604 2023 73 - Urteil des Steuergerichtshofes des Kantonsgerichts

604 2023 73 604 2023 74

Urteil vom 7. November 2023 Steuergerichtshof

Besetzung

Präsident: Marc Sugnaux Richterin: Dina Beti Ersatzrichter: Christian Pfammatter Gerichtsschreiber: Pascal Tabara

Parteien

A.________, Beschwerdeführer, vertreten durch Rechtsanwalt Elmar Wohlhauser gegen Kantonale Steuerverwaltung, Vorinstanz

Gegenstand

Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen – Besteuerung ausbezahlter Pensionskassengelder – Steuerperiode 2020 Beschwerde vom 7. Juli 2023 gegen den Einspracheentscheid vom 6. Juni 2023

Sachverhalt

A. A.________, geb. 1966, und seine Ehefrau B.________ sind im Kanton Freiburg wohnhaft und steuerpflichtig.

Per 31. Dezember 2019 wurde das Arbeitsverhältnis von A.________ mittels einer Aufhebungsvereinbarung aufgelöst. Er stellte daraufhin am 19. Februar 2020 beim Amt für den Arbeitsmarkt ein Gesuch um Förderung einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Es sollten Onlinekurse "Marketing für KMU" angeboten werden. Gemäss dem eingereichten Businessplan Januar 2020 bis Dezember 2022 wurde damit gerechnet, dass das Unternehmen nach wenigen Monaten einen Gewinn erwirtschaften werde. Der in Aussicht gestellt Umsatz belief sich auf EUR 120'214 im ersten Jahr, EUR 256'500 im zweiten Jahr, und EUR 302'786 im dritten Jahr.

Am 29. Juni 2020 beantragte A.________ die Barauszahlung seiner Freizügigkeitsleistung aufgrund der Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Am 7. September 2020 wurde ihm ein Betrag von CHF 283'250.- ausbezahlt.

Im Dezember 2014 war die C.________ GmbH im Handelsregister eingetragen worden, mit A.________ als Geschäftsführer mit Einzelunterschrift und B.________ als Gesellschafterin. Die Gesellschaft bezweckt den Handel mit und den Verkauf von Gütern, insbesondere Internetprodukten, sowie die Erbringung von damit zusammenhängenden Dienstleistungen. Am 31. Juli 2020 trat A.________ aus der GmbH aus und seine Ehefrau wurde als Geschäftsführerin eingetragen. Am 12. März 2021 wurde B.________ als Gesellschafterin und Geschäftsführerin gelöscht und A.________ wiederum als Geschäftsführer eingetragen.

Am 6. August 2020 wurde das Einzelunternehmen D.________ im Handelsregister eingetragen, mit A.________ als Inhaber mit Einzelunterschrift. Das Unternehmen bezweckt die Erbringung von Dienstleistungen in den Bereichen Coaching, online-Marketing und Digitalisierung.

B. In der Steuererklärung für die Steuerperiode 2020 hat der Ehemann einen Verlust von CHF 2'846.- aus selbständiger Haupterwerbstätigkeit (Code 1.210), sowie Einkommen aus der Arbeitslosenversicherung (Code 1.510) von CHF 25'927.- angegeben, währenddem die Ehefrau aus unselbständiger Haupterwerbstätigkeit (Code 1.110) CHF 15'135.- und aus selbständiger Nebenerwerbstätigkeit (Code 1.220) CHF 15'762.- deklariert hat. Unter dem Titel der Privatkapitalien (Code 3.210) wurden CHF 201'475.- und unter demjenigen der Privatliegenschaften (Code 3.310) CHF 299'000.- angegeben. Es wurden zudem Privatschulden (Code 4.210) von CHF 511'534.- und Geschäftsschulden (Code 4.220) von CHF 1'880.- deklariert.

Mit Brief vom 2. Februar 2023 hat die Kantonale Steuerverwaltung (KStV) die Steuerpflichtigen darauf aufmerksam gemacht, dass beim selbständigen Erwerb des Ehemannes kein Einkommen deklariert und weder eine Jahresrechnung noch eine Aufstellung über Einnahmen und Ausgaben eingesandt worden waren. Die KStV stellte sich daher auf den Standpunkt, es sei keine selbständige Erwerbstätigkeit aufgenommen und die Gelder der 2. Säule seien somit zu Unrecht bezogen worden. Unter Einräumung einer Frist zur Stellungnahme liess sie verlauten, sie beabsichtige, die Auszahlung der Pensionskassengelder beim ordentlichen Einkommen zu besteuern und die Veranlagung der Kapitalleistung zu stornieren.

