Entscheiddatum: 31.01.2012Publikationsdatum: 17.09.2014
BundesverwaltungsgerichtTribunal administratif fédéralTribunale amministrativo federaleTribunal administrativ federal Abteilung IA-7643/2010
Urteil vom 31. Januar 2012 Besetzung Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz),Richter Michael Beusch, Richter Daniel Riedo,Gerichtsschreiber Daniel de Vries Reilingh. Parteien X._______, ...,vertreten durch ...,Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,Vorinstanz . Gegenstand Mehrwertsteuer (1. Quartal 1995 bis 2. Quartal 1999); Leistungsaustausch; Subvention.
A. Die X._______, ist seit dem 1. Januar 1995 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Sie führt im Rahmen eines europäischen Forschungsprojekts F._______ das Sekretariat F._______/G._______. Nach einer Kontrolle stellte die ESTV betreffend die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis 2. Quartal 1999 unter anderem die Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. (...) über Fr. .... aus. In einem Schreiben vom 20. Dezember 2000 kam die ESTV zum Teil auf ihre Qualifikationen im Rahmen der EA zurück. Mit Entscheid vom 4. Dezember 2001 erkannte die ESTV, sie habe von der X._______ zu Recht Fr. ... Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins nachgefordert. Hiergegen wurde am 16. Januar 2002 Einsprache erhoben.
B. Mit Einspracheentscheid vom 15. November 2006 stellte die ESTV - neben anderem - die Rechtskraft des Entscheids vom 4. Dezember 2001 im Umfang von Fr. ... (zuzüglich Verzugszins) fest (Ziff. 1 Dispositiv), hiess die Einsprache im Umfang von Fr. ... gut (Ziff. 2), und stellte fest, die Kollektivgesellschaft X._______ schulde der ESTV für die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis 2. Quartal 1999 Fr. ... Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins. Aufgrund der teilweisen Gutheissung der Einsprache wurde die Aufrechnung gemäss EA Nr. (...) entsprechend wieder gutgeschrieben. Die ESTV erwog, dass die Leistungen im Zusammenhang mit der Führung des F._______-Sekretariates in einem ursächlichen Zusammenhang mit den Zahlungen der entsprechenden Bundesämter stünden und folglich Entgelte im Sinn der Mehrwertsteuer darstellten, welche zum Normalsatz steuerbar seien. Demzufolge sei die Nachbelastung mittels EA Nr. (...) zu bestätigen.
C. Mit Urteil A-46/2007 vom 10. November 2009 hiess das Bundesverwaltungsgericht die gegen den Einspracheentscheid vom 15. November 2006 erhobene Beschwerde teilweise gut, unter Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zur Abklärung der Frage, ob die Zahlungen der Kommission der Europäischen Union (hiernach: EU) als steuerbares Entgelt betrachtet werden könnten. Im Übrigen wies es die Beschwerde jedoch ab. Diesbezüglich erwog es, die vertraglich vereinbarte Tätigkeit bestehe im Führen des Sekretariates für die Forschungsvorhaben im Rahmen der F._______-Zusammenarbeit. Dabei gelte es, die F._______-Aktionen zu betreuen und zu koordinieren und die Zusammenarbeit mit den verschiedenen Ausschüssen zu koordinieren und den Kontakt und die Zusammenarbeit mit den verschiedenen F._______-Ausschüssen zu übernehmen. Das in den Verträgen vereinbarte Entgelt sei klarerweise im Austausch für die eben genannten Leistungen vereinbart worden. Aus der Sicht des Bundes bestehe ein Leistungsaustausch, indem der Bund die fraglichen Leistungen bei der X._______ einkaufe, für sich erbringen lasse und hierfür die fraglichen Zahlungen leiste, was durch einzelne Punkte der Verträge bestätigt werde. Eine Subvention falle bei diesen Gegebenheiten ausser Betracht. Die Führung des Sekretariats F._______/G._______ beruhe auf einem mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch und die Zahlungen des Bundes seien steuerbares Entgelt.
Das Bundesverwaltungsgericht erwog in Bezug auf die von der Rückweisung an die Vorinstanz betroffenen Umsätze, aufgrund der Aktenlage könne nicht beantwortet werden, ob die von der EU geleisteten Beiträge Entgelt bildeten für Leistungen, welche die X._______ gestützt auf die Verträge mit dem Bund erbringe. Dies sei auf eine ungenügende Abklärung des Sachverhalts durch die ESTV zurückzuführen, welche nicht plausibel erläutert und schon gar nicht belegt habe, worin dieser massgebliche Leistungsaustausch liegen solle. Die ESTV habe deshalb abzuklären, ob die Zahlungen der EU-Kommission als steuerbares Entgelt betrachtet werden könnten. Sie habe ebenfalls abzuklären, ob und bejahendenfalls in welchem Umfang in der Aufrechnung eines Umsatzes von Fr. ... effektiv auch Zahlungen enthalten seien, die nicht vom Bund, sondern von der EU geleistet worden seien.
