Entscheidpublikation VVGE 1989/90 Nr. 40, S. 111:
Art. 19 Abs. 1 StG; Art. 8 Abs. 2 VV zum StG.
Einkommen aus unselbständiger Tätigkeit. Naturalbezüge sind zum Marktwert anzurechnen. Dies gilt auch für eine vom Arbeitgeber dem Arbeitnehmer unter dem Verkehrswert verkaufte Liegenschaft. Abzustellen ist dabei nicht auf den für die Vermögenssteuer massgebenden amtlichen Verkehrswert, sondern auf den Marktwert. Dieser ist um allfällige wertvermehrende Investitionen des Erwerbers herabzusetzen.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 22. März 1989.
Sachverhalt:
Am 30. August 1983 erwarb F. von seiner Arbeitgeberin eine Liegenschaft (Treppenhaus). Dabei wurde ein Kaufpreis von Fr. 180000.-- vereinbart. In der Veranlagung 1985/86 wurde das steuerbare Einkommen von F. auf Fr. 44000.-- festgesetzt. Am 14. Oktober 1987 erhob die kantonale Steuerverwaltung Einsprache gegen diese Veranlagung und beantragte eine Erhöhung um Fr. 50000.-- für das Bemessungsjahr 1983, weil F. das Haus von seiner Arbeitgeberin deutlich unter dem Marktwert erhalten habe. Die Einsprache-Steuerkommission befand aber, F. habe in die Liegenschaft in einem Umfange investiert, der die steuerliche Aufrechnung von Fr. 50000.-- mehr als abgegolten habe. Einen dagegen geführten Rekurs wies die kantonale Steuerrekurskommission ab im wesentlichen mit der Begründung, dass bei der Berechnung des geldwerten Vorteils auf den steuerlich massgebenden amtlichen Verkehrswert abzustellen sei. F. habe durch Investitionen und Unterhaltsarbeiten wesentlich zur Wertsteigerung und -erhaltung der Liegenschaft beigetragen, so dass nicht von einer Begünstigung durch die Arbeitgeberin gesprochen werden könne. Zudem würde eine allfällige Begünstigung erst nach dem 31. Dezember 1991 wirksam werden, da bis dann die Arbeitgeberin im Falle der Auflösung des Arbeitsvertrages die Liegenschaft zum Veräusserungspreis unter Zuzug der Teuerung zurückkaufen könnte. In der Folge erhob die kantonale Steuerverwaltung Verwaltungsgerichtsbeschwerde. In ihrer Beschwerde geht sie davon aus, dass für die Feststellung der geldwerten Leistung im Zusammenhang mit dem Kauf der fraglichen Liegenschaft der nur für die Vermögensbesteuerung anwendbare "amtliche Verkehrswert" keine Bedeutung haben könne. Relevant sei nur der dem Marktwert entsprechende Verkehrswert, bei dessen Berechnung der Ertragswert seiner wirtschaftlichen Bedeutung entsprechend zu gewichten sei.
Aus den Erwägungen:
Verkauft der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer ein Grundstück zu einem Vorzugspreis, stellt die Differenz zwischen Kaufpreis und höherem Verkehrswert eine geldwerte Leistung in natura dar, welche, weil sie ihren Grund im Arbeitsverhältnis hat, zum steuerbaren Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit gehört (vgl. StE 1984, B 22.2, Nr. 1). Streitig ist vorliegend in erster Linie, wie diese Differenz zu berechnen ist. Während der Beschwerdegegner behauptet, für die Bewertung der Liegenschaft sei auf den amtlich ermittelten Verkehrswert abzustellen, bestreitet dies die kantonale Steuerverwaltung und macht geltend, der für die Berechnung einer geldwerten Leistung massgebende Verkehrswert entspreche dem Marktwert. Die kantonale Steuerrekurskommission ist der Ansicht, dass das Steuergesetz nur den amtlich ermittelten Verkehrswert kenne und die Anwendung des Marktwertes deshalb eine Ungleichbehandlung bedeuten und dem Steuergesetz widersprechen würde.
