II 2020 44 - Einkommens- und Vermögenssteuer (Sondersteuer auf Liquidationsgewinn 2013; 2. Rechtsgang im Verfahren II 2016 11)

II 2020 44

Entscheid vom 21. April 2020

Besetzung

lic.iur. Achilles Humbel, Präsident

Dr.iur. Frank Lampert, Richter Monica Huber-Landolt, Richterin

Dr.iur. Thomas Twerenbold, Gerichtsschreiber

Parteien

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Abteilung Recht,

Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Beschwerdeführerin,

gegen

1. ** Kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer,**

Bahnhofstrasse 15, Postfach 1232, 6431 Schwyz,

Vorinstanz,

2. A.________,

Beschwerdegegner,

vertreten durch Rechtsanwalt …,

Gegenstand

Einkommens- und Vermögenssteuer (Sondersteuer auf Liquida­tionsgewinn 2013; 2. Rechtsgang im Verfahren II 2016 11)

Sachverhalt:

A. A.________ (geboren 1945; nachfolgend der Steuerpflichtige) war als selbständiger Landwirt tätig und bewirtschaftete in der Gemeinde B.________ einen landwirtschaftlichen Betrieb mit 4.23 Hektaren Eigenland und 2.66 Hek­taren Pachtland. Auf dem (zum Eigenland gehörenden) landwirtschaftlichen Grundstück GB-Nr. vvv B.________ mit 5'132 m2 Land stehen Wohnhaus, Stall und Remise. Auf dem landwirtschaftlichen Grundstück GB-Nr. www B.________ mit 14'228 m2 Land steht ein Weidestall. Auf den übrigen landwirtschaftlich genutzten (eigenen) Grundstücken (GB-Nrn. xxx [1'979 m2], yyy [10'732 m2] und zzz [10'493 m2] B.________) stehen keine Gebäude. Nach dem Wegfall des Direktzahlungsanspruchs (bei Erreichen des 65. Altersjahres bzw. des ordentlichen AHV-Alters) und einer starken Reduktion der landwirtschaftlichen Tätigkeit er­folgte per Ende 2013 die Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit und die Überführung des landwirtschaftlichen Betriebs (Liegenschaften und Inventar) vom Geschäftsvermögen in das Privatvermögen.

Mit Veranlagungsverfügung 2013 vom 12. Januar 2016 legte die Steuerver­waltung des Kantons Schwyz (Kantonale Verwaltung für die direkte Bundes­steuer) bei den direkten Bundessteuern den steuerbaren Liquidationsgewinn auf Fr. 36'200.-- fest und berechnete als Sondersteuer Bund auf dem Liquidationsgewinn (fiktiver Einkauf Fr. 36'200.-- und übriger Liquidationsgewinn Fr. 0.--) einen Steuerbetrag von Fr. 34.45 (vgl. Steuerakten 2013 act. 3 f.). Hierbei nahm die Steuerverwaltung für die Berechnung des Liquidationsgewinns bzw. der wiedereingebrachten Abschreibungen bei der Überführung der land- und forstwirtschaftlichen Grundstücke vom Geschäftsvermögen in das Privatvermögen eine Einzelbewertung (Wohnhaus, Scheune, Land usw.) auf der Basis des detaillierten Verkehrswerts der zum landwirtschaftlichen Grundstück gehörenden Einzelobjekte vor.

Gegen die Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2016 erhob die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) mit Datum vom 3. Februar 2016 Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz mit folgenden Anträgen:

1. Die Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2016 der Steuerverwaltung des Kantons Schwyz für das Jahr 2013 in Sachen A.________, Gemeinde B.________, betreffend die direkte Bundessteuer sei aufzuheben.

2. Der steuerbare Liquidationsgewinn aus der Überführung des Grundstücks GB Nr. vvv [und GB Nr. www] sei auf Fr. 204'212.-- festzusetzen und die direkte Bundessteuer 2013 für A.________ auf Fr. 1'934.-- festzusetzen.