D. Mit Urteil 2C_826/2009 vom 5. Februar 2010 trat das Bundesgericht auf die gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 10. November 2009 erhobene Beschwerde nicht ein. Es erwog (E. 2.2), beim Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 10. November 2009 handle es sich um einen Rückweisungsentscheid. Rückweisungsentscheide seien regelmässig Zwischenentscheide, selbst wenn über materielle Teilaspekte der Streitsache entschieden werde. Im angefochtenen Urteil werde für gewisse Entgelte die Steuerpflicht bestätigt, während die Sache hinsichtlich der von der EU entrichteten Entgelte zu weiterer Abklärung an die ESTV zurückgewiesen werde. Damit sei nicht im Sinne eines Teilentscheides abschliessend entschieden worden, wofür allenfalls sofort eine Überprüfung durch das Bundesgericht beantragt werden könnte, sondern bloss über Teilaspekte der Streitsache. Die ESTV werde im zweiten Umgang über die Mehrwertsteuerpflicht für die fragliche Periode (1. Quartal 1995 bis 2. Quartal 1999) neu entscheiden müssen, wobei ihr nicht bloss die rechnerische Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten obliege.
E. Mit Einspracheentscheid vom 24. September 2010 hiess die ESTV die Einsprache sinngemäss im Umfang der vom Bundesverwaltungsgericht angeordneten Rückweisung gut, setzte den mit EA Nr. (...) vom 8. Dezember 1999 nachbelasteten Umsatz um Fr. ... herab und schrieb der X._______ die darauf entfallende Steuer im Betrag von Fr. ... gut. Sie erwog, es sei mit der X._______ davon auszugehen, dass der mit EA Nr. (...) vom 9. Dezember 1999 besteuerte Umsatz von Fr. ... Zahlungen der EU im Betrag von Fr. ... umfasse, denen ein Leistungsaustausch zwischen der X._______ und der EU-Kommission zugrunde liege. Da Umsätze aus Dienstleistungen an einen Empfänger mit Wohnsitz im Ausland nach Art. 15 Abs. 2 Bst. l der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (aMWSTV, AS 1994 1464) nicht der Besteuerung unterliegen, sofern sie im Ausland genützt oder ausgewertet werden, sei die genannte EA zu korrigieren und der X._______ der auf Fr. ... entfallende Steueranteil im Betrag von Fr. ... (gerundet) gutzuschreiben.
F. Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vom 27. Oktober 2010 beantragt die X._______ (Beschwerdeführerin) unter Kosten- und Entschädigungsfolge, die Gutheissung ihrer Einsprache vom 16. Januar 2002 sei zu bestätigen, Ziffer 2 des Einspracheentscheids der ESTV vom 24. September 2010 sei aufzuheben und der gemäss EA Nr. (...) vom 8. Dezember 1999 verbleibende Teil der Umsätze sei steuerfrei zu belassen. Sie ist der Auffassung, es bestehe kein Raum dafür, einen Teil der Umsätze gemäss EA Nr. (...) vom 8. Dezember 1999 mit der Mehrwertsteuer zu belasten, wenn nun die ESTV in ihrem Einspracheentscheid vom 24. September 2010 ihre Einsprache vom 16. Januar 2002 gutgeheissen habe. Zudem habe das Bundesverwaltungsgericht die ESTV verpflichtet, abzuklären, ob und allenfalls in welchem Umfang in der Aufrechnung eines Umsatzes von Fr. ... effektiv auch Zahlungen enthalten seien, die nicht vom Bund, sondern von der EU geleistet worden seien, was die ESTV aber nicht getan habe.
G. Mit Vernehmlassung vom 6. Dezember 2010 beantragt die ESTV, die Beschwerde sei abzuweisen bzw. es sei nicht darauf einzutreten.
H. Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidrelevant - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.
1.1. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VwVG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundeverwaltungsgericht ist dehalb für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 2 Abs. 4 VwVG; Art. 37 VGG).
