Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht
VD.2014.61
URTEIL
vom 27. Januar 2015
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger, Dr. Heiner Wohlfart, lic. iur. Christian Hoenen, Dr. Claudius Gelzer, Dr. Jeremy Stephenson
und Gerichtsschreiber Dr. Alexander Zürcher
Beteiligte
A_____ Rekurrent 1
[...]
vertreten durch [...], Advokat,
[...]
B_____ Rekurrentin 2
[...]
vertreten durch [...], Advokat,
[...]
gegen
Steuerverwaltung Basel-Stadt
Fischmarkt 10, 4001 Basel
Gegenstand
Rekurs gegen einen Entscheid der Steuerrekurskommission
vom 24. Januar 2013
betreffend Nachsteuerverfahren kantonale Steuern pro 2003 bis 2008
Sachverhalt
Mit Schreiben vom 22. Juni 2010 kündigte die Steuerverwaltung den Ehegatten A_____ und B_____ die Einleitung eines Nachsteuer- und Strafverfahrens für die Steuerperioden 2003 bis 2008 an. Als Nachsteuergrund wurden nicht vollständig deklarierte Einnahmen aus der selbständigen Erwerbstätigkeit des Ehemannes als Elektromonteur und Taxihalter genannt. Mit Verfügung vom
Gegen diesen am 18. Februar 2014 eröffneten Entscheid haben A_____ und B_____ am 17. März 2014 beim Verwaltungsgericht Rekurs erhoben und begründet. Damit verlangen sie die Aufhebung des Entscheids der Steuerrekurskommission und der Nachsteuerverfügung sowie die Feststellung, dass für die kantonalen Steuern zu den Steuerjahren 2003 bis 2008 keine Nachsteuern/ Verzugszins geschuldet seien. Die Steuerverwaltung hat mit Schreiben vom 16. April 2014 auf eine Rekursantwort verzichtet, ebenso die Steuerrekurskommission mit Eingabe vom 30. April 2014, letztere mit dem Antrag auf kostenfällige Abweisung des Rekurses. Die Tatsachen und Parteivorbringen ergeben sich, soweit sie für das vorliegende Urteil von Bedeutung sind, aus dem angefochtenen Entscheid und den nachfolgenden Erwägungen. Das Urteil ist unter Beizug der Akten auf dem Zirkulationsweg ergangen.
Erwägungen
1.1 Gegen die Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission kann, gestützt auf § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflege-gesetzes (VRPG; SG 270.100), Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben werden. Das Verwaltungsgericht ist somit zur Beurteilung der vorliegenden Rekurse funktionell wie auch sachlich zuständig. Nach § 13 Abs. 1 VPRG ist zum Rekurs berechtigt, wer durch die angefochtene Verfügung berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder Änderung hat. Diese Voraussetzungen erfüllen die Rekurrenten offensichtlich. Der Rekurs wurde rechtzeitig eingereicht und begründet, weshalb darauf einzutreten ist.
1.2 Die Kognition des Verwaltungsgerichtes richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 Abs. 1 VPRG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (vgl. §§ 171 und 179 Abs. 4 Steuergesetz [StG; SG 640.100]). Demnach ist zu prüfen, ob die Verwaltung öffentliches Recht nicht oder nicht richtig angewendet, den massgeblichen Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentlich Form- und Verfahrensvorschriften verletzt oder ihr Ermessen überschritten oder missbraucht hat.
1.3 Das Urteil kann auf dem Zirkulationsweg gefällt werden, da Steuersachen keine zivilrechtlichen Ansprüche im Sinne von Art. 6 EMRK beinhalten (vgl. BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3, 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5 und dort zitierte Rechtsprechung).
2.1 Die Bestimmungen von §§ 151 ff. StG regeln die Verfahrenspflichten der Steuerpflichtigen im ordentlichen Veranlagungsverfahren. Danach hat die steuerpflichtige Person die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig auszufüllen und mit den vorgeschriebenen Beilagen fristgerecht einzureichen (§ 151 Abs. 2 StG). Zu den vorgeschriebenen Beilagen gehören bei Selbständigerwerbenden die Jahresrechnung der Steuerperiode oder, wenn keine kaufmännische Buchhaltung geführt wird, Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privateinlagen und Privatentnahmen (§ 152 Abs. 2 StG). Schliesslich haben die Steuerpflichtigen alles zu tun, um eine vollständige und richtige Steuerveranlagung zu ermöglichen. Dazu gehört, dass sie den Steuerbehörden mündlich und schriftlich Auskunft erteilen sowie Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen über Geschäftsvorfälle vorlegen (§ 153 Abs. 1 und 2 StG). Diese allgemeinen Mitwirkungspflichten stehen im Einklang mit Art. 42 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14). Wenn die steuerpflichtige Person trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt und die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden können, nimmt die Steuerverwaltung die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor (§ 158 Abs. 2 StG und Art. 46 Abs. 3 StHG; VGE VD.2012.231 vom 29. Juli 2013 E. 3.1 und VD.2010.165 vom 20. Mai 2011 E. 2.1).
