Steuerbare Zuwendungen werden zum Verkehrswert im Zeitpunkt des Vermögensüberganges bewertet. Zwischen Todestag des Erblassers und dem Zeitpunkt der Steuerveranlagung und Rechnungsstellung eingetretene Werteinbussen auf dem geerbten Vermögen können nicht berücksichtigt werden.
Wertschriften sind bei der Erbschafts- und Schenkungssteuer nach dem Verkehrswert zu bewerten. Ein Korrekturmechanismus zur Herabsetzung der Steuerwerte der Wertschriften im Sinne von § 46 Abs. 4 StG ist nicht vorgesehen.
03-09 Verkehrswert im Zeitpunkt des Vermögensübergangs als Steuerwert (Härteparagraph)
Aus dem Sachverhalt (Zusammenfassung):
Die Rekurrentin X wurde mit letztwilliger Verfügung von ihrer im Juni 2000 verstorbenen Schwester A zu 2/3 als Erbin eingesetzt. Gemäss Auszug über das Nachlassvermögen besteht das steuerbare Reinvermögen vorwiegend aus Wertschriften und Guthaben in der Höhe von netto Fr. … . Das steuerbare Vermögen der Rekurrentin beläuft sich nach Erbteilung demnach auf Fr. … inkl. ein steuerbares Legat in der Höhe von Fr. … . Darauf erhob die Steuerverwaltung von der Rekurrentin Erbschaftssteuern in der Höhe von Fr. … . Mit "Gesuch um Steuererlass" liess sie bei der Taxationskommission vorbringen, dass der Wert des geerbten Wertschriftendepots zwischenzeitlich auf Fr. … gesunken sei, was weniger als der Hälfte des Wertes des Depots per Todestag entspräche. Bei dieser Tatsache handle es sich um einen Härtefall, was einen teilweisen Erlass der Erbschaftssteuer rechtfertige. Die Taxationskommission wies das Gesuch ab. Mit Rekurs liess sie begehren, der Entscheid der Taxationskommission sei vollumfänglich aufzuheben und die im Streit stehende Erbschaftssteuer-Rechnung sei betragsmässig in einem noch zu bestimmenden Ