Entscheiddatum: 02.02.2009Publikationsdatum: 01.01.2009
Urteilskopf
2009/22
Auszug aus dem Urteil der Abteilung III i. S. Personalvorsorgekasse der Stadt Bern und Einwohnergemeinde der Stadt Bern gegen Amt für Sozialversicherung und Stiftungsaufsicht des Kantons Bern
C-2372/2006 vom 2. Februar 2009
Regeste Deutsch BVG-Aufsicht. Auflage zur Einforderung der Zinsgarantie. Auslegung des Vorsorgereglements einer öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtung.
Art. 62 Abs. 1 Bst. d BVG. Art. 45 BVV 2.
Wenn eine öffentlich-rechtliche Vorsorgeeinrichtung - in Abweichung vom Grundsatz der Bilanzierung in geschlossener Kasse - in ihrem Vorsorgereglement verschiedene Garantien seitens des Gemeinwesens vorsieht, so kann davon ausgegangen werden, dass diese sich gegenseitig ergänzen und die Beträge decken, welche die Vorsorgeeinrichtung nicht aus eigenen Mitteln zu erbringen vermag. Vorliegend kann die reglementarisch festgelegte Garantie der Verzinsung des versicherungstechnisch notwendigen Deckungskapitals zu 4 % (Zinsgarantie) als eine subsidiäre Leistungspflicht ohne Gegenleistung ausgelegt werden, dank welcher die Verzinsung des für die Deckung aller versicherungstechnischen Verpflichtungen notwendigen Vermögens garantiert wird. Soweit diese Zinsgarantie dazu beiträgt, dass die auslösenden Faktoren eines eventuellen Defizits reduziert werden und eine Totalliquidation vermieden werden kann, kommt sie auch den Garanten zugute (E. 4.1-4.2).
Da die vorliegend umstrittene Zinsgarantie bis zu ihrer formellen Aufhebung 2003 trotz zwischenzeitlicher Einführung der Pflicht zu Rückstellungen wie beispielsweise Schwankungsreserven zur Deckung von Anlagerisiken praktisch unverändert galt, ist sie nicht eingeschränkt worden; sie kann daher ungeachtet allfälliger Rückstellungen und Schwankungsreserven ermittelt werden. Die Frage, ob auf die staatliche Garantie zurückgegriffen werden kann, hängt vom Umfang des Vermögensertrages ab, auf welchen abgestellt wird. Im vorliegenden Fall macht es Sinn, eine Unterscheidung zwischen dem Vermögensnettoertrag (ohne die Rückstellungen) einerseits und der gesamten Performance (Vermögensertrag sowie nicht realisierte Wertschriftengewinne und -verluste) andererseits zu treffen und die Zinsgarantie im Verlustfalle des Erstgenannten, also des Vermögensnettoertrages ohne Berücksichtigung der Rückstellungen, zu beanspruchen (E. 4.3).
Regeste en français Surveillance LPP. Injonction de faire valoir la garantie du taux d'intérêt. Interprétation du règlement de prévoyance d'une institution de prévoyance de droit public.
Art. 62 al. 1 let. d LPP. Art. 45 OPP 2.
Lorsqu'une institution de prévoyance de droit public déroge au principe du bilan en caisse fermée et prévoit, dans son règlement de prévoyance, plusieurs garanties de la part d'une collectivité publique, on peut partir du principe que celles-ci se complètent et couvrent les montants que l'institution de prévoyance n'est pas en mesure de prendre en charge par ses propres moyens. En l'espèce, la garantie réglementaire concernant l'intérêt de 4 % sur le capital de couverture (garantie du taux d'intérêt) peut être considérée comme une obligation de prestation subsidiaire sans contre-prestation, grâce à laquelle l'intérêt sur la fortune nécessaire pour couvrir tous les engagements sur le plan technique de l'assurance est garanti. Dans la mesure où la garantie du taux d'intérêt contribue à faire diminuer les facteurs pouvant déclencher un éventuel déficit et permet, ainsi, d'éviter une liquidation totale, cette garantie est aussi dans l'intérêt des garants (consid. 4.1-4.2).
