In der definitiven Steuerrechnung für 1992 wurde dem Steuerpflichtigen A eine antragslose Rückerstattung der Verrechnungssteuer in der Höhe von Fr. 14000.- angerechnet. In der nachfolgenden Veranlagung 1993/94 wurde der Steuerpflichtige nach amtlichem Ermessen eingeschätzt, nachdem er zwei Mahnungen zur Einreichung der Steuererklärung unbenutzt hatte verstreichen lassen. In der Folge erliess die Steuerverwaltung des Kantons Luzern, Abteilung Verrechnungssteuer und Wertschriftenbewertung, einen formellen Rückleistungsentscheid und forderte vom Steuerpflichtigen die Rückzahlung der ihm im Jahr 1992 ohne Antrag erstatteten Verrechnungssteuer zurück.
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde verlangte A die Aufhebung des Rückleistungsentscheids, da die Rückforderung der Verrechnungssteuer verwirkt sei. Die Beschwerde wurde aus folgenden Erwägungen abgewiesen:
b) In Abweichung von der Regel, wonach die Verrechnungssteuer erst dann zurückerstattet wird, wenn ein fristgemäss eingereichter schriftlicher Antrag des Anspruchsberechtigten vorliegt, können die Kantone gemäss Art. 29 Abs. 4 VStG unter den vom Bundesrat aufzustellenden Bedingungen eine vorläufige Rückerstattung ohne Antrag vorsehen. Die vom Bundesrat erlassene Vollziehungsverordnung räumt in Art. 69 unter dem Randtitel den Kantonen die Befugnis ein, bei mehrjährigen Veranlagungsperioden in den Jahren, in denen eine kantonale Steuererklärung nicht einzureichen ist, d.h. in den sog. Zwischenjahren, für natürliche Personen eine Rückerstattung von Amtes wegen anzuordnen (Abs. 1). Der antragslos zurückerstattete Betrag darf höchstens 80% der aufgrund des letzten Antrages für das vorangegangene Jahr zurückerstatteten Steuer ausmachen (Abs. 2). Wer, ohne einen Antrag gestellt zu haben, Verrechnungssteuern zurückerhalten hat, ist verpflichtet, aufgrund besonderer behördlicher Aufforderung oder vor dem Wegzug aus dem Kanton und sonst auf den nächsten Zeitpunkt, an dem nach dem kantonalen Recht eine Steuererklärung abzugeben ist, einen Rückerstattungsantrag einzureichen; der Antrag hat alle Angaben zu enthalten, die für die genaue Ermittlung des Rückerstattungsanspruchs im Jahre der antragslosen Rückerstattung und für den Ausgleich von Mehr- oder Minderbeträgen erforderlich sind (Abs. 3). Wer seinen Verpflichtungen nach Absatz 3 nicht nachkommt, hat den ihm ohne seinen Antrag zurückerstatteten Betrag zurückzuzahlen (Art. 69 Abs. 4 VStV).
Der Kanton Luzern hat diese Regelung in § 16 der kantonalen Vollziehungsverordnung zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer (SRL 666) unter dem Randtitel übernommen. Danach wird in den Zwischenjahren ohne allgemeine Neueinschätzung den Steuerpflichtigen, die bis zum 31. März keinen ordentlichen Rückerstattungsantrag stellen, die Verrechnungssteuer nach Massgabe von Art. 69 VStV von Amtes wegen mit der Steuernote des Zwischenjahres verrechnet. Die Rückerstattung ohne Antrag gemäss diesen Bestimmungen ist eine vorläufige Massnahme: der definitive und verbindliche Entscheid über den Rückerstattungsanspruch wird erst nach Vorliegen eines formrichtigen Rückerstattungsantrages bzw. nach dessen Ausbleiben gefällt (Pfund/Zwahlen, a.a.O., Rz. 5.5 zu Art. 29 Abs. 4 VStG mit Hinweis auf die Rechtsprechung, insbesondere den in StR 33 S. 222 veröffentlichten Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons SG vom 22.12.1977 und ASA 26,536).
