604 2016 133 604 2016 134 604 2016 151
Urteil vom 23. Februar 2017 Steuergerichtshof
Besetzung
Präsident: Marc Sugnaux Richter: Christian Pfammatter, Dina Beti Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo
Parteien
A.________ und B.________, Beschwerdeführer gegen Kantonale Steuerverwaltung, Vorinstanz
Gegenstand
Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen – Verwaltungsratshonorar Beschwerde vom 17. Oktober 2016 gegen den Einspracheentscheid der Kantonalen Steuerverwaltung vom 16. September 2016
Sachverhalt
A. A.________ und B.________ waren im Steuerjahr 2014 im Kanton Freiburg steuerpflichtig.
In ihrer Steuererklärung für das Jahr 2014 angegeben, sie seien bis am 30. Juni 2014 bei der C.________AG angestellt gewesen und hätten daraufhin eine selbstständige Tätigkeit aufgenommen. Sie gaben ein Einkommen von CHF 13'393.- bzw. CHF 12'175.- aus unselbstständiger Tätigkeit und ein Einkommen von CHF 4'500.- bzw. CHF 2'500.- aus selbstständiger Tätigkeit an. Die Kantonale Steuerverwaltung verlangte daraufhin von den Steuerpflichtigen zusätzliche Informationen. Mit Brief vom 20. Oktober 2015 antwortete B.________ er verstehe die Rückfrage betreffend die Amortisation der Privatschuld KK C.________ AG nicht, denn hier habe keine Veränderung stattgefunden, die Schuld sei in der Folge im Jahr 2015 gegen ausstehende Honorarforderungen liquidiert worden.
In der Veranlagungsanzeige vom 20. Mai 2016 hielt die Kantonale Steuerverwaltung zusätzlich zu den von den Steuerpflichtigen deklarierten Einkommen unter Code 1.410 ein Einkommen als Verwaltungsratsmitglied von CHF 150'567.- fest.
B. Am 16. Juni 2016 erhoben die Steuerpflichtigen Einsprache gegen diese Veranlagung. Sie machten geltend, B.________ habe im Jahr 2014 keine "wie immer geartete" Entschädigung aus seiner Tätigkeit als Verwaltungsrat erhalten. In Beantwortung einer Anfrage der Kantonalen Steuerverwaltung erklärten sie zudem am 30. Juli 2016 folgendes. B.________ sei am 22. Januar 2016 als Verwaltungsrat der C.________ AG zurückgetreten und habe keinen Kontakt mehr zu Verwaltungsrat oder Aktionäre, so dass er keine Bestätigung der Gesellschaft einreichen könne. Das Handelsregister habe sich zudem geweigert, die entsprechende Eintragung vorzunehmen. Das Darlehen bzw. Kontokorrent sei im Übrigen Anfangs 2014 durch Übertragung der Aktien der C.________ AG an den neuen Aktionär und Gegenverrechnung des Kaufpreises zurückbezahlt worden.
Mit Einspracheentscheid vom 16. September 2016 wies die Kantonale Steuerverwaltung die Einsprache ab. Sie hielt fest, in der von B.________ unterzeichneten Erfolgsrechnung der C.________ AG sei ein Aufwand "Verwaltungsrat" von CHF 150'567.- ausgewiesen. Im Beilageblatt zur Steuererklärung der Gesellschaft sei zudem B.________ als Empfänger dieses Honorars angegeben. Somit sei die Berücksichtigung dieses Betrags als Einkommen beim Steuerpflichtigen berechtigterweise erfolgt. Die widersprüchlichen Aussagen des Steuerpflichtigen können zudem seine Glaubwürdigkeit nicht erhöhen.
