Kein Abzug für Energiesparmassnahmen bei Erstellung von Neubauten

Geschäftsnummer: SGSTA.2012.103

Instanz: Steuergericht

Entscheiddatum: 04.03.2013

FindInfo-Nummer: O_SG.2015.5

Titel: Kein Abzug für Energiesparmassnahmen bei Erstellung von Neubauten

Resümee:

StG § 39 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2 - Ein Abzug von Energiesparmassnahmen kann bei der Erstellung von Neubauten nicht geltend gemacht werden, sondern nur bei Investitionen in bereits bestehende Gebäude. Die Grenze zwischen einer bestehenden und einer neuen Baute ist bei 5 Jahren anzusetzen.

KSGE 2013 Nr. 5

StG § 39 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2*-** Ein Abzug von Energiesparmassnahmen kann bei der Erstellung von Neubauten nicht geltend gemacht werden, sondern nur bei Investitionen in bereits bestehende Gebäude. Die Grenze zwischen einer bestehenden und einer neuen Baute ist bei 5 Jahren anzusetzen.*

Urteil SGSTA.2012.103; BST.2012.101 vom 4. März 2013

Sachverhalt

1. Die Steuerpflichtigen A. und B.X. machten in der Steuererklärung 2010 Liegenschaftskosten von total CHF 35‘109 geltend, namentlich auch für die Installation einer Solaranlage sowie Unterhaltsbeiträge für die zwei minderjährigen Kinder C. und D. über CHF 27‘720. Die Veranlagungsbehörde (VB) liess in der Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2010 vom 16. Januar 2012 nur pauschale Liegenschaftskosten von 10% zum Abzug zu, da die fraglichen Investitionen bei einem Neubau in den ersten 5 Jahren Anlagekosten und somit nicht abziehbar seien. Die Kinderalimente wurden nach einem Abgleich mit dem Leistungserbringer auf CHF 33‘150 erhöht.

Dagegen erhoben die Steuerpflichtigen mit Brief vom 3. Februar 2012 Einsprache und beantragten, die geltend gemachten Liegenschaftskosten von CHF 33‘154 für die Installation der Photovoltaikanlage und der solaren Warmwasseranlage zum Abzug zuzulassen. Zudem seien die Unterhaltsbeiträge für minderjährige Kinder mit CHF 27‘720 zu erfassen. Dazu wurde v.a. angeführt, es dürfe nicht angenommen werden, dass zwischen der Realisierung der Neubaute und der Errichtung der Solar- und Photovoltaikanlage ein planerischer oder subjektiver Zusammenhang bestehe. Die Planung und Installation der Anlage sei bezüglich eines fertiggestellten, bestehenden Gebäudes vorgenommen worden.

Mit Einspracheentscheid vom 9. Oktober 2012 hiess die VB die Einsprache teilweise gut und setzte das steuerbare Einkommen um CHF 5‘430 auf CHF 185‘000 herab. Zur Be-gründung wurde im Wesentlichen angeführt, die Steuerpflichtigen hätten sich mit der Investition einer Photovoltaikanlage auseinandergesetzt und die spätere Installation einer solchen Anlage nicht ausgeschlossen. Da die Realisation nur kurze Zeit nach Einzug in den Neubau erfolgt sei, seien die Kosten für die Solaranlage Anlage- und nicht Unterhaltskosten. Ein Abzug sei somit nicht möglich. Im Übrigen sei der pauschale Unterhaltsabzug gewährt worden. Da das Vorgehen zu einer erheblichen Steuerersparnis geführt hätte, sei es auch als Steuerumgehung zu qualifizieren. Bezüglich der Höhe der zu besteuernden Unterhaltsbeiträge sei die Einsprache dagegen begründet.

