Entscheid vom 9. September 2020
Besetzung
Abteilungspräsident Zürn; Verwaltungsrichterin Bietenharder, Verwaltungsrichter Engeler; Gerichtsschreiberin Blanc Gähwiler
Verfahrensbeteiligte
A.__,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt lic. iur. Urs Pfister, Advokaturbüro Pfister, Museumstrasse 35, 9000 St. Gallen,
gegen
Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen, Unterstrasse 28, 9001 St. Gallen,
Vorinstanz,
und
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen,
Beschwerdegegner,
sowie
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung direkte Bundessteuer, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Beschwerdebeteiligte,
Gegenstand
Kantons- und Gemeindesteuern (Einkommen und Vermögen 2017) sowie direkte Bundessteuer (Einkommen 2017)
Das Verwaltungsgericht stellt fest:
A.__ ist Eigentümerin der Parzelle Nr. xxx1, Grundbuchkreis B.. Nach dem Zonenplan der Stadt C. ist das Grundstück der Wohnzone W2 zugewiesen. Es ist mit einem Reiheneinfamilienhaus überbaut, welches Teil der zwischen 1966 und 1968 errichteten Siedlung D.__ bildet. Die Siedlung besteht aus insgesamt 32 zweigeschossigen Reiheneinfamilienhäusern; für die Gesamtüberbauung gelten derzeit keine Sonderbauvorschriften. Am 19. Juli 2017 erhob A.__ Einsprache bei der Stadt C.__ gegen ein geplantes Bauvorhaben auf dem benachbarten Grundstück Nr. xxx2 (Gegenstand: Fassaden- und Dachsanierung, Photovoltaikanlage; act. 8/6/2.15/1, 2). Das entsprechende Baubewilligungsverfahren ist nach wie vor hängig. Am 12. September 2017 beantragte A.__ bei der (…) Stadt C., für das Gebiet der Gesamtüberbauung D. sei eine Planungszone zu erlassen (act. 8/6/2.15/3). Mit Entscheid vom 8. Mai 2018 wies der Stadtrat diesen Antrag ab (act. 8/6/2.15/4). Die dagegen erhobenen kantonalen Rechtsmittel blieben ohne Erfolg (Entscheid des Baudepartements vom 25. Februar 2019, Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 19. September 2019; vgl. zum Ganzen auch VerwGE B 2019/60 vom 19. September 2019). Eine gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 19. September 2019 erhobene Beschwerde ist beim Bundesgericht noch hängig (Verfahren BGer 1C_577/2019).
In der Steuererklärung 2017 machte A.__ unter anderem die Anwaltskosten für das (noch hängige) Baueinspracheverfahren in der Höhe von CHF 1'296 als Liegenschaftsunterhaltskosten geltend (act. 8/6/1.11 Formular 7). Die Veranlagungsbehörde liess den Unterhaltskostenabzug nicht zu mit der Begründung, es handle sich nicht um Liegenschaftsunterhaltskosten. A.__ wurde daher für die Kantons- und Gemeindesteuern 2017 mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 46'600 und einem steuerbaren Vermögen von CHF 867'000 sowie für die direkte Bundessteuer 2017 mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 48'000 veranlagt (act. 8/6/1.12, 1.18). Das kantonale Steueramt wies die von der Steuerpflichtigen gegen diese Veranlagung erhobene Einsprache mit Entscheide vom 27. November 2019 ab (act. 8/6/2.16, 2.17). Dagegen erhob A.__ Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission, welche mit Entscheid vom 20. April 2020 die Rechtsmittel ebenfalls abwies (act. 2).
