Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht
VD.2014.226
VD.2014.227
URTEIL
vom 12. Mai 2015
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger , Dr. Heiner Wohlfart, lic. iur. Christian Hoenen, Dr. Claudius Gelzer, Prof. Dr. Daniela Thurnherr Keller
und Gerichtsschreiber MLaw Jonas Hertner
Beteiligte
A____ Rekurrentin
c/o […]
Zustelladresse: […]
gegen
Steuerverwaltung Basel-Stadt
Fischmarkt 10, 4001 Basel
Gegenstand
Rekurse gegen zwei Entscheide der Steuerrekurskommission
vom 27. Februar 2014
betreffend kantonale Steuern pro 2011 und direkte Bundessteuer pro 2011
Sachverhalt
A____ (Rekurrentin) machte in ihrer Steuererklärung für das Jahr 2011 Abzüge für Berufskosten in der Höhe von CHF 11‘316.– (kantonale Steuern) und CHF 12‘116.– (direkte Bundessteuer) geltend, davon je CHF 10‘476.– für die Kosten eines Arbeitszimmers. Demgegenüber liess die Steuerverwaltung mit Veranlagungsverfügungen vom 28. Dezember 2012 nur je die Berufskostenpauschale in der Höhe von CHF 4‘000.– resp. CHF 2‘000.– zum Abzug zu. Mit Einsprache vom 21. Januar 2013 hielt die Rekurrentin an ihrem Antrag auf Abzug angefallener Berufskosten im Betrag von CHF 10‘476.– fest. Diese Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 25. April 2013 ab. Den dagegen erhobenen Rekurs wies die Steuerrekurskommission mit Entscheiden vom 27. Februar 2014 kostenfällig ab. Nach erfolgter Eröffnung dieser Entscheide im Dispositiv beantragte die Rekurrentin mit Eingabe vom 14. März 2014 die schriftlichen Begründungen der Entscheide, die ihr am 16. Oktober 2014 zugestellt wurden.
Gegen diese Entscheide der Steuerrekurskommission richtet sich der mit Eingabe vom 29. Oktober 2014 erhobene Rekurs an das Verwaltungsgericht, mit dem die Rekurrentin die Aufhebung der angefochtenen Entscheide und die Gewährung eines Abzugs für die Kosten eines Arbeitszimmers beantragt. Die Steuerrekurskommission beantragt mit Eingabe vom 19. Dezember 2014 die kostenfällige Abweisung des Rekurses. Dazu hat die Rekurrentin mit Eingabe vom 5. Februar 2015 replicando Stellung genommen. Sie führt darin aus, dass sie das Verfahren mittlerweile auf eine „misslingende Kommunikation“ zurückführe. Es sei ihr vor allem darum gegangen, dass die Zahlungen ihres Arbeitgebers an die Infrastrukturkosten nicht auf ihr Gehalt geschlagen würden. Es sei für sie klar gewesen, „dass die Parteien“ gewusst hätten, dass sie „diese Kosten bei der Steuerbehörde nicht in Abzug“ habe bringen wollen, „sondern diese bereits vom Verein bezahlt“ worden seien. Es scheine nun, dass die Anrufung des Gerichts gar nicht mehr nötig gewesen wäre. Der Steuerbehörde und der Steuerrekurskommission sei offenbar erst durch dieses Verfahren klar geworden, was das eigentliche Anliegen ihres Gesuchs gewesen sei. Sie bitte das Gericht daher, die Gerichtskosten aufgrund der allseitigen Beteiligung an der misslingenden Kommunikation zwischen den beiden Parteien gleichmässig aufzuteilen. Im Übrigen ergeben sich die Einzelheiten der Standpunkte, soweit sie für den Entscheid von Bedeutung sind, aus den nachfolgenden Erwägungen. Der vorliegende Entscheid ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.
Erwägungen
1.1 Da sich inhaltlich die gleichen Fragen stellen, können die beiden Verfahren gegen die Entscheide der Vorinstanz betreffend kantonale Steuern pro 2011 (VD.2014.226) und betreffend direkte Bundessteuer pro 2011 (VD.2014.227) zusammengelegt werden und es kann darüber in einem einzigen Urteil befunden werden.
