Anwesend: Präsident Prof. Dr. U. Cavelti; Verwaltungsrichter Dr. E. Oesch-Frischkopf, lic. iur. A. Linder, Dr. B. Heer, lic. iur. A. Rufener; Gerichtsschreiber lic. iur. Th. Vögeli
In Sachen
P.H.,
Beschwerdeführer,
gegen
Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen,
Abteilung I/1, Unterstrasse 28, 9001 St. Gallen,
Vorinstanz,
und
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen,
Beschwerdegegner,
vertreten durch den Amtsleiter-Stellvertreter,
lic. iur. Hubert Hofmann,
betreffend
Einkommens- und Vermögenssteuern 2003
hat das Verwaltungsgericht festgestellt:
A./ a) Der in A. wohnhafte P.H. ist als Inhaber der Einzelfirma H. Treuhand und Unternehmensberatung selbständig erwerbstätig. Daneben bezieht er Einkünfte aus unselbständiger Nebenerwerbstätigkeit. Er ist ausserdem einzelzeichnungsberechtigter Gesellschafter der im November 1998 gegründeten P. Treuhand GmbH.
b) In der Steuererklärung 2001a deklarierte P.H. unter anderem ausserordentliche Einkünfte von Fr. 10'000.-- pro Jahr. Das kantonale Steueramt erfasste in der Folge zusätzliche ausserordentliche Einkünfte von Fr. 35'000.-- im Jahr 1999 und von Fr. 100'000.-- im Jahr 2000. P.H. erhob gegen die Veranlagung Rekurs, der mit Entscheid vom 9. April 2003 teilweise gutgeheissen wurde. Die Verwaltungsrekurskommission erwog, zu den deklarierten Aufwertungsgewinnen von je Fr. 10'000.-- in den Jahren 1999 und 2000 seien weitere ausserordentliche Einkünfte von Fr. 15'500.-- im Jahr 1999 bzw. Fr. 54'100.-- im Jahr 2000 aufzurechnen. P.H. wurde daher mit ausserordentlichen Einkünften von Fr. 25'500.-- im Jahr 1999 und Fr. 64'100.-- im Jahr 2000 veranlagt. Eine von ihm gegen den Rekursentscheid erhobene Beschwerde wurde vom Verwaltungsgericht mit Urteil vom 2. Dezember 2003 abgewiesen. Das Verwaltungsgericht kam zum Schluss, es seien zu Recht ausserordentliche Einkünfte von Fr. 15'500.-- bzw. Fr. 54'100.-- einer gesonderten Jahressteuer unterworfen worden. Diese Aufrechnungen beträfen angefangene Arbeiten der Einzelfirma für die P. Treuhand GmbH. Im Umfang der von der Rekursinstanz getätigten Aufrechnungen fehle es am Nachweis eines realen wirtschaftlichen Hintergrundes der angefangenen Arbeiten. Mit der Verbuchung bzw. Aktivierung eines erheblichen Anteils an angefangenen Arbeiten in den Jahren 1999 und 2000 habe der Beschwerdeführer gewichtige Einkommensanteile in denjenigen beiden Jahren anfallen lassen, welche aufgrund des Wechsels zur Gegenwartsbemessung eine Bemessungslücke bildeten.
c) In der Steuererklärung für 2003 deklarierte P.H. ein steuerbares Einkommen von Fr. 51'132.-- und ein steuerbares Vermögen von Fr. 1'191'936.--. Die Steuerbehörde änderte die Selbstdeklaration in verschiedenen Punkten ab. Mit Einspracheentscheid vom 18. Mai 2005 wurde der Pflichtige mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 76'000.-- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 1'142'000.-- veranlagt. Der Grund für die Reduktion des steuerbaren Vermögens lag darin, dass die Steuerbehörde die Aktiven der Einzelfirma von insgesamt Fr. 131'113.-- um Fr. 69'600.-- reduzierte. Dieser Betrag entsprach den in den Ausfalljahren 1999/2000 zusätzlich aufgerechneten ausserordentlichen Einkünften. Der Pflichtige hatte in der Bilanz der Einzelfirma per Ende 2003 den Bestand der angefangenen Arbeiten um den besagten Betrag erhöht und gleichzeitig das Eigenkapital um denselben Betrag heraufgesetzt, wodurch die Erhöhung der angefangenen Arbeiten erfolgsneutral war. Ausserdem wurden die Beiträge an die Säule 3a von Fr. 30'000.-- um Fr. 20'419.-- herabgesetzt. Dies ergab eine Reduktion des steuerbaren Vermögens von Fr. 1'191'936.-- auf Fr. 1'142'000.--.
B./ Gegen den Einspracheentscheid erhob P.H. mit Eingabe vom 10. Juni 2005 Rekurs und beantragte, die angefangenen Arbeiten und somit die Aktiven gemäss Schlussbilanz seien wie deklariert zu belassen (Bilanzsumme Fr. 131'113.--), eventualiter sei das Einkommen um Fr. 69'600.-- zu reduzieren.
Die Verwaltungsrekurskommission wies den Rekurs mit Entscheid vom 11. Januar 2006 ab. Sie erwog, im Jahr 2003 habe der Steuerpflichtige den Bestand der angefangenen Arbeiten unter Hinweis auf den Entscheid des Verwaltungsgerichts betreffend die Uebergangsjahre 1999 und 2000 um Fr. 69'900.-- erhöht, indem er gleichzeitig das Eigenkapital entsprechend erhöht habe, so dass sich die Erhöhung auf die Erfolgsrechnung nicht ausgewirkt habe. Die Qualifikation der Veränderung des Bestandes an angefangenen Arbeiten als ausserordentliche Einkünfte entsprechend dem Urteil des Verwaltungsgerichts vom 2. Dezember 2003 habe keinen Einfluss auf den buchhalterischen Bestand an angefangenen Arbeiten, sondern habe lediglich im Sinn einer Beweiswürdigung festgehalten, dass die entsprechenden Erträge nicht als ordentlich eingestuft werden könnten. Den zusätzlichen Aufrechnungen bei den ausserordentlichen Einkünften von Fr. 15'500.-- für 1999 und von Fr. 54'100.-- für 2000 sei nicht der Charakter von Einkünften abgesprochen worden. Der Pflichtige habe denn auch zu Recht in der Buchhaltung seiner Einzelfirma den Bestand an angefangenen Arbeiten gemäss den Abschlüssen per Ende 1999 und per Ende 2000 im Nachgang an die gerichtliche Beurteilung der Streitsache nicht verändert. Damit bestehe auch kein Anlass, den Bestand an angefangenen Arbeiten im Jahr 2003 um Fr. 69'600.-- ohne Auswirkungen auf die Erfolgsrechnung über das Eigenkapitalkonto zu erhöhen und so die Möglichkeit für weitere erfolgswirksam verbuchte Bestandesabnahmen in den kommenden Jahren zu schaffen. Die Gerichtsentscheide zu den Jahren 1999 und 2000 hätten keine erfolgswirksamen Bestandesveränderungen bei den angefangenen Arbeiten nach sich gezogen.
C./ Gegen den Entscheid der Verwaltungsrekurskommission vom 25. Januar 2006 erhob P.H. mit Eingabe vom 6. Februar 2006 Beschwerde beim Verwaltungsgericht und stellte folgenden Antrag:
"Auf meinen bei der Vorinstanz gemachten Rekurs sei im Sinne des Antrages einzutreten. Die angefangenen Arbeiten und somit die Aktiven gemäss Schlussbilanz seien wie deklariert zu belassen (Bilanzsumme1 Fr. 131'112.--). Eventualiter sei das Reinabkommen Pos. 2.2 um den Betrag (Fr. 69'600.--) der Kürzug zu reduzieren.
Sollte dem obenerwähnten Antrag nicht gefolgt werden, so ist die Angelegenheit zur Neubeurteilung unter Einbezug der Konsolidierung von H. Treuhand und Unternehmensberatung, A., und der P. Treuhand GmbH, A., mittels Expertise, an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Unter Kosten zu Lasten der Steuerverwaltung."
Auf die zur Begründung dieses Antrags vorgebrachten Ausführungen wird, soweit wesentlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.
Die Vorinstanz schliesst in ihrer Vernehmlassung vom 17. Februar 2006 unter Hinweis auf die Erwägungen des angefochtenen Entscheids auf Abweisung der Beschwerde.
Das kantonale Steueramt beantragt in seiner Vernehmlassung vom 1. März 2006, die Beschwerde sei kostenfällig abzuweisen, soweit überhaupt darauf eingetreten werden könne. Auf ihre Ausführungen wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.
Darüber wird in Erwägung gezogen:
1./ Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 196 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt StG; Art. 59 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt VRP). Die Beschwerdeschrift vom 6. Februar 2006 enthält einen Antrag, eine Darstellung des Sachverhalts und eine Begründung. Soweit sind die Sachurteilsvoraussetzungen erfüllt (Art. 196 Abs. 1 und Art. 161 StG in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1 und Art. 48 Abs. 1 VRP).
Der Antrag des Beschwerdeführers hätte eine Erhöhung des steuerbaren Vermögens und damit auch der Steuerbelastung zur Folge. Es fragt sich daher, ob der Beschwerdeführer überhaupt beschwert und zur Ergreifung des Rechtsmittels befugt ist. Art. 196 StG nennt zwar die materielle Beschwer nicht als Voraussetzung für die Legitimation zur Beschwerde. Aufgrund der nach Art. 161 StG sachgemäss anwendbaren Bestimmung von Art. 45 Abs. 1 VRP ist aber auch im Rechtsmittelverfahren in Steuersachen nur zur Beschwerde befugt, wer aus der Gutheissung des Begehrens einen konkreten Nutzen erlangen kann. Würde das steuerbare Vermögen auf der vom Beschwerdeführer verlangten Höhe belassen bzw. das steuerbare Vermögen entsprechend heraufgesetzt, so wäre auch das steuerbare Einkommen um denselben Betrag zu erhöhen, da die Erhöhung der angefangenen Arbeiten, wie nachfolgend darzulegen ist, nicht erfolgsneutral vorgenommen werden kann. Insoweit kann von einer Beschwer des Steuerpflichtigen ausgegangen werden, weshalb grundsätzlich auf die Beschwerde einzutreten ist.
2./ Unter dem Titel "Formelles" erhebt der Beschwerdeführer verschiedene Rügen, unter anderem die Nichteinhaltung von Verfahrensvorschriften. Diesbezüglich hält er fest, die Beziehung zur P. Treuhand GmbH samt Einbezug der Konsolidierung sei ausser acht gelassen worden. Inwiefern darin eine Verletzung von Verfahrensvorschriften liegen soll, ist nicht ersichtlich. Die Beziehung des Beschwerdeführers zur P. Treuhand GmbH ist nach steuerrechtlichen Gesichtspunkten zu beurteilen. Der Hinweis auf eine Konsolidierung geht fehl, da es sich beim Beschwerdeführer einerseits und der P. Treuhand GmbH andererseits um zwei verschiedene Steuersubjekte handelt. Im übrigen wurden die Beziehungen zwischen dem Beschwerdeführer bzw. dessen Einzelfirma und der von ihm beherrschten GmbH im Verfahren betr. Besteuerung der ausserordentlichen Einkünfte in den Jahren 1999 und 2000 ausführlich erörtert. Soweit ausserdem der Beschwerdeführer eine unrichtige und unvollständige Feststellung des Sachverhalts, eine rechtswidrige Doppelbesteuerung sowie einen Rechtsmissbrauch geltend macht, betreffen diese Rügen eine behauptete materielle Fehlerhaftigkeit der Veranlagung. Der Beschwerdeführer legt nicht dar, inwiefern Bestimmungen des Steuergesetzes über das Veranlagungs-, Einsprache- oder Rekursverfahren (Art. 161 ff. StG) oder Bestimmungen des Verwaltungsrechtspflegegesetzes verletzt wurden.
3./ Umstritten ist die Veranlagung des steuerbaren Vermögens. Dieses wird nach Art. 54 StG zum Verkehrswert bewertet. Immaterielle Güter und bewegliches Vermögen (ausgenommen Wertschriften), die zum Geschäftsvermögen gehören, werden zum Einkommenssteuerwert bewertet. Als solcher gilt der Buchwert unter Berücksichtigung allfälliger steuerlicher Korrekturen, die sich etwa aus der Nichtzulassung von Abschreibungen oder Wertberichtigungen ergeben können (vgl. Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl., Muri-Bern 1999, S. 214 f.).
a) In tatsächlicher Hinsicht steht fest, dass dem Beschwerdeführer in den Jahren 1999 und 2000 ausserordentliche Einkünfte angerechnet und der gesonderten Jahressteuer unterworfen wurden. Der Beschwerdeführer selbst deklarierte ausserordentliche Einkünfte von je Fr. 10'000.-- in diesen beiden Bemessungsjahren. Die Verwaltungsrekurskommission qualifizierte zusätzliche Einkünfte von Fr. 15'500.-- im Jahr 1999 und von Fr. 54'100.-- im Jahr 2000 als ausserordentlich und veranlagte dementsprechend den Beschwerdeführer mit ausserordentlichen Einkünften von Fr. 25'500.-- im Jahr 1999 und von Fr. 64'100.-- im Jahr 2000. Das Verwaltungsgericht hat diese Aufrechnung im Urteil vom 2. Dezember 2003 als rechtmässig qualifiziert und die Beschwerde des Steuerpflichtigen als unbegründet abgewiesen.
In der Streitsache ist der massgebende Sachverhalt aus den Akten ersichtlich. Somit besteht keine Notwendigkeit für die Einholung einer Expertise.
b) Soweit der Beschwerdeführer die Berechnung der in der Veranlagung für die ausserordentlichen Einkünfte 1999 und 2000 aufgerechneten Beträge als nicht nachvollziehbar qualifiziert und bemängelt, es sei bereits damals auf die Konsolidierung nicht eingegangen worden, ist im vorliegenden Verfahren nicht mehr darauf einzutreten. Jene Veranlagung bzw. die entsprechenden Gerichtsentscheide sind rechtskräftig. Insbesondere ist auch nicht auf den Einwand einzugehen, das Verwaltungsgericht hätte im früheren Verfahren dem Antrag des Beschwerdeführers folgen müssen. Das kantonale Steueramt und die Verwaltungsrekurskommission haben sich entgegen den Ausführungen in der Beschwerde am Entscheid des Verwaltungsgerichts orientiert. Dieses hat die Qualifikation als ausserordentliches Einkommen im Ausmass der von der Verwaltungsrekurskommission unter diesem Titel getätigten Aufrechnungen ausdrücklich bestätigt. Die Ausserordentlichkeit lag darin begründet, dass in den Ausfalljahren 1999/2000 vergleichsweise hohe angefangene Arbeiten für die P. Treuhand GmbH verbucht wurden, bei denen es an einem realen wirtschaftlichen Hintergrund fehlte bzw. ein solcher nicht nachgewiesen war. Soweit das Verwaltungsgericht in seinen Erwägungen (S. 13 unten) den Be-griff "Aufwertungen" verwendete, kann der Beschwerdeführer daraus nichts zu seinen Gunsten ableiten. Mit "Aufwertungen" wurde die Tatsache umschrieben, dass der Beschwerdeführer die Bilanzpositionen "angefangene Arbeiten" in den Jahren 1999 und 2000 erhöht hatte und diese Konti somit höher zu bewerten waren als im Gründungsjahr 1998.
c) Der Beschwerdeführer hat in der Bilanz seiner Einzelfirma per 31. Dezember 2003 Aktiven von insgesamt Fr. 131'113.-- ausgewiesen. Davon belief sich ein Anteil von Fr. 72'600.-- auf angefangene Arbeiten. Passiven wurden keine ausgewiesen. Die Veranlagungsbehörde reduzierte die Aktiven um Fr. 69'600.-- auf Fr. 61'513.--. Grund für diese Korrektur bildete wie erwähnt der Umstand, dass die angefangenen Arbeiten per Ende 2003 um insgesamt Fr. 69'600.-- erfolgsneutral aufgewertet wurden. Die Veranlagungsbehörde hielt fest, grundsätzlich würden die angefangenen Arbeiten über die Erfolgsrechnung (Umsatz) gebildet. Eine solche Korrektur hätte zur Folge gehabt, dass der Reingewinn um Fr. 69'600.-- erhöht worden wäre. Davon sei jedoch abgesehen worden. Der Bestand der angefangenen Arbeiten per Ende 2003 betrage lediglich Fr. 3'000.-- und müsse entsprechend korrigiert werden. Diesem Umstand sei bei der Veranlagung 2003 Rechnung getragen und die Aktiven um Fr. 69'600.-- herabgesetzt worden. Im Abschluss 2004 sei der Bestand entsprechend zu korrigieren. Dabei sei zu beachten, dass die Korrektur wiederum über das Eigenkapital vorgenommen werde. Die Korrektur dürfe keinesfalls über die Erfolgsrechnung vorgenommen werden.
Wie das kantonale Steueramt in der Beschwerdevernehmlassung vom 1. März 2006 zutreffend festhält, hat die Beurteilung der Frage, welche Erträge in den Jahren 1999 und 2000 ordentlicher und welche ausserordentlicher Natur waren, keinen Einfluss auf den buchhalterischen Bestand an angefangenen Arbeiten. Es wurde in den besagten Urteilen lediglich festgehalten, dass die entsprechenden Erträge bzw. die erfolgswirksam verbuchte Erhöhung der angefangenen Arbeiten nicht als ordentliche (und damit in die Bemessungslücke fallende) Einkünfte qualifiziert werden können. An der buchhalterischen Behandlung der angefangenen Arbeiten änderte sich aufgrund der steuerrechtlichen Qualifikation als ausserordentliche Einkünfte aber nichts. Damit bestand kein Anlass, nach der im Jahr 2003 eingetretenen Rechtskraft der gesonderten Veranlagung ausserordentlicher Einkünfte diese in der Bilanz per Ende 2003 erfolgsneutral über das Eigenkapitalkonto zu erhöhen.
Der Beschwerdeführer macht weiter geltend, die Aufwertungen von Fr. 69'600.-- seien noch immer vorhanden. Sie seien nicht im Jahr 2003 erfolgsneutral erhöht worden. Es handle sich lediglich um einen Nachvollzug des Entscheids des Verwaltungsgerichts. Wenn am Jahresanfang jeweils die angefangenen Arbeiten etc. ausgebucht und für den Jahresabschluss wieder eingebucht würden, so sei dies buchhaltungstechnisch bedingt. Per Ende 1999 und Ende 2000 sei in der Steuererklärung gar kein Vermögen zu deklarieren gewesen. Unverständlich sei die Aeusserung, dass der Nachweis der angefangenen Arbeiten per Ende 1999 und Ende 2000 nicht ausreichend belegt erschienen sei. Der Abschluss der P. Treuhand GmbH und die Konsolidierung sei im letzten Verfahren wie auch in diesem vorgelegen. Nach wie vor habe es die Steuerverwaltung und die Verwaltungsrekurskommission nicht für nötig befunden, darauf einzugehen. Nach wie vor werde nicht unterschieden zwischen einem allgemeinen ausserordentlichen Ertrag und einem ausserordentlichen Ertrag aus Aufwertung.
