Revision der Quellensteuerverfügung pro 2012 (BGer 2C_917/2015 und 2C_923/2015 vom 29. Oktober 2015)

Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

VD.2015.55

URTEIL

vom 31. August 2015

Mitwirkende

Dr. Marie-Louise Stamm, Dr. Stephan Wullschleger, Dr. Heiner Wohlfart, lic. iur. Christian Hoenen, Dr. Claudius Gelzer

und a.o. Gerichtsschreiber MLaw Tobias Calò

Beteiligte

A____ Rekurrent

[…] Beschwerdeführer

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekurs und Beschwerde gegen einen Entscheid der

Steuerrekurskommission vom 16. März 2015

betreffend Revision der Quellensteuerverfügung pro 2012

Sachverhalt

A____ (Rekurrent und Beschwerdeführer; nachfolgend Rekurrent) unterstand in der Steuerperiode 2012 der Quellensteuerpflicht. Mit einem am 8. April 2013 bei der Steuerverwaltung eingetroffenen Schreiben stellte der Rekurrent einen Antrag auf Tarifkorrektur der Quellensteuer für das Jahr 2012. Dabei bezog er sich insbesondere auf Weiterbildungskosten in der Höhe von CHF 6‘800.–. Mit Quellensteuerverfügung vom 19. Juni 2013 verweigerte die Steuerverwaltung dem Rekurrenten einen Abzug für Weiterbildungs- und Umschulungskosten. Die dagegen erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 5. September 2013 ab. Dieser Entscheid ist in Rechtskraft erwachsen.

Mit Schreiben vom 3. März 2014 ersuchte der Rekurrent die Steuerverwaltung um eine Revision des Einspracheentscheids vom 5. September 2013 resp. der Quellensteuerverfügung vom 19. Juni 2013. Dieses Revisionsgesuch wies die Steuerverwaltung mit Revisionsentscheid vom 25. März 2014 ab, da kein Revisionsgrund bestehe. Den dagegen erhobenen Rekurs wies die Steuerrekurskommission mit Präsidialentscheid vom 16. März 2015 ab.

Gegen diesen Entscheid der Steuerrekurskommission richten sich der Rekurs bezüglich der kantonalen Steuern und die Beschwerde bezüglich der direkten Bundessteuer vom 18. März 2015 (nachfolgend Rekurs), mit welchen der Rekurrent an seinem Standpunkt festhält, dass ihm die geltend gemachten Weiterbildungskosten anzurechnen und eine Steuerrückerstattung von CHF 6‘800.– auszurichten sei. Nach erfolgter Nachreichung von Belegen zu seinen finanziellen Verhältnissen mit Eingaben vom 30. März und 11. April 2015 wurde ihm die beantragte unentgeltliche Prozessführung mit Verfügung des Instruktionsrichters vom 14. April 2015 bewilligt. Die Steuerrekurskommission beantragt mit Vernehmlassung vom 20. April 2014 unter Verweis auf ihren Entscheid die Abweisung des Rekurses. Hierzu hat der Rekurrent mit Eingabe vom 7. Mai 2015 repliziert. Die Einzelheiten der Standpunkte ergeben sich, soweit sie für den Entscheid von Bedeutung sind, aus den nachfolgenden Erwägungen. Der vorliegende Entscheid ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.

Erwägungen

1.1 Gemäss § 171 des Gesetzes über die direkten Steuern (Steuergesetz; StG) und § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRPG) kann die betroffene Person gegen Entscheide der Steuerrekurskommission bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erheben. Das Verfahren richtet sich nach den Bestimmungen des VRPG (§ 171 Abs. 4 StG).

Gemäss Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) kann das kantonale Recht den Weiterzug des Beschwerdeentscheides (der Steuerrekurskommission) bezüglich der direkten Bundessteuer an eine weitere verwaltungsunabhängige Instanz vorsehen. Sieht das kantonale Recht ein solches zweistufiges Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch für die direkte Bundessteuer gelten (BGE 130 II 65 E. 6 S. 75 ff.). Da das kantonale baselstädtische Recht für die harmonisierten kantonalen Steuern ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die direkte Bundessteuer zur Anwendung (VGE 608/2006 vom 22. Juni 2006, in: BJM 2008 S. 220 ff.; Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005 S. 277 ff., 287).

Das Verwaltungsgericht ist somit für die Beurteilung des vorliegenden Rekurses sowohl funktionell als auch sachlich zuständig. Im Beschwerdeverfahren betreffend direkte Bundessteuer gelten in erster Linie die Verfahrensbestimmungen gemäss Art. 140-144 DBG, subsidiär jene des kantonalen Rechts über Organisation und Verfahren, insbesondere jene über den Rekurs (Art. 145 Abs. 2 DBG; § 1 der baselstädtischen Verordnung über den Vollzug der direkten Bundessteuer; VGE VD.2010.155 vom 26. Juli 2011).