Der Steuerpflichtige reichte am 27. Februar 2023 seine Stellungnahme ein. Er stellte sich auf den Standpunkt, er habe sehr wohl eine selbständige Tätigkeit aufgenommen, leider aber damit keinen Gewinn generieren können. Er bezog sich insbesondere auf seine Eingabe vom 1. Juli 2020 beim Amt für den Arbeitsmarkt und den Businessplan der D.________ von Januar 2020 bis Dezember 2022.

Die ordentliche Veranlagung erging am 20. April 2023. Die KStV übernahm darin die Angaben der Steuerpflichtigen, rechnete jedoch die Kapitalleistung der 2. Säule im Betrag von CHF 283'250.- dem Einkommen dazu (Code 3.410). Der Steuerbetrag der Kantonssteuer belief sich auf CHF 40'535.70 beim Einkommen und CHF 50.65 beim Vermögen. Derjenige der direkten Bundessteuer belief sich auf CHF 27'495.-.

C. Am 22. Mai 2023 erhoben die Steuerpflichten Einsprache gegen die Veranlagung vom 20. April 2023. Sie beantragten, unter Code 3.140 sei der Betrag von CHF 283'250.- abzuziehen und die Steuern auf dieser Grundlage neu festzulegen. Eventualiter sei ein Betrag von CHF 14'228.- abzuziehen und die Steuern neu festzulegen.

Inhaltlich machten sie geltend, die Bedingungen für die Bejahung der Aufnahme einer selbständigen Tätigkeit seien vollumfänglich erfüllt. Der Einsprecher sei als Einzelunternehmen registriert und habe seine frühere Gesellschaft an seine Ehefrau übertragen. Er habe Webinare gemacht und Webseiten verkauft, in der Absicht, einen Gewinn zu erzielen. Die Tätigkeit sei dauerhaft, wenngleich noch immer verlustreich. Sie sei jedoch mindestens bis ins Jahre 2021 geführt worden. Die Umstände würden aufzeigen, dass er zum Zeitpunkt des Bezugs der Barauszahlung eindeutig der Ansicht war, die Tätigkeit seines Einzelunternehmens gewinnbringend aufzuführen. Er habe sich da Pensionskassenkapital ausbezahlen lassen, um Software-Investitionen zu tätigen, Freelance-Mitarbeiter anzustellen und seine Lebenskosten zu bestreiten. Im Übrigen sei die Tätigkeit nicht über die GmbH ausgeführt worden, da diese nun seine Ehefrau gehöre. Sollte die KStV nicht die gesamte Barauszahlung zum Abzug zuzulassen, so seien zumindest die nachgewiesenen Geldinvestitionen in Höhe von CHF 14'228.- (Kosten für eine Freelance-Mitarbeiterin CHF 13'857.-, Investitionen in Software CHF 371.-) abzuziehen.

Mit Entscheid vom 6. Juni 2023 wies die KStV die Einsprache ab. Sie hielt fest, die Einzelfirma sei nur zur Umgehung der Auszahlung des Pensionskassengeldes genutzt worden, um damit die privaten Lebenshaltungskosten zu finanzieren. Dies ergebe sich insbesondere aus der Tatsache, dass der Steuerpflichtige kurzfristig aus der GmbH ausgetreten sei, um sie 2021 wiederum zu übernehmen, und auch dadurch, dass keine grösseren Investitionen, weder in der Einzelfirma noch in der GmbH stattgefunden haben. GmbH und Einzelfirma seien überdies im selben Sektor tätig.

D. Mit Eingabe vom 7. Juli 2023 erhebt A.________ Beschwerde gegen den Einspracheentscheid vom 6. Juni 2023. Unter Kosten und Entschädigungsfolgen beantrag er die Aufhebung des angefochtenen Entscheids, die Zulassung des Abzugs von CHF 283'250.- unter Coder 3.410 und die Neuberechnung der Steuern auf dieser Grundlage. Eventualiter sei ein Betrag von CHF 14'228.- abzuziehen und die Steuern neu festzulegen.