Da bei der Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen der betragsmässige Um-fang der massgeblichen Steuerfaktoren aufgrund fehlender Unterlagen gerade nicht genau festgestellt werden kann, ist dieser auf der Grundlage von Annahmen und Vermutungen zu schätzen. Anhand von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen soll unter Berücksichtigung vorhandener Unterlagen und bekannter Umstände eine bestmög-liche Annäherung an den wirklichen Sachverhalt erfolgen (Fenners/Looser, Besonderheiten bei der Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: AJP 2013 S. 33 ff., 35 f. mit Hinweis auf Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 130 f.). Auch wenn eine vorsichtige Schätzung vorzunehmen ist, müssen im Zweifelsfall keine für die steuerpflichtige Person günstigen Annahmen getroffen werden. Denn es soll verhindert werden, dass säumige Steuerpflichtige im Vergleich zu den Steuerpflichtigen, die ihren Verfahrenspflichten nachkommen, begünstigt werden (Fenners/Looser, a.a.O., S. 36; Richner/Frei/Kaufmann/meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Auflage, Zürich 2006, § 139 N 86; Zweifel, a.a.O., S. 131). Eine solche Ermessensveranlagung hat die Steuerverwaltung mit ihren Verfügungen vom 1. Februar 2011 und vom 4. Juli 2011 vorgenommen.
2.2 Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann die steuerpflichtige Person nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (VGE VD.2014.3 vom 24. September 2014 mit weiteren Hinweisen). Die Beschwerde hat einen Antrag mit Begründung und Angabe der Beweismittel zu enthalten (vgl. § 160 Abs. 2 und 4 StG und Art. 48 Abs. 2 StHG). Die steuerpflichtige Person muss mit ihrem Rechtsmittel aufzeigen, dass die Ermessensveranlagung den tatsächlichen Verhältnissen nicht entspricht (BGer 2C_136/2011 vom 30. April 2012 E. 4.2.1 mit weiteren Hinweisen; Zweifel, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. Auflage, Basel 2002, Art. 48 StHG N 41 ff.; Fenners/Looser, a.a.O., S. 37 ff.). Dazu müssen bereits mit der Einsprache der massgebende Sachverhalt in substantiierter Weise dargelegt und die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung genannt werden (BGer 2C_136/2011 vom 30. April 2012 E. 4.2.1; VGE VD.2012.231 vom 29. Juli 2013 E. 3.1 mit weiteren Hinweisen).
3.1 Vorab fällt auf, dass der hier zu beurteilende Rekurs in materieller Hinsicht sehr knapp begründet ist. Nach der Praxis des Verwaltungsgerichts hat die rekurrierende Partei ihren Standpunkt in der Begründung grundsätzlich substantiiert vorzutragen und sich mit den Erwägungen im angefochtenen Entscheid auseinander-zusetzen (Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005 S. 277 ff., 305). Aus der Rekursbegründung muss hervorgehen, weshalb der angefochtene Entscheid antragsgemäss aufgehoben oder abgeändert werden soll (VGE 659/2005 vom 30. November 2005 E. 2.2). Im Rekursverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Rügeprinzip. Das Verwaltungsgericht prüft einen angefochtenen Entscheid nicht von sich aus unter allen in Frage kommenden Aspekten, sondern untersucht nur die rechtzeitig konkret vorgebrachten Beanstandungen (Wullschleger/Schröder, a.a.O., S. 305; aus der Praxis VGE VD.2014.117 vom 4. November 2014 E. 1.3). Es ist unzulässig, in der Begründung einfach auf die früheren Rechtsschriften im verwaltungsinternen Verfahren zu verweisen. Das Wiederholen der Argumentation aus früheren Rechtsschriften ist nur statthaft, wenn darin eine Auseinandersetzung mit dem angefochtenen Entscheid gesehen werden kann (Wullschleger/Schröder, a.a.O., S. 305 f.). Bei der nachfolgenden Überprüfung der rekurrentischen Vorbringen ist deshalb zu prüfen, ob die anwaltlich vertretenen Rekurrenten sich in rechtsgenüglicher Weise mit den Erwägungen der Vorinstanz auseinandersetzen.