A.__ (Beschwerdeführerin) erhob gegen den am 22. April 2020 versandten Entscheid der Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) mit Eingabe ihres Rechtsvertreters vom 25. Mai 2020 Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Sie beantragte, unter Kosten- und Entschädigungsfolge seien sowohl der angefochtene Entscheid als auch der Einspracheentscheid vom 27. November 2019 aufzuheben, die Einsprache vom 27. Februar 2019 sei gutzuheissen und die geltend gemachten Anwaltskosten seien als Unterhaltskosten steuerlich zum Abzug zuzulassen. Die Steuerveranlagung sei entsprechend zu ändern und es sei eine neue Veranlagungsverfügung und Schlussrechnung sowohl für die Kantons- und Gemeindesteuern 2017 als auch die direkte Bundessteuer 2017 zu erstellen (act. 1). Mit Vernehmlassung vom 17. Juni 2020 verwies die Vorinstanz auf die Erwägungen im angefochtenen Entscheid und beantragte die Abweisung der Beschwerde (act. 7). Das kantonale Steueramt (Beschwerdegegner) verzichtete am 8. Juli 2020 ausdrücklich und die Eidgenössische Steuerverwaltung (Beschwerdebeteiligte) stillschweigend auf eine Vernehmlassung. Die Beschwerdeführerin erhielt Gelegenheit, sich zu den Vernehmlassungen der Verfahrensbeteiligten zu äussern; gleichzeitig wurde sie ersucht, die umstrittene Abrechnung des Anwaltshonorars einzureichen (act. 9). Mit Eingabe vom 19. August 2020 hielt die Beschwerdeführerin an ihren Ausführungen in der Beschwerde fest (act. 14) und reichte die geforderte Abrechnung ein (act. 15/17).
Auf die Erwägungen im angefochtenen Entscheid und die Ausführungen der Beschwerdeführerin zur Begründung ihrer Begehren sowie die Akten wird, soweit wesentlich, in den Erwägungen eingegangen.
Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:
(Vereinigung)
(Eintretensvoraussetzungen)
Da der angefochtene Entscheid an die Stelle der ihm zugrundeliegenden Einspracheentscheide vom 27. November 2019 getreten ist ("Devolutiveffekt", BGE 134 II142 E. 1.4; BGer 1C_166/2013 vom 27. Juni 2013 E. 1.1; 2C_204/2015 vom 21. Juli 2015 E. 1.2), kann auf die Beschwerde, soweit damit die Aufhebung der entsprechenden Einspracheentscheide des Beschwerdegegners beantragt wird, nicht eingetreten werden.
Die Beschwerdeführerin stellt verschiedene Beweisanträge (act. 2 Beweismittelverzeichnis): Edition der Vorakten der Steuerveranlagung, des Einspracheverfahrens sowie des Rekurs- und Beschwerdeverfahrens, die Edition des strittigen Baugesuchs, der Akten im Zusammenhang mit dem Antrag der Planungszone und des Beschwerdeverfahrens B 2019/60, die Einholung einer Amtsauskunft (über die Behandlung der baurechtlichen Einsprache vom 19. Juli 2017) sowie die Durchführung eines Augenscheins. Auf die beantragten prozessualen Vorkehren kann – mit Ausnahme des Beizugs der Vorakten des vorliegenden Verfahrens – verzichtet werden, zumal sich die entscheidrelevanten tatsächlichen Verhältnisse aus den Verfahrensakten ergeben und von den beantragten Beweisvorkehren keine entscheidrelevanten neuen Erkenntnisse zu erwarten sind (vgl. dazu BGer 1C_85/2019 vom 23. Juli 2019 E. 2.1 und BGer 1C_13/2018 vom 13. März 2019 E. 3 je mit Hinweis[en]).
Umstritten ist einzig, ob die von der Beschwerdeführerin deklarierten Anwaltskosten in der Höhe von CHF 1'296 in der Steuerperiode 2017 als Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulassen sind.
Die rechtlichen Ausführungen der Vorinstanz zur Abzugsfähigkeit von Liegenschaftsunterhaltskosten gemäss Art. 44 Abs. 2 StG bzw. Art. 32 Abs. 2 DBG sind korrekt (vgl. E. 2a des angefochtenen Entscheids), weshalb – anstelle von Wiederholungen – darauf verwiesen werden kann.
Demnach können auch Anwalts- und Gerichtskosten Vermögensverwaltungskosten darstellen. Nach der Rechtsprechung ist hierfür erforderlich, dass die Aufwendungen der Bewahrung der Vermögenswerte dienen respektive für die Sicherung oder Einforderung von Vermögenserträgen oder des ertragbringenden beweglichen Vermögens selber aufgewendet werden (BGer 2C_534/2018 vom 27. September 2019 E. 3.1). Die Frage der Abzugsfähigkeit hängt dabei nicht davon ab, ob die Steuerpflichtigen mit allen Rechtsbegehren durchzudringen vermögen. Es wird indes vorausgesetzt, dass das entsprechende Verfahren nicht offensichtlich aussichtslos erscheint (BGer 2C_690/2016 vom 2. Februar 2017 E. 2.2 mit weiteren Hinweisen). Des Weiteren bedarf es einer spezifischen Betroffenheit, indem das fragliche Grundstück von einer Massnahme direkt betroffen ist. Die Beeinträchtigung wirkt sich unmittelbar auf einkommensrelevante (Eigenmietwert, erzielbare Fremdmieten) oder vermögensrelevante (Verringerung des Marktwerts) Eigenschaften einer Liegenschaft aus bzw. solche Auswirkungen sind zumindest ohne Einsatz der geltend gemachten Kosten im Zusammenhang mit der Abwehr einer Massnahme mit rechtlichen Mitteln mit hoher Wahrscheinlichkeit zu erwarten (vgl. Entscheid des Verwaltungsgericht Aargau WBE.2015.270 vom 13. Juni 2016 E. 3.3.3 mit zahlreichen Beispielen, in: AGVE 2016 119 ff.; vgl. auch VerwGE B 2018/162, 163 vom 6. November 2018 E. 3.2).
Von einer gewissen praktischen Bedeutung ist ausserdem die Frage der zeitlichen Konnexität. Bei der Veranlagung natürlicher Personen geht es im Rahmen des Privatvermögensertrages in aller Regel nach dem Realisationsprinzip im "Zeitpunkt des Zuflusses". Dieses aus dem allgemeinen Einkommensprinzip des Reinvermögenszugangs stammende Ist-Prinzip bedeutet bei den Aufwendungen nichts anderes, als dass der Zeitpunkt des effektiven Abflusses beim Steuerpflichtigen massgebend sein muss. Damit ist es grundsätzlich zwar möglich, Akontorechnungen (bspw. für Anwaltshonorare) im Zeitpunkt ihrer Fälligkeit steuerlich zum Abzug geltend zu machen. Voraussetzung für die Anrechenbarkeit der geltend gemachten Aufwendungen ist deren Fälligkeit, wobei in der Regel auf den Zeitpunkt der Rechnungsstellung abgestellt wird, soweit ernsthaft mit der Bezahlung gerechnet werden kann. Andernfalls ist der spätere Zeitpunkt der Zahlung massgebend. Reine Vorauszahlungen und nicht in Rechnung gestellte Akontozahlungen sind dabei noch nicht, gestellte Akontorechnungen hingegen schon abzugsfähig (VerwGE B 2012/37 vom 13. November 2012 E. 2.1; Zwahlen/Lissi, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl. 2017, N 9 zu Art. 32 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N 109 zu Art. 41 DBG; Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, S. 150).
Mit Schreiben vom 19. Juli 2017 ersuchte der Rechtsvertreter die Beschwerdeführerin, für die in Sachen Bauvorhaben "D." getätigten Aufwände und Auslagen eine Akontozahlung von CHF 1'200 zuzüglich 8 Prozent Mehrwertsteuer, mithin insgesamt CHF 1'296, zu leisten. Der Vorschuss wurde am 17. August 2017 bezahlt (vgl. act. 15/17). Die entsprechende Zahlung ist damit in der Steuerperiode 2017 abzugsfähig, sofern das auf Stufe Stadt C. hängige Baueinspracheverfahren nicht als offensichtlich aussichtslos erscheint, was vorfrageweise nachfolgend zu prüfen ist.
