604 2015 37 604 2015 38
Urteil vom 14. November 2016 Steuergerichtshof
Besetzung
Präsident: Marc Sugnaux Richter: Dina Beti, Hugo Casanova Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo
Parteien
A.________, ** Beschwerdeführer**,vertreten durch die B.________ AG gegen Kantonale Steuerverwaltung, Vorinstanz
Gegenstand
Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen; Liegenschaftsunterhaltskosten Beschwerde vom 22. April 2015 gegen den Einspracheentscheid vom 20. März 2015; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2013
Sachverhalt
A. Der Steuerpflichtige und Beschwerdeführer übt aktuell noch eine selbstständige Erwerbstätigkeit in einfacher Gesellschaft aus (Ausbeutung einer Kiesgrube). Er ist Eigentümer mehrerer Liegenschaften im Gesamtsteuerwert (per 31. Dezember 2013) von CHF ccc Diese stammen aus seiner früheren selbstständigen Erwerbstätigkeit als Bauunternehmer und gehören weiterhin zum Geschäftsvermögen.
Zu den Geschäftsliegenschaften gehört insbesondere jene am D.________ in E.________, welche 1982 erbaut worden ist und 16 Mietwohnungen umfasst (Steuerwert von CHF 2'466'600.- und Buchwert von CHF 2'087'344.- per 31. Dezember 2013).
In der Steuerperiode 2013 wurden für diese Liegenschaft Mietzinseinnahmen im Betrag von CHF 225'409.- und Unterhaltskosten in der Höhe von CHF 345'345.- (Unterhaltsarbeiten im Betrag von CHF 333'450.- bzw. Sachversicherungen/Verwaltungsaufwand/sonstige Aufwendungen im Betrag von CHF 11'895.-) deklariert.
Im Rahmen der Veranlagung vom 19. Februar 2015 wurden 2/3 des Betrags von CHF 333'450.- (gerundet CHF 222'000.-) als Mehrwert aufgerechnet und 1/3 (CHF 111'450.-) als Unterhaltskosten zum Abzug zugelassen. Zur Begründung wurde dargelegt:
"Bei Geschäftsliegenschaften wird der Wertverlust durch die steuerlich anerkannten Abschreibungen getilgt. Renovationen, Sanierungen und Umbauten sind zu aktivieren. Aufgrund der bereits getätigten Abschreibungen wird ausnahmsweise 1/3 der Unterhaltsarbeiten von Fr. 333'450 zum Abzug zugelassen. Der Mehrwert von Fr. 222'000 ist per 01.01.2014 zu aktivieren."
B. Am 16. März 2015 erhob der Steuerpflichtige, vertreten durch seine Treuhänderin, gegen diese Veranlagung Einsprache mit dem Antrag, die vorgenommene Aufrechnung zu annullieren und die deklarierten Unterhaltskosten zum Abzug zuzulassen. Er machte insbesondere geltend, die im Jahr 2013 getätigten Unterhaltskosten stellten keine Wertzunahme der Liegenschaft dar, sondern sie dienten lediglich der Werterhaltung. Unter Berücksichtigung der massgebenden handelsrechtlichen Kriterien (Höchstwertprinzip, Abschreibungspflicht) könnten diese Unterhaltskosten daher nicht aktiviert werden. Es habe sich um Reparaturen und gleichwertigen Ersatz gehandelt, welche der blossen Werterhaltung gedient hätten. Auch analog dem besonderen Merkblatt für den tatsächlichen Kostenabzug bei Privatliegenschaften sowie für Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, seien die Kosten somit zu 100% abzugsberechtigt.