1.2 Gemäss § 171 des Gesetzes über die direkten Steuern (Steuergesetz; StG) und § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRPG) kann die betroffene Person gegen Entscheide der Steuerrekurskommission Rekurs an das Verwaltungsgericht erheben. Das Verfahren richtet sich nach den Bestimmungen des VRPG (§ 171 Abs. 4 StG).
Gemäss Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) kann das kantonale Recht den Weiterzug des Beschwerdeentscheids (der Steuerrekurskommission) bezüglich der Bundessteuern an eine weitere verwaltungsunabhängige Instanz vorsehen. Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe auch für die Bundessteuern gelten (BGE 130 II 65 E. 6 S. 75 ff.). Da das baselstädtische Recht für die harmonisierten kantonalen Steuern ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die Bundessteuern zur Anwendung (VGE vom 22. Juni 2006, in: BJM 2008 S. 220 ff.; Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005 S. 277 ff., 287).
Das Verwaltungsgericht ist somit für die Beurteilung des Rekurses ebenso wie der Beschwerde sowohl funktionell als auch sachlich zuständig. Im Beschwerdeverfahren der direkten Bundessteuer gelten in erster Linie die Verfahrensbestimmungen von Art. 140–144 DBG, subsidiär jene des kantonalen Rechts über Organisation und Verfahren, insbesondere jene über den Rekurs (Art. 145 DBG i.V.m. § 1 der baselstädtischen Verordnung über den Vollzug der direkten Bundessteuer [DBStV]; VGE VD.2013.104 vom 31. Oktober 2013).
1.3 Die Rekurrentin ist als Adressatin des angefochtenen Entscheids von diesem berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung, weshalb sie gemäss § 13 Abs. 1 VRPG zum Rekurs legitimiert ist. Der Rekurs wurde innerhalb der 30-tägigen Rekursfrist eingereicht und begründet, sodass darauf einzutreten ist.
1.4 Da es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6 EMRK handelt, muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt werden (§ 25 Abs. 3 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5 m.w.H.).
1.5 Streitgegenstand der angefochtenen Verfügungen und damit auch des vorliegenden Rekurses ist allein die Frage der Berechtigung der Rekurrentin, von ihrem steuerbaren Einkommen im Jahr 2011 einen Abzug für die Kosten eines Arbeitszimmers vorzunehmen. Es ist indes nicht eindeutig ersichtlich, inwieweit die Rekurrentin mit ihrer Replik an ihrem diesbezüglichen Rekursbegehren überhaupt festhalten will, bringt sie darin doch zum Ausdruck, dass sie das Verfahren auf ein Missverständnis in der Kommunikation zwischen ihr und den Steuerbehörden zurückführt und es ihr gar nicht mehr um den Abzug der Kosten für das Arbeitszimmer gehe. Da die Rekurrentin ihren Rekurs aber nicht klarerweise zurückzieht, ist die Streitfrage zwischen den Parteien zu entscheiden.
1.6 Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich vorliegend nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (vgl. § 171 StG). Demnach ist zu prüfen, ob die Verwaltung öffentliches Recht nicht oder nicht richtig angewendet, den massgeblichen Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder ihr Ermessen überschritten oder missbraucht hat.