Auch diese Einwendungen des Beschwerdeführers sind nicht stichhaltig. Wie bereits erwähnt, kann der Beschwerdeführer unter Hinweis auf eine Konsolidierung mit der P. Treuhand GmbH nichts zu seinen Gunsten ableiten. Diese juristische Person und der Beschwerdeführer als Inhaber einer Einzelfirma sind zwei verschiedene Steuersubjekte. Im vorliegenden Fall sind die Bilanz und die Erfolgsrechnung der P. Treuhand GmbH für die Beurteilung der Streitfrage nicht entscheidend. Die Erhöhung des Eigenkapitals von Fr. 69'600.-- kann nicht als Nachvollzug des Urteils des Verwaltungsgerichts bezeichnet werden. Der Bestand der angefangenen Arbeiten änderte sich aufgrund des Urteils des Verwaltungsgerichts nicht. In den Ausfalljahren war von Bedeutung, welche Einkünfte den Charakter von ausserordentlichem Einkommen hatten. Das kantonale Steueramt und die Verwaltungsrekurskommission haben den massgebenden Sachverhalt nicht fehlerhaft interpretiert. Die Erwägungen, wonach die angefangenen Arbeiten per Ende 1999 und Ende 2000 nicht ausreichend belegt erschienen seien, ist im übrigen auch nicht unverständlich. Es ist dies die Konsequenz aus den Entscheiden des Verwaltungsgerichts und der Verwaltungsrekurskommission. Bei den angefangenen Arbeiten im verbuchten Umfang aufgrund von Leistungen zugunsten der P. Treuhand GmbH waren keine hinreichenden Gründe nachgewiesen, welche die angefangenen Arbeiten im verbuchten Umfang aufgrund der besonderen zeitlichen Konstellation als ordentliches Einkommen erschienen liessen. Es ist auch nicht zutreffend, dass in den Ausfalljahren nur ausserordentliche Erträge aus Aufwertung gesondert steuerbar waren. Der Beschwerdeführer versucht über weite Strecken, die im Urteil des Verwaltungsgerichts vom 2. Dezember 2003 gemachten tatsächlichen Feststellungen und die rechtlichen Schlussfolgerungen in Zweifel zu ziehen. Dazu besteht aber kein Anlass; das besagte Urteil ist rechtskräftig. Wie das kantonale Steueramt ausserdem zutreffend ausführt, besteht auch keine Doppelbesteuerung, da es sich bei der P. Treuhand GmbH und der H. Treuhand und Unternehmensberatung bzw. beim Beschwerdeführer um verschiedene Steuersubjekte handelt. Auch von einem rechtsmissbräuchlichen Verhalten kann nicht gesprochen werden. Insbesondere kann aus dem vom kantonalen Steueramt und dem Beschwerdeführer für die direkte Bundessteuer abgeschlossenen Vergleich keine Rechtsmissbräuchlichkeit des Standpunktes des Steueramts abgeleitet werden. Die Verwendung des Begriffs "Aufwertung" im Vergleich ändert daran nichts. Wie im Urteil vom 2. Dezember 2003 wurde damit zum Ausdruck gebracht, dass der Bestand der angefangenen Arbeiten in den Jahren 1999 und 2000 gegenüber dem Vorjahr erhöht wurde.
d) Aus dem Gesagten ergibt sich, dass der Beschwerdeführer nicht darzutun vermag, inwiefern die Veranlagung bzw. der Rekursentscheid auf einem fehlerhaft festgestellten Sachverhalt oder einer unrichtigen Rechtsanwendung beruhen. Folglich ist die Beschwerde als unbegründet abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
4./ Dem Verfahrensausgang entsprechend gehen die amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens zulasten des Beschwerdeführers (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 3'000.-- ist angemessen (Ziff. 382 Gerichtskostentarif, sGS 941.12). Der geleistete Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist zu verrechnen.
Ausseramtliche Kosten sind nicht zu entschädigen; der Beschwerdeführer ist unterlegen (Art. 98bis VRP), und der Beschwerdegegner hat keinen Anspruch auf Ersatz ausseramtlicher Kosten (R. Hirt, Die Regelung der Kosten nach st. gallischem Verwaltungsrechtspflegegesetz, Diss. St. Gallen 2004, S. 175 ff.).
Demnach hat das Verwaltungsgericht zu Recht erkannt:
1./ Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2./Die amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens von Fr. 3'000.-- bezahlt der Beschwerdeführer unter Verrechnung mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe.
3./ Ausseramtliche Kosten werden nicht entschädigt.
V. R. W.
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Zustellung dieses Entscheides an:
den Beschwerdeführer
die Vorinstanz
den Beschwerdegegner
am:
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann gestützt auf Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (SR 642.12) innert dreissig Tagen seit der Eröffnung Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Schweizerischen Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, eingereicht werden.