Die Vorinstanz führt im angefochtenen Entscheid im Wesentlichen aus, das fragliche Baugesuch der Nachbarliegenschaft sei nach den geltenden Bauvorschriften regelkonform, nachdem im Quartier D.__ derzeit die Regelbauvorschriften gelten und keine besonderen Vorschriften für die äussere Gestaltung der Bauten bestehen würden. Ausserdem seien bisher keine Sonderbauvorschriften erlassen worden. Inwiefern ein regelkonformes Bauvorhaben mit Fassadenisolation, Photovoltaikanlage und Vordach ein Verstoss gegen das Verunstaltungsverbot zur Folge haben solle, sei nicht nachvollziehbar. Schliesslich sei auch das Gesuch der Steuerpflichtigen um Erlass einer Planungszone vom Stadtrat abgewiesen und die dagegen erhobenen kantonalen Rechtsmittel allesamt erfolglos geblieben. Selbst wenn noch Sonderbauvorschriften erlassen würden, hätten diese nicht zwingend eine Werterhaltung der betroffenen Liegenschaften zur Folge. Die Einschränkungen könnten unter Umständen auch eine Wertverminderung verursachen, namentlich, wenn damit zweckmässige bauliche Vorkehrungen zur Energieeinsparung oder -gewinnung verhindert würden. Vorliegend habe die Pflichtige gegen das Baugesuch daher eine offensichtlich unbegründete Einsprache erhoben (vgl. E. 3c des angefochtenen Entscheids).
Die Beschwerdeführerin macht zusammenfassend geltend, der Beurteilung der Vorinstanz könne nicht gefolgt werden. Letztere habe übersehen, dass im Verlaufe des Rechtsmittelverfahrens hinsichtlich des streitigen Baugesuchs weitere Begehren, Rügen und Einwände vorgebracht werden können. Zudem habe die Vorinstanz insbesondere die entsprechenden Amtsberichte der kantonalen Fachstellen nicht berücksichtigt, die die inhaltliche Auffassung der Beschwerdeführerin bestätigen würden. Selbst wenn tatsächlich keine Planungszone erlassen werden sollte, würden die Beurteilungen der kantonalen Fachstellen im Rahmen des noch hängigen Bau- und Einspracheverfahrens akzessorisch berücksichtigt werden müssen.
Es trifft zwar zu, dass die Beschwerdeführerin im Baubewilligungsverfahren neue Tatsachen und Beweismittel vorbringen könnte. Sie verkennt mit ihrem Einwand jedoch, dass im vorliegenden steuerrechtlichen Verfahren die Erfolgschancen der Baueinsprache vorfrageweise zu klären sind. Sie wäre deshalb gehalten gewesen, im Beschwerdeverfahren substantiiert darzulegen, weshalb die Schlussfolgerung der Vorinstanz, wonach die Baueinsprache offensichtlich unbegründet sei, falsch sein sollte. Allein aus dem Umstand, dass die Baueinsprache seit dem 19. Juli 2017 bei der Baubewilligungskommission der Stadt C.__ hängig ist, kann die Beschwerdeführerin jedenfalls nichts zu ihren Gunsten ableiten. Die Sistierung des kommunalen Baueinspracheverfahrens ist vielmehr darauf zurückzuführen, dass die Beschwerdeführerin den Erlass einer Planungszone beantragt und dass sie – nachdem die kantonalen Rechtmittel gegen den abschlägigen Entscheid erfolglos blieben – dagegen Beschwerde beim Bundesgericht erhob, welches bis dato noch keinen Entscheid fällte.
