A. - Die Eheleute A und B wurden für die Jahre 1991/92 zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 71500.- eingeschätzt. Mit Verfügung vom 4. August 1994 nahmen die Steuerbehörden per 1. Dezember 1991 eine Zwischenveranlagung vor, weil die Ehefrau A ihr bisheriges Teilzeitpensum als Therapeutin von 27,6% auf 41% erweitert hatte. Während ihr bisheriges Einkommen 1989/90 durchschnittlich noch Fr. 17546.- betrug, erzielte sie in der Folge bis zum Ende der Veranlagungsperiode, auf ein Jahr umgerechnet, einen Verdienst von Fr. 37371.-. Die Grundeinschätzung (1.1.-30.11.1991) wurde im Rahmen der Zwischentaxation um die neuen Einkünfte der Ehefrau erhöht und das steuerbare Einkommen für die Zeit ab 1. Dezember 1991 bis 31. Dezember 1992 auf Fr. 89800.- festgesetzt.
B. - Die hiergegen erhobene Einsprache wurde am 13. Februar 1995 abgewiesen.
C. - Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde bringen A und B vor, der Tatbestand der Ausdehnung der Erwerbstätigkeit beurteile sich bei der Familienbesteuerung danach, ob die zusammengerechneten Erwerbstätigkeiten und das gemeinsame Erwerbseinkommen beider Partner um mindestens einen Drittel gestiegen seien.
Das Verwaltungsgericht hat die Beschwerde mit folgender Begründung abgewiesen:
b) Der Zwischenveranlagung wird die bisherige Grundeinschätzung, vermehrt oder vermindert um die durch die Änderung neu hinzugekommenen oder weggefallenen Teile des Einkommens und Vermögens, zugrunde gelegt (§ 115 Abs. 1 StG). Die zufolge Zwischenveranlagung neu hinzugekommenen Teile des Einkommens werden nach den seit Eintritt des Zwischenveranlagungsgrundes bis zum Ende der Veranlagungsperiode erzielten, auf zwölf Monate berechneten Einkünften bemessen (§ 115 Abs. 2 StG).Die Erwerbseinkommensveränderung muss sich also aus einem Vergleich der neuen Erwerbsverhältnisse mit jenen ergeben, die der allenfalls zu revidierenden Grundeinschätzung zugrunde gelegt worden sind (LGVE 1989 II Nr. 16 Erw. 2 und 3).
c) ...
b) Die Beschwerdeführer stellen sich indessen auf den Standpunkt, die Praxis der Steuerbehörden bezüglich Zwischenveranlagung bei «Einschränkung oder Erweiterung der Erwerbstätigkeit» von in ungetrennter Ehe lebenden Steuerpflichtigen nur die Aktivität und das Einkommen eines Partners zu berücksichtigen, habe in § 112 Abs. 1 Ziff. 2 StG keine ausreichende gesetzliche Grundlage. Diese Bestimmung beziehe sich auf das steuerlich relevante Erwerbseinkommen, somit das gesamte zur Besteuerung gelangende Einkommen von Ehegatten. Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebten, seien steuerrechtlich wie eine Person zu behandeln. Das Prinzip der gemeinsamen Besteuerung von Ehepaaren verlange demzufolge, dass bei der Beurteilung der quantitativen Einkommensveränderungen gemäss § 112 StG das Einkommen des anderen Ehegatten in jedem Fall mitberücksichtigt werden müsse. Eine andere Betrachtungsweise verstosse gegen das Gleichbehandlungsgebot, indem - bezogen auf das Gesamteinkommen - relativ geringe Veränderungen der Erwerbsverhältnisse eines Ehepartners mit einem kleinen Teilzeitpensum nach der Praxis der Steuerbehörden eine Zwischenveranlagung nach sich ziehe. Andere Ehepaare, die beide grosse Teilzeitpensen (ab ca. 75%) innehätten, könnten Erwerbstätigkeit und Einkommen indessen wesentlich stärker ausdehnen, ohne dass eine Zwischenveranlagung vorgenommen würde. Vergleiche man die erweiterte Erwerbstätigkeit der Ehefrau unter diesem Aspekt mit der Gesamterwerbstätigkeit und dem Gesamteinkommen beider Ehegatten, so seien die quantitativen Voraussetzungen von § 112 Abs. 1 Ziff. 2 StG nicht erfüllt. Massgebend für die Veränderung um einen Drittel sei deshalb das bisher veranlagte Reineinkommen beider Ehegatten.