3. Eventualiter sei die Sache zur weiteren Sachverhaltsabklärung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Schwyz zurückzuweisen.

• unter Kostenfolgen -

Im Unterschied zur Steuerverwaltung des Kantons Schwyz ging die ESTV bei der Überführung der land- und forstwirtschaftlichen Grundstücke vom Geschäftsvermögen in das Privatvermögen davon aus, dass die Ermittlung des Liquidationsgewinns bzw. der wiedereingebrachten Abschreibungen (bis zur Höhe der Anlagekosten) aufgrund einer Gesamtbewertung (ohne Aufteilung in die Einzelobjekte Land und Gebäude) auf der Basis des gesamten Verkehrswerts resp. des tieferen gesamten Anlagewerts des jeweiligen landwirtschaftlichen "Grundstückes" zu erfolgen habe.

Die Steuerverwaltung des Kantons Schwyz und der Steuerpflichtige als Beschwerdegegner beantragten in ihren Vernehmlassungen ans Verwaltungsgericht vom 24. März 2016 bzw. 31. Mai 2016 die Abweisung der Beschwerde unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdeführerin.

B. Mit Entscheid VGE II 2016 11 vom 15. Dezember 2016 wies das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz die Beschwerde der ESTV ab (Disp.-Ziff. 1). Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.-- wurden der ESTV auferlegt (Disp.-Ziff. 2), die zudem verpflichtet wurde, dem Steuerpflichtigen eine Parteientschädigung von Fr. 1'800.-- zu bezahlen (Disp.-Ziff. 3).

C. Mit Eingabe vom 20. Februar 2017 führte die ESTV gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, welches mit Urteil 2C_202/2017 vom 9. März 2020 wie folgt entschied:

1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Schwyz vom 15. Dezember 2016 wird aufgehoben. Die Sache wird zur ergänzenden Sachverhaltsfeststellung und Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz zurückgewiesen.

2. Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 1‘000.-- werden im Umfang von Fr. 500.-- A.________ auferlegt.

[3. Schriftliche Mitteilung]

Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1. In Gutheissung der Beschwerde der ESTV gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts VGE II 2016 11 vom 15. Dezember 2016 stellte das Bundesgericht in seinem Urteil 2C_202/2017 vom 9. März 2020 fest, dass Veräusserungsgewinne nicht von der direkten Bundessteuer ausgenommen seien, soweit sie die Anlagekosten des gesamten Grundstücks nicht übersteigen. Das Bundes­gericht beanstandete, indem das Verwaltungsgericht stattdessen auf die wieder eingebrachten Abschreibungen auf den einzelnen Bestandteilen abgestellt habe, verletzte sein Urteil Bundesrecht (Erw. 4.6). Im Weiteren erwog das Bundes­gericht, falls die Behauptung der ESTV zutreffe, dass der Verkehrswert, zu welchem die streitbetroffenen Grundstücke in das Privatvermögen überführt worden seien, die Anlagekosten überstieg, hätte das Verwaltungsgericht die Differenz zwischen dem Buchwert der Grundstücke bzw. ihrer Bestandteile und den Anlagekosten nicht von der direkten Bundessteuer ausnehmen dürfen. Da das Verwaltungsgericht fälschlicherweise davon ausgegangen sei, dass nach Art. 18 Abs. 4 DBG einzig die wieder eingebrachten Abschreibungen nicht von der Besteuerung ausgenommen seien, habe das Verwaltungsgericht es unterlassen, den Verkehrswert der Grundstücke bzw. ihrer Bestandteile festzustellen. Stattdessen habe das Verwaltungsgericht es bei der Wiedergabe der entgegen­gesetzten Standpunkte der ESTV und der Kantonalen Steuerverwaltung für die direkte Bundessteuer belassen (Erw. 5). Aus den Akten erschliesse sich dem Bundesgericht nicht, wie hoch der Verkehrswert der landwirtschaftlichen Grundstücke bzw. ihrer Bestandteile ausgefallen sei und ob er die Anlagekosten überstiegen habe. Das Bundesgericht wies die Sache deshalb zur ergänzenden Sachverhaltsfeststellung und Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an das Verwaltungsgericht zurück (Erw. 5.2).