a) Gestützt auf die dargelegte Regelung gewährte das Steueramt dem Beschwerdeführer für das Zwischenjahr 1992 eine antragslose Rückerstattung der Verrechnungssteuer in der Höhe von Fr. 14000.-, indem es diesen Betrag von den Staats- und Gemeindesteuern abzog. Aufgrund der Akten steht fest, dass der Steuerpflichtige in der darauffolgenden Veranlagungsperiode 1993/94 keine Steuererklärung eingereicht hat, worauf er rechtskräftig nach amtlichem Ermessen eingeschätzt wurde. Dass er das dazugehörige Wertschriftenverzeichnis vollständig ausgefüllt der Verrechnungssteuerabteilung eingereicht hätte, behauptet selbst der Steuerpflichtige nicht. Vielmehr gibt er in der Beschwerdeschrift zu, keinen Antrag auf Rückerstattung gestellt zu haben. Damit ist der Beschwerdeführer der besonderen Verpflichtung gemäss Art. 69 Abs. 3 VStV unbestrittenermassen nicht nachgekommen. Die dreijährige Frist im Sinne von Art. 32 VStG für die Einreichung des gesetzlich vorgeschriebenen Antrages auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer 1992 fing am 1. Januar 1993 an zu laufen und lief am 31. Dezember 1995 ab (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts vom 3.11.1995, publiziert in: ASA 65,64, insbesondere 67 Erw. 3). Auch diese Frist hat der Steuerpflichtige unbenutzt verstreichen lassen, nachdem er in der Beschwerdeschrift selbst das Argument der Vorinstanz, dass er die Verrechnungssteuer nicht zurückgefordert habe, als zutreffend anerkennt. Wurde aber nach dem Gesagten während der Dreijahresfrist kein ordentlicher Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer 1992 gestellt, so ist der diesbezügliche Anspruch nach einhelliger Lehre und Rechtsprechung verwirkt. Dies hat zur Folge, dass der Rückerstattungsanspruch untergegangen ist und dass der Beschwerdeführer die ihm antragslos zurückerstattete Verrechnungssteuer wieder einzuzahlen hat (Art. 69 Abs. 4 VStV; vgl. auch Pfund/Zwahlen, a.a.O., Rz. 5.5 zu Art. 29 Abs. 4 VStG).
b) Der Beschwerdeführer bringt im wesentlichen vor, die mit Entscheid der Vorinstanz geltend gemachte Rückleistungsforderung sei verjährt. Die Steuerrestanz sei ihm bereits mittels der Mahnung vom 30. November 1994 mitgeteilt worden, ohne jedoch den Grund für die Forderung zu nennen. Der erst nach zwei Jahren erlassene formelle Entscheid sei verspätet. Diese Auffassung geht fehl. Der Beschwerdeführer übersieht, dass er für die im Streite liegende Fälligkeit der Verrechnungssteuer 1992 bis Ende 1995 einen ordentlichen Antrag auf Rückerstattung beim Verrechnungssteueramt hätte einreichen können. Daran ändert nichts, dass das Steueramt bereits vor Ablauf der Frist zur Stellung eines ordentlichen Antrages die vollständige Tilgung der stornierten Gutschrift von Fr. 14000.- verlangt hatte. Wie die Eidgenössische Steuerverwaltung zutreffend festhält, konnte vor diesem Zeitpunkt kein Rückleistungsentscheid erlassen werden. Innert welcher Frist die Rückzahlung der antragslos zurückerstatteten Verrechnungssteuer zu verlangen ist, wird weder im VStG noch in der VStV geregelt. In Lehre und Rechtsprechung wird indessen das Institut der Verjährung aufgrund eines allgemeinen Rechtsgrundsatzes für öffentlich-rechtliche Ansprüche auch dann anerkannt, wenn eine ausdrückliche Bestimmung darüber fehlt (BGE 119 Ib 322, 112 Ia 262 Erw. 5 mit Hinweisen, auch zum Folgenden). Sofern der massgebende Erlass keine Vorschriften enthält, die Beginn und Dauer der Verjährungsfrist regeln, sind die gesetzlichen Fristenregelungen anderer Erlasse für verwandte Ansprüche heranzuziehen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verweist in diesem Zusammenhang auf Art. 57 Abs. 4 VStG, wonach ihr für zu Unrecht bewilligte Rückerstattungen der Kantone eine Frist von drei Jahren für die Geltendmachung des Rückforderungsrechts zusteht.
Zur Problematik der Verjährung des Rückleistungsanspruchs lassen sich indessen auch zivilrechtliche Überlegungen anstellen. Die antragslose Rückerstattung ist eine gesetzliche Leistung im Hinblick auf die spätere Erfüllung der gesetzlichen Bedingungen durch den Pflichtigen. Dies entspricht der Sachlage, da eine Person eine Leistung erhält, deren Rechtsgrund sich nicht verwirklicht. Damit liegt ein Anspruch aus ungerechtfertigter Bereicherung vor, und zwar wegen einer Leistung aus einem nicht verwirklichten Grund (Art. 62 Abs. 2 OR). Solche Rückleistungsansprüche verjähren relativ in einem Jahr (Art. 67 Abs. 1 OR). Die Verwandtschaft der vorliegenden Problematik mit einem zivilrechtlichen Bereicherungstatbestand würde es allenfalls auch rechtfertigen, eine einjährige Verjährungsfrist anzunehmen, und nicht bei jedem Rückerstattungsanspruch auf Art. 57 Abs. 4 VStG zurückgreifen zu müssen.
Die Frage der Dauer einer allfälligen Verjährungsfrist braucht indessen hier nicht abschliessend geprüft zu werden, sondern kann offen bleiben. Denn auszugehen ist davon, dass die Vorinstanz ihren Rückleistungsentscheid noch innerhalb eines Jahres erlassen hat. Die Rückforderung innerhalb eines Jahres muss als rechtzeitig betrachtet werden.