3.2 Die Steuerverwaltung hat sich bei der Ermittlung der Einkommensverhältnisse mangels eines Kassenbuchs an den von der Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Abteilung Externe Prüfung, ermittelten Umsätzen des Rekurrenten 1 orientiert, was die Vorinstanz als rechtens erachtet hat (angefochtener Entscheid, S. 7 f.). Die Rekurrenten rügen, dass der Rekurrent 1 als selbständiger Taxiunternehmer und selbständiger Elektromonteur nicht buchführungspflichtig sei, weshalb von ihm die Führung eines Kassenbuchs und die Vornahme periodischer Saldierungen des Bargeldverkehrs nicht verlangt werden könnten. Es müsse genügen, wenn er seine Einkünfte anhand von Rechnungen und mit Tachoscheiben bzw. Kontrollkarten nachweise, aus denen sich ergebe, wie viele Kilometer er tatsächlich mit dem Taxi gefahren sei. Damit liessen sich die entsprechenden Einkünfte ermitteln. Die Unterlassung, die Einkünfte in ein Kassenbuch zu übertragen, könne ihm nicht zum Vorwurf gemacht werden. Es komme hinzu, dass er alle Auslagen durch die Einreichung "von fein säuberlich chronologisch zusammengestellten Belegen nachgewiesen" habe (Rekurs, S. 4 f.).
Mit diesen Vorbringen übersehen die Rekurrenten, dass selbständig Erwerbende, auch wenn sie nicht zur Führung von Geschäftsbüchern verpflichtet sind, einer Aufzeichnungspflicht unterliegen. Der Steuererklärung sind mangels einer kaufmännischen Buchhaltung Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und -einlagen beizulegen (§ 152 Abs. 2 StG; Art. 42 Abs. 3 StHG). Diese Pflicht kann nur gehörig erfüllt werden, wenn der Steuerpflichtige über Geschäftseinkommen und -vermögen Aufzeichnungen macht (Zweifel, a.a.O., Art. 42 StHG N 30). Unter Aufzeichnungen sind chronologisch fortlaufend geführte Aufschriebe des Steuerpflichtigen zu verstehen, welche zeitnah, d.h. zeitlich unmittelbar nach ihrer Verwirklichung und damit aktuell, festgehalten werden. Welche Aufzeichnungen im Einzelnen anzufertigen sind, hängt von den konkreten Verhältnissen des betreffenden Geschäftsbetriebs, seiner Art und Grösse ab (Zweifel, a.a.O., Art. 42 StHG N 31). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist die Führung eines Kassabuchs namentlich bei bargeldintensiven Betrieben essentiell. Soll dieses für die Richtigkeit des erfassten Bargeldverkehrs Beweis erbringen, müssen die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden und durch Kassenstürze regelmässig, d.h. täglich, kontrolliert werden (BGer 2C_301/2009 und 2C/302/2009 vom 15. Oktober 2009 E. 4.2 mit Hinweisen). Soweit die Rekurrenten vortragen, dass sich die Einkünfte auch anhand der auf den Tachoscheiben bzw. Kontrollkarten aufgezeichneten Kilometern bzw. den Kilometeransätzen ermitteln liessen (Rekurs, S. 4), übergehen sie stillschweigend die – notabene zutreffende – Erwägung der Vorinstanz, dass bei Tachoscheiben und/oder Kontrollkarten Arbeitsunterbrechungen eingetragen und dennoch Einnahmen generiert werden könnten (angefochtener Entscheid, S. 7). Wie die Vorinstanz weiter richtig ausführt, können auch erhaltene Trinkgeldzahlungen nur durch fortlaufende, lückenlose Kassenbuchaufzeichnungen erfasst werden. Gerade bei bargeldintensiven Geschäftsbetrieben wie einem Taxiunternehmen ist ein täglich nachgeführtes Kassabuch unabdingbar, um die Steuerbehörden in die Lage zu versetzen, ihrer gesetzlichen Kontrollpflicht nachzukommen. Die Rekurrenten unterlassen es auch, die den Geschäftsbetrieb betreffenden Ausgaben rechtsgenüglich nachzuweisen. Wie die Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat, müssen zum Nachweis von Aufwendungen quittierte Rechnungen vorgelegt werden. Die Vorlage von Rechnungen allein genügt nicht (angefochtener Entscheid, S. 7). Der blosse Einwand der Rekurrenten, sie hätten "durch die Einreichung von fein säuberlich chronologisch zusammengestellten Belegen" sämtliche Auslagen nachgewiesen, vermag die vorinstanzlichen Ausführungen nicht zu entkräften. Insofern erweist sich ihre Begründung als unzureichend.