Etant donné qu'en l'espèce la garantie litigieuse du taux d'intérêt est restée pratiquement inchangée jusqu'à sa suppression en 2003 - ce malgré l'introduction dans l'intervalle, d'une obligation d'effectuer des provisions telles que par exemple des réserves de fluctuation de valeur en vue de couvrir les risques de placement - elle n'a pas été limitée; elle peut, dès lors, être déterminée sans tenir compte d'éventuelles provisions et réserves de fluctuation. La question de savoir s'il y a lieu de recourir à la garantie étatique dépend de l'étendue du rendement sur le capital à prendre en compte. En l'espèce, il est judicieux de distinguer entre le rendement net sur le capital (sans les provisions), d'une part, et l'ensemble de la performance (rendement sur le capital y compris les gains et les pertes non réalisés sur les papiers-valeurs), d'autre part, et de recourir à la garantie du taux d'intérêt en cas de perte sur le premier terme, à savoir lorsque c'est le rendement net sur le capital sans tenir compte des provisions qui est pris en considération (consid. 4.3).
Regesto in italiano Vigilanza LPP. Ingiunzione di far valere la garanzia del tasso d'interesse. Interpretazione del regolamento di previdenza di un istituto di previdenza di diritto pubblico.
Art. 62 cpv. 1 lett. d LPP. Art. 45 OPP 2.
Quando un istituto di previdenza di diritto pubblico - in deroga al principio del bilancio in cassa chiusa - prevede nel suo regolamento di previdenza, diverse garanzie da parte della collettività, si può ritenere che queste completano e coprono i montanti che l'istituto di previdenza non sarebbe in misura di assumersi in proprio. Nella specie, la garanzia fissata nel regolamento, concernente l'interesse del 4 % sul capitale (garanzia del tasso d'interesse) può essere considerata come un obbligo di prestazioni sussidiarie senza controprestazione, grazie al quale l'interesse del capitale necessario per coprire tutti gli impegni sul piano tecnico dell'assicurazione è garantito. Nella misura in cui la garanzia del tasso d'interesse contribuisce a diminuire i fattori che potrebbero causare un eventuale deficit ed evitare così una liquidazione totale, questa garanzia è nell'interesse di coloro che l'hanno creata (consid. 4.1-4.2).
Dato che, nel caso in esame, la garanzia in lite è rimasta immutata fino alla sua soppressione nel 2003 e ciò nonostante l'obbligo (nell'intervallo) di costituire delle riserve di fluttuazione volte a coprire i rischi d'investimento, detta garanzia non è stata limitata. Questa può dunque essere determinata senza tener conto d'eventuali costituzioni di riserve di fluttuazione. Se occorre far capo alla garanzia statale dipende dall'importanza del rendimento del capitale da prendere in considerazione. Nella specie, deve essere distinto da una parte il rendimento netto sul capitale (senza riserve particolari) e, dall'altra, l'insieme della performance (rendimento del capitale, guadagni/perdite su carte-valori) e di ricorrere quindi alla garanzia del tasso d'interesse in caso di perdita nella prima situazione di specie, ossia il rendimento netto del capitale senza tener conto delle ulteriori riserve (consid. 4.3).
Mit Verfügung vom 16. November 2004 genehmigte die Aufsichtsbehörde die Jahresrechnung der Personalvorsorgekasse der Stadt Bern (nachfolgend: PVK) für das Geschäftsjahr 2001 mit der Auflage, dass die Kasse aufgrund von Art. 74 Abs. 2 des Reglements über die Personalvorsorgekasse der Stadt Bern vom 26. April 1990 (PVR, Systematische Sammlung des Stadtrechts Bern [SSSB] 153.21) die Zinsgarantie für das Jahr 2001 gegenüber der Stadt Bern und den angeschlossenen Arbeitgebenden im Umfang von Fr. 25'933'482.- (Fr. 26'541'212.- abzüglich einer von der Stadt Bern bereits geleisteten Zahlung von Fr. 607'730.