Mit Entscheid vom 20. März 2015 wurde die Einsprache abgewiesen. Zur Begründung führte die Kantonale Steuerverwaltung insbesondere aus, die kumulierten Abschreibungen auf der Liegenschaft hätten sich am 31. Dezember 2012 auf CHF 379'256.- belaufen. Im Geschäftsjahr 2013 sei dann keine Abschreibung vorgenommen, sondern direkt der Abzug der Unterhaltskosten im Betrag von CHF 333'450.- geltend gemacht worden. Bei Liegenschaften des Geschäftsvermögens könnten die Unterhaltskosten geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten darstellen, soweit damit keine Wertvermehrung verbunden sei. Bei der Beurteilung, ob es sich um wertvermehrende Aufwendungen handle oder nicht, sei bei den Geschäftsliegenschaften nicht wie bei den Privatliegenschaften der Anschaffungswert, sondern der aktuelle Buchwert gemäss der Steuerbilanz als Bezugsgrösse heranzuziehen. Diese differenzierte Betrachtungsweise hange mit der Möglichkeit zusammen, auf Geschäftsliegenschaften abzuschreiben, und sie schliesse eine Anwendung des angerufenen besonderen Merkblatts aus. Mit den Abschreibungen würden die durch die geschäftliche Nutzung eingetretenen Wertverminderungen abgegolten und somit die in Zukunft anfallenden Unterhaltskosten vorweggenommen. Ausgaben mit Investitionscharakter müssten gemäss geltendem Steuerrecht, vor allem in Ableitung von Art. 34 Bst. d des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 35 Bst. d des Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die Kantonssteuern (DStG; SGF 631.1) aktiviert werden. Im vorliegenden Fall habe es der Steuerpflichtige trotz seiner Berufung auf das Höchstwertprinzip unterlassen, Angaben über den höchstens zulässigen Wert der zur Diskussion stehenden Liegenschaft zu machen. Zudem verkenne er, dass die Liegenschaft im dargelegten erheblichen Ausmass regelmässig wertberichtigt worden seien, sodass Art und Umfang der vorgenommenen Arbeiten (Ersatz von Storen, Bodenbelägen, Fenstern und Kochfeldern, welche über die Jahre an Alter zu- und an Wert abgenommen hätten) demzufolge über das hinausgingen, was zum normalen periodischen Unterhalt gehöre.
C. Mit Eingabe vom 22. April 2015 reichte der Steuerpflichtige, weiterhin vertreten durch seine Treuhänderin, beim Kantonsgericht gegen den Einspracheentscheid Beschwerde ein mit dem Begehren, diesen aufzuheben und den Liegenschaftsunterhalt im Umfang von CHF 333'450.- vollständig in Abzug zu bringen (unter Kosten- und Entschädigungsfolge). Er hält an seinem Standpunkt fest und legt insbesondere dar, der Gesetzestext enthalte keine konkrete Methode, wie die Gewinne von selbstständig Erwerbenden zu ermitteln seien. Grundsätzlich stehe es also den Steuerpflichtigen frei, die Gewinnermittlungsmethode zu wählen. Im vorliegenden Fall sei von der Steuerverwaltung von Beginn weg (Bau der Liegenschaft 1982) akzeptiert worden, dass der Gewinnausweis nicht auf der Basis einer "ordentlichen Buchhaltung im Sinne des Obligationenrechts" erfolgt sei, sondern bloss auf der Grundlage einer "Liegenschaftsbuchhaltung" ("simple Ein- und Ausgabenrechnung") mit Vornahme der Abschreibungen gemäss dem "Merkblatt A 1995 – Geschäftliche Betriebe" der Eidgenössischen Steuerverwaltung (www.estv.admin.ch, Rubrik Direkte Bundessteuer/Merkblätter, Version vom 2. Oktober 2015). Somit bestehe von Gesetzes wegen keine grundsätzliche Aktivierungspflicht. Selbst wenn man auf die handelsrechtlichen Vorschriften und Grundsätze für die Gewinnermittlung abstellen wollte, bestünde keine Aktivierungspflicht für Unterhaltskosten. Kosten, die - wie die vorliegend umstrittenen - ausschliesslich dem Unterhalt einer Liegenschaft dienten, seien direkt der Erfolgsrechnung zu belasten. Demgegenüber sei die Aktivierung von Kosten für Erneuerungen, Verbesserungen und Umbauten gerechtfertigt, sofern damit eine Wertvermehrung oder eine zusätzliche Nutzungsmöglichkeit geschaffen werde. Schliesslich könne auch keine Rede davon sein, dass mit den vorgenommenen notwendigen Unterhaltsarbeiten die seit 1982 abgeschriebene Entwertung "wiedereingebracht" worden sei. Ansonsten müsste ja nun (angesichts der annähernd gleich hohen Beträge) das Haus als quasi neuwertig bezeichnet werden können. Zudem würde die Abschreibung der gesamthaft aktivierten Unterhaltsaufwendungen beim Satz von 1,5% über 60 Jahre in Anspruch nehmen, was sich als nicht nachvollziehbar erweise.