Die Veranlagungsbehörde und die Kantonale Steuerverwaltung begründen ihren Antrag auf Abweisung der Beschwerde mit der gesetzlichen Regelung, insbesondere dem Wortlaut von §§ 112ff. StG und § 15 der Vollzugsverordnung zum Steuergesetz (StV) und der konstanten Veranlagungspraxis, wonach die Erwerbsverhältnisse eines Ehegatten stets als Einheit betrachtet würden. Eine Veranlagungspraxis, wie sie den Beschwerdeführern vorschwebe, würde zu anderen Ungleichbehandlungen führen.
Die vorliegende Beschwerde beschränkt sich somit auf die Frage, ob bei in ungetrennter Ehe lebenden Steuerpflichtigen eine Zwischenveranlagung infolge veränderter Erwerbsverhältnisse (Erwerbstätigkeit und Erwerbseinkommen) schon dann vorgenommen werden kann, wenn die Voraussetzungen der Erweiterung der Erwerbstätigkeit und der Erhöhung des Erwerbseinkommens bei einem Ehegatten erfüllt sind, oder ob die zusammengerechneten Arbeitspensen und Erwerbseinkünfte beider Ehegatten als Basis für die Beurteilung der qualitativen und quantitativen Veränderungen im Sinne von § 112 Abs. 1 Ziff. 2 StG zu betrachten sind.
b) Der Wortlaut von Abs. 1 wie von Ziff. 2 des § 112 StG ist an sich klar und lässt insoweit für Auslegung keinen Raum offen. Für die Vornahme einer Zwischenveranlagung im Sinn dieser Bestimmung müssen grundsätzlich 5 Bedingungen kumulativ erfüllt sein: Absatz 1 setzt erstens unter dem Begriff der «Veränderung» das Vorliegen eines Zwischenveranlagungstatbestandes voraus; es sind dies die in Ziffern 1-4 abschliessend aufgezählten Zwischenveranlagungsgründe, wie Scheidung oder Trennung der Ehegatten (Ziff. 1), Aufnahme oder Aufgabe der Erwerbstätigkeit, Berufswechsel, Pensionierung sowie Einschränkung und Erweiterung der Erwerbstätigkeit (Ziff. 2), Anfall oder Wegfall einer Rente (Ziff. 3), Vermögensveränderungen infolge Erbrechts, Schenkung, Nutzniessung (Ziff. 4). Zweitens muss die fragliche Veränderung von Dauer (zeitliches Element) sein und drittens muss diese Veränderung, d.h. das die Zwischenveranlagung begründende Ereignis eine Verminderung bzw. Erhöhung des veranlagten Reineinkommens oder Reinvermögens um mehr als Fr. 5000.- bzw. Fr. 30000.- (quantitatives Element) zur Folge haben. Für den Zwischenveranlagungsgrund der wesentlichen «Einschränkung oder der Erweiterung der Erwerbstätigkeit» sind sodann noch zwei weitere Erfordernisse kumulativ notwendig, nämlich zum einen eine Ausdehnung oder Reduktion der Erwerbstätigkeit um mindestens einen Drittel (qualitatives Element) und zum zweiten eine Erhöhung oder Verminderung des daraus resultierenden Erwerbseinkommens um ebenfalls mindestens einen Drittel (quantitatives Element). Die Beschwerdeführer übersehen offenbar, dass die zwei quantitativen Voraussetzungen des § 112 Abs. 1 Ziff. 2 StG das veranlagte Reineinkommen einerseits und das Erwerbseinkommen andererseits betreffen. Die Veränderung um einen Drittel muss entgegen ihrer Ansicht nicht beim veranlagten Reineinkommen, welches unterschiedliche Einkünfte (z.B. Rentenleistungen, Wertschriftenertrag, Eigenmietwert usw.) beinhalten kann, sondern bei den Erwerbsverhältnissen, nämlich bei der Erwerbstätigkeit und dem Erwerbseinkommen des Steuerpflichtigen eintreten. Dies ergibt sich ohne weiteres aus dem Gesetzeswortlaut. Denn die in Ziff. 2 enthaltene Formulierung «deren Umfang sowie das Erwerbseinkommen ...» kann sich nur auf das unmittelbar vorangehende Tatbestandselement «Erwerbstätigkeit» beziehen. Die Einschränkung oder Erweiterung muss sich also aus einem Vergleich der tatsächlichen Erwerbsverhältnisse mit jenen ergeben, die der allenfalls zu revidierenden Grundeinschätzung zugrunde gelegt worden sind. Bezüglich des veranlagten Reineinkommens verlangt das Gesetz einzig eine minimale Veränderung von mindestens Fr. 5000.