-) geltend zu machen und in der Jahresrechnung 2004 zu verbuchen habe, was der Stadt Bern und den angeschlossenen Arbeitgebenden auch mitzuteilen sei (Dispositivziffern 1 und 2). Die Aufsichtsbehörde begründete ihre Verfügung im Wesentlichen damit, dass sie der Jahresrechnung 2001 der PVK entnommen habe, dass das Deckungskapital von rund Fr. 1,564 Mia. wegen der (Negativ-)Rendite nicht zu 4 %habe verzinst werden können. Die entsprechende Forderung gegenüber der Stadt Bern und den angeschlossenen Arbeitgebenden sei in der Jahresrechnung 2001 nicht ausgewiesen. Die Aufsichtsbehörde habe einen technischen Zins (bzw. eine Zinsgarantie) von rund Fr. 62,5 Mio. berechnet, die PVK jedoch nur einen solchen von Fr. 607'730.-. Dieser Betrag, welcher der Stadt Bern sowie den angeschlossenen Arbeitgebenden in Rechnung gestellt und in der Jahresrechnung 2002 berücksichtigt worden sei, entspreche dem erzielten Anlageergebnis, unter Ausklammerung der (realisierten und nicht realisierten) Kursgewinne und -verluste sowie der Währungsgewinne und -verluste. Mit Zustimmung der Parteien habe die Aufsichtsbehörde sodann X. beauftragt, ein Gutachten über diese Streitfrage zu verfassen. Dieser sei zum Schluss gelangt, dass die geschuldete Zinsgarantie rund Fr. 26,5 Mio. betrage. Im Anschluss daran habe die PVK ihrerseits ein Gutachten bei Y. in Auftrag gegeben. Dieser Gutachter sei zum Schluss gekommen, dass für das Geschäftsjahr 2001 kein Garantieanspruch der PVK gegenüber der Stadt Bern und den angeschlossenen Arbeitgebenden bestehe. Zwischen den beiden Gutachten bestehe nur bezüglich der Anrechnung der Schwankungsreserven eine Divergenz, indem gemäss dem Gutachten Y. die Auflösung der Kursschwankungsreserven von Fr. 42 Mio. im Jahre 2001 zur Deckung des Minderertrags herangezogen werden dürften. Die Aufsichtsbehörde stütze sich aber auf das Gutachten X.
Mit Eingabe vom 16. Dezember 2004 erhoben die PVK und die Einwohnergemeinde der Stadt Bern Einsprache gegen die Verfügung der Aufsichtsbehörde vom 16. November 2004 und beantragten deren Aufhebung im Wesentlichen mit der Begründung, dass der Gutachter X. die Zinsgarantie als Kapitalertragsgarantie betrachte, für deren Auslösung einzig die Entwicklung des Vermögensertrages massgebend und vom sich verändernden Deckungsgrad unabhängig sei. Nach richtiger Auslegung von Art. 74 Abs. 2 PVR liege jedoch nur dann ein Garantiefall vor, wenn tiefe Erträge auch durch eine Auflösung von Schwankungsreserven nicht ausgeglichen werden könnten. Eine « stille » Aufhebung der Zinsgarantie sei vorliegend nicht erfolgt; denn es sei eine Garantieleistung von Fr. 607'730.- eingefordert und geleistet worden.
Mit « Neuer Verfügung » vom 10. Mai 2005 wies die Aufsichtsbehörde die Einsprache vom 16. Dezember 2004 ab und genehmigte gleichzeitig die Jahresrechnung für das Geschäftsjahr 2001 mit derselben Auflage, wie sie sie in ihrer angefochtenen Verfügung vom 16. November 2004 formuliert hatte mit dem einzigen Unterschied, dass die Verbuchung der Zinsgarantie in der Jahresrechnung 2005 statt 2004 zu erfolgen habe (Dispositivziffer 1). Des Weiteren wies sie die PVK an, den Inhalt und die Konsequenzen dieser Verfügung der Stadt Bern und den betroffenen angeschlossenen Arbeitgebenden mitzuteilen und die entsprechenden Zinsgarantieleistungen bis Ende 2005 einzufordern (Dispositivziffer 2). Ergänzend zur Begründung der ersten Verfügung führte die Aufsichtsbehörde im Wesentlichen aus, dass klar zwischen der Zinsgarantie gemäss Art. 74 Abs. 2 PVR einerseits, welche der Vorsorgeeinrichtung einen bestimmten Vermögensertrag gewährleiste, und der Rückstellung zur Deckung von Anlagerisiken gemäss Anlagereglement andererseits, unterschieden werden müsse. Der Anspruch auf Zinsgarantie sei aufgrund der realisierten Kursgewinne und -verluste sowie der realisierten Währungsgewinne und -verluste zu ermitteln, wogegen die Auflösung der Rückstellungen der Deckung der nichtrealisierten Kurs- und Währungsverluste diene.