2. Gegen diesen Einspracheentscheid reichten die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) mit Eingabe vom 17. Oktober 2012 Rekurs und Beschwerde ein beim Kantonalen Steuergericht. Sie beantragten, bei den in der Steuererklärung vom 20. Juli 2011 geltend gemachten Liegenschaftskosten von CHF 35‘109 zumindest die Kosten für die Installation der Photovoltaikanlage über CHF 27‘465 zum Abzug zuzulassen. Eventuell seien zudem die Kosten für die solare Warmwasseraufbereitung über CHF 4‘388 zu gewähren. Die Rekurrenten ersuchten das Steuergericht, den Vorwurf der VB bezüglich Steuerumgehung als ehrverletzend bzw. haltlos zu bezeichnen; unter Kosten- und Entschädigungsfolge. Sie führen dazu aus, es sei falsch, dass die energiesparenden Massnahmen bereits anlässlich des Neubaus eingeplant gewesen seien. Weder während der Planung noch bei der Ausführung der Baute sei von einer Photovoltaikanlage die Rede gewesen. Es sei lediglich ein Leerrohr integriert worden für eine allfällige spätere Nutzung von Solarwärme zur Warmwassergewinnung; dies stehe in keinem Zusammenhang mit der später installierten Photovoltaikanlage zur Stromgewinnung. Der entsprechende Entscheid sei erst später gefallen, nachdem E. neu in die Eigentümerschaft eingetreten sei. Die fachliche Planung der solaren Warmwassergewinnung und der Photovoltaikanlage seien damit bezüglich eines fertiggestellten Gebäudes vorgenommen worden. Zudem hätten sich Bundesrat und Parlament für einen Ausstieg aus der Atomkraft-Stromproduktion entschieden.

Mit Vernehmlassung vom 6. November 2012 beantragte die VB, Rekurs und Beschwerde kostenfällig abzuweisen. Die Rekurrenten hätten die spätere Installation einer Solar- und Photovoltaikanlage nicht ausgeschlossen. Da zwischen dem Einzug in das Haus und der Realisation der energiesparenden Investitionen nur knapp 9 Monate liegen würden, seien die Kosten für die Sonnenkollektoren und die Photovoltaikanlage nicht abzugsfähige Energiesparmassnahmen, sondern Anlagekosten.

Die Rekurrenten beharrten mit Stellungnahme vom 23. November 2012 auf ihrem Standpunkt. Zudem seien zwei Zeugen zu befragen. Die Änderung der Veranlagungspraxis dürfe nicht zugelassen werden; diese Praxis laufe dem Beschluss von Bundesrat und Parlament zur Energiewende zuwider. Der steuerliche Abzug sei auf Einbauten von Alternativenergiesystemen auszudehnen.

Erwägungen

2. Gemäss § 39 Abs. 3 StG und Art. 32 Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften im Privatvermögen unter anderem die Unterhaltskosten abgezogen werden, ferner die Kosten für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen an bestehenden Bauten gemäss Regelung durch das Eidgenössische Finanzdepartement. Nach § 2 Abs. 1 der kantonalen Steuerverordnung Nr. 16 betreffend Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften im Privatvermögen (StVO Nr. 16, BGS 614.159.16) sind Unterhaltskosten Kosten, die der Werterhaltung dienen. Nicht abziehbar sind dagegen insbesondere wertvermehrende Aufwendungen für Neueinrichtungen (wie Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie Umbauten) von Liegenschaften (§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16; vgl. Art. 34 lit. d DBG).

2.1 Unterhaltskosten sind nach herrschender Lehre (vgl. Richner et al., Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, Art. 32 N 37) Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung bereits vorhandener Werte ist und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind (Reparaturen, Renovationen; vgl. auch Art. 1 Abs. 1 lit. a ESTV-Liegenschaftskostenverordnung). Unterhaltskosten umfassen daher die Kosten der Instandhaltung (regelmässige Aufwen-dungen, um die Funktionsfähigkeit eines Gebäudes sicherzustellen) wie auch diejenigen der Instandstellung (unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die Ertragsfähigkeit eines Grundstücks sicherstellen).

2.2 Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen werden den Unterhaltskosten gleichgestellt, auch soweit es sich dabei um teilweise wertvermehrende Massnahmen handelt. Gemäss Art. 5 der Verordnung des Bundesrates über den Abzug der Kosten von Liegen-schaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer gelten als Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, Aufwendungen für Massnahmen, welche zur rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung erneuerbarer Energien beitragen. Diese Massnahmen beziehen sich auf den Ersatz von veralteten und die erstmalige Anbringung von neuen Bauteilen oder Installationen in bestehenden Gebäuden (§ 6 Abs. 1 der StVO Nr. 16). Ein Abzug für energiesparende Massnahmen ist mithin nur für Massnahmen an vorhandenen Bauten, nicht aber bei der Erstellung von Neubauten möglich. Denn bei Neubauten können die Auslagen nie Quasiunterhaltskosten bilden, sondern stellen nach Art. 34 lit. d DBG nicht abziehbare Herstellungskosten dar (Urteil des Bundesgerichts 2C_63/2010 vom 6.7.2010, E. 2.1 mit Hinweisen).

3. Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die fragliche Investition der Solar- bzw. Photovoltaikanlage zur Nutzung erneuerbarer Energien beiträgt (§ 6 Abs. 2 lit. d StVO Nr. 16; Art. 1 lit. b Ziff. 4 der eidg. Verordnung über die Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien). Umstritten ist, ob die Kosten hierfür von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden können.

3.1 Für die betreffende Liegenschaft haben die Rekurrenten Unterhaltskosten als Energiesparmassnahmen geltend gemacht. Die Vorinstanz vertritt hingegen die Ansicht, dass der bauliche Ablauf zu beachten sei. Nicht abgezogen werden könnten solche Investitionen, die beim Erstellen einer Baute anfallen würden, d.h. bei einem Neubau oder Montage einer Solaranlage unmittelbar danach (5 Jahre).

3.1.1 Zwar geht aus einem Baubeschrieb der F. vom … 2008 hervor, dass weder eine kontrollierte Lüftung noch Solaranlagen vorgesehen waren. Indessen wurde nach Angaben der Rekurrenten ein Leerrohr ins Flachdach integriert für eine allfällige spätere Nutzung zur Warmwassergewinnung. Auch wenn es sich dabei um ein übliches Vorgehen handeln mag, wie sich auch aus dem Schreiben der F. vom … 2012 ergibt, haben sich die Rekurrenten bzw. die Bauherren mit einer solchen Investition auseinandergesetzt und die spätere Installation einer entsprechenden Anlage nicht ausgeschlossen. Ob aufgrund der vorliegenden Unterlagen davon auszugehen ist, dass die energiesparenden Investitionen bereits beim Neubau eingeplant gewesen sind, kann hier letztlich offen bleiben. Unbestritten erfolgten bereits 8 bzw. 9 Monate nach Bezug des Wohnhauses der Entscheid und die Ausführung der kombinierten Solar- und Photovoltaikanlage. Die Investition liegt damit zeitlich nahe beim Neubau.

3.1.2 Ein Abzug von energiesparenden Investitionen ist, wie gesehen, nur möglich beim Ersatz von veralteten und bei der erstmaligen Anbringung von neuen Bauteilen in bestehenden Gebäuden (oben, E. 2.2). Bei einem Neubau handelt es sich aus steuerrechtlicher Sicht grundsätzlich um nicht abzugsfähige Anlagekosten (Urteil des Bundesgerichts vom 6.7.2010, a.a.O., E. 2.3). Bezüglich der Abgrenzung zwischen Neubau und bestehender Baute ist die Rechtsprechung uneinheitlich. Einzelne kantonale Energiefachstellen setzen die Grenze zwischen einer neuen und einer bestehenden Baute bei 5 Jahren an (Analyse der SSK zur steuerrechtlichen Qualifikation von Investitionen in umweltschonende Technologien wie Photovoltaikanlagen, unter www.csi-ssk.ch). D.h., dass eine Baute erst dann als fertiggestellt gelten kann, wenn die 5 Jahre abgelaufen sind. Wenn das Kantonale Steueramt diese Praxis übernommen hat, ist dies nicht zu beanstanden; diese 5 Jahre-Regelung ist als sachgerecht anzusehen. Im vorliegenden Fall erfolgte der Einbau der Anlage offenbar knapp 9 Monate nach dem Neubau-Bezug im August 2009. Demnach wurde die Anlage noch an einem Neubau und nicht an einem bestehenden Gebäude installiert. Daher können die Kosten nicht zum Abzug zugelassen werden.