3.3 Die Rekurrenten halten der Ermessensveranlagung des Weiteren entgegen, dass die vorgenommene Schätzung dermassen von der Realität abweiche, dass sie offensichtlich so nicht stimmen könne. Es dürfe als gerichtsnotorisch angesehen werden, dass selbständig erwerbende Taxifahrer nie und nimmer ein steuerbares Einkommen von CHF 80'000.– bis CHF 120'000.– erzielten, wie es von der Steuerverwaltung für die Jahre 2005 bis 2008 angenommen worden sei. Ein steuerbares Einkommen von mehr als CHF 48'000.– lasse sich von einem selbständig erwerbenden Taxifahrer/Elektroinstallateur beim besten Willen nicht verdienen (Rekurs, S. 5). Dieses Vorbringen ist insofern nicht nachvollziehbar, als der Rekurrent 1 sich im vorliegenden Rekurs wiederholt als "Taxifahrer" und nur vereinzelt und ergänzend als "Elektroinstallateur" bezeichnet. Demgegenüber hatte er in der Rekursbegründung an die Vorinstanz noch ausgeführt, dass er hauptsächlich als Elektroinstallateur tätig sei und nur nebenberuflich noch Taxi fahre (Rekursbegründung vom 30. September 2011, S. 4). Fechten die Rekurrenten die amtliche Einschätzung unter Hinweis auf geltende Durchschnittslöhne an, können sie sich nicht auf Gerichtsnotorietät berufen, sondern haben die Vergleichslöhne selber konkret nachzuweisen. Insofern ist ihr Vorbringen ungenügend substantiiert. Immerhin können sie darauf hingewiesen werden, dass gemäss einer Angabe im Internet der Durchschnittsjahreslohn für angestellte Elektroinstallateure auf dem Platz Basel im vergangenen Jahr CHF 65'000.– betrug (vgl. www.conviva-plus.ch/index.php?page=1573, besucht am 13. Januar 2015). Der Rekurrent 1 ist selbständiger Elektroinstallateur und damit grundsätzlich auch in der Lage, ein deutlich höheres Einkommen zu erzielen. Hinzukommt, dass er in seinem Nebenberuf als Taxifahrer zusätzliches Einkommen generieren kann. Unter diesen Umständen ist die Einschätzung der Steuerverwaltung von Einkommen in der Höhe von CHF 80'000.– (2005), CHF 95'000.– (2006) und CHF 95'000.– (2007) ebenso wie von CHF 120'000.– (vgl. angefochtener Entscheid, S. 8) nicht zu beanstanden und kann mangels rechtsgenüglicher Bestreitung nicht als offensichtlich übersetzt beurteilt werden. Im Übrigen sind die Rekurrenten darauf hinzuweisen, dass die Steuerbehörden bei der Ermessensveranlagung zwar eine vorsichtige Schätzung vornehmen müssen, jedoch nicht zur Annahme der für die Steuerpflich-tigen günstigsten Variante verpflichtet sind, um zu verhindern, dass sorgfältig deklarierende Steuerpflichtige höhere Steuern zahlen müssten als nachlässig und nicht deklarierende Steuerpflichtige (oben E. 2.1).
Zusammenfassend ist festzustellen, dass die Rekurrenten nicht den Nachweis erbracht haben, dass ihre ermessensweise Veranlagung offensichtlich unrichtig erfolgt ist. Demzufolge ist der Rekurs abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind dessen Kosten den Rekurrenten aufzuerlegen (§ 30 Abs. 1 VRPG). Die Rekurrenten haben ein Gesuch um Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege gestellt. Der Rekurs ist jedoch als aussichtslos zu beurteilen, so dass das Gesuch abzuweisen ist.
Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht:
://: Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
Das Gesuch um Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege wird abgewiesen.
Die Rekurrenten tragen die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens mit einer Gebühr von CHF 800.– in solidarischer Verbindung.
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
Dr. Alexander Zürcher
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes [BGG] innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.