Gegen die « Neue Verfügung » der Aufsichtsbehörde vom 10. Mai 2005 erhoben die PVK und die Einwohnergemeinde der Stadt Bern (nachfolgend: die Beschwerdeführerinnen), vertreten durch den einen Gutachter Y., Beschwerde bei der Eidgenössischen Beschwerdekommission der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge und beantragten die Aufhebung der Dispositivziffern 1 und 2 der angefochtenen Verfügung sowie die Genehmigung der Jahresrechnung 2001 ohne Auflage und Einschränkung. Im Wesentlichen machten die Beschwerdeführerinnen geltend, dass vorliegend streitig sei, ob bei der Berechnung des Vermögensertrags einerseits die Schwankungsreserve und deren allfällige teilweise Auflösung sowie andererseits nicht realisierte Kurs- und Währungsgewinne berücksichtigt werden dürften. Garantien seien immer subsidiärer Natur und würden regelmässig gegen die Einräumung einer Gegenleistung gewährt. Beide Aspekte seien von der Aufsichtsbehörde vernachlässigt bzw. völlig ausser Acht gelassen worden. Die 1962 eingeführte Zinsgarantie sei einschränkend zu verstehen. Ihr Zweck bestehe darin, die Berechnung des Deckungskapitals ungeachtet einer tatsächlich erwirtschafteten Wertsteigerung auf den Anlagen konstant auf der Basis eines stabilen technischen Zinsfusses von 4 % vorzunehmen. Die Schwankungsreserve, zu deren Bildung die PVK durch das Anlagereglement von 1998 verpflichtet worden sei, diene jedoch demselben Zweck, so dass dieselben anlagetechnischen Risiken mehrfach gesichert seien. Wertschwankungsreserven müssten naturgemäss bei Bedarf auch aufgelöst werden können, was bei der von der Aufsichtsbehörde vertretenen Auffassung praktisch nicht mehr möglich sei. Die PVK habe in ihrem zustehenden Ermessensbereich gehandelt, als sie bei der Berechnung des Vermögensertrags Auflösungen der Schwankungsreserve sowie nicht realisierte Kurs- und Währungsgewinne berücksichtigte und demzufolge auf die Geltendmachung weiterer Leistungen der Stadt Bern und der angeschlossenen Arbeitgebenden verzichtete.
Mit Vernehmlassung vom 4. August 2005 beantragte die Vorinstanz die Abweisung der Beschwerde und führte dabei im Wesentlichen aus, dass der Vorwurf der Nichtberücksichtigung der Subsidiarität nicht erhoben werden könne, da Art. 74 Abs. 2 PVR klar regle, wann die Garantie zum Tragen komme, nämlich dann, wenn das versicherungstechnisch notwendige Deckungskapital nicht zu 4 % verzinst werden könne. Die Frage der Subsidiarität stelle sich deshalb nicht. Die Zinsgarantie könne auch nicht subsidiär zu den Rückstellungen zur Deckung der Anlagerisiken sein, da letztere im untergeordneten Anlagereglement geregelt seien. Zur Frage der Gegenleistung bei der Gewährung einer Garantie merkte die Vorinstanz an, dass es rechtlich zulässig sei, insbesondere bei Staatsgarantien eine Leistung zu garantieren, ohne sie an eine Gegenleistung zu koppeln. Des Weiteren sei es nicht Zweck der Zinsgarantie, das Deckungskapital mit einem technischen Zins von 4 % zu berechnen, sondern vielmehr, die Verzinsung des Deckungskapitals zu 4 % sicherzustellen und damit - bei mangelnder Rendite - ein starkes Absinken des Deckungsgrades zu verhindern. Dabei könnten die Zinsgarantie gemäss Art. 74 PVR und die Rückstellung zur Deckung von Anlagerisiken gemäss Anlagereglement vom Zweck her klar auseinander gehalten werden, indem die Erstgenannte die realisierten Kurs- und Währungsverluste abdecken würde, wogegen die Zweitgenannte konsequenterweise die nichtrealisierten Kurs- und Währungsverluste zu decken hätte. Die Beschwerdeführerinnen wollten aber das Gegenteil, nämlich, dass die Auflösung von Rückstellungen zur Deckung von Anlagerisiken ausschliesslich für die realisierten Kurs- und Währungsverluste gelten sollte. Dies würde dazu führen, dass die nicht realisierten Kurs- und Währungsverluste voll zu Lasten der PVK und deren Versicherten gehen würden, was ein Absinken des Deckungsgrads zur Folge hätte; gleichzeitig wäre die Stadt Bern durch die Auflösung der erwähnten Rückstellungen von ihrer reglementarisch begründeten Zinsgarantiepflicht entbunden.