-, womit bei bescheidenen Veränderungen eine Zwischenveranlagung ausgeschlossen ist. Das Erfordernis der Veränderung um einen Drittel bezieht sich ausdrücklich und ausschliesslich auf die neu zufliessenden bzw. weggefallenen Bestandteile des Erwerbseinkommens und auf den Umfang der entsprechenden Erwerbstätigkeit, nicht aber auf andere Einkünfte des Steuerpflichtigen oder gar auf das steuerbare Einkommen (vgl. Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 5. Aufl., Muri-Bern 1995, S. 155f.). Der Auffassung der Beschwerdeführer, wonach eine Zwischenveranlagung nur zulässig sei, sofern sich das veranlagte Reineinkommen durch Erweiterung der Erwerbstätigkeit um mindestens einen Drittel erhöht habe, kann nicht beigepflichtet werden. Sie findet im Gesetz keine Stütze. Sämtliche in diesem Zusammenhang erhobenen Einwände vermögen zu keiner andern Betrachtungsweise zu führen.
a) Bis zur Revision des Steuergesetzes vom 24. Juni 1986 (G 1986 120) war die Ehefrau nicht selbständig steuerpflichtig und verlor mit der Heirat grundsätzlich ihre Stellung als Steuersubjekt. Die neue Fassung des § 10 Abs. 1 StG (in Kraft seit 1.1.1987) hält unverändert am Grundsatz der Familienbesteuerung fest. Danach werden Einkommen und Vermögen der in ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten unabhängig vom ehelichen Güterstand zusammengerechnet. Neu sind die Ehegatten gemeinsam steuerpflichtig. Mit dieser Regelung bezweckte die Revison, die Rechtsstellung der Ehefrau im Steuerrecht jener des Ehemannes anzugleichen, was der Grundsatz der Gleichbehandlung der Geschlechter gemäss Art. 4 Abs. 2 BV denn auch gebietet. Nach der neuen Gesetzeskonzeption ist jeder Ehegatte steuerpflichtig für das eheliche Gesamteinkommen und das eheliche Gesamtvermögen, jeder haftet solidarisch für die Gesamtsteuer (§ 17 Abs. 1 StG), beide Ehegatten sind mit gleichen Rechten und Pflichten am Verfahren zu beteiligen (§ 86bis Abs. 1 StG). Mit der Stipulierung der gemeinsamen Steuerpflicht, der solidarischen Haftung sowie der gleichen Rechte und Pflichten wollte der Gesetzgeber die steuerrechtliche Gleichstellung von Ehemann und Ehefrau zum Ausdruck bringen (vgl. Botschaft des Regierungsrates an den Grossen Rat vom 24.9.1985, Separatdruck B 84, S. 5, 24f.). Daraus ergibt sich, dass beide Ehegatten fortan Steuersubjekte sind und beide als Partei ins Verfahren einzubeziehen sind, was heute nach herrschender Lehre denn auch unbestritten ist (Brigitte Behnisch, Die Stellung der Ehegatten im Veranlagungs-, Rechtsmittel-, Bezugs- und Steuerstrafverfahren, Bern 1992, S. 76 mit Hinweisen; Höhn, Steuerrecht, 7. Aufl., Bern 1993, § 12 Rz 9). Aus dem Grundsatz der Familienbesteuerung mit der Faktorenaddition lässt sich entgegen der Auffassung der Beschwerdeführer nicht die Schlussfolgerung ziehen, Verheiratete in ungetrennter Ehe seien wie eine Person, d.h. ein Steuerpflichtiger, zu behandeln. Vielmehr sind beide Ehegatten zwei selbständige Steuersubjekte mit gleichen Rechten und Pflichten. Die Zusammenrechnung der Faktoren findet ihre Begründung nicht «in der