Der mit Verfügung vom 28. April 2015 festgesetzte Kostenvorschuss von CHF 5'000.- wurde fristgemäss bezahlt.
In ihrer Beschwerdeantwort vom 2. bzw. 5. Juni 2015 schliesst die Kantonale Steuerverwaltung auf Abweisung (unter Kostenfolge). Sie hält an ihrem Standpunkt fest und betont insbesondere noch, der Abschreibungssatz von 1,5% entspreche dem Normalsatz für Wohnhäuser von Immobiliengesellschaften (Gebäude und Land zusammen) laut "Merkblatt A 1995 Geschäftliche Betriebe" der Eidgenössischen Steuerverwaltung. Im Übrigen sei es widersprüchlich, einerseits jährliche Abschreibungen zum Abzug geltend zu machen und andererseits keine Aktivierungspflicht für wertvermehrende Aufwendungen anzuerkennen. Auch bei Fehlen einer kaufmännischen Buchhaltung seien Aufstellungen über Aktiven und Passiven beizulegen. Wertvermehrende Aufwendungen seien solche, welche die Liegenschaft dauernd in einen besseren Zustand versetzten. Dazu gehörten auch Modernisierungen von Einrichtungen, der Ersatz mit Ausrüstungs- und Komfortverbesserung usw. Bezüglich der vorgenommenen Renovationsarbeiten seien weder in der Einsprache- noch in der Beschwerdeschrift präzisere Erklärungen (z.B. Art und Betrag der Renovationen je Wohnung) gemacht sowie die betreffenden Rechnungen beigelegt worden. Mit den bloss vagen Umschreibungen sei der werterhaltende Charakter der geltend gemachten Aufwendungen nicht bewiesen. Schliesslich werde der Höchstwert bzw. der Verkehrswert der Liegenschaft weiterhin nicht präzisiert und belegt. Der zugelassene Anteil an Unterhaltskosten sei somit als grosszügig zu betrachten und er decke ohne Zweifel allfällige gemischte Aufwendungen.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung.
Am 8. Juli 2015 reichte der Beschwerdeführer seine Replik ein. Darin hält er an seinem Standpunkt fest und betont insbesondere noch, allein der Ersatz sämtlicher Fenster der Liegenschaft mit 16 Wohnungen habe sich auf rund CHF 100'000.- belaufen. Bei Privatliegenschaften wären diese Kosten vollumfänglich abziehbar (1/2 Unterhalt, 1/2 Energiesparmassnahmen). Bei Anwendung des "Merkblattes A 1995" betreffend geschäftliche Betriebe müssten im ersten und zweiten Jahr eine 50%-ige Abschreibung vom Buchwert zugelassen werden (Fensterersatz als Investition für energiesparende Einrichtungen). Bei beiden Vorgehensweisen wären die Investitionen innerhalb von zwei Jahren praktisch amortisiert. Demgegenüber würden mit der vorliegend streitigen Praxis rund 60 Jahre benötigt, was offensichtlich unhaltbar sei. Im Übrigen seien die vorgenommenen Arbeiten unabhängig vom Steuerwert einzeln nach ihrem wertvermehrenden oder werterhaltenden Charakter zu qualifizieren. Diesbezüglich sei das Kontodetail der verbuchten Kosten (Rechnungssteller, Betrag, Datum, betroffene Wohnung) klar verständlich und genügend aussagekräftig. Schliesslich sei auch der von der Vorinstanz nun geforderte Nachweis des Verkehrswerts der Liegenschaft ohne Belang für die Qualifikation der streitigen Aufwendungen. Als Beweismittel wurden die erwähnten Belege eingereicht.
