Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht
VD.2012.248
URTEIL
vom 23. Dezember 2014
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger, Dr. Heiner Wohlfart,
lic. iur. Christian Hoenen, Dr. Claudius Gelzer, Dr. Jeremy Stephenson und Gerichtsschreiber Dr. Peter Bucher
Beteiligte
A_____ Rekurrent
gegen
Steuerverwaltung Basel-Stadt Rekursgegnerin
Fischmarkt 10, 4001 Basel
Gegenstand
Rekurs gegen einen Entscheid der Steuerrekurskommission
vom 18. August 2011
betreffend kantonale Steuern pro 2008 (nachträgliche ordentliche
Besteuerung von Quellensteuerpflichtigen)
Sachverhalt
A_____ war im Jahr 2008 als ausländischer Arbeitnehmer ohne Niederlassungsbewilligung in der Schweiz grundsätzlich quellensteuerpflichtig (§ 90 Abs. 1 Steuergesetz [StG]; SG 640.100). Weil jedoch sein Einkommen den Betrag von CHF 120'000.– überstieg, wurde er nachträglich ordentlich veranlagt (§ 94 Abs. 2 StG in der für 2008 gültigen Version i.V.m. Art. 34 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14]; § 82 Abs. 1 der Verordnung zum Gesetz über die direkten Steuern [Steuerverordnung, StV; SG 640.110]). A_____ wohnte von Januar bis März 2008 im Kanton Basel-Stadt und zog per 1. April 2008 in den Kanton Basel-Landschaft. In den Monaten Januar - März 2008 sind A_____ monatliche Lohnzahlungen von CHF 18'333.35 zugeflossen, und im Januar 2008 zusätzlich ein Bonus von CHF 50'000.–. Während die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt als Wegzugskanton – auch auf Einsprache von A_____ hin – in Anwendung des Zuflussprinzips diese Einkünfte voll als Steuersubstrat berücksichtigt hat und dem die Steuerrekurskommission als Vorinstanz mit ihrem Entscheid vom 18. August 2011 (Versand: 4. Dezember 2012) gefolgt ist, hat der Kanton Basel-Landschaft als Zuzugskanton dieselben Einkünfte ebenfalls besteuert, dies allerdings pro rata temporis entsprechend der Dauer der Steuerzugehörigkeit. Unbestritten liegt eine Doppelbesteuerung vor. Wie schon vor den Vorinstanzen beantragt A_____ auch mit seinem Rekurs vom 7. Januar 2013 vor Verwaltungsgericht, sein steuerbares Einkommen sei so festzusetzen, dass keine Doppelbesteuerung erfolgt. Dabei seien die Einkünfte im Verhältnis zur Dauer der Steuerpflicht zu berücksichtigen.
Am 9. August 2013 hat die Steuerverwaltung die Sistierung des vorliegenden Verfahrens beantragt, weil ein analoger Fall beim Bundesgericht hängig war; der instruierende Verwaltungsgerichtspräsident hat diesem Gesuch entsprochen. Nachdem das entsprechende Bundesgerichtsurteil vorlag, hat er die Sistierung aufgehoben. Die Steuerverwaltung hat mit Rekursantwort vom 11. November 2013 ebenso wie die
Vorinstanz mit Rekursantwort vom 29. Oktober 2013 zunächst die kostenfällige Abweisung des Rekurses beantragt; der Rekurrent hat mit Replik vom 6. Januar 2014 an seinem Standpunkt festgehalten.
In der Folge hat die Steuerverwaltung dem Verwaltungsgericht eine Praxisänderung mitgeteilt. Daraufhin hat der instruierende Verwaltungsgerichtspräsident den Parteien bekannt gegeben, dass das Gericht nunmehr beabsichtige, den angefochtenen Entscheid aufzuheben und die Sache an die Steuerverwaltung zur Neubeurteilung zurückzuweisen, und er hat die Parteien zur Stellungnahme dazu eingeladen. Während die Steuerverwaltung und die Steuerrekurskommission gegen dieses Vorgehen nichts einzuwenden haben, hat sich der Rekurrent dazu nicht vernehmen lassen. Für die Einzelheiten der Standpunkte wird, soweit sie für das Urteil von Bedeutung sind, auf die nachfolgenden Erwägungen verwiesen. Das vorliegende Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.
Erwägungen
1.1 Gemäss § 171 des Gesetzes über die direkten Steuern (Steuergesetz; StG, SG 640.100) respektive § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRPG; SG 270.100) kann die betroffene Person gegen Entscheide der Steuerrekurskommission Rekurs an das Verwaltungsgericht erheben. Das Verfahren richtet sich nach den Bestimmungen des VRPG (§ 171 Abs. 4 StG [Fassung vom 24. Oktober 2012, wirksam seit 8. Dezember 2012]). Der Rekurrent ist als Adressat des angefochtenen Entscheids von diesem berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung, weshalb er gemäss § 13 Abs. 1 VRPG zum Rekurs legitimiert ist. Der Rekurs wurde innerhalb der 30-tägigen Rekursfrist eingereicht und begründet, sodass darauf einzutreten ist.
1.2 Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (vgl. § 171 StG). Demnach ist zu prüfen, ob die Verwaltung öffentliches Recht nicht oder nicht richtig angewendet, den massgeblichen Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder ihr Ermessen überschritten oder missbraucht hat.