2. Einer nach kassatorischer Entscheidung erneut mit der Sache befassten vorinstanzlichen Beschwerdebehörde steht es grundsätzlich frei, die ihr zur weiteren Behandlung überwiesene Angelegenheit ihrerseits an eine weitere Vorinstanz zurückzuweisen (vgl. Madeleine Camprubi, in: Auer/Müller/Schindler, Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 2. Aufl. 2019, Art. 61 VwVG Rz. 9; Merkli/Aeschlimann/Herzog, Kommentar zum bernischen VRPG, Bern 1997, N 3 zu Art. 72 und N 5 zu Art. 84 VRPG; zur Sprungrück­weisung durch die kassierende Rechtsmittelinstanz vgl. Marco Donatsch, in: Kommentar VRG, § 64 N 4 und N 14; Spühler/Aemisegger/Dolge/Vock, BGG-Komm., 2. Aufl. 2013, Art. 107 BGG N 6). Dementsprechend gelten auch im vorliegenden Fall die Entscheidkompetenzen nach § 43 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRP; SRSZ 234.110) vom 6. Juni 1974, welche dem Verwaltungsgericht die Möglichkeit offen lassen, reformatorisch zu entscheiden oder eine Rückweisung mit den erforderlichen Weisungen an die Vorinstanz vorzunehmen (VGE II 2017 44 vom 16.5.2017 Erw. 2.1; VGE II 2012 30 vom 6.3.2012 Erw. 2.1; VGE II 2011 81 vom 12.10.2011 Erw. 2.1; VGE 1003/01 vom 12.2.2001 Erw. 2d).

Dies entspricht im Wesentlichen auch der bundesgerichtlichen Praxis, wonach im Verhältnis zwischen Gerichten und Verwaltung der rückweisenden Behörde bei Beantwortung der Frage, ob sie selber die nötigen Instruktionen vornehmen oder die Akten zur weiteren Abklärung an die Verwaltung zurückweisen will, grundsätzlich ein weiter Ermessensspielraum zusteht. Indes darf eine Rückweisung an die Verwaltung nicht einer Verweigerung des gerichtlichen Rechtsschutzes gleichkommen, was etwa dann der Fall ist, wenn wegen besonderer Gegebenheiten nur ein Gerichtsgutachten oder andere gerichtliche Beweismassnahmen geeignet sind, zur Abklärung des Sachverhalts beizutragen. Unzulässig ist die Rückweisung auch, sofern sie nach den Umständen als unverhältnismässig erscheint. Liegen sachliche Gründe vor, ist sie aber regelmässig mit dem Unter­suchungsgrundsatz und dem Prinzip eines einfachen und raschen Verfahrens vereinbar (BGE 131 V 407 Erw. 2.1.1 S. 410 f.).

Im vorliegenden Fall geht die ESTV davon aus, dass die kumulierten Verkehrswerte der überführten Grundstücke bzw. ihrer Bestandteile höher ausfallen als die kumulierten Anlagekosten (vgl. Ziffer III./B./6.3 der Beschwerde ans Bundesgericht vom 20.2.2017; vgl. auch bereits Ziffer III./B./10 der Beschwerde ans Verwaltungsgericht vom 3.2.2016). Die Steuerverwaltung verzichtete bisher darauf, die von der ESTV angenommenen «Verkehrswerte» einer näheren Prüfung zu unterziehen (vgl. insbes. Ziffer III./7.1 der Vernehmlassung der Steuerver­waltung ans Verwaltungsgericht vom 24.3.2016). Der Steuerpflichtige liess sich in seiner Stellungnahme ans Verwaltungsgericht dahingehend vernehmen, dass der Verkehrswert des gesamten Grundstücks (samt Gebäuden) im Rahmen dieser Stellungnahme nicht beziffert werden könne, die von der ESTV verwendeten Zahlen lediglich auf Annahmen basieren würden (vgl. Ziffer II./11.1 der Vernehmlassung des Steuerpflichtigen ans Verwaltungsgericht vom 31.5.2016).