Zur Begründung seiner Beschwerde wiederholt er die Argumente, die er bereist im Einspracheverfahren geltend gemacht hatte. Er habe sich bis ins Jahr 2021 vollumfänglich seinem Einzelunternehmen gewidmet. Neben seiner Arbeitsleistung habe er ungefähr CHF 14'250.- in das Unternehmen investiert. Im Übrigen deute auch die Anstellung eines Mitarbeiters darauf hin, dass eine selbständige Tätigkeit ausgeübt werde. Die Tatsache, dass sich sein Businessplan nicht verwirklicht habe, lasse keine Schlüsse auf die Dauerhaftigkeit des Unternehmens zu. Es sei gerichtsnotorisch, dass die ersten Jahre der Selbständigkeit oftmals nicht gewinnbringend sind. Da er sich keinen Lohn ausbezahlen konnte, seine Lebenshaltungskosten jedoch weiterhin finanzieren musste, sei es logisch, dass unter anderem die Pensionskassengelder zum Teil für die Erhaltung der Lebenskosten aufgebraucht würden. Der gesamte Betrag sei somit in die Selbständigkeit investiert worden und sei folglich abzuziehen, mindestens aber der Betrag der bewiesenen Geldinvestitionen von CHF 14'228.-.

Der Kostenvorschuss von CHF 2'000.- wurde fristgerecht geleistet.

Die KStV hat am 30. August 2023 die Vorakten eingereicht. Sie verweist auf den Einspracheentscheid und beantragt die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge.

Ein weiterer Schriftenwechsel wurde nicht durchgeführt.

Auf die weiteren Elemente des Sachverhalts wird, soweit für die Entscheidfindung notwendig, in den nachstehenden rechtlichen Erwägungen eingegangen.

Erwägungen

1.

Die am 7. Juli 2023 fristgerecht beim zuständigen Kantonsgericht eingereichte Beschwerde (Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG; SR 642.11]; Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14]; Art. 180 Abs. 1 des Gesetzes über die direkten Kantonssteuern vom 6. Juni 2000 [DStG; SGF 631.1]) gegen den Einspracheentscheid vom 6. Juni 2023 ist begründet und enthält Rechtsbegehren (vgl. Art. 140 Abs. 2 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 2 DStG). Der Beschwerdeführer, Schuldner der in Frage gestellten Steuer, ist durch den angefochtenen Entscheid berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (vgl. Art. 76 Bst. a des Gesetzes vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege [VRG; SGF 150.1]). Auf die Beschwerde ist somit einzutreten.

Direkte Bundessteuer (604 2023 73)

2.

Art. 22 DBG regelt die steuerliche Behandlung der Einkünfte aus Vorsorge. Steuerbar sind nach Absatz 1 "alle Einkünfte (...) aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit Einschluss der Kapitalabfindungen und Rückzahlungen von Einlagen, Prämien und Beiträgen". Dazu gehören namentlich auch die Einkünfte aus der beruflichen Vorsorge (Urteil BGer 2C_217/2021 vom 4. November 2021 E. 2.1).

Werden Leistungen aus Vorsorge als Kapitalleistungen ausbezahlt, findet Art. 38 DBG Anwendung. Gemäss Art. 38 Abs. 1 DBG werden solche Kapitalleistungen gesondert besteuert und unterliegen stets einer vollen Jahressteuer. Es handelt sich um eine besonders privilegierte Besteuerung, da die Steuer lediglich zu einem Fünftel des Tarifs nach Art. 36 DBG berechnet wird (Abs. 2) und überdies die Kapitalleistungen getrennt vom übrigen Einkommen besteuert werden (Sondersteuer), womit die Progressionswirkung durch das übrige Einkommen entfällt (Urteil BGer 2C_217/2021 vom 4. November 2021 E. 2.2).