1.3 Da es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6 EMRK handelt, muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt werden (§ 25 Abs. 3 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5 m.w.H.).
2.1 Zwischen den Parteien war ursprünglich die Rechtsfrage streitig, ob die einmalige Bonuszahlung von CHF 50'000.–, die der Rekurrent im Januar 2008 erhalten hat, vollumfänglich vom Kanton Basel-Stadt besteuert werden darf, oder ob diese Zahlung, so wie es der Kanton Basel-Landschaft praktiziert hat, anteilsmässig im Verhältnis zur Dauer des Wohnsitzes zu berücksichtigen sei – was dem Kreisschreiben Nr. 14 der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) vom 6. Juli 2001 eher entspricht. Ausgangspunkt und umstritten war die Auslegung von Art. 38 Abs. 4 StHG: "Verlegt eine nach den Artikeln 32, 33 und 34 Absatz 2 steuerpflichtige natürliche Person innerhalb der Schweiz ihren Wohnsitz oder Aufenthalt, so steht dem jeweiligen Wohnsitz- oder Aufenthaltskanton das Besteuerungsrecht im Verhältnis zur Dauer der Steuerpflicht zu." Das Bundesgericht hat die strittige Auslegungsfrage in BGer 2C_116/2013, 2C_117/2013 vom 2. September 2013 E. 3.7 f. im Sinne des Zuflussprinzips entschieden: Unregelmässige Einkünfte sind als Steuersubstrat ausschliesslich dem "Zuflusskanton" zuzuweisen. Vorliegend wäre dies der Kanton Basel-Stadt.
2.2 Im Nachgang zu diesem Bundesgerichtsentscheid hat die SSK am 4. Juli 2014 eine Empfehlung herausgegeben. Die SSK hält fest, dass ihr Kreisschreiben Nr. 14 vom 6. Juli 2001 nicht mehr angewendet werden kann. Sie empfiehlt den kantonalen Steuerverwaltungen, bei interkantonalem Wohnsitzwechsel auch von quellensteuerpflichtigen Personen, die nachträglich ordentlich veranlagt werden, das Zuzugs- bzw. Stichtagsprinzip anzuwenden – so, wie es auch für der ordentlichen Veranlagung unterstehende Personen gilt. In diesem Sinn empfiehlt die SSK das Vorgehen, dass die steuerpflichtige Person ihre Steuererklärung in demjenigen Kanton einreicht, in dem sie am Ende der Steuerperiode ihren Wohnsitz hat. Der Zuzugskanton – vorliegend also der Kanton Basel-Landschaft – veranlagt die steuerpflichtige Person für die ganze Steuerperiode und bezieht die entsprechende Steuer unter Anrechnung der bereits abgezogenen Quellensteuern. Der Wegzugskanton – vorliegend also der Kanton Basel-Stadt – überweist dem Zuzugskanton die abgezogenen und ihm abgelieferten Quellensteuern.
Weil in einigen seltenen Fällen die steuerpflichtige Person besser fahren würde, wenn anstelle des Zuzugsprinzips die geltende gesetzliche Regelung (inkl. Zuflussprinzip) angewendet würde, kann sie dies verlangen.
2.3 Die Steuerverwaltung hat bekannt gegeben, dass sie diese Weisung auf alle hängigen Fälle anwendet. Es ist kein Grund dafür ersichtlich, sie nicht auch auf den vorliegenden, hängigen Fall anzuwenden. Die Grundlagen für die Veranlagung des Rekurrenten haben sich damit allerdings fundamental verändert: Der ursprünglichen, zentralen Rechtsfrage nach der – zwingenden – Anwendung des Zuflussprinzips kommt insofern keine Bedeutung mehr zu, als es der Rekurrent nun selber in der Hand hat, das für ihn günstigere System zu wählen. Angesichts dieser Entwicklung und nachdem die Parteien und die Vorinstanz keine Einwände erhoben haben, ist der angefochtene Entscheid in Gutheissung des Rekurses aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung an die Steuerverwaltung zurückzuweisen.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens rechtfertigt es sich, auf die Erhebung von Kosten zu verzichten.
Der Rekurrent stellt seine Rechtsbegehren "unter Kostenfolge zugunsten des Steuerpflichtigen."
Zur berufsmässigen Vertretung vor Verwaltungsgericht ist nur befugt, wer in einem kantonalen Anwaltsregister eingetragen ist (§ 4 Abs. 1 Advokaturgesetz [SG 91.100]). Als berufsmässig gilt die Parteivertretung gegen Entgelt (§ 4 Abs. 2 Advokaturgesetz). Der Vertreter des Rekurrenten ist Jurist und dipl. Wirtschaftsprüfer; indessen ist er nicht als Anwalt eingetragen, weshalb ihm im Verfahren vor Verwaltungsgericht keine Parteientschädigung zugesprochen werden kann.
Für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission ist der Vertreter des Rekurrenten zwar zur berufsmässigen Vertretung befugt (§ 4 Abs. 3 Advokaturgesetz). Indessen hat er vor Vorinstanz keinen Antrag auf Parteientschädigung gestellt, sodass hierüber nicht zu befinden ist.
Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht:
://: In Gutheissung des Rekurses wird der Entscheid der Steuerrekurskommission vom 18. August 2011 aufgehoben und die Sache zu neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen.
Kosten werden weder erhoben noch zugesprochen.
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
Dr. Peter Bucher
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes [BGG] innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.