1.2 Der Rekurrent ist als Adressat des angefochtenen Entscheids von diesem berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung, weshalb er gemäss § 13 Abs. 1 VRPG zum Rekurs legitimiert ist. Der Rekurs wurde innerhalb der 30-tägigen Rekursfrist eingereicht und begründet, sodass darauf einzutreten ist.

1.3 Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (siehe § 171 StG). Demnach ist zu prüfen, ob die Verwaltung öffentliches Recht nicht oder nicht richtig angewendet, den massgeblichen Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder ihr Ermessen überschritten oder missbraucht hat.

1.4 Da es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6 EMRK handelt, muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt werden (§ 25 Abs. 3 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5 m.w.H.).

2.1 Das Gesuch des Rekurrenten, ihm für die Steuerperiode 2012 für seine damals entstandenen Ausbildungskosten einen Abzug für Weiterbildungs- und Umschulungskosten zu gewähren, wurde mit Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 5. September 2013 rechtskräftig abgewiesen. Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist das Revisionsgesuch des Rekurrenten, womit dieser ein Zurückkommen auf diesen rechtskräftigen Entscheid verlangt. Eine solche Revision ist nur in bestimmten, vom Gesetz vorgesehenen Ausnahmefällen zulässig (Kölz/Häner/Bertschi, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Auflage, Zürich 2013, N 723). Wie die Vorinstanzen zutreffend ausgeführt haben, werden die Gründe für eine Revision in § 173 Abs. 1 StG (vgl. auch Art. 51 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG]) sowie Art. 147 ff. DBG geregelt. Danach kann ein rechtskräftiger Entscheid auf Antrag oder von Amtes wegen zu Gunsten der steuerpflichtigen Person revidiert werden, wenn neue erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden (lit. a), die erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser Acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat (lit. b) oder ein Verbrechen oder Vergehen den Entscheid beeinflusst hat (lit. c). Ausgeschlossen ist eine Revision dagegen, wenn die steuerpflichtige Person die fraglichen Umstände bei zumutbarer Sorgfalt bereits im ordentlichen Verfahren hätte vorbringen können (§ 173 Abs. 2 StG, Art. 51 Abs. 2 StHG, Art. 147 Abs. 1 DBG; Schwank, Das verwaltungsinterne Rekursverfahren des Kantons Basel-Stadt, Basel 2003, S. 37). Erheblich im Sinne von § 173 Abs. 1 lit. a StG ist eine Tatsache, wenn sie geeignet ist, den dem rechtskräftigen Entscheid zugrunde gelegten Sachverhalt derart zu verändern, dass Anlass zu einer neuen Entscheidung besteht. Neu sind Tatsachen, die erst nachträglich entdeckt worden sind (sog. unechte Noven), nicht aber Tatsachen, die sich erst nach der Veranlagung oder der Fällung des Entscheids verwirklicht haben (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Auflage, Zürich 2009, Art. 147 N 18; differenzierend: Vallender, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. Auflage, Basel 2003, Art. 51 N 11 ff.).

2.2 Die Vorinstanzen haben das Vorliegen eines Revisionsgrundes verneint. Der Rekurrent bringe zwar vor, die Qualifikation seiner Ausbildungskosten sei erst durch die bei der […] abgeschlossene Weiterbildung und die damit verbundenen Erfahrungen im Zuge seiner Bewerbungsbemühungen belegbar geworden. Dabei handle es sich aber offensichtlich nicht um neue Tatsachen im Sinne von Gesetz und Rechtsprechung. Der Rekurrent habe sich vielmehr bereits vor seiner Stellensuche über die Auswirkungen der von ihm absolvierten Kurse auf seine beruflichen Perspektiven informieren können und entsprechend seine Argumente bereits im ordentlichen Rechtsmittelverfahren vorbringen können. Ein anderer Revisionsgrund sei weder ersichtlich noch vorgebracht worden. Es liege daher kein Revisionsgrund vor. Daraus folgte für die Vorinstanz die Abweisung des Rekurses, weshalb sich eine materielle Prüfung erübrigte.