Nach Art. 5 Abs. 1 Bst. b des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG; SR 831.42) können die Versicherten die Barauszahlung der Austrittsleistung verlangen, wenn sie (kumulativ) eine selbständige Erwerbstätigkeit aufnehmen und der obligatorischen beruflichen Vorsorge nicht mehr unterstehen. Ratio legis von Art. 5 Abs. 1 Bst. b FZG ist die finanzielle Unterstützung beim Aufbau einer Unternehmung; dies als Ausnahme vom Grundsatz, dass das Vorsorgeguthaben als Altersvorsorge erhalten bleiben soll. Der Gesetzgeber ist davon ausgegangen, dass der Aufbau einer selbständigen Existenz als Grundlage für eine ausreichende Altersvorsorge durch Selbstvorsorge dient, weshalb der Versicherte keiner beruflichen Vorsorge mehr bedarf (BGE 139 V 367 E. 2.2).

Sind die gesetzlichen Voraussetzungen für einen Barauszahlungsgrund erfüllt, werden diese Kapitalleistungen separat und zu einer vollen Jahressteuer besteuert. Andernfalls greift gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung grundsätzlich die ordentliche Besteuerung und die Kapitalauszahlung ist zusammen mit dem übrigen Einkommen ordentlich zu versteuern. Vorbehalten bleibt der Fall, dass eine nicht rechtmässig bezogene oder zweckentfremdete Barauszahlung an die Vorsorgeeinrichtung zurückbezahlt bzw. wieder ihrem Zweck zugeführt wird (Urteile BGer 2C_655/2021 vom 11. März 2022 E. 4.2; 2C_217/2021 vom 4. November 2021 E. 2.3).

3.

Umstritten ist vorliegend die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit als Voraussetzung des Barauszahlungsgrundes.

3.1. Für den Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit kennzeichnend ist die Tätigkeit einer natürlichen Person, mit der diese auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und Kapital, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht der Gewinnerzielung, am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Untergeordnete Anhaltspunkte sind etwa die Beschäftigung von Personal, das Ausmass der Investitionen, ein vielfältiger, wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen eigener Geschäftsräumlichkeiten. Die Prüfung ist von Fall zu Fall aufgrund einer umfassenden Würdigung der tatsächlichen Umstände vorzunehmen. Die einzelnen Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten (BGE 138 II 251 E. 2.4.2; Urteile BGer 2C_655/2021 vom 11. März 2022 E. 4.3; 2C_217/2021 vom 4. November 2021 E. 3.2).

Die sog. Gewinnstrebigkeit weist ein subjektives und ein objektives Moment auf: Zum einen muss die Absicht, Gewinn zu erzielen, gegeben sein; zum anderen muss aber auch die Tätigkeit zur nachhaltigen Gewinnerzielung geeignet sein (Urteil BGer 2C_204/2016 vom 9. Dezember 2016 E. 3.3). Es liegt zwar in der Ordnung der Dinge liegt, wie das Bundesgericht allgemein entschieden hat, dass die Aufnahme einer Erwerbstätigkeit eine Anlaufphase durchläuft, in der die Aufwendungen die Einkünfte übersteigen oder kaum durch sie gedeckt werden, aber das setzt voraus, dass die selbständige Tätigkeit einen, wenn auch geringen, Umsatz abwirft. Es entspricht hingegen nicht dem gewöhnlichen Lauf der Dinge oder der Lebenserfahrung, dass die selbständige Tätigkeit in der Anfangsphase absolut keinen Umsatz generiert (Urteil BGer 2C_655/2021 vom 11. März 2022 E. 3.3 und 5.2). Bringt eine Tätigkeit auf Dauer nichts ein, ist dies als Indiz dafür zu werten, dass es an der subjektiven oder objektiven Gewinnstrebigkeit mangelt. Wer wirklich eine Erwerbstätigkeit ausübt, wird sich in der Regel nach andauernden beruflichen Misserfolgen von der Zwecklosigkeit seiner Tätigkeit überzeugen lassen und diese aufgeben. Führt er sie dennoch weiter, ist anzunehmen, dass dafür in subjektiver Hinsicht andere Motive als der Erwerbszweck massgebend sind (BGE 143 V 177 E. 4.2.3).

3.2. Vorliegend ist mit der Vorinstanz festzuhalten, dass zahlreiche Indizien darauf hindeuten, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2020 nicht wirklich beabsichtigte, eine selbständige Tätigkeit aufzunehmen, sondern einen Sachverhalt generieren wollte, der ihm erlaubte, für die Kapitalleistung seiner Pensionskasse von einer privilegierten Besteuerung zu profitieren.