In ihrer Duplik vom 22. bzw. 27. Juli 2015 beharrt auch die Vorinstanz auf ihrer Betrachtungsweise, wobei sie nun neu die begriffliche Abgrenzung zwischen Instandhaltung ("Bewahrung der Gebrauchstauglichkeit durch einfache und regelmässige Massnahmen", SIA 469) und Instandsetzung ("Wiederherstellung der Sicherheit und Gebrauchstauglichkeit für bestimmte Dauer", SIA 469) darlegt. Die gemäss den eingereichten Rechnungskopien vorgenommenen Arbeiten seien grösstenteils den Instandsetzungskosten zuzuordnen, welche aktiviert werden müssten.
Diese Ausführungen gaben Anlass zu Schlussbemerkungen des Beschwerdeführers vom 21. August 2015. Er fügt insbesondere noch bei, allfällige wertvermehrende Investitionen hätten meistens eine Erhöhung des Versicherungs- und/oder Steuerwerts der Liegenschaft sowie der Mietzinse zur Folge. All diese Erhöhungen seien vorliegend nicht vorgenommen worden. Auch die Begriffsumschreibungen der Instandhaltungs- und Instandsetzungskosten, welche ohnehin nicht einheitlich gehandhabt würden, vermöchten den Standpunkt der Vorinstanz nicht zu stützen. Dass z.B. der Ersatz von Küchengeräten in verschiedenen Wohnungen zu einem Mehrwert führen soll, sei schlicht nicht nachvollziehbar. Eigentliche Sanierungsarbeiten seien nicht vorgenommen worden und die Mieter hätten die Wohnungen auch während der Arbeiten weiterhin benutzen können.
Diese Rechtsschrift wurde der Vorinstanz zur Information zugestellt.
Erwägungen
I. Direkte Bundessteuer (604 2015 37)
1. a) Gemäss Art. 27 Abs. 1 DBG werden bei selbstständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
Nicht abziehbar sind insbesondere Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 34 Bst. d DBG).
b) Kosten der selbstständigen Erwerbstätigkeit sind sämtliche damit zusammenhängenden Aufwendungen (Gewinnungskosten), namentlich solche für Reparatur und Unterhalt von Gebäuden. Vorbehalten bleiben aktivierungspflichtige Kosten (vgl. Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 305 f., mit weiteren Hinweisen).
Zu den abzugsfähigen Kosten gehören insbesondere auch geschäftsmässig begründete Abschreibungen, soweit sie buchmässig oder in besonderen Abschreibungstabellen ausgewiesen sind nach (Art. 28 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 27 Abs. 2 Bst. a DBG).
Für Liegenschaften des Geschäftsvermögens sind die Abschreibungsgrundsätze im bereits erwähnten "Merkblatt A 1995 – Geschäftliche Betriebe" festgehalten. Danach lässt die Praxis bei Wohnhäusern von Immobiliengesellschaften einen pauschalen Abschreibungssatz von 1.5% auf Gebäude und Land zusammen oder von 2% auf Gebäuden allein zu. Bei Investitionen für energiesparende Einrichtungen gilt die Sondervorschrift, wonach im ersten und zweiten Jahr bis zu 50% vom Buchwert abgeschrieben werden und in den darauffolgenden Jahren die sonst üblichen Ansätze zum Tragen kommen. Vorbehalten bleiben allfällige besondere kantonale Abschreibungsverfahren, welche auch für die direkte Bundesssteuer angewendet werden können, sofern sie über längere Zeit zum gleichen Ergebnis führen.
Die steuerrechtlichen Abschreibungen stellen begrifflich Abzüge vom Reinkommen dar, die zum Ausgleich und im Umfang der Wertverminderung erfolgen, die das der Einkommenserzielung dienende Vermögen des Steuerpflichtigen während eines bestimmten Zeitraumes (Bemessungsperiode) erleidet (siehe dazu ausführlich Blumenstein/Locher, S. 306 ff.).