Das Bundesverwaltungsgericht (BVGer) weist die Beschwerde ab.
Aus den Erwägungen:
3.1 Die gerügte Auflage ordnete die Vorinstanz im Rahmen ihrer Aufsichtstätigkeit gemäss Art. 62 Abs. 1 BVG an, wonach sie darüber zu wachen hat, dass die Vorsorgeeinrichtung die gesetzlichen, statutarischen und reglementarischen Vorschriften einhält, indem sie insbesondere die Übereinstimmung der reglementarischen Bestimmungen mit den gesetzlichen Vorschriften prüft (Bst. a), von den Vorsorgeeinrichtungen periodisch Berichterstattung fordert, namentlich über die Geschäftstätigkeit (Bst. b), Einsicht in die Berichte der Kontrollstelle und des Experten für berufliche Vorsorge nimmt (Bst. c) sowie die Massnahmen zur Behebung von Mängeln trifft (Bst. d) und Streitigkeiten betreffend das Recht der versicherten Person auf Information beurteilt (Bst. e).
3.2
3.2.1 Gemäss Art. 62 Abs. 1 Bst. d des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG, SR 831.40) trifft die Aufsichtsbehörde die Massnahmen zur Behebung von Mängeln. Hierzu stehen ihr repressive und präventive Aufsichtsmittel zur Verfügung. Mittels des repressiven Handelns soll der rechtmässige Zustand wieder hergestellt werden und die präventiven Mittel sind darauf ausgelegt, gesetzes- und statutenwidriges Verhalten der Pensionskasse durch eine laufende Kontrolle ihrer Geschäftstätigkeit zu verhindern. Als repressive Aufsichtsmittel kommen unter anderem in Frage, die Mahnung pflichtvergessener Organe, das Erteilen von Weisungen oder Auflagen, soweit die Vorsorgeeinrichtung keinen Ermessensspielraum hat, oder die Aufhebung und Änderung von Entscheiden oder Erlassen der Stiftungsorgane, wenn und soweit diese gesetzes- oder urkundenwidrig sind (ISABELLE VETTER-SCHREIBER, Staatliche Haftung bei mangelhafter BVG-Aufsichtstätigkeit, Zürich 1996, S. 63 ff.; CHRISTINA RUGGLI, Die behördliche Aufsicht über Vorsorgeeinrichtungen, Basel 1992, S. 111 ff.). Die Aufzählung ist nicht abschliessend. Auf Grund der gesetzlichen Bestimmungen steht fest, dass die Aufsichtsbehörde bloss dann mittels Massnahmen repressiv eingreifen kann, falls sie im Handeln der Vorsorgeeinrichtung einen Verstoss gegen gesetzliche oder statutarische Vorschriften erkennt. Die Aufsichtstätigkeit ist mithin als eine Rechtskontrolle ausgestaltet (VETTER-SCHREIBER, a. a. O., S. 33f.; CARL HELBLING, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., Bern 2006, S. 667). In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass ein Mangel nicht schon dann vorliegt, wenn die Aufsichtsbehörde in einer Sache anders entschieden hätte als die Vorsorgeeinrichtung. Demgemäss hat die Aufsichtsbehörde zu beachten, dass der Vorsorgeeinrichtung ein Ermessen zusteht. Dabei ist Letztere an den vorgegebenen rechtlichen Rahmen gebunden und sie muss die allgemeinen Rechtsprinzipien beachten. Im Weiteren muss sie ihr Ermessen gestützt auf die sachlich nahe liegenden Kriterien und den Verhältnissen des Einzelfalls angemessen und damit zweckmässig ausüben (THOMAS MERKLI/ARTHUR AESCHLIMANN/RUTH HERZOG, Kommentar zum Gesetz vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege des Kantons Bern, Bern 1997, N 24, 26 zu Art. 66 Abs. 1 VRPG).