Da im steuerrechtlichen Rekursverfahren bereits die Steuerrekurskommission als unabhängige Justizbehörde im Sinne von Art. 50 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) – und mithin als Gericht in materieller Hinsicht (vgl. auch § 136 Abs. 4 StG; dazu Freivogel, Die Basler Gerichtsorganisation, in: Buser [Hrsg.], Neues Handbuch des Staats- und Verwaltungsrechts des Kantons Basel-Stadt, Basel 2008, S. 428 f.) im Sinne von Art. 110 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz; BGG) – eine freie Prüfung des Sachverhalts unter Einschluss vorgebrachter neuer Tatsachen und Beweismittel vorzunehmen hat, schreibt das Bundesrecht für das verwaltungsgerichtliche Rekursverfahren in Steuersachen keine umfassende Sachverhaltskontrolle vor. Entsprechend der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts ist daher für die Beurteilung des Rekurses durch das Verwaltungsgericht in Anwendung des Grundsatzes der nachträglichen Verwaltungskontrolle die Sachlage massgebend, wie sie im Zeitpunkt des angefochtenen Entscheids bestanden hat und belegt worden ist (Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, BJM 2005, S. 300 f.). Daraus folgt nach feststehender Praxis des Verwaltungsgerichts, dass Noven, trotz der Geltung des Untersuchungsgrundsatzes gemäss § 18 VRPG, im verwaltungsgerichtlichen Verfahren in Berücksichtigung des funktionellen Instanzenzuges nicht zugelassen werden (BGer 1A.211/2001 vom 3. Mai 2002 E. 2.1). Immerhin ist von diesem Grundsatz dann abzuweichen, wenn das Festhalten an der ursprünglichen Sach- und Rechtslage einem überspitzten Formalismus gleichkäme und zu einem prozessualen Leerlauf führte. Noven werden auch dann zugelassen, wenn die neuen Tatsachen und Beweismittel dem Nachweis bereits früher vorgetragener Behauptungen dienen (VGE VD.2013.116 vom 10. Februar 2015 E. 3.2.1 f., VD.2014.132 vom 9. Januar 2015 E. 2.3.4 f.; Wullschleger/ Schröder, a.a.O., S. 301; Stamm, Die Verwaltungsgerichtsbarkeit, in: Buser [Hrsg.], a.a.O., S. 509).
2.1 Gemäss § 27 Abs. 1 lit. c StG können zur Ermittlung des steuerbaren Reineinkommens vom Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit als Berufskosten neben den Fahrtkosten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte sowie den Mehrkosten auswärtiger Verpflegungen die übrigen für die Ausübung des Berufs erforderlichen Kosten abgezogen werden. Dazu zählen auch die Kosten eines Arbeitszimmers. Gemäss § 24 Abs. 1 der Verordnung zum Gesetz über die direkten Steuern (Steuerverordnung; StV) sind dabei die Kosten für die berufliche Benützung eines eigenen Arbeitszimmers abziehbar, wenn am Arbeitsplatz keine Möglichkeit besteht, die Berufsarbeit zu erledigen, für die Berufsarbeit ein besonderes Arbeitszimmer eingerichtet ist und dieses Zimmer überwiegend und regelmässig für einen wesentlichen Teil der Berufsarbeit benützt wird. Der Anteil eines solchen Arbeitszimmers an den Mietkosten bzw. dem Eigenmietwert ist dabei mittels einer Division dieser Wohnkosten durch die Anzahl der Zimmer der Wohnung inkl. vorhandener Mansarden zu ermitteln (§ 24 Abs. 2 StV). Befindet sich das Arbeitszimmer in der eigenen Wohnung, so sind drei Viertel der so errechneten Kosten und ansonsten die gesamten Kosten abziehbar (§ 24 Abs. 3 StV). Diese Voraussetzungen eines Abzugs für die Kosten eines Arbeitszimmers sind gemäss § 19 Abs. 6 StV von der steuerpflichtigen Person mittels geeigneter Belege nachzuweisen. Dies entspricht der Regelung der Mitwirkungspflicht der steuerpflichtigen Person in § 153 StG. Danach muss diese alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen. Es gilt der allgemeine Grundsatz, dass die Steuerverwaltung die Beweislast für steuerbegründende und die steuerpflichtige Person jene für steuermindernde Tatsachen trägt (Höhn/ Waldburger, Steuerrecht, Band I, 9. Auflage, Bern 2001, § 34 N 16; VGE 742/2006 vom 2. Mai 2007, 631/2006 vom 3. Juli 2006 und 649/2003 vom 20. April 2004). Die Rekurrentin ist daher für alle Tatsachen beweispflichtig, die ihre Steuerpflicht aufheben oder vermindern (BGer 2A.156/2006 vom 20. Oktober 2006 und E. 5.1 2A.71/2006 vom 21. Juni 2006 E. 3.3.3; Zweifel, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht Band I/1, 2. Auflage, Basel 2007, Art. 46 StHG N 24 ff.; Blumenstein/Locher, System des Schweizerischen Steuerrechts, 6. Auflage, Zürich 2002, S. 416). Dazu gehören auch die Voraussetzungen für den Abzug der Kosten für ein Arbeitszimmer. Erbringt die Rekurrentin diesbezüglich keinen entsprechenden Beweis, so hat sie als steuerpflichtige Person die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen (VGE 704/2008 vom 8. Januar 2009).