a) Um den geldwerten Vorteil, d.h. die Differenz zwischen dem Wert der Liegenschaft und dem dafür bezahlten Kaufpreis geldmässig berechnen zu können, muss man sich darüber klar werden, was unter dem Wert der Liegenschaft zu verstehen ist. Dabei kann es nicht auf die Vorstellungen des Veräusserers bzw. Erwerbers ankommen, sondern nur auf die objektiven Wertverhältnisse. Massgebend sind somit die Eigenschaften des Grundstückes und die ihm anhaftenden rechtlichen und tatsächlichen Vorteile, die im Veräusserungsfall auf den neuen Eigentümer übergehen. Einzig danach bestimmt sich der Verkehrswert, d.h. der Preis, zu dem Grundstücke gleicher oder ähnlicher Grösse, Lage und Beschaffenheit verkauft werden (vgl. BGE 103 Ia 105). Im vorliegenden Fall besteht die Vorteilszuwendung in der Differenz zwischen dem bezahlten Kaufpreis und der vom Arbeitgeber tatsächlich erbrachten Leistung. Hätte nämlich der Arbeitgeber die Liegenschaft nicht seinem Arbeitnehmer, sondern einem unbeteiligten Dritten veräussert, so hätte er sie diesem nicht unter dem Verkehrswert angeboten.
b) Gemäss Doktrin und Praxis sind geldwerte Vorteile zu eben diesem Verkehrswert anzurechnen (SJZ 70 [1974], 381; AGVE 1973 Nr. 7, 390; ZBl 72 [1972], 435). Dasselbe gilt auch im Kanton Obwalden. In Art. 8 Abs. 2 der Vollzugsverordnung zum Steuergesetz heisst es denn auch ausdrücklich, dass Naturalbezüge jeder Art zum Marktwert angerechnet werden und dieser dem Geldbetrag entspreche, den der Bürger normalerweise am Wohnort aufwenden müsste, um sich gleichartige Leistungen zu verschaffen. Es liegt auf der Hand, dass nur diese Betrachtungsweise dem Gesetz gerecht wird. Hätte der Gesetzgeber etwas anderes gewollt, so hätte es der Arbeitgeber in der Hand, den Lohn nicht in Geld, sondern in nicht zum Marktwert angerechneten Naturalien auszurichten mit der Folge, dass insoweit ein Teil des Erwerbseinkommens nicht der Einkommenssteuer unterliegen würde. Dadurch würde die rechtsgleiche Besteuerung des Einkommens unmöglich. Dasselbe gilt auch bei einem Grundstückerwerb zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer zu einem Vorzugspreis. Schliesslich repräsentiert das Grundstück auch für den Arbeitnehmer als Erwerber den Marktwert, könnte er doch das Grundstück sofort zu diesem Preis weiterveräussern. Daran vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass für die Vermögenssteuer der amtlich ermittelte Verkehrswert und nicht der Marktwert als Grundlage dient (Art. 56 StG in der Fassung vom 21. Oktober 1979).
Gemäss Expertise trifft es zu, dass der Beschwerdegegner insgesamt Fr. 42000.-- in die Liegenschaft investiert hat. Diese Investitionen wirken sich auf den Verkehrswert und damit den Unterschiedsbetrag zwischen diesem und dem Kaufpreis aus. Weil der Beschwerdegegner aber nicht mehr als den zugewendeten Vorteil zu versteuern hat, muss der Verkehrswert in dem Umfang herabgesetzt werden, als der Marktwert der Liegenschaft über den Kaufpreis hinaus durch den Beschwerdegegner geschaffen worden ist (StE 1984 B 22.2 Nr. 1). Vom Verkehrswert von Fr. 264000.-- sind somit die Investitionen im Betrage von Fr. 42000.-- abzuziehen. Damit beträgt die Differenz zwischen Kaufpreis und Verkehrswert noch Fr. 42000.--.
Die Beschwerde ist gutzuheissen, der Entscheid der kantonalen Steuerrekurskommission aufzuheben und die Sache an die Gemeindesteuerverwaltung zur Vornahme der Veranlagung im Sinne der Erwägungen zurückzuweisen.