1.2. Gemäss Art. 48 Abs. 1 Bst. a-c VwVG ist zur Beschwerde legitimiert, wer am Verfahren vor der Vorinstanz teilgenommen oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat, durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat. Die Voraussetzungen müssen kumulativ gegeben sein und im Zeitpunkt des Urteils vorliegen (vgl. André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.60). Die Frage der Legitimation ist von den Beschwerdegründen zu trennen und beurteilt sich ausschliesslich nach Art. 48 VwVG; sie ist rein prozessualer Natur (BGE 123 II 381 E. 4c; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 2.70). Fehlt das Rechtsschutzbedürfnis, ist auf das Ansuchen nicht einzutreten; fällt das Rechtsschutzinteresse im Verlaufe des Verfahrens dahin, so wird die Sache aus diesem Grund gegenstandslos und das Verfahren ist als gegenstandslos geworden abzuschreiben (BVGE 2007/12 E. 2.1; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 2.70 mit Hinweisen). Ein schutzwürdiges Interesse im Sinne von Art. 48 Abs. 1 Bst. c VwVG setzt u.a. ein praktisches Interesse in dem Sinne voraus, dass der mit der Verfügung erlittene mutmassliche Nachteil von der Rechtsmittelinstanz beseitigt werden kann (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1247/2010 vom 19. April 2010 E. 6.1 mit Hinweisen). Hat die Beschwerdeführerin mit der angefochtenen Verfügung bereits erhalten, wonach sie verlangt, liegt sachlogisch kein Nachteil vor und kann - ebenso sachlogisch - von der Rechtsmittelinstanz kein solcher beseitigt werden (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-980/2011 vom 23. Juni 2011 E. 3.1).
Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinne von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv zu verstehen, als gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3).
3.1. Ein mit verbindlichen Weisungen versehener Rückweisungsentscheid (vgl. Art. 61 Abs. 1 VwVG) schliesst das Verfahren bezüglich der in den Erwägungen definitiv behandelten Punkte ab.
3.2. Materielle Rechtskraft bedeutet Verbindlichkeit eines (formell rechtskräftigen) Entscheids für spätere Verfahren. Sie bezieht sich grundsätzlich nur auf das Dispositiv und nicht auf die rechtliche Begründung und die tatsächlichen Feststellungen (BGE 121 III 474 E. 2, 4a). Die rechtliche Bindungswirkung gilt für die Parteien und Beigeladene des rechtskräftig erledigten Verfahrens sowie deren Rechtsnachfolger (Fritz Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 323; Madeleine Camprubi, in Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [nachfolgend: Praxiskommentar], Zürich/St. Gallen 2008, N. 24 zu Art. 61).
Verweist das Dispositiv eines Rückweisungsentscheids ausdrücklich auf die Erwägungen, werden diese zu dessen Bestandteil und haben, soweit sie zum Streitgegenstand gehören, an der formellen Rechtskraft teil (BGE 120 V 233 E. 1a, 113 V 159 E. 1c, Urteil des Bundesgerichts 8C_272/2011 vom 11. November 2011 E. 1.3 [zur Publikation vorgesehen]). Die Behörde, an die zurückgewiesen wird, die Partei und auch das mit der Sache nochmals befasste Gericht selbst sind an die Erwägungen im Rückweisungsentscheid gebunden. Die rechtliche Beurteilung, mit der die Zurückweisung begründet wird, muss der neuen Entscheidung zugrunde gelegt werden (BGE 135 III 334 E. 2, 122 I 250 E. 2; Urteil des Bundesgerichts 4C_46/2007 vom 17. April 2007 E. 3.1 mit Hinweisen; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 3.196; Philippe Weissenberger, Praxiskommentar, N. 28 zu Art. 61). Eine freie Überprüfung durch das ein zweites Mal angerufene Gericht ist nur noch möglich betreffend jene Punkte, die im Rückweisungsentscheid nicht entschieden wurden oder bei Vorliegen neuer Sachumstände (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-7745/2010 vom 9. Juni 2011 E. 1.2.2, A-5261/2008 vom 29. März 2010 E. 3.3, A-1513/2006 vom 24. April 2009 E. 2.3).
3.3. Zum Umfang der Rechtskraft ist festzuhalten, dass zwar grundsätzlich nur das Dispositiv, nicht aber die Begründung eines Entscheides anfechtbar ist; rechtsprechungsgemäss nehmen aber die Erwägungen in einem (Rückweisungs)entscheid, auf welche in dessen Dispositiv ausdrücklich verwiesen wird, bei Nichtanfechtung an der formellen Rechtskraft des Entscheids teil und sind (für die Behörde, an die zurückgewiesen wird) verbindlich (Urteile des Bundesgerichts 8C_272/2011 vom 11. November 2011 E. 1.3 mit Hinweisen [zur Publikation vorgesehen]; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts C-903/2007 vom 3. November 2010 E. 5.3.1).