C. Mit Eingabe vom 17. Oktober 2016 erhoben die Steuerpflichtigen Beschwerde gegen den Einspracheentscheid vom 16. September 2016. Sie beantragen die Aufhebung des Einspracheentscheids und die Anerkennung ihrer Steuererklärung. Sie erklären, ihre Geschäftstätigkeit der Organisation von Reisen aus Skandinavien in die Türkei sei Ende 2013, als Folge des Krieges in Syrien, zum Stillstand gelangt. Sie hätten daher ihr Angestelltenverhältnis mit der C.________ AG aufgelöst, um so die Kosten zu minimieren. Im Jahr 2014 hätten sie daraufhin beschlossen, das Geschäft nach Grossbritannien zu verlagern. Sie hätten daher die Aktien der C.________ AG formlos an die D.________ GmbH übertragen. Als Übergabepreis sei die Übernahme des KK Aktionär durch Gegenverrechnung mit dem Kaufpreis vereinbart worden. Der Buchhalter habe allerdings diesen Vorgang nicht verstanden und falsch verbucht. Die C.________ AG sei Anfangs 2015 endgültig zahlungsunfähig geworden. Nachdem B.________ als Verwaltungsrat zurückgetreten sei und die Gesellschaft ihr Domizil verloren habe, werde die Gesellschaft in der Zwischenzeit amtlich liquidiert. Subsidiär erhoben die Steuerpflichtigen zudem Einspruch gegen die solidarische Haftung von A.________, denn die Verbuchungen auf dem Konto KK Aktionär stammten aus der Zeit vor der Eheschliessung.
Mit Verfügung vom 10. August 2016 wurden die Beschwerdeführer aufgefordert, einen Kostenvorschuss von CHF 600.- zu bezahlen. Am 21. November 2016 reichten sie ein Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege ein. Sie gaben an, ihr Einkommen belaufe sich auf CHF 2'500.- und ihre Auslagen auf CHF 1'425.- pro Monat.
Mit Eingabe vom 14. Dezember 2016 beantragt die Kantonale Steuerverwaltung die Abweisung der Beschwerde unter Wiederholung der im Einspracheentscheid erwähnten Ausführungen. Sie hob zudem hervor, die Steuerpflichtigen hätten keine Beweismittel, insbesondere keinen Kontoauszug des Kontokorrents Aktionär der C.________ AG beigebracht. Die Kantonale Steuerverwaltung gehe deshalb davon aus, dass die Steuererklärung der Gesellschaft korrekt ausgefüllt worden sei und die Aufrechnungen bei den Steuerpflichtigen zu Recht erfolgt seien.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung reichte keine Vernehmlassung ein.
Am 23. Januar 2017 nahmen die Steuerpflichtigen ein letztes Mal Stellung unter Wiederholung ihrer bisherigen Argumente.
Die einzelnen Vorbringen der Verfahrensbeteiligten sowie die weiteren Erwägungen des angefochtenen Entscheides werden, soweit wesentlich und notwendig, in den nachstehenden Erwägungen dargelegt und gewürdigt.
Erwägungen
1. Die am 17. Oktober 2016 fristgerecht beim zuständigen Kantonsgericht eingereichte Beschwerde (Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG; SR 642.11]; Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14]; Art. 180 Abs. 1 des Gesetzes über die direkten Kantonssteuern vom 6. Juni 2000 [DStG; SGF 631.1]) gegen den Einspracheentscheid vom 16. September 2016 ist begründet und enthält Rechtsbegehren (vgl. Art. 140 Abs. 2 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 2 DStG). Die Beschwerdeführer, Schuldner der in Frage gestellten Steuer, sind durch den angefochtenen Entscheid berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (vgl. Art. 76 Bst. a des Gesetzes vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege [VRG; SGF 150.1]).
Auf die Beschwerde ist somit einzutreten.
I. Unentgeltliche Rechtspflege (604 2016 151)
2. Die Beschwerdeführer beantragen die Erteilung der unentgeltlichen Rechtspflege.
Gemäss Art. 142 Abs. 1 VRG hat derjenige, der nicht genügend Mittel besitzt, um ohne Beschränkung des notwendigen Lebensunterhaltes für sich oder seine Familie die Kosten eines Verfahrens bestreiten zu können, Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege. Die unentgeltliche Rechtspflege wird nicht gewährt, wenn das Verfahren für eine vernünftige Prozesspartei von vornherein aussichtslos erscheint (vgl. Art. 142 Abs. 2 VRG). Die unentgeltliche Rechtspflege umfasst für den Berechtigten die vollständige oder teilweise Befreiung von den Verfahrenskosten (Art. 143 Abs. 1 Bst. a VRG) und der Verpflichtung, einen Kostenvorschuss oder Sicherheiten zu leisten (Art. 143 Abs. 1 Bst. b VRG).
Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind als aussichtslos Begehren anzusehen, bei denen die Gewinnaussichten beträchtlich geringer sind als die Verlustgefahren und die deshalb kaum als ernsthaft bezeichnet werden können. Dagegen gilt ein Begehren nicht als aussichtslos, wenn sich Gewinnaussichten und Verlustgefahren ungefähr die Waage halten oder jene nur wenig geringer sind als diese. Massgebend ist, ob eine Partei, die über die nötigen Mittel verfügt, sich bei vernünftiger Überlegung zu einem Prozess entschliessen würde. Eine Partei soll einen Prozess, den sie auf eigene Rechnung und Gefahr nicht führen würde, nicht deshalb anstrengen können, weil er sie – zumindest vorläufig – nichts kostet. Ob im Einzelfall genügende Erfolgsaussichten bestehen, beurteilt sich aufgrund einer vorläufigen und summarischen Prüfung der Prozessaussichten, wobei die Verhältnisse im Zeitpunkt der Einreichung des Gesuchs massgebend sind (vgl. BGE 142 III 138 E. 5.1).
Vorliegend geben die Beschwerdeführer an, ihr gemeinsames Einkommen belaufe sich auf CHF 2'500.- und ihre Auslagen auf CHF 1'425.- pro Monat, ohne dies jedoch zu belegen. Aus den eingereichten Unterlagen ergibt sich, dass sie im Jahr 2015 Einkünfte von CHF 48'056.-, d. h. monatlich ca. CHF 4'000.-, deklariert haben, und dass ihre notwendigen Auslagen CHF 3'445.- pro Monat betrugen (Miete CHF 860.-, Krankenkasse CHF 287.- und CHF 258.-, betreibungsrechtliches Existenzminimum CHF 1'700.-, zuzüglich 20 % CHF 340.-). Mit dem verbleibenden Saldo von CHF 559.- müssen sie noch ihre Steuerlast bezahlen, so dass ihre Mittellosigkeit als erwiesen zu betrachten ist.
In Bezug auf die Aussichtslosigkeit des Verfahrens ist zu bemerken, dass die Argumentation der Beschwerdeführer wirr, schwer verständlich und widersprüchlich ist, so dass ihre Rechtsbegehren kaum als ernsthaft bezeichnet werden können. Unter diesen Vorgaben waren die Voraussetzungen der unentgeltlichen Rechtpflege bereits bei Verfahrenseinreichung nicht erfüllt. Ihr entsprechendes Gesuch muss daher vollumfänglich abgewiesen werden.
II. Direkte Bundessteuer
3. Die Steuerpflichtigen wehren sich gegen die Berücksichtigung eines Einkommens als Verwaltungsratsmitglied von CHF 150'567.-.
a) Nach Art. 123 Abs. 1 DBG stellen die Veranlagungsbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. In Bezug auf die Beweislast ist festzuhalten, dass der Nachweis für steuerbegründende oder -erhöhende Tatsachen der Steuerbehörde, der Beweis für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen grundsätzlich dem Steuerpflichtigen obliegt (vgl. BGE 133 II 153 E. 4.3).
b) Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte (Art. 17 Abs. 1 DBG). Die Verwaltungsratstätigkeit gilt grundsätzlich als unselbstständige Erwerbstätigkeit (vgl. BGE 121 I 259 E. 3; Urteil BGer 2C_711/2014 vom 20. Februar 2015 E. 2.4.1).
b) Die Steuerpflichtigen bestreiten nicht, dass Verwaltungsratshonorare grundsätzlich der Einkommenssteuer unterliegen. Sie machen jedoch geltend, nie derartige Honorare bezogen zu haben. Die Kantonale Steuerverwaltung hat den Beschwerdeführern aufgrund der Steuererklärung und der Veranlagung der C.________ AG ein Verwaltungsratshonorar von CHF 150'567.- aufgerechnet. Sie ist somit ihrer Beweislast für steuerbegründende Tatsachen nachgekommen und es obliegt nun den Steuerpflichtigen, den Beweis zu erbringen, dass tatsächlich kein derartiges Honorar erwirtschaftet wurde. Ihre diesbezügliche Argumentation ist allerdings wirr und widersprüchlich, und somit nicht glaubwürdig. So behaupten sie, B.________ sei am 22. Januar 2016 als Verwaltungsrat der C.________ AG zurückgetreten und habe keinen Kontakt mehr zu Verwaltungsrat oder Aktionäre, so dass er keine Bestätigung der Gesellschaft, dass nie ein Verwaltungsratshonorar an ihn ausbezahlt worden sei, einreichen könne. Allerdings gibt er ebenfalls zu, die Aktien der C.