Nachdem demzufolge bislang unter den Parteien keine Auseinandersetzung bezüglich der Verkehrswerte der überführten Grundstücke stattgefunden hat, sieht sich das Verwaltungsgericht seinerseits (aufgrund der Gutheissung der Beschwerde der ESTV durch das Bundesgericht und der Rückweisung der Sache zur ergänzenden Sachverhaltsfeststellung und Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an das Verwaltungsgericht) dazu veranlasst, die ihm zur weiteren Behandlung überwiesene Angelegenheit seinerseits zur Feststellung des Verkehrswerts der Grundstücke bzw. ihrer Bestandteile und Neuveranlagung im Sinne der bundesgerichtlichen Erwägungen an die Veranlagungsbehörde (Steuerverwaltung) zurückzuweisen.

3. Praxisgemäss gilt die Rückweisung zur ergänzenden Abklärung als vollständiges Obsiegen der beschwerdeführenden Partei. Dem Verfahrensausgang entsprechend (Art. 144 Abs. 1 DBG) sind daher die Kosten des verwaltungs­gerichtlichen Beschwerdeverfahrens von insgesamt Fr. 3'000.-- (Gerichtsgebühr, Kanzleikosten und Barauslagen) je zur Hälfte dem Kanton Schwyz (Fr. 1'500.--) und dem Steuerpflichtigen (Fr. 1'500.--) aufzuerlegen, da sie mit ihren Anträgen im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren unterlegen sind. Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet, weil die obsiegende Behörde keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung hat (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 144 N 44; vgl. auch § 74 Abs. 2 VRP).

Demnach erkennt das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde der ESTV gegen die Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2016 der Steuerverwaltung des Kantons Schwyz betreffend die direkte Bundessteuer 2013 wird gutgeheissen. Die Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2016 wird aufgehoben. Die Sache wird zur Feststellung des Verkehrswerts der Grundstücke bzw. ihrer Bestandteile und Neuveranlagung im Sinne der bundesgerichtlichen Erwägungen an die Veranlagungsbehörde (Steuerverwaltung) zurückgewiesen.

2. Die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens von insgesamt Fr. 3'000.-- (Gerichtsgebühr, Kanzleikosten und Barauslagen) werden neu je zur Hälfte dem Kanton Schwyz (Fr. 1'500.--) und dem Steuerpflichtigen (Fr. 1'500.--) auferlegt. Der Steuerpflichtige hat diesen Betrag innerhalb von 30 Tagen seit Zustellung auf das Postkonto Nr. 60-22238-6 des Verwaltungsgerichts einzuzahlen. Auf die kantonsinterne Verrechnung wird verzichtet.

3. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung Beschwerde * in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, erhoben werden (Art. 42 und 82ff. des Bundesgesetzes über das Bundesgericht [BGG; SR 173.110] vom 17.6.2005).

Soweit die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nicht zulässig ist, kann in derselben Rechtsschrift subsidiäre Verfassungsbeschwerde * erhoben und die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten gerügt werden (Art. 113ff. BGG).

4. Zustellung an:

die Eidg. Steuerverwaltung, Hauptabteilung direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Bern (R)

die Vorinstanz (EB)

und den Rechtsvertreter des Steuerpflichtigen (2/R).

Schwyz, 21. April 2020

Im Namen des Verwaltungsgerichts

Der Präsident:

Der Gerichtsschreiber:

*Anforderungen an die Beschwerdeschrift

Die Beschwerdeschrift ist in einer Amtssprache (Deutsch, Französisch, Italienisch, Rumantsch Grischun) abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt. Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; der angefochtene Entscheid ist beizulegen.

Versand:

28. April 2020

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