3.2.2 Aus diesen Erwägungen erhellt, dass die Vorinstanz vorliegend formell befugt war, die Genehmigung der Jahresrechnung 2001 mit der Auflage zu verbinden, die reglementarisch vorgesehene Zinsgarantie bei der Stadt Bern und den angeschlossenen Arbeitgebenden einzufordern. Zu prüfen bleibt, ob diese Auflage im Lichte von Art. 74 Abs. 2 PVR, wonach die Stadt (Bern) der Pensionskasse « die Verzinsung des versicherungstechnisch notwendigen Deckungskapitals zu 4 % garantiert », auch materiell berechtigt war. Einig sind sich die Parteien darin, dass diese Reglementsnorm auslegungsbedürftig ist.
4.1 Der von den Parteien beigezogene Gutachter X. geht in seinem Gutachten vom 1. September 2003 zunächst vom Wortlaut der umstrittenen Reglementsbestimmung (Art. 74 Abs. 2 PVR) aus, indem er deren Elemente definiert, so die « Garantie » als subsidiäre Leistungspflicht und das « versicherungstechnisch notwendige Deckungskapital » als denjenigen Betrag, der am Bilanzstichtag als Vermögen vorhanden sein müsse, um zusammen mit den erwarteten Beiträgen und Zinsen alle versicherungstechnischen Verpflichtungen zu decken. Diese beiden Definitionen sind nicht zu beanstanden. Wenn der von den Beschwerdeführerinnen herangezogene Gutachter Y. in seinem Gutachten vom 27. Mai 2004 davon ausgeht, dass zur Garantie im öffentlichen Recht - nebst der Subsidiarität - dem Wesen nach auch eine Gegenleistung gehört, dann trifft dies in dieser absoluten Form nicht zu. Vielmehr ist mit der Vorinstanz und dem Gutachter X. (vgl. Stellungnahme zum Gutachten Y.) davon auszugehen, dass eine Gegenleistung zur Garantie einer Vereinbarung bedarf und eine solche insbesondere in der beruflichen Vorsorge unüblich ist. Vorliegend lässt sich denn auch aus dem einschlägigen Reglement keine Gegenleistungsvereinbarung ableiten - dies entgegen den Verlautbarungen der Beschwerdeführerinnen.
Im Übrigen besteht zwischen den Parteien zu Recht Einigkeit darin, dass mit dem Ausdruck « Verzinsung zu 4 % » der sogenannte technische Zinsfuss gemeint ist.
4.2 In systematischer Hinsicht ist die strittige Garantie in Art. 74 Abs. 2 PVR in den Zusammenhang weiterer, in Art. 74 PVR festgelegter Garantien zu stellen, so
der Leistungsgarantie, wonach die Stadt die Versicherungsleistungen der Kasse garantiert (Abs. 1),
der Sanierungsverpflichtung, wonach die angeschlossenen Arbeitgebenden sich an allfälligen Sanierungsmassnahmen zu beteiligen haben (Abs. 3),
der Defizitgarantie « Fonds zur Finanzierung der AHV-Überbrückungsrente », wonach die Stadt die Übernahme eines Defizits dieses Fonds garantiert, sofern die PVK die Verzinsung des versicherungstechnisch notwendigen Deckungskapitals vor Auflösung allfälliger Rückstellungen nicht erreicht (Abs. 4), und
der Nachschusspflicht bei Teilliquidation, wonach bei gruppenweisen Austritten von Mitgliedern ein im Austrittszeitpunkt allfällig bestehender versicherungstechnischer Fehlbetrag durch die zuständigen Arbeitgebenden zu übernehmen ist (Abs. 5).