3.2.1. Der Beschwerdeführer war Gesellschafter und Geschäftsführer mit Einzelunterschrift einer GmbH, welche den Handel mit und den Verkauf von Gütern, insbesondere Internetprodukten, sowie die Erbringung von damit zusammenhängenden Dienstleistungen bezweckte. Am 31. Juli 2020, also kurz nachdem er am 29. Juni 2020 die Barauszahlung seiner Freizügigkeitsleistung aufgrund der Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit beantragt hatte, trat er aus der GmbH aus und seine Ehefrau wurde als Geschäftsführerin eingetragen. Am 6. August 2020 wurde das Einzelunternehmen D.________ im Handelsregister eingetragen, mit A.________ als Inhaber mit Einzelunterschrift. Das Unternehmen bezweckt die Erbringung von Dienstleistungen in den Bereichen Coaching, online-Marketing und Digitalisierung. Da beide Unternehmen vergleichbare Tätigkeiten anbieten, ist es nicht nachvollziehbar, warum der Beschwerdeführer neben der GmbH noch ein wirtschaftlich viel riskanteres Einzelunternehmen gründete. Diese Gründung macht nur Sinn, wenn man bedenkt, dass die Tätigkeit als Geschäftsführer der GmbH ihm nicht die Möglichkeit gab, eine Barauszahlung seines Pensionskassenguthabens zu erhalten. Am 12. März 2021, also knapp sieben Monate nach dem Austritt des Beschwerdeführers, wurde B.________ zudem als Gesellschafterin und Geschäftsführerin gelöscht und A.________ wiederum als Geschäftsführer eingetragen. Dies deutet zweifelsfrei daraufhin, dass der Beschwerdeführer sich von der GmbH nur distanzierte, um die Bedingungen für die Barauszahlung des Pensionskassenguthabens zu erfüllen und, kurz nachdem die Auszahlung erfolgt war, die GmbH wieder übernahm, um seine Geschäftstätigkeit in dieser Form weiterzuführen.

3.2.2. Aus den spärlichen Angaben des Beschwerdeführers zur angeblichen Tätigkeit seines Einzelunternehmens ergibt sich zudem Folgendes.

Im Jahr 2020, also während sechs Monaten, hat das Unternehmen lediglich drei Dienstleistungserträge zu je CHF 990.- verbucht, alle im Dezember 2020, welche sogleich als "Rückstellung Geld-zurück-Garantie" neutralisiert wurden. Die beabsichtigten Kurse wurden somit offensichtlich verbucht und vielleicht auch einkassiert, wurden jedoch nicht durchgeführt und daher rückverbucht bzw. zurückbezahlt. Von einem relevanten Umsatz kann somit nicht gesprochen werden kann.

Das gleiche gilt für das Jahr 2021, in welchem die "verkauften Kurse" zu CHF 3'880.- durch die "* Rückzahlungen Kurse*" im gleichen Betrag neutralisiert wurden. Es ist somit auch hier davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer die beabsichtigten Kurse zwar angeboten und teilweise auch einkassiert hat, sie allerdings nicht durchgeführt hat, so dass sie zurückbezahlt werden mussten. Weiter wurden für die "* verkauften Webseiten*" zu CHF 7'000.- Dienstleistungen der C.________ GmbH im Wert von CHF 2'000.- bezogen, was wiederum nahelegt, dass die eigentliche Geschäftstätigkeit über die GmbH und nicht über die Einzelfirma abgewickelt wurde. Die verbuchte Tätigkeit ist umso fragwürdiger, als sie offensichtlich, gemäss dem Auszug "* E.________*", nahezu ausschliesslich im Mai 2021 stattgefunden hat. Die verbuchten Honorare für eine Freelance-Mitarbeiterin von März bis Dezember 2021 im Betrag von CHF 13'857.- können schliesslich aufgrund der vorhandenen Angaben nicht eindeutig dem Einzelunternehmen zugeordnet werden, denn es ist keine Beschreibung der ausgeführten Tätigkeiten vorhanden und die Gesellschaft für die sie ausgeführt wurden, wird in den eingereichten Unterlagen auch nicht erwähnt.