c) In seinem Urteil 4F 2000 122 vom 16. November 2001 (FZR 2001 402) hat der Steuergerichtshof im Lichte der einschlägigen Lehre und Rechtsprechung insbesondere festgehalten, bei Liegenschaften des Geschäftsvermögens seien Aufwendungen nicht in Abzug zu bringen sondern zu aktivieren, wenn sie den Wert der Liegenschaft im Verhältnis zum bisherigen Steuerwert erhöhten. Steuerrechtlich bestehe eine Aktivierungspflicht (mit anschliessender Abschreibungsmöglichkeit) für die Ausgaben, welche einen über den Bilanzstichtag hinaus andauernden Mehrwert zur Folge hätten. Im zu beurteilenden Fall ergab sich dann, dass die Aufwendungen für die Renovation des Daches einer landwirtschaftlichen Liegenschaft zwar technisch gesehen Unterhaltskosten (Wiederinstandstellungskosten) darstellten, welche den Nutzungswert der Liegenschaft als solchen nicht erhöhten. Nichtsdestoweniger wurde erkannt, dass die vorgenommenen Arbeiten den tatsächlichen Liegenschaftswert im Verhältnis zum steuerlich massgebenden Buchwert erhöht hatten. Selbst wenn anerkannt sei, dass gewisse Unterhaltsarbeiten praxisgemäss sofort in Abzug gebracht werden könnten (faktische Einmalabschreibung), sei davon auszugehen, dass bei bedeutenden Arbeiten zumindest ein erheblicher Teil aktiviert werden müsse. Demzufolge wurde die von der Steuerverwaltung vorgenommene Aufteilung je zur Hälfte in wertvermehrende bzw. Unterhaltskosten bestätigt.
Die Lehre hat dieses Urteil unwidersprochen übernommen (vgl. Reich/Züger, in Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. Aufl. 2008, Art. 27 N 15).
d) Beweismässig gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörden die objektive Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die steuerpflichtige Person diejenige für steueraufhebende und -mindernde Tatsachen trägt. Aufgrund der steuermindernden Eigenschaft von Aufwänden obliegt die objektive Beweislast für die geschäftsmässige Begründetheit grundsätzlich dem Steuerpflichtigen (vgl. BGE 133 II 153 sowie Urteil BGer 2C_51 und 52/2016 vom 10. August 2016 E. 2.1).
2. a) Im Lichte dieser Ausführungen vermag der Beschwerdeführer mit seinem grundsätzlichen Einwand, es fehle an einer gesetzlichen Grundlage für die Annahme einer Aktivierungspflicht, nicht durchzudringen. Die steuerrechtliche Aktivierungspflicht ergibt sich zunächst aus Art. 34 Bst. d DBG. Sodann ist nicht zu übersehen, dass nebst den handelsrechtlichen auch die steuerrechtlichen Bilanzierungsvorschriften zu beachten sind. Während das Handelsrecht Höchstwerte zur Bewertung von Aktiven festlegt (Art. 960a ff. OR) und die Betriebswirtschaftslehre nach den "richtigen" Werten sucht, stehen steuerrechtlich die Mindestwerte (Bewertungsuntergrenzen) im Zentrum. Diese ergeben sich dadurch, dass Abschreibungen auf Geschäftsvermögen steuerlich nur soweit anerkannt werden, als sie auch tatsächlich geschäftsmässig begründet sind (im Bereich der selbstständigen Erwerbstätigkeit: Art. Art. 27 Abs. 2 lit. a DBG). Die gesetzliche Beschränkung der Abschreibungen auf das sachlich Gebotene fliesst unmittelbar aus dem steuerrechtlichen Verhältnismässigkeitsgebot (Art. 127 Abs. 2 BV). Der Einkommens- bzw. Gewinnsteuer soll der tatsächlich erzielte Periodengewinn unterliegen. Mit Blick darauf hat die Veranlagungsbehörde von Amtes wegen einzugreifen (Art. 130 Abs. 1 DBG), falls der Wertansatz eines Aktivums des Geschäftsvermögens den handelsrechtlich zulässigen Höchstwert übersteigt oder aber den steuerrechtlich zulässigen Tiefstwert unterschreitet (Urteil BGer 2C_1155/2014 vom 1. Februar 2016 E. 3.3.1 mit weiteren Hinweisen). Könnten sämtliche Aufwendungen für Instandstellungskosten ohne Weiteres als Aufwand verbucht werden, so würde mit solchen unbeschränkten Sofortabschreibungen das Risiko einer Unterschreitung von steuerrechtlichen Tiefstwerten geschaffen. Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers erscheint es also durchaus systemkonform und gerechtfertigt, Renovationskosten auf einen aktivierungspflichtigen Anteil hin zu überprüfen. Dabei ist für die Annahme eines Mehrwerts, wie bereits dargelegt, nicht bloss auf eine allenfalls geschaffene zusätzliche Nutzungsmöglichkeit abzustellen, sondern darauf, ob der Wert der Liegenschaft im Vergleich zum bisherigen (auch abschreibungsbedingten) Steuerwert mit Wirkung über den Bilanzstichtag hinaus zugenommen hat. Im Weiteren wird die Aktivierungspflicht auch dadurch nicht ausgeschlossen, dass der Beschwerdeführer gemäss eigenen Angaben keine "gewöhnliche" Buchhaltung führt. Diesbezüglich erweist sich dessen Argumentation insofern als widersprüchlich oder gar treuwidrig, als er ja selber Abschreibungstabellen erstellt hat.