Qualifizierung der Ehegatten wie eine steuerpflichtige Person», sondern darin, dass die Ehe als eine rechtliche und sittliche auch eine enge wirtschaftliche Einheit im Sinn einer Erwerbs- und Verbrauchsgemeinschaft darstellt. Die Zusammenveranlagung von Einkommen und Vermögen von in ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten trägt dem in Art. 4 Abs. 1 BV verankerten Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit Rechnung, da diese sich nach dem gesamten gemeinsamen Einkommen und Vermögen richtet (BGE 110 Ia 14; Höhn, a.a.O., § 12 Rz 8). Nach diesem Ehebild richtet sich auch das revidierte Eherecht. Diese wirtschaftliche Einheit wird dort dadurch noch unterstrichen, dass die Familienlasten von beiden Ehegatten gemeinsam zu tragen sind und die im alten Recht verankerte Beistandspflicht der Ehefrau verallgemeinert und beidseitig ausgestaltet wird. Beide Ehegatten können somit ihre finanziellen Mittel nicht ohne Rücksicht auf die Bedürfnisse des andern Ehegatten verwenden. Sie profitieren dafür auf der andern Seite nicht nur von ihren eigenen Einkünften und Vermögenswerten, sondern auch von denjenigen des Partners. Einkommen und Vermögen beider Ehegatten bilden somit im Sinne des Steuerrechts eine unteilbare Einheit und werden folglich zusammengerechnet (Fellmann, Leitsätze zum Luzerner Steuergesetz, Bern 1988, N 1f. zu § 10 Abs. 1 StG).
b) In der Schweiz gehen sowohl das Bundesgericht als auch die herrschende Lehre vom Einkommensbegriff Ernst Blumensteins aus, nach welchem grundsätzlich «die Gesamtheit derjenigen Wirtschaftsgüter, welche einem Individuum während eines bestimmten Zeitabschnittes zufliessen, und die es ohne Schmälerung seines Vermögens zur Befriedigung seiner persönlichen Bedürfnisse und für seine laufende Wirtschaft verwenden kann», das Einkommen darstellt. Dem Recht der direkten Bundessteuer sowie den meisten kantonalen Steuergesetzen liegt jedoch eine modifizierte Reinvermögenszugangstheorie zugrunde, nach welcher gewisse Vermögenszugänge von der Einkommenssteuer ausgenommen sind. Danach basiert das steuerbare Einkommen in der Regel auf dem «einem Rechtssubjekt während eines bestimmten Zeitraumes anwachsenden Überschuss sämtlicher Vermögenszugänge insbesondere aus dem Einsatz von Arbeit und Vermögen (inklusive Wert der Nutzung) über sämtliche Vermögensabgänge, die nicht der Befriedigung der persönlichen Bedürfnisse dienen» (Behnisch, a.a.O., S. 79 mit Hinweisen). Gemäss dieser Definition wird Erwerbseinkommen stets von einzelnen Individuen bzw. Rechtssubjekten erzielt.
c) Dies deckt sich mit den Bestimmungen des Steuergesetzes zur Steuerpflicht und zum Gegenstand der Besteuerung: Der unbeschränkten Steuerpflicht unterworfen (Steuersubjekte) sind gemäss § 3 StG die natürlichen Personen mit Wohnsitz im Kanton. Bei den Einkommens- und Vermögenssteuern (§§ 19-43 StG) bildet deshalb das Einkommen bzw. das Vermögen dieser Steuersubjekte das Steuerobjekt, welches in sachlicher Hinsicht zugleich die Steuerberechnungsgrundlage darstellt. Grundsätzlich hat somit jeder Steuerpflichtige die ihm zufliessenden Einkünfte selbständig zu versteuern. Eheleute sind damit gemäss § 3 StG zunächst als zwei verschiedene Steuersubjekte zu betrachten, die je eigenes Einkommen erzielen bzw. über je eigenes Vermögen verfügen können. Die Einkünfte aus Erwerbstätigkeit jedes Ehegatten sind Steuerobjekt und unterliegen gemäss § 19 StG der Besteuerung.