2.2 Inwieweit die Rekurrentin den Beweis der Voraussetzungen an ein abziehbares Arbeitszimmer hat erbringen können, kann vorliegend offen gelassen werden. Abziehbare Berufskosten müssen immer Gestehungskosten für die Einkommenserzielung und damit Auslagen bilden, welche die steuerpflichtige Person selber trägt und damit ihr für private Zwecke verfügbares Einkommen aus der Erwerbstätigkeit schmälern. An dieser Grundvoraussetzung fehlt es, wenn die Kosten eines privaten Arbeitszimmers der unselbständig erwerbstätigen Person von deren Arbeitgeber getragen werden. Wie die Rekurrentin mit ihrer Rekursbegründung im vorliegenden Verfahren selber ausführt, hat der Verein B____ als ihr damaliger Arbeitgeber „die Kosten des Arbeitsraums, den das gesamte Team genutzt“ habe, übernommen. Dies belegen denn auch die von ihr im verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahren eingereichten Belege. Danach leistet der Arbeitgeber der Arbeitnehmerin gemäss der Spesenregelung im Arbeitsvertrag der Rekurrentin mit dem Verein B____ einen jährlichen Beitrag an die Infrastrukturkosten von CHF 5‘000.–. Dieser Betrag deckt die nach § 24 Abs. 2 und 3 StV anrechenbaren Kosten des Arbeitszimmers (Nettomiete der 4-Zimmer-Wohnung von CHF 26‘400.– dividiert durch die Anzahl Zimmer [4] multipliziert mit Faktor 75 % ergibt CHF 4‘950.–). Der Rekurrentin sind folglich durch das Arbeitszimmer a priori keine abziehbaren Berufskosten entstanden.
Daraus folgt, dass der Rekurs abzuweisen ist. Bei diesem Ausgang des Verfahrens trägt die Rekurrentin dessen Kosten. Ihrem Antrag in der Replik, die Gerichtskosten zwischen den Parteien gleichmässig aufzuteilen, da „an einer misslingenden Kommunikation alle Parteien beteiligt“ seien, kann nicht entsprochen werden. Ihr Einwand, es sei ihr im Wesentlichen darum gegangen, eine Aufrechnung der von der Arbeitgeberin geleisteten Spesen auf ihr steuerbares Einkommen zu verhindern, stimmt nicht mit ihren früheren Äusserungen im Verfahren überein. So hat sie in ihrer Steuererklärung 2011 Abzüge für die Kosten eines Arbeitszimmers als Berufskosten geltend gemacht und auch noch im vorliegenden Rekurs die Gewährung eines Abzugs für diese Kosten beantragt. Eine Aufrechnung der Zahlungen ihrer Arbeitgeberin stand hingegen nie zur Diskussion, vor allem auch nicht seitens der Steuerverwaltung. Jedenfalls kann den Akten nichts dergleichen entnommen werden. Die Rekurrentin macht denn auch nicht geltend, dass dies mit dem Veranlagungsprotokoll vom 28. Dezember 2012 geschehen wäre. Damit lag das Missverständnis allein auf Seiten der Rekurrentin. Berücksichtigt werden kann bei der Festsetzung der Kosten deshalb bloss eine gewisse Vereinfachung des Verfahrens aufgrund der Replik der Rekurrentin, was es rechtfertigt, die Gebühr auf die Höhe des Kostenvorschusses von CHF 600.– zu reduzieren.
Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht:
://: Der Rekurs wird abgewiesen.
Die Rekurrentin trägt die Kosten des Rekursverfahrens mit einer Gebühr von CHF 600.–, einschliesslich Auslagen.
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
MLaw Jonas Hertner
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes [BGG] innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.