Daraus ist ersichtlich, dass die PVK als öffentlich-rechtliche Vorsorgeeinrichtung gestützt auf Art. 45 der Verordnung vom 18. April 1984 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVV 2, SR 831.441.1) vom Grundsatz der Bilanzierung in geschlossener Kasse - wonach das Deckungskapital jederzeit für den gesamten Versichertenbestand vorhanden sein müsse, auch wenn keine neue Versicherte eintreten - abgewichen ist, da das Gemeinwesen (hier die Stadt Bern) die Garantie für die Ausrichtung der BVG-Leistungen übernommen hat; die Stadt tritt dabei nicht als zusätzliche Leistungsschuldnerin neben der PVK auf. Vielmehr umfassen deren verschiedenartigen, sich ergänzenden Garantien nur die Beträge, welche die Vorsorgeeinrichtung für die betreffende Leistung nicht aus eigenen Mitteln zu erbringen vermag. Dem Gutachter X. kann dahingehend gefolgt werden, dass es sich bei der Leistungsgarantie gemäss Art. 74 Abs. 1 PVR um eine Defizitgarantie handelt, die erst im Falle einer Totalliquidation der PVK realisiert wird. Ein blosses Defizit genügt demnach für die Realisation nicht. Vielmehr sind in diesem Fall gestützt auf Art. 74 Abs. 3 und 4 PVR Sanierungsmassnahmen einzuleiten. Diese Defizitgarantie macht durchaus auch neben den anderen Garantien Sinn und schränkt diese - entgegen der Auffassung des Gutachters Y. - nicht ein. Es besteht allerdings eine Interdependenz mit der Zinsgarantie von Abs. 2, indem diese die Gefahr verringert, dass die Defizitgarantie von Abs. 1 durch eine starke Reduktion des Deckungskapitals ausgelöst wird. Indem die Zinsgarantie dazu beiträgt, dass die auslösenden Faktoren einer Defizitgarantie massiv reduziert werden und somit eine Totalliquidation vermieden werden kann, kommt auch eine uneingeschränkte Zinsgarantie den Garanten zugute, ohne dass von Altruismus die Rede sein muss.
4.3 Beleuchtet man des Weiteren die Entstehungsgeschichte der Reglementsbestimmung mit Blick auf ihren Zweck, so ist festzuhalten, dass sie 1962 in Kraft trat und praktisch unverändert bis heute galt, ungeachtet dem Erlass oder der Revision anderer Reglemente der Vorsorgeeinrichtung. Dabei besonders erwähnenswert ist der Umstand, dass die PVK per 1. Januar 1998 ein ausführliches Anlagereglement erliess, in dessen Anhang 4 die (1996 eingeführte) Äufnung von Schwankungsreserven zur Deckung von Anlagerisiken geregelt und insbesondere bestimmt wurde, dass die Rückstellung nur verwendet werden kann, sofern der Vermögensnettoertrag der PVK nicht 4 % des Deckungskapitals erreicht. Anlässlich des Erlasses des Anlagereglements ist jedoch Art. 74 Abs. 2 PVR materiell nicht geändert worden, dies obwohl eine redaktionelle Retouche dieser Norm vorgenommen worden ist. Da das PVR dem Anlagereglement aber übergeordnet ist, hätte Art. 74 Abs. 2 PVR jedenfalls angepasst oder geändert werden müssen, wenn die umfassende Zinsgarantie hätte eingeschränkt werden sollen. Die umstrittene Bestimmung ist indessen erst per Stadtratsbeschluss vom 27. März 2003 aufgehoben worden. Daraus folgt, dass diese Garantie ungeachtet allfälliger Reserven und Rückstellungen wie den Schwankungsreserven zu ermitteln ist.
Angesichts der über Jahre nicht geänderten Reglementsbestimmung macht es auch Sinn, wenn man - entsprechend der Auffassung der Vorinstanz und des Gutachters X. - eine Unterscheidung zwischen dem Vermögensnettoertrag und der gesamten Performance (Vermögensertrag sowie nicht realisierte Wertschriftengewinne und -verluste) trifft und im Verlustfalle die Zinsgarantie der erstgenannten und die Auflösung der Schwankungsreserven der zweitgenannten Grösse zuweist.
Diese Sichtweise führt auch zu einer gewissen Ausgewogenheit der Interessenlagen für das Jahr 2001, wie es die Vorinstanz in ihrer Vernehmlassung zutreffend umschreibt. Durch die Aufhebung der umstrittenen Reglementsbestimmung signalisierte der Stadtrat eine Abkehr von der bisherigen Praxis und eine erhöhte Bedeutung der Rückstellungen respektive Schwankungsreserven.
4.4 Nach dem Gesagten ist die Auflage der Vorinstanz nicht zu beanstanden, wonach die PVK aufgrund von Art. 74 Abs. 2 PVR die Zinsgarantie für das Jahr 2001 gegenüber der Stadt Bern und den angeschlossenen Arbeitgebenden im Umfang von Fr. 25'933'482.- geltend zu machen und in der Jahresrechnung 2005 zu verbuchen habe. Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.