Die im Businessplan in Aussicht gestellten Einnahmen erweisen sich schliesslich umso unglaubwürdiger, als alle Beträge in EUR und nicht in CHF aufgeführt werden. Es ist unter diesen Umständen zu vermuten, dass der Beschwerdeführer seine angeblichen Businessplan irgendwo kopiert hat, ohne sich konkrete Gedanken über die Möglichkeit der Verwirklichung in seinem Geschäftskreis zu machen, was ebenfalls den Schluss nahelegt, dass er gar nie wirklich die Absicht hatte, über das Einzelunternehmen tätig zu werden. Es fehlt somit sowohl am subjektiven wie auch am objektiven Moment der Gewinnstrebigkeit.

3.3.3. Es ist daher festzuhalten, dass es dem Beschwerdeführer nicht gelingt, die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit glaubwürdig darzulegen. Mangels Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit war somit der Barauszahlungsgrund nicht gegeben. Die Barauszahlung (Kapitalleistung) diente somit nicht der Vorsorge, weshalb gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung grundsätzlich die ordentliche Besteuerung greift und die Kapitalauszahlung zusammen mit dem übrigen Einkommen ordentlich zu versteuern ist (vgl. Urteil BGer 2C_204/2016 vom 9. Dezember 2016 E. 3.5). Dies führt zur Abweisung des Hauptantrags der Beschwerde.

Nachdem die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Investitionen für die angebliche Tätigkeit – Honorare von CHF 13'857.- für eine Freelance-Mitarbeiterin von März bis Dezember 2021 und CHF 371.28 für den Kauf einer Black Magic Pocket Cinema Camera – nicht direkt dem Einzelunternehmen zurechenbar sind (vgl. E. 3.3.2 hiervor), ist auch der Eventualantrag abzuweisen.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen und der angefochtene Einspracheentscheid zu bestätigen.

Kantonssteuer (604 2023 74)

4.

In Bezug auf die Kantonssteuer wird die steuerliche Behandlung von Kapitalleistungen aus Vorsorge in Art. 23 DStG und Art. 39 DStG geregelt, welche den Art. 22 DBG und Art. 38 DBG entsprechen. Angesichts der mit dem Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmenden gesetzlichen Regelung kann daher für die Rechtsanwendung auf die Ausführungen in den Erwägungen 2 und 3 verwiesen werden. Demzufolge ist auch die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer abzuweisen.

Kosten- und Entschädigungsfolge

5.

5.1. Die Kosten des Verfahrens sind der unterliegenden Partei aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; Art. 131 Abs. 1 VRG). Die Höhe der Verfahrenskosten wird durch das kantonale Recht bestimmt (Art. 144 Abs. 5 DBG). Das heisst, dass insbesondere der Tarif der Verfahrenskosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz vom 17. Dezember 1991 (Tarif VJ; SGF 150.12) zur Anwendung gelangt (Art. 146 und Art. 147 VRG sowie Art. 4 Abs. 3 des kantonalen Ausführungsbeschlusses zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer).

Im vorliegenden Fall scheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf insgesamt CHF 4'000.- festzusetzen. Diese Gerichtsgebühr ist dem unterliegenden Beschwerdeführer aufzuerlegen und zur Hälfte mit dem geleisteten Kostenvorschuss von CHF 2'000.- zu verrechnen.

5.2. Der unterliegende Beschwerdeführer hat keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung (Art. 137 Abs. 1 VRG a contrario).

Der Hof erkennt:

Direkte Bundessteuer ** (604 2023 73)**

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

Kantonssteuer (604 2023 74)

2. Die Beschwerde wird abgewiesen.

Kosten und Entschädigung

3. Die Verfahrenskosten werden auf CHF 4'000.- festgesetzt. Sie werden A.________ auferlegt und zur Hälfte mit dem geleisteten Kostenvorschuss von CHF 2'000.- verrechnet.

4. Es besteht kein Anspruch auf eine Parteientschädigung.

Zustellung.

Der vorliegende Entscheid kann gemäss Art. 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht in Luzern angefochten werden.

Gegen die Festsetzung der Höhe der Verfahrenskosten ist innert 30 Tagen die Einsprache an die Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des Entscheides angefochten wird (Art. 148 VRG).

Freiburg, 7. November 2023/dbe

Der Präsident

Der Gerichtsschreiber