Dies ergibt sich im übrigen auch aus der Umschreibung der Erwerbseinkünfte in § 19 StG: ein öffentlich-rechtliches oder privatrechtliches Angestelltenverhältnis, aus welchem Erwerbseinkommen fliesst, ist höchstpersönlicher Natur und kann nur von einer natürlichen Person ausgeübt werden. In diesem Sinne ist es folgerichtig, das Erwerbseinkommen in steuerlicher Hinsicht stets auf eine bestimmte Person und nicht etwa auf eine Mehrzahl von Personen bzw. Ehegatten zu beziehen. Die gegenteilige Argumentation der Beschwerdeführer widerspricht somit sowohl dem Wortlaut als auch dem System und dem Zweck des luzernischen Steuergesetzes.
d) Das System der ungeteilten Besteuerung der Ehegatten ändert nichts daran, dass Mann und Frau grundsätzlich nicht ein und dasselbe, sondern zwei selbständige Steuersubjekte sind. Die objektiven und subjektiven Voraussetzungen der Steuerpflicht beurteilen sich somit in der Person des einzelnen Steuerpflichtigen. Dazu gehört auch das Vorliegen eines Zwischenveranlagungsgrundes (Jung/Agner, Ergänzungsband 1989 zum Kommentar Masshardt direkte Bundessteuer, S. 108). So hat das Bundesgericht in seiner Rechtsprechung zu Zwischenveranlagungen nach Art. 96 BdBSt denn auch folgendes erwogen: Obschon das Bundessteuerrecht vom Grundsatz der Haushalts- oder Familienbesteuerung der Ehegatten ausgeht und die Einkünfte der in ungetrennter Ehe lebenden Ehefrau ohne Rücksicht auf den Güterstand dem Ehemann zurechnet, ist das steuerbare Einkommen jedes Ehegatten im Blick auf Art. 96 BdBSt dennoch grundsätzlich getrennt zu betrachten. Eine Zwischenveranlagung ist stets dann vorzunehmen, wenn die Voraussetzungen beim Steuerpflichtigen oder bei der von ihm in der Steuerpflicht vertretenen Person (Ehefrau) erfüllt sind; hiebei sind die allgemeinen Grundsätze zur Vornahme einer Zwischenveranlagung gleich anzuwenden, dies unbesehen davon, ob die Aufnahme oder Aufgabe der Erwerbstätigkeit den Ehemann oder die Ehefrau betrifft (ASA 60,339 Erw. 3c, 60,190 Erw. 2b mit Hinweisen).
Aus der gesetzlichen Umschreibung der Faktorenaddition in § 10 StG ergibt sich somit, dass die Einkünfte jedes Ehegatten vor der Zusammenrechnung getrennt nach seinen Verhältnissen und den auf ihn anwendbaren Vorschriften festzusetzen sind. Sind alle Einkünfte im einzelnen ermittelt, werden sie zusammengerechnet und die Einkommenssteuer wird auf dem gesamten Einkommen der Ehegatten berechnet, um die Steuerbelastung von Ehepaaren mit dem verfassungsrechtlichen Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu vereinbaren. Der wirtschaftlichen Einheit der Ehegatten im Sinne einer Erwerbs- und Verbrauchsgemeinschaft wird im Steuerrecht daher insofern Rechnung getragen, als sich die Steuerbelastung der Ehepartner nach ihrem Gesamteinkommen bzw. -vermögen zu richten hat. Die Faktoren werden mit anderen Worten addiert, um nach den sachlichen und persönlichen Abzügen sowie den Sozialabzügen als «vereinigte» Berechnungsgrundlage den Ausgangspunkt für die Steuerbemessung zu bilden (Behnisch, a.a.O., S. 80 mit Hinweis; Höhn, a.a.O., § 12 Rz 8; Triebold, Zwischenveranlagung und Rechtsgleichheit im schweizerischen Steuerrecht, Diss. Basel 1993, S. 58ff.).