Dem Beschwerdeführer kann ebenso wenig vorbehaltlos zugestimmt werden, wenn er die analoge Anwendung des besonderen Merkblatts für den tatsächlichen Kostenabzug bei Privatliegenschaften sowie für Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, fordert. Diese ausdrücklich für Liegenschaften des Privatvermögens konzipierte Verwaltungsverordnung vermag zwar durchaus wertvolle Anhaltspunkte für die (schematische) technische Ausscheidung von Unterhaltskosten einerseits sowie (allenfalls anteilsmässigen) wertvermehrenden Aufwendungen andererseits zu vermitteln. Hingegen kann sie nicht dazu dienen, zwei grundlegend verschiedene Besteuerungssysteme (einerseits Liegenschaften des Privatvermögens mit direktem Abzug des ganzen Unterhaltsaufwandes sowie andererseits Liegenschaften des Geschäftsvermögens mit Abschreibungsmöglichkeiten) auf unzulässige Weise zu vermengen. Soweit der Beschwerdeführer ungenügende Abschreibungsmöglichkeiten der aktivierten Kosten behauptet, ist ihm zudem Folgendes entgegenzuhalten: Der anscheinend seit dem Bau der Miethäuser (1982) praktizierte pauschale Abschreibungssatz von 1.5% wird auf der Basis von Gebäude und Land zusammen ermittelt, obwohl Letzteres bekanntlich keiner nutzungsbedingten Abwertung unterliegt. Auf dem blossen Gebäudewert könnte demgegenüber ein Satz von 2% zur Anwendung gelangen. Zudem gilt gemäss dem anwendbaren "Merkblatt A 1995 – Geschäftliche Betriebe" bei Investitionen für energiesparende Einrichtungen die Sondervorschrift, wonach im ersten und zweiten Jahr bis zu 50% vom Buchwert abgeschrieben werden können, bevor dann in den darauffolgenden Jahren die sonst üblichen Ansätze zum Tragen kommen. Es wäre daher Sache des Beschwerdeführers, systemgerecht die entsprechenden Abschreibungen vorzunehmen und nötigenfalls weitergehende Abschreibungen geltend zu machen, soweit sich dies als geschäftsmässig begründet erweisen sollte. Insofern erscheinen die vorgebrachten Klagen und Vergleiche also nicht zwingend als begründet. Wie dem auch sei, ist hier darauf nicht näher einzugehen, da der Beschwerdeführer für die vorliegend zur Diskussion stehende Steuerperiode an die selber erstellte Buchhaltung bzw. Abschreibungstabelle gebunden ist.