________ AG seien formlos an die D.________ GmbH übertragen worden. Bei dieser Gesellschaft wiederum waren B.________ Gesellschaften und Geschäftsführer mit Einzelunterschrift und A.________ Gesellschafterin ohne Unterschrift, so dass es ihnen ein leichtes gewesen wäre, Zugriff auf die Unterlagen der angeblich übernommenen C.________ AG zu erlangen, erklärt der Steuerpflichtige doch selber, dass er "in Personalunion als bisheriger Aktionär der C.________ AG sowie als deren Verwaltungsrat und als Geschäftsführer der D.________ GmbH" selbständig handeln konnte. Dass die Steuerpflichtigen auf die Einreichung von Buchungsunterlagen der Gesellschaft verzichtet haben, führt daher unweigerlich zum Schluss, dass diese Unterlagen die Auszahlung des fraglichen Verwaltungsratshonorars nachgewiesen hätten. Dazu kommt die Tatsache, dass B.________, in seiner Eigenschaft als Verwaltungsrat, die Jahresrechnung 2014 der Gesellschaft, und insbesondere deren Erfolgsrechnung, eigenhändig unterzeichnet und somit deren Richtigkeit bescheinigt hat. Seine Erklärung, der Buchhalter habe den tatsächlichen Vorgang nicht verstanden und falsch verbucht, was ihm in seiner damaligen Stresssituation nicht rechtzeitig aufgefallen sei, mutet in diesem Zusammenhang seltsam an, hat doch die Gesellschaft, deren einziger Verwaltungsrat B.________ ist und war, nicht nur in der Jahresrechnung ein Verwaltungsratshonorar aufgeführt, sondern in ihrer Steuererklärung auch ausdrücklich erklärt, dass B.________ neben seinem Nettolohn auch noch ein Verwaltungsratshonorar bezogen habe. Auch die Erklärung, das Darlehen bzw. Kontokorrent Aktionär sei Anfangs 2014 durch Übertragung der Aktien der C.________ AG an den neuen Aktionär und Gegenverrechnung des Kaufpreises zurückbezahlt worden, gibt keinen Aufschluss, insbesondere im Lichte der Tatsache dass B.________ sowohl bisheriger wie – indirekt – neuer Aktionär ist. Schliesslich behaupten die Steuerpflichtigen noch, B.________ sei als Verwaltungsrat der C.________ AG zurückgetreten und die Gesellschaft werde amtlich liquidiert. Dies wiederum widerspricht den Eintragungen im Handelsregister, wonach der Steuerpflichtige weiterhin als Verwaltungsrat eingetragen ist. Die Beschwerdeführer behaupten zwar, der entsprechende Handelsregistereintrag sei widerrechtlich unterlassen worden, bringen jedoch wiederum keinen einzigen Beweis für ihre angebliche Rücktrittsmeldung an das Handelsregister – z. B. eine Kopie ihrer diesbezüglichen Meldung – bei, so dass davon auszugehen ist, der Inhalt des Handelsregisters entspreche weiterhin den Tatsachen (vgl. Art. 933 Abs. 2 OR). Richtig ist immerhin die bevorstehende amtliche Liquidation, allerdings nach Art. 938 * a* OR und Art. 155 der Handelsregisterverordnung vom 17. Oktober 2007 (HRegV, SR 221.411), wegen mangelnder Geschäftstätigkeit und fehlenden Aktiven, und nicht in Anwendung von Art. 154 HRegV wegen Mängeln in der gesetzlich zwingenden Ordnung (vgl. SHAB vom 22. März 2016, Nr. 02736635, und SHAB vom 29. August 2016 Nr. 03022127). Unter diesen Voraussetzungen ist es den Beschwerdeführern nicht gelungen, den Beweis zu erbringen, dass ihnen entgegen der Jahresrechnung, der Steuererklärung und der Veranlagung der C.________ AG im Jahr 2014 kein Verwaltungsratshonorar zugeflossen ist. Die Beschwerde ist somit abzuweisen und der angefochtene Einspracheentscheid zu bestätigen.
4. Die Beschwerdeführer wehren sich überdies gegen die solidarische Haftung von A.________, denn die Verbuchungen auf dem Konto KK Aktionär stammten aus der Zeit vor der Eheschliessung.
In diesem Zusammenhang ist in einem ersten Punkt zu bemerken, dass die festgehaltene Steuerpflicht keinen Zusammenhang mit dem Kontokorrent Aktionär aufweist, sondern aus dem Bezug eines Verwaltungsratshonorar im Jahr 2014, also nach der Eheschliessung, herrührt. Ihre Kritik hat somit schon aus diesem Grund keinen Bestand.
Zudem sieht Art. 13 Abs. 1 DBG vor, dass Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, solidarisch für die Gesamtsteuer haften. Die solidarische Haftung fällt nur weg bei Zahlungsunfähigkeit eines Ehegatten und bei rechtlich oder tatsächlich getrennter Ehe (vgl. Art. 13 Abs. 1 und 2 DBG). Vorliegend behaupten die Beschwerdeführer weder die Zahlungsunfähigkeit des einen oder des anderen, noch dass sie in getrennter Ehe leben. Somit ist die solidarische Haftung der Ehefrau auch unter diesem Gesichtspunkt gerechtfertigt. Die Beschwerde wird somit auch diesbezüglich abgewiesen.
5. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten den Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; Art. 131 Abs. 1 und 132 Abs. 2 VRG). Die Höhe der Verfahrenskosten wird durch das kantonale Recht bestimmt (vgl. Art. 144 Abs. 5 DBG). Es gelangt der Tarif vom 17. Dezember 1991 der Verfahrenskosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz (Tarif VJ; SGF 150.12) zur Anwendung (vgl. Art 146-147 VRG), welcher vorsieht, dass die Verwaltungsjustizgebühr CHF 50.- bis 50 000.- beträgt (Art. 1 Abs. 1 Tarif VJ) und die Höhe der Gebühr nach dem erforderlichen Zeit- und Arbeitsaufwand, der Wichtigkeit der Angelegenheit und bei vermögensrechtlichen Sachen nach dem betreffenden Streitwert festgesetzt wird (Art. 2 Tarif VJ).
Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 1'000.- festzusetzen.
III. Kantonssteuer (604 2016 134)
6. Die Art. 18 Abs. 1 und 13 Abs. 1 und 2 des Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern (DStG, SGF 631.1) entsprechen den Art. 17 Abs. 1 und 13 Abs. 1 und 2 DBG. Im Lichte der vorne in Erwägung 2 dargelegten Grundsätze, auf welche ohne Weiteres verwiesen werden kann, ist die Beschwerde betreffend die Kantonssteuern ebenfalls im gleichen Sinne abzuweisen und der angefochtene Einspracheentscheid zu bestätigen.
7. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; Art. 131 Abs. 1 und 132 Abs. 2 VRG). Es gelangt der Tarif VJ zur Anwendung (vgl. Art 146-147 VRG), welcher vorsieht, dass die Verwaltungsjustizgebühr CHF 50.- bis 50'000.- beträgt (Art. 1 Abs. 1 Tarif VJ) und die Höhe der Gebühr nach dem erforderlichen Zeit- und Arbeitsaufwand, der Wichtigkeit der Angelegenheit und bei vermögensrechtlichen Sachen nach dem betreffenden Streitwert festgesetzt wird (Art. 2 Tarif VJ).
Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 1'000.- festzusetzen.
Der Hof erkennt:
I. Unentgeltliche Rechtspflege (604 2016 151)
1. Das Gesuch von A.________ und B.________ vom 21. November 2016 wird abgewiesen.
II. Direkte Bundessteuer (604 2016 133)
2. Die Beschwerde von A.________ und B.________ wird abgewiesen.
3. Der Einspracheentscheid der Kantonalen Steuerverwaltung vom 16. September 2016 wird bestätigt.
4. Die Kosten (Gebühr CHF 1'000.-) werden A.________ und B.________ solidarisch auferlegt.
III. Kantonssteuer (604 2016 134)
5. Die Beschwerde von A.________ und B.________ wird abgewiesen.
6. Der Einspracheentscheid der Kantonalen Steuerverwaltung vom 16. September 2016 wird bestätigt.
7. Die Kosten (Gebühr CHF 1'000.-) werden A.________ und B.________ solidarisch auferlegt.
IV. Zustellung
Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuer (Dispositiv Ziff. I) als auch der Kantonssteuer (Dispositiv Ziff. II) gemäss Art. 146 DBG bzw. 73 StHG und 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht angefochten werden, wobei die Begehren und Begründungen je der betroffenen Steuer anzupassen sind.
Gegen die Festsetzung der Höhe der Verfahrenskosten ist innert 30 Tagen die Einsprache an die Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des Entscheides angefochten wird (Art. 148 VRG).
Freiburg, 23. Februar 2017/dbe
Der Präsident Die Gerichtsschreiberin