Auch wenn somit die Steuerfaktoren der Eheleute eine Einheit für die Bemessung der Gesamtsteuer bilden, und die Ehegatten auch in verfahrensrechtlicher Hinsicht als Gemeinschaft behandelt werden, so müssen doch die Voraussetzungen für die Vornahme einer Zwischenveranlagung bei jedem Ehegatten gesondert geprüft werden. Dementsprechend gehen Lehre und Rechtsprechung bezüglich der direkten Bundessteuer stets davon aus, dass die Voraussetzungen für eine Zwischenveranlagung beim einzelnen Steuerpflichtigen bzw. beim einzelnen Ehegatten erfüllt sein müssen (Känzig, Wehrsteuer [Direkte Bundessteuer], I. Teil, 2. Aufl., Basel 1982, N 4 und N 34 zu Art. 42 BdBSt; StE 1987 B 63.13 Nr. 10). Die Zusammenrechnung der Faktoren ändert somit nichts am Charakter der einzelnen Einkommens- bzw. Vermögensteile. Danach ist es ohne weiteres möglich, dass das Erwerbseinkommen eines Ehegatten von einer Zwischenveranlagung betroffen wird, das des anderen aber nicht (StE 1987 B 63.13 Nr. 10 Erw. 2).
e) Ist eine Zwischenveranlagung durchzuführen, so wird die Grundeinschätzung in der Folge grundsätzlich bloss um die Veränderungen der betroffenen Einkommensquelle korrigiert (§ 115 StG), es sei denn, die festgestellten Veränderungen hätten direkte Auswirkungen auf andere Elemente des steuerbaren Gesamteinkommens, die für sich allein betrachtet keine Zwischenveranlagung nach sich ziehen würden (StE 1994 B 63.13 Nr. 41; StE 1991 B 63.13 Nr. 26; StE 1991 B 63.13 Nr. 29 Erw. 2b = ASA 60,186; StE 1989 B 63.2 Nr. 3). Nur in diesem Fall werden weitere mit dem Zwischenveranlagungsgrund kausal zusammenhängende Veränderungen berücksichtigt. Die Zwischenveranlagung bezieht sich also ausschliesslich auf diejenigen Einkommensbestandteile, die von der Veränderung betroffen worden sind (ASA 57,155ff.; Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer [Wehrsteuer], III. Teil, 2. Aufl., Basel 1992, N 4 zu Art. 96 BdBSt).
Der Beschwerdeführer erwähnt zwar, im Herbst 1990 seine Tätigkeit im Hinblick auf eine möglichst baldige Ausweitung der Berufsarbeit seiner Frau von 90 auf 80% reduziert zu haben. Wie er dazu selbst aussagt, kann jedoch darin nicht zwingend ein kausaler Zusammenhang gesehen werden. Schon wegen der langen Zeitspanne zwischen der Einschränkung einerseits und der Erweiterung andererseits von mehr als einem Jahr fehlt ein direkter zeitlicher Konnex und lässt sich mithin ein adäquat kausaler Zusammenhang mit den Erwerbsverhältnissen seiner Ehegattin nicht herstellen. Hinzu kommt, dass sich das Durchschnittseinkommen 1991/92 des Beschwerdeführers (Fr. 84331.-; Angaben laut Steuererklärung 1993/94) gegenüber dem Durchschnitt 1989/90 (Fr. 73747.-) trotz angeblicher Reduktion immerhin um 14,3% gestiegen ist. Fehlt es aber an einem engen zeitlichen Zusammenhang zwischen der geltend gemachten Einschränkung der Erwerbstätigkeit des Ehemannes und der Erweiterung der ausserhäuslichen Arbeit der Ehefrau, so fällt auch unter diesem Aspekt eine Zusammenrechnung der Arbeitspensen und des Einkommens beider Ehegatten ausser Betracht (vgl. auch ASA 60,187ff. und 335ff.).