3.2 Was die Rekurrenten weiter dagegen vorbringen, überzeugt nicht.

3.2.1 Dass nach Angaben der Rekurrenten die G. am … 2010 die Solaranlage vorgestellt habe, ändert nichts daran, dass die Anlage aufgrund der Akten offenbar bereits vorher geplant war und später modifiziert wurde; dies gilt insbesondere auch im Hinblick auf die Vorfinanzierung der Anlage, die nach Angaben der Rekurrenten durch den Miteigentümer E. erfolgte. Die beiden Rechnungen der G. als mit der Installation der Anlage Beauftragter datieren im Übrigen vom … und … 2010. Aufgrund der vorliegenden Umstände kann durchaus davon ausgegangen werden, dass zwischen der Realisierung der Neubaute und der Errichtung der Solar- und Photovoltaikanlage ein gewisser planerischer Zusammenhang besteht; letztlich kann dies hier jedoch, wie gesehen, offen bleiben. Denn die Anlage ist nicht bezüglich eines fertiggestellten, bestehenden Gebäudes geplant und installiert worden, sondern mit Bezug auf einen Neubau. Dabei erscheint die Fünfjahresfrist gerade auch im Verhältnis zu denjenigen Bauherren, die neu bauen, als relativ kurz, aber angemessen und damit sachgerecht. Soweit die Rekurrenten ausserdem geltend machen, der Vorwurf der Steuerumgehung sei haltlos und ehrverletzend, kann nach dem Gesagten offen bleiben, ob die Voraussetzungen dafür erfüllt sind oder nicht.

3.2.2 Darüber hinaus ist die Kritik der Rekurrenten an sich verständlich, das Vorgehen der Steuerbehörde sei unter dem Gesichtswinkel der Substitution mit erneuerbaren Energien unbefriedigend. Das Einkommenssteuerrecht eignet sich laut Bundesgericht aber schlecht für ausserfiskalische Zielsetzungen (Urteil vom 6.7.2010, a.a.O., E. 2.3 mit Hinweis); es würden sich sonst namentlich Rechtsgleichheitsprobleme ergeben und ohnehin sei die hier fragliche gesetzliche Regelung anzuwenden. So seien nicht nur Steuerpflichtige im Auge zu behalten, die mehr oder weniger effiziente Energiesparmassnahmen an vorbestandenen Gebäuden vornähmen, sondern auch diejenigen, die ein vollkommen energieeffizientes Haus von Grund auf neu errichten und keinen Steuerabzug vornehmen könnten.

3.2.3 In der Replik haben die Rekurrenten die Befragung von Zeugen beantragt. Das Steuergericht kann wohl auch eine mündliche Verhandlung durchführen (vgl. § 161 StG). Nach konstanter Praxis des Bundesgerichts (siehe etwa Urteil 2C_576/2010 vom 29.11.2010, E. 2.2) kann das Beweisverfahren aber geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge untauglich sind, z.B. weil die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich ist. Diesfalls werden von den Parteien gestellte Beweisanträge im Rahmen einer vorweggenommenen, sog. antizipierten Beweiswürdigung abgewiesen. Dies ist zulässig, wenn das Gericht aufgrund bereits erhobener Beweise oder aus anderen Gründen den rechtserheblichen Sachverhalt für genügend geklärt hält und überzeugt ist, seine rechtliche Überzeugung würde durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert. Vorliegend würde die Durchführung einer Zeugenbefragung wohl keine neuen Erkenntnisse bringen, ist doch davon auszugehen, dass die zwei beantragten Zeugen F. und G. lediglich die bisherigen Parteistandpunkte vorbringen würden. Die Akten erzeigen aber eine zeitliche Nähe der fraglichen Investitionen zum Neubau; dies ist Beweis genug, dass sie nicht abgezogen werden können.

3.3 Wie die Vorinstanz demnach zu Recht dargelegt hat, kann ein Abzug für energiesparende Massnahmen nicht bei der Erstellung von Neubauten geltend gemacht werden, sondern nur bei Investitionen in bereits bestehende Gebäude (vgl. auch Bundesgerichtsurteil vom 6.7.2010, a.a.O., E. 3.1). Dass sie die Grenze zwischen einer bestehenden und einer neuen Baute bei 5 Jahren angesetzt hat, ist nicht zu beanstanden. Somit hat die Vorinstanz die geltend gemachten Kosten als Energiesparmassnahmen zu Recht verweigert. Rekurs und Beschwerde sind daher unbegründet und damit abzuweisen.

(Auf die gegen dieses Urteil vor Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil 2C_438/2013 vom 13. Mai 2013 nicht eingetreten)

Steuergericht, Urteil vom 4. März 2013

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