Die Bauordnung der Beschwerdegegnerin (…) sieht besondere Gestaltungsvorschriften für (…) vor. Das Grundstück der Beschwerdeführerin liegt unbestrittenermassen in keinem der beschriebenen Gebiete und wird auch nicht von einem Sondernutzungsplan erfasst, so dass einzig das Verunstaltungsverbot gemäss Art. 99 des Planungs- und Baugesetzes (sGS 731.1, PBG) bzw. des bis 30. September 2017 gültigen Art. 93 Abs. 1 des Baugesetzes (aBauG) gilt. Von einer Verunstaltung kann nach ständiger Praxis und Rechtsprechung nur gesprochen werden, wenn etwas offensichtlich und qualifiziert Unschönes geschaffen wird. Es genügt nicht, wenn eine Baute oder Anlage bloss als nicht sehr schön eingestuft wird. Das Vorhaben ist dabei nicht bloss für sich allein zu beurteilen; es muss vielmehr in Bezug zu seiner Umgebung gesetzt und in Bezug auf die Gesamtwirkung beurteilt werden. Massgebend ist der Gesamteindruck und die beurteilende Behörde muss sich auf objektive und grundsätzliche Kriterien stützen (BDE 2020 Nr. 26 E. 5.2). Eine Verunstaltung darf nicht leichthin angenommen werden. Verunstaltung bedeutet eine schwerwiegende Verletzung ästhetischer Werte. Gleichbedeutend ist die Bezeichnung schwere, grobe oder erhebliche Beeinträchtigung. Diese Voraussetzungen sind dann nicht erfüllt, wenn eine Baute oder Anlage von einem ästhetisch ansprechbaren Durchschnittsbürger zwar nicht als schön empfunden wird, diese aber keine positiv unschöne und ärgerliche Wirkung ausübt. Ein Bau oder eine Anlage muss sich – um als verunstaltend zu gelten – als qualifiziert unschön bezeichnen lassen (BDE 2020 Nr. 21 E. 7.1). Die Beschwerdeführerin bringt nicht vor, inwiefern das geplante Bauvorhaben auf dem Nachbargrundstück eine Verunstaltung darstellen sollte. Zunächst ist nicht ersichtlich, weshalb die Isolierung der Fassade eine schwerwiegende Verletzung ästhetischer Werte darstellen soll. Es mag zutreffen, dass das Erstellen einer Photovoltaikanlage keinen ästhetischen Gewinn für die Umgebung darstellt; entscheidend ist aber, dass sie auch keine Verunstaltung im Sinn von etwas "qualifiziert Unschönem" bewirkt. Des Weiteren stellt das Nachbarhaus kein Kulturdenkmal im Sinn von Art. 32b der Raumplanungsverordnung (SR 700.1, RPV) dar, weshalb genügend angepasste Solaranlagen keiner Baubewilligung bedürfen (vgl. Art. 18a Abs. 1 des Raumplanungsgesetzes [SR 700, RPG] i.V.m. Art. 32a RPV).
Auch der nachträgliche Erlass einer Planungszone vermöchte am geschilderten Ergebnis nichts zu ändern. Die Bestimmung von Art. 42 PBG entspricht der bereits in Art. 27 RPG vorgesehenen Planungszone und bezweckt die Sicherung der Entscheidungsfreiheit der Planungsbehörden, indem sie Bauvorhaben einstweilen untersagt, wenn sie neue planerische Festlegungen negativ beeinflussen sollten. Künftigen Planfestsetzungen wird auf diese Weise eine sog. negative Vorwirkung zuerkannt, indem Bauten nur noch bewilligt werden, wenn sie – abgesehen von der aktuell geltenden – auch die vorgesehene planerische Neuordnung nicht beeinträchtigen. Diese Regelung dient der Verwirklichung des verfassungsrechtlichen Auftrags der Raumplanung (Art. 75 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft, SR 101, BV) und kann sich bereits daher auf ein bedeutendes öffentliches Interesse stützen. Die Plansicherungsmassnahmen bewirken jedoch zugleich Eigentumsbeschränkungen, die nur bei Wahrung der Verhältnismässigkeit zulässig sind. Im Blick darauf wird die zeitliche Dauer der negativen Vorwirkung regelmässig in zeitlicher Hinsicht beschränkt (so etwa in Art. 42 Abs. 3 PBG auf drei Jahre). Bei der Beurteilung der intertemporalrechtlichen Anwendung von Art. 42 PBG