4.1. Im vorliegenden Fall hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil A-46/2007 vom 10. November 2009 die gegen den Einspracheentscheid vom 15. November 2006 erhobene Beschwerde teilweise gut, unter Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zur Abklärung der Frage, ob die Zahlungen der EU-Kommission als steuerbares Entgelt betrachtet werden könnten. Im Übrigen wies es die Beschwerde jedoch ab (E. 6).
In Bezug auf den abgewiesenen Teil der Beschwerde erwog es u.a., die Führung des Sekretariats F._______/G._______ beruhe auf einem mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch und die Zahlungen des Bundes seien steuerbares Entgelt (E. 4.5). Diesbezüglich, d.h. in Bezug auf die Zahlungen des Bundes an die Beschwerdeführerin, liegt nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts ein verbindlicher Teilentscheid des Bundesverwaltungsgerichts vor, sodass es der Vorinstanz verwehrt war, im Rahmen der Rückweisung der Sache auf diesen Teilaspekt zurück zu kommen. Dasselbe gilt für das vorliegende Verfahren: Auch für das Bundesverwaltungsgericht ist der Entscheid vom 10. November 2009 verbindlich, und über das dort Entschiedene darf nicht noch einmal entschieden werden. Auf die Beschwerde vom 27. Oktober 2011 ist deshalb, soweit es um die Zahlungen des Bundes an die Beschwerdeführerin geht, nicht einzutreten (vgl. E. 3.3 sowie E. 3.4 jeweils am Ende).
4.2. Streitgegenstand bezüglich des Einspracheentscheids der ESTV vom 24. September 2010 bzw. des vorliegenden Verfahrens können damit nur noch die von der Rückweisung an die Vorinstanz betroffenen Leistungen sein.
Das Bundesverwaltungsgericht erwog in seinem Urteil vom 10. November 2009 in Bezug auf die von der Rückweisung an die Vorinstanz betroffenen Umsätze, aufgrund der Aktenlage könne nicht beantwortet werden, ob die von der EU geleisteten Beiträge Entgelt bildeten für Leistungen, welche die X._______ gestützt auf die Verträge mit dem Bund erbringe. Die ESTV habe deshalb abzuklären, ob die Zahlungen der EU-Kommission als steuerbares Entgelt betrachtet werden könnten. Sie habe ebenfalls abzuklären, ob und bejahendenfalls in welchem Umfang in der Aufrechnung eines Umsatzes von Fr. ... effektiv auch Zahlungen enthalten seien, die nicht vom Bund sondern von der EU geleistet worden seien (vgl. Sachverhalt Bst. C). In ihrem Einspracheentscheid vom 24. September 2010 hiess die ESTV die Einsprache sinngemäss im Umfang der vom Bundesverwaltungsgericht angeordneten Rückweisung gut, setzte den mit EA Nr. (...) vom 8. Dezember 1999 nachbelasteten Umsatz um Fr. ... herab und schrieb der X._______ die darauf entfallende Steuer im Betrag von Fr. ... gut. Sie erwog, es sei mit der X._______ davon auszugehen, dass der mit EA Nr. (...) vom 8. Dezember 1999 besteuerte Umsatz von Fr. ... Zahlungen der EU im Betrag von Fr. ... umfasste, denen ein Leistungsaustausch zwischen der X._______ und der EU-Kommission zugrunde liege (vgl. Sachverhalt Bst. E). Die Beschwerdeführerin bestreitet die von der Vorinstanz festgesetzten Beträge von Fr. ... (Umsatz) bzw. Fr. ... (Mehrwertsteuer) nicht. Da die Vorinstanz im Rahmen der Rückweisung die Einsprache vollumfänglich guthiess, fehlt es der Beschwerdeführerin an einer Beschwer und damit an einem aktuellen Rechtsschutzinteresse (vgl. E. 1.2). Auf die Beschwerde der Beschwerdeführerin ist deshalb auch in Bezug auf den von der Rückweisung an die Vorinstanz betroffenen Teil nicht einzutreten.
4.3. Demzufolge ist auf die Beschwerde insgesamt nicht einzutreten.
Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten.
Die Verfahrenskosten von Fr. ... werden der Beschwerdeführerin auferlegt und im entsprechenden Umfang mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. ... verrechnet. Der Überschuss von Fr. ... wird der Beschwerdeführin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteilszurückerstattet. Diese wird ersucht, dem Bundesverwaltungsgericht eine Auszahlungsstelle bekannt zu geben.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. 253 298 / 0261 / MOS; Gerichtsurkunde)
Die vorsitzende Richterin: Der Gerichtsschreiber: Salome Zimmermann Daniel de Vries Reilingh
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
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