2.3 Mit dieser Argumentation setzt sich der Rekurrent mit seinen Eingaben im verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahren nicht auseinander. Er beschränkt sich darauf, inhaltlich zu begründen, weshalb von Weiterbildungskosten ausgegangen werden müsse. Seine Weiterbildung zum Führungsfachmann sei unmissverständlich als Weiterbildung definiert. Er habe den Begriff der Weiterbildung anhand mehrerer konkreter Tatsachen eingrenzen und von den Begriffen der Ausbildung, Zweitausbildung, Zusatzausbildung, eigenständiger Berufstitel, Investition in die Zukunft etc. abgrenzen können. Er verweist dabei auf sein Schreiben vom 3. März 2014 an die Steuerverwaltung. Darin macht er geltend, seine Berufsaussichten hätten sich de facto mit seiner Weiterbildung zum Führungsfachmann nicht erheblich verbessert, sei er doch nach Abschluss der Weiterbildungsmodule seit August 2013 arbeitslos und stellensuchend. Die Weiterbildung habe seine Stellenchancen nicht erhöht. Die […] könne bestätigen, dass die Lehrgangsteilnehmer der Weiterbildung stets dem angestammten Beruf nachgehen würden. Sie diene der Vertiefung der Fachkenntnisse und der Erweiterung der bisherigen Aufgabengebiete. Sie ermögliche keine berufliche Um- oder Neuorientierung resp. einen Karrieresprung.

2.4 Soweit sich der Rekurrent auf eine mögliche Bestätigung der […] beruft, ist nicht zu erkennen, inwieweit es sich dabei um eine neue Tatsache oder ein neues Beweismittel handelt. Es ist nicht erkennbar, warum der Rekurrent diesen Umstand bei zumutbarer Sorgfalt nicht bereits im ordentlichen Verfahren hätte vorbringen und das genannte Beweismittel hätte nennen können (§ 173 Abs. 2 StG, Art. 51 Abs. 2 StHG, Art. 147 Abs. 2 DBG). Demgegenüber bezieht sich der Rekurrent mit seinem Hinweis auf seine Arbeitslosigkeit und Stellensuche im Jahr 2013 auf ein echtes Novum, welches sich erst nach der Fällung der Veranlagungsverfügung verwirklicht hat resp. kurz vor dem Einspracheentscheid zu verwirklichen begann. Solche echten Noven sind nach dem Gesagten (vgl. E. 2.1 oben) grundsätzlich unbeachtlich. Berücksichtigung können neue Tatsachen aber immerhin dann finden, wenn sie zwar nach dem Eintritt der Rechtskraft des zu revidierenden Entscheides eingetreten sind, aber auf den Beurteilungsstichtag zurückwirken. Dies ist dann der Fall, wenn eine sich erst später verwirklichende Tatsache latent schon früher bestanden hat (Vallender, a.a.O., Art. 51 N 11 ff.; Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, Zürich 2008, § 26 N 46; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Auflage, Zürich 2006, § 155 N 24). Vorliegend ist aber festzustellen, dass sich der Rekurrent auf Entwicklungen beruft, die sich ab August 2013 zu verwirklichen begannen. Damit hätten diese Entwicklungen bei zumutbarer Sorgfalt zumindest in einem Rechtsmittelverfahren gegen den Einspracheentscheid vom 5. September 2013 geltend gemacht werden können.

2.5 Damit ist mit den Vorinstanzen festzustellen, dass der Rekurrent keinen Revisionsgrund hat substantiieren können, welcher eine nachträgliche Überprüfung des rechtskräftigen Einspracheentscheids bezüglich der geltend gemachten Weiterbildungskosten für die Bemessung der Quellensteuern 2012 rechtfertigen würde. Bei dieser Sachlage kann auf die materielle Argumentation des Rekurrenten in seiner Rekursbegründung nicht eingetreten werden. Diese hätte mit einem Rekurs gegen den Einspracheentscheid vom 5. September 2013 vorgetragen werden müssen. Im vorliegenden Verfahren ist diese Argumentation verspätet.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens hätte der Rekurrent dessen Kosten mit einer Gebühr von CHF 600.– zu tragen. Aufgrund der Bewilligung der unentgeltlichen Prozessführung zu seinen Gunsten gehen diese aber zu Lasten des Staates.

Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht:

://: Der Rekurs und die Beschwerde werden abgewiesen.

Der Rekurrent und Beschwerdeführer trägt die ordentlichen Kosten des Verfahrens mit einer Gebühr von CHF 600.–, welche zufolge Bewilligung der unentgeltlichen Prozessführung zu Lasten des Staates gehen.

Das Urteil wird dem Rekurrenten und Beschwerdeführer, der Steuerverwaltung Basel-Stadt und der Steuerrekurskommission mitgeteilt.

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der a.o. Gerichtsschreiber

MLaw Tobias Calò

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes [BGG] innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.

Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.