VVGE 1985/86 Nr. 55

Entscheidpublikation VVGE 1985/86 Nr. 55, S. 105:

Art. 64 Bst. c GOG i.V. mit Art. 194 Abs. 1 StG.

Legitimation der Einsprache-Steuerkommission der Gemeinde zur Verwaltungsgerichtsbeschwerde (Erwägung 1).

Art. 77 Abs. 1 Bst. b und Abs. 2 StG.

Wird während des Zeitraumes, der wiederholt der Steuerbemessung zugrunde liegt, das Einkommen durch ausserordentliche, einmalige Faktoren wesentlich verändert, so sind diese Faktoren nur bei der Steuerberechnung für eine Veranlagungsperiode zu berücksichtigen (Erwägung 2).

Wann gelten Einkünfte, Einkommenseinbussen und Aufwendungen als ausserordentlich? Ausserordentlichkeit im Falle der wiederholten Unterbrechung der Erwerbstätigkeit verneint (Erwägung 3).

Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 5. Dezember 1986.

Sachverhalt:

H hat nach Abschluss ihrer Ausbildung am 1. April 1981 eine Erwerbstätigkeit aufgenommen. Im Jahre 1982 unterbrach sie einmal während 4 Monaten und ein zweites Mal während 2 Monaten die Erwerbstätigkeit. Die dadurch bedingten Erwerbsausfälle berücksichtigte die Steuerbehörde in der Steuerperiode 1981/82 insofern, als sie nach der Gegenwartsbemessung das während 21 Monaten effektiv erzielte Einkommen auf ein massgebendes Jahreseinkommen umrechnete. Für die Veranlagung der Steuerperiode 1983/84 wurde das in den Jahren 1981/82 effektiv erzielte Einkommen nicht mehr auf 21, sondern auf die tatsächlichen 15 Arbeitsmonate verteilt und dadurch ein höheres massgebendes Jahreseinkommen als in der Periode 1981/82 ermittelt.

Ein gegen die Veranlagung der Steuerperiode 1983/84 gerichteter Rekurs hiess die Kant. Steuerrekurskommission gut. Dagegen beschwerte sich die Steuer-Einsprachekommission der Gemeinde beim Verwaltungsgericht.

Aus den Erwägungen:

1. Gemäss Art. 64 Bst. c GOG kann in Steuerangelegenheiten Verwaltungsgerichtsbeschwerde führen, wer zur Erhebung eines Rekurses an die kantonale Steuerrekurskommission berechtigt ist. Art. 194 Abs. 1 StG zählt neben dem Steuerpflichtigen auch den Einwohnergemeinderat, nicht aber die Einsprache- Steuerkommission als rekursberechtigt auf. Bei der Auslegung von Art. 194 Abs. 1 StG gilt es zu beachten, dass es sich hier nicht um die Beschwerde eines durch einen hoheitlichen Akt wie ein Privater betroffenen oder eines in seiner Autonomie verletzten Gemeinwesens handelt. In solchen Fällen ist nicht die Behörde als solche, sondern gegebenenfalls die Gemeinde als Körperschaft zur Beschwerdeerhebung legitimiert und der Gemeinderat vertritt die Gemeinde als Organ derselben. Bei dem im Steuergesetz bzw. GOG vorgesehenen Einsprache- und Beschwerderecht des Gemeinderates wie auch der kantonalen Steuerverwaltung handelt es sich um eine sog. Behördebeschwerde, bei welcher ein bestimmtes Staatsorgan, ungeachtet der Betroffenheit der Körperschaft, der es angehört, zur Beschwerdeerhebung berechtigt ist. Während die Beschwerde in der Regel der Verteidigung bzw. Durchsetzung von Rechtsansprüchen dient, bezweckt die Behördebeschwerde auch in Steuerangelegenheiten neben fiskalischen Interessen in erster Linie die Wahrung richtiger und rechtsgleicher Rechtsanwendung (Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, Bern 1983, 164). Sie ist denn auch, abweichend von den allgemeinen Voraussetzungen der Beschwerdeerhebung, weder vom Nachweis einer Beschwerde noch eines schutzwürdigen Interesses an der Aufhebung der angefochtenen Verfügung abhängig.

Vor diesem Hintergrund erhellt, dass der Gemeinderat in Art. 194 Abs. 1 StG nicht in seiner Eigenschaft als Exekutivorgan der Gemeinde, sondern als in der Regel höchste kommunale Steuerbehörde, nämlich Einsprachebehörde beschwerdeberechtigt erklärt wurde. Als solche amtet gemäss Art. 154 Abs. 1 StG der Einwohnergemeinderat oder aber eine von ihm bestellte Einsprache-Steuerkommission. Es ist daher nur logisch, dass in jenen Gemeinden, in welchen der Gemeinderat gestützt auf Art. 154 Abs. 1 StG die Funktion der Einsprachebehörde an eine Einsprache-Steuerkommission delegiert, letztere auch als beschwerdeberechtigt im Sinne von Art. 194 StG bzw. 64 Bst. c GOG zu gelten hat. Eine andere Auslegung führte zudem zur wenig sinnvollen Konsequenz, dass der Gemeinderat auch in Gemeinden, wo er die Funktion als Einsprachebehörde an eine Kommission delegiert hat und sich deshalb mit Steuerfragen von Amtes wegen gar nicht befasst, selber Steuereinsprachen erheben bzw. Beschwerden führen müsste.

2. Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass H mit Aufnahme der Erwerbstätigkeit am 1. April 1981 steuerpflichtig geworden ist. Hinsichtlich der Bemessung des Einkommens bestimmt Art. 77 Abs. 1 StG folgendes:

Bei Beginn der Steuerpflicht wird das Einkommen bemessen:

1. für die laufende Steuerperiode nach dem seit Beginn der Steuerpflicht bis zum Ende der Steuerperiode erzielten, auf zwölf Monate berechneten Einkommen;
2. für die folgende Steuerperiode nach dem seit Beginn der Steuerpflicht während mindestens eines Jahres erzielten, auf zwölf Monate berechneten Einkommen.

Aufgrund dieser Regelung kann es Fälle geben, in welchen das Einkommen des gleichen Zeitraumes zweimal als Bemessungsgrundlage dient. So bildet vorliegend das vom 1. April 1981 bis 31. Dezember 1982 erzielte Einkommen die Basis hinsichtlich der Taxation für den Rest der Veranlagungsperiode 1981/82. Das gleiche Einkommen bildet aber auch die Grundlage für die folgende Veranlagungsperiode 1983/84. Dies gibt dann zu keinen Bedenken Anlass, wenn die Einkünfte, die in diesen Perioden erzielt werden, im wesentlichen durch die gleichen Faktoren bestimmt sind. Dann führt der Wechsel von der Gegenwartsbemessung zur Vergangenheitsbemessung zu keinen ins Gewicht fallenden Unzukömmlichkeiten. Anders verhält es sich dagegen, wenn während des Zeitraums, der wiederholt der Steuerbemessung zugrunde gelegt wird, das Einkommen durch aussergewöhnliche, einmalige Faktoren wesentlich erhöht oder vermindert wird. Solche Faktoren dürfen nur bei der Steuerberechnung für eine Veranlagungsperiode berücksichtigt werden, ansonsten der Steuerpflichtige über Gebühr benachteiligt oder begünstigt würde, was dem Gebot der Steuergerechtigkeit zuwiderliefe (VGE vom 22. Januar 1986 i.S. V, E. 1; ASA 1980/81, 481 f./1968/9, 456). Das geltende Steuergesetz hält nun diesbezüglich in Art. 77 Abs. 2 ausdrücklich fest, dass ausserordentliche Einkünfte, Einkommenseinbussen und Aufwendungen nur für eine Steuerperiode zu berücksichtigen sind.

Umstritten ist die Steuerberechnung der Veranlagungsperiode 1983/84. Hier stellt sich die Frage, ob der durch die unbezahlten Ferien bedingte Einkommensausfall ein zweites mal berücksichtigt werden kann oder ob das Erwerbseinkommen so zu bemessen ist, wie wenn die Steuerpflichtige während den Arbeitsunterbrüchen voll entlöhnt worden wäre. Wie die Vorinstanz richtig erkannt hat, hängt diese Frage davon ab, ob die Einkommenseinbusse als ausserordentlich im Sinne des Art. 77 Abs. 2 StG zu gelten hat oder nicht.

3. Als ausserordentlich haben Einkünfte, Einkommenseinbussen und Aufwendungen zu gelten, wenn es sich, auf eine längere Zeitspanne betrachtet, um einmalige Faktoren handelt (H. Masshardt, Wehrsteuer Kommentar, Zürich 1980, Ziff. 22 zu Art. 42). Im vorliegenden Fall sind daher die Verhältnisse vor und nach Eintritt des fraglichen Ereignisses zu berücksichtigen und es ist dabei zu prüfen, ob es sich bei den Arbeitsunterbrüchen im Jahre 1982 um ein einmaliges Ereignis handelte. Im vorliegenden Fall kann aus der Zeit vor dem 1. April 1981 noch nichts über die Gewohnheit der Steuerpflichtigen bezüglich des Einsatzes ihrer Arbeitskraft abgeleitet werden, weil sie bis zu diesem Zeitpunkt in der Ausbildung stand. In Betracht fällt deshalb in erster Linie die Zeit nach dem Arbeitsunterbruch im Jahre 1982. Nach unbestrittener Feststellung der Vorinstanz hat die Steuerpflichtige auch im Jahre 1983 ihre Arbeit unterbrochen und vom 1. Januar 1983 bis 2. Februar 1983 unbezahlten Urlaub genommen. Aus dem gleichen Grund hat sie ferner an weiteren 30 Tagen auf ein Einkommen verzichtet. Aufgrund dieser wiederholten Unterbrechungen der Erwerbstätigkeit ist die Vorinstanz zum Schluss gekommen, dass der umstrittene Einkommensausfall nicht aussergewöhnlich sei. Dem ist zuzustimmen. Die Unterbrechungen der Erwerbstätigkeit im Jahre 1982 waren für die Steuerpflichtige nichts Aussergewöhnliches. Offenbar gehört sie zu jener Gruppe von Leuten, die ihre Erwerbsfähigkeit in zeitlicher Hinsicht nicht voll einsetzen wollen. Das ist ihr gutes Recht. Es ist also der Besteuerung das während der Bemessungsperiode tatsächlich erzielte Einkommen und nicht das bei Vollbeschäftigung mögliche Einkommen zugrundezulegen.