muss die erwähnte Bedeutung der zeitlichen und sachlichen Beschränkung der negativen Vorwirkung beachtet werden. Auch wenn der Grundeigentümer keinen Anspruch darauf hat, dass seine bisherigen baulichen Nutzungsmöglichkeiten dauernd bestehen bleiben, muss er doch bei der Ausarbeitung eines Bauprojekts auf geltende und auf voraussehbare künftige planungsrechtliche Vorschriften abstellen können (BGE 118 Ia 510 E. 4d). Unter diesen Umständen erscheint es weder im Lichte der Rechtssicherheit (Art. 5 Abs. 1 BV) noch gestützt auf den Verfassungsgrundsatz von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 BV) als zulässig, das öffentliche Interesse an der Vorwirkung einer allfälligen neuen Bauordnung für das Bauvorhaben als höherrangig einzustufen als dessen privates Interesse an der Weitergeltung des alten Rechts. Die Eigentumsbeschränkung lässt sich mit andern Worten übergangsrechtlich nicht auf die Planungszone abstützen. Aus grundrechtlicher Sicht (Eigentumsgarantie) fehlt eine hinreichende gesetzliche Grundlage (BGer 1P.539/2003 vom 22. April 2004 E. 2.7). Die Gefahr, dass früher bewilligte Bauten nicht im Einklang mit einer neuen Zonenordnung stehen, besteht immer. Allenfalls ist das vorliegende Bauvorhaben das letzte derartige. Dies erschwert oder verhindert eine allfällige neue Ortsplanung nicht wesentlich (BGer 1C_91/2011 vom 26. Oktober 2011 E. 2.6.2). Im Übrigen dürfen Bauvorhaben, die den Planungszweck nicht berühren (d.h. den ins Auge gefassten künftigen Vorschriften entsprechen), wenn sie zugleich den noch geltenden Vorschriften entsprechen, bewilligt und ausgeführt werden (Zaugg/Ludwig, in: Baugesetz des Kantons Bern vom 9. Juni 1985 – Kommentar Band II, 4. Aufl. 2017, N 13 zu Art. 62-63). Die im Zusammenhang mit der Planungszone erstellten Amtsberichte der verschiedenen kantonalen Stellen äussern sich lediglich dazu, ob der Erlass einer solchen angezeigt sei. Das kantonale Hochbauamt stellt sich dabei auf den Standpunkt, eine Sanierung sollte innerhalb des vorhandenen Kanons umgesetzt werden (act. 8/2/10); die kantonale Denkmalpflege wiederum erachtet die Wahrung der Siedlung und ihrer Einheitlichkeit als wünschenswert (act. 8/2/11) und das Amt für Raumentwicklung und Geoinformation führt aus, aus kantonaler Sicht scheine der Erlass einer Planungszone zweckmässig, wobei der Entscheid darüber beim Stadtrat liege (act. 8/2/12). Ausführungen zum konkreten Bauvorhaben, aufgrund derer dieses nicht realisiert werden dürfe, sind den Berichten der kantonalen Stellen dagegen nicht zu entnehmen.
Die Beschwerdeführerin legt schliesslich nicht dar, inwiefern der Miet- oder Vermögenswert der von ihr bewohnten Liegenschaft durch das Bauvorhaben auf dem Nachbargrundstück beeinträchtigt werden sollte. Vielmehr ist der Vorinstanz zuzustimmen, dass mit einem Verzicht auf zeitgemässe, bauliche Vorkehren zur Energieeinsparung oder -gewinnung unter Umständen eine Wertverminderung der Nachbarliegenschaft einhergehen könnte, so etwa, weil potentielle Mieter oder Käufer vergrault würden.
Zusammenfassend ergibt sich, dass nicht zu beanstanden ist, wenn der Beschwerdegegner den Abzug der Anwaltskosten in der Höhe von CHF 1'296 als Liegenschaftsunterhaltskosten verweigert hat. Die Vorinstanz hat den Rekurs und die Beschwerde folglich zu Recht abgewiesen. Die beiden angehobenen Beschwerden erweisen sich als unbegründet und sind daher sowohl hinsichtlich der Kantons- und Gemeindesteuern 2017 als auch der direkten Bundessteuer 2017 abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
(Kosten- und Entschädigungsfolgen)
Demnach erkennt das Verwaltungsgericht auf dem Zirkulationsweg zu Recht: