Entscheidpublikation VVGE 1985/86 Nr. 48, S. 91:
Art. 163 Abs. 2 StG.
Die Zustellung von Steuerverfügungen an im Ausland wohnhafte Steuerpflichtige erfolgt mittels Publikation im Amtsblatt, wenn sie niemand im Inland zum Empfang bezeichnet haben.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 5. Dezember 1985.
Sachverhalt:
Mit Verfügung vom 21. Oktober 1983 wurde F von der Steuerverwaltung für die Steuerjahre 1983/84 ermessensweise veranlagt. Da er keine Steuererklärung eingereicht hatte, wurde er gleichzeitig mit 50 Franken gebüsst. Veranlagung und Bussenverfügung sind dem Steuerpflichtigen per Post nach Deutschland zugestellt worden. Eine dagegen erhobene Einsprache wurde mit Entscheid vom 9. Februar 1984 abgewiesen. Sein dagegen erhobener Rekurs wurde teilweise gutgeheissen, indem er von der Entrichtung einer Steuer teilweise befreit wurde. Mit rechtzeitiger Verwaltungsgerichtsbeschwerde veranlagt er, von der Steuerpflicht gänzlich befreit zu werden.
Aus den Erwägungen:
Voraussetzung dafür, dass eine Verfügung rechtswirksam wird, ist zunächst ihre rechtsgültige Eröffnung an den Betroffenen. Im vorliegenden Fall sind die Steuerveranlagung und die Bussenverfügung postalisch an die Adresse des Pflichtigen nach Vogtsburg/BRD verschickt worden. Das bestreitet der Beschwerdeführer nicht. Indessen gelten Zustellungen wie die Verfügungen selber als hoheitliche Staatsakte, die ausserhalb des eigenen Staatsgebietes ohne Zustimmung des ausländischen Staates nicht vorgenommen werden dürfen (BGE 103 III 4, Erwägung 2b; VEB 1956, Nr. 5). Besteht kein entsprechender Staatsvertrag, dürfen deshalb Zustellungen ins Ausland nicht unter Benützung der ausländischen Post erfolgen, wie dies vorliegend geschehen ist, sondern es ist der Rechtshilfeweg zu beschreiten (M. Guldener, Internationales und interkantonales Zivilprozessrecht, 20; Hauser/Hauser, Erläuterungen zum Gerichtsverfassungsgesetz des Kantons Zürich, N 6 zu § 125). Eine postalisch ins Ausland zugestellte Verfügung kann daher, vorbehältlich staatsvertraglicher Vereinbarungen, nicht als eröffnet gelten und damit auch nicht rechtswirksam werden.
Was nun die Zustellung von öffentlichrechtliche Forderungen betreffende Verfügungen im speziellen betrifft, besteht im internationalen Verhältnis keine Rechtshilfe (Guldener, a.a.O., 22 Anm. 26; Anm. 32; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, III, N 12 zu § 18). So verweigert die Bundesrepublik Deutschland, wie übrigens die meisten Staaten, die Mitwirkung bei Prozessen über öffentlichrechtliche Forderungen, zu denen auch die vorliegende Abgabeforderung zu zählen ist. Deshalb schreibt Art. 163 Abs. 2 StG vor, dass Steuerpflichtige mit Sitz oder Wohnsitz im Ausland in der Steuererklärung eine natürliche oder juristische Person mit Wohnsitz oder Sitz in der Schweiz zu bezeichnen haben, die zum Empfang aller Mitteilungen, Verfügungen und Entscheide in Steuersachen ermächtigt ist. Unterlässt dies der Pflichtige, hat die Eröffnung, da einerseits keine Rechtshilfe gewährt wird und andererseits die Benützung der ausländischen Post in Ermangelung einer entsprechenden zwischenstaatlichen Vereinbarung unzulässig ist, notgedrungen durch öffentliche Auskündigung zu erfolgen, wie dies im übrigen auch Art. 67 ZPO für Fälle vorsieht, in denen eine auswärtige Behörde die Zustellung nicht bewilligt (vgl. auch Art. 36 Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren).
Im Zusammenhang mit der Zustellung von Betreibungsurkunden in Fiskalsachen ins Ausland hat allerdings das zürcherische Obergericht die Zustellung durch die Post unter der Voraussetzung als zulässig erklärt, dass der ausländische Staat keinen Einspruch gegen solche Zustellungen erhebt (ZR 1959, Nr 9; Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., N 34 zu § 116). Allein aus dem Fehlen staatlichen Widerspruchs im konkreten Einzelfall darf indessen nicht ohne weiteres auf Zustimmung geschlossen werden. Es ist daher dem Standpunkt des Eidgenössischen Justiz- und Polizeidepartementes zu folgen, dass in Ermangelung einer ausdrücklichen Einwilligung eine Postzustellung, unabhängig vom Widerspruch des ausländischen Staates, grundsätzlich als völkerrechtlich unzulässig gilt, weil sich die Schweiz ihrerseits jeder solchen Zustellung aus dem Ausland widersetzt (VEB 1956, Nr. 5).
Dem wird allerdings entgegengehalten, dass durch die Publikation, die den Schuldner in den meisten Fällen nicht erreichen werde, das Verfahren in dem den Fiskalanspruch verfolgenden Staat seinen Fortgang nehme, ohne dass der Schuldner seine Rechte wirksam wahren könne (ZR, a.a.O., Erwägung 8), womit der Sorge Ausdruck gegeben wird, dass die Einhaltung völkerrechtlicher Normen im konkreten Fall gerade für den Betroffenen, um den es ja im Grunde genommen gehe, nachteilig sei. Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass das StG den Pflichtigen ausdrücklich verpflichtet, einen Empfangsermächtigten im Inland zu bezeichnen, und ihn auf die nachteiligen Folgen der Unterlassung hinweist (Art. 163 Abs. 2 Satz 2 StG). So kann ein Steuerpflichtiger, der es unterliess, in der Schweiz einen Vertreter zu bezeichnen, sich nicht etwa darauf berufen, von der Publikation keine Kenntnis zu haben. Im übrigen gebietet eine vernünftige Handhabung von Art. 163 StG (wie auch von Art. 67 ZPO oder Art. 36 VwVG), dass die Eröffnung mittels Publikation erst dann erfolgt, wenn der Schuldner, der nicht von sich aus einen Zustellungsempfänger bezeichnete, unter Hinweis auf die negativen Folgen der Unterlassung dazu erfolglos aufgefordert worden ist (was durch Benützung der Post geschehen kann; VEB 1956, Nr. 5; vgl. auch Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., N 12 zu § 78). Von einer Benachteiligung des Pflichtigen und namentlich einer Verletzung des rechtlichen Gehörs kann daher nicht gesprochen werden. Aus den Akten ist im übrigen nicht ersichtlich, dass F zur Bezeichnung eines Empfangsermächtigten im Inland aufgefordert worden wäre.
Die Steuerveranlagung vermochte dabei mangels rechtsgültiger Eröffnung keine Rechtswirkung zu entfalten.
Dasselbe trifft auch für die Zustellung der Bussenverfügung zu, da eine Zustellung ins Ausland bei fiskalischen Zuwiderhandlungen wegen der fehlenden internationalen Rechtshilfe nicht möglich ist (BGE 90 IV 54= Pra 53 Nr. 81).