b) Was die konkrete (allenfalls anteilsmässige) Aufteilung zwischen werterhaltenden bzw. wertvermehrenden Renovationsaufwendungen und mithin das Ausmass der streitigen Aufrechnung betrifft, so ergibt sich Folgendes:
Die geltend gemachten Unterhaltskosten im Gesamtbetrag von CHF 333'450.- umfassen unbestrittenermassen nicht bloss Instandhaltungs-, sondern auch bedeutende Instandstellungskosten. Kosten für eine zusätzliche oder bessere Nutzung der Liegenschaft scheinen nur, aber immerhin den Ausbau einer Dachwohnung zu betreffen. Diese Aufwendungen sind jedoch in Verhältnis zu setzen zur grossen Zahl der Wohnungen (16) und zum jährlichen Mietertrag (CHF 225'409.-) sowie zum Buchwert (CHF 2'087'344.-) bzw. Steuerwert (CHF 2'466'600.-, nach kumulierten Abschreibungen in der Höhe von CHF 379'256.-). Bei dieser Betrachtungsweise wird der Schluss der Vorinstanz auf eine überwiegende Wertvermehrung doch erheblich relativiert. Verteilt man die Gesamtsumme der Aufwendungen auf die betroffenen Wohnungen, so bleibt je ein anteilsmässiger Betrag übrig, bei dem kaum von einer grossen Komfortverbesserung die Rede sein kann. Dazu kommt, dass auch die ins Recht gelegten zahlreichen Dokumente keinen solchen Schluss zulassen. Mehrheitlich geht es um kleinere Rechnungen bezüglich der einzelnen Wohnungen oder der gesamten Liegenschaft, welche sich bloss auf ein paar Hundert oder wenige Tausend Franken belaufen (an der oberen Grenze derselben z.B. 16 Kochherde für CHF 1'500.-, CHF 1'620.-, CHF 4'390.- und CHF 13'000.-; Dachreinigung CHF 6'944.10; Waschmaschinen CHF 8'400.- und CHF 7'500.-). Grössere (Gesamt-)Posten betreffen - abgesehen von der der Dachwohnung - im Wesentlichen die Fenster (inklusive Dachfenster über rund CHF 110'000.-), die Storen (rund CHF 50'000.-) sowie diverse Maler- und Plättlerarbeiten in insgesamt bescheidenerem Ausmass. Schliesslich lässt sich auch nicht ernsthaft bestreiten, dass zumindest ein Teil der abgeschriebenen Wertverminderung des Gebäudes kompensiert worden ist.
Unter diesen Umständen erweist sich die von der Vorinstanz vorgenommene Aufteilung zwar nicht dem Grundsatz nach, hingegen in ihrem Ausmass als unhaltbar. Aufgrund der vorhandenen Unterlagen erscheint es eher angemessen, umgekehrt schematisch 2/3 der Renovationskosten (gerundet CHF 222'000.-) als direkt abzugsfähig zu qualifizieren und nur den Rest von CHF 111'450.- als aktivierungspflichtigen Mehrwert aufzurechnen. In diesem Sinne ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.
3. Dem Ausgang des Verfahrens und den gegebenen Umständen entsprechend erscheint es gerechtfertigt, die (anteilsmässigen) Gerichts- und Parteikosten wettzuschlagen.
II. Kantonssteuer (604 2015 38)
4. Auf kantonaler Ebene gelten weitgehend die gleichen Vorschriften wie im Bereich der direkten Bundessteuer (vgl. insbesondere Art. 28 Abs. 1, 35 Bst. d und 29 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 28 Abs. 2 Bst. a DStG sowie Art. 10 Abs. 1 Bst. a und 46 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Demzufolge ist aus den vorne dargelegten Gründen auch der Rekurs betreffend die Kantonssteuern im gleichen Sinn teilweise gutzuheissen.
5. Dem Ausgang des Verfahrens und den gegebenen Umständen entsprechend erscheint es gerechtfertigt, die (anteilsmässigen) Gerichts- und Parteikosten wettzuschlagen.
Der Steuergerichtshof erkennt:
I. Direkte Bundessteuer (604 2015 37)
1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen.
Der angefochtene Entscheid wird aufgehoben und der streitige Abzug für Liegenschaftsunterhaltskosten im Ausmass von CHF 222'000.- (anstatt CHF 111'450.-) gewährt.
2. Die Gerichts- und Parteikosten werden wettgeschlagen.
II. Kantonssteuer (604 2015 38)
3. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen.
Der angefochtene Entscheid wird aufgehoben und der streitige Abzug für Liegenschaftsunterhaltskosten im Ausmass von CHF 222'000.- (anstatt CHF 111'450.-) gewährt.
4. Die Gerichts- und Parteikosten werden wettgeschlagen. Der geleistete Kostenvorschuss (CHF 5'000.-) wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet.
III. Zustellung
Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. 73 StHG und 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, Lausanne, angefochten werden.
Freiburg, 14. November 2016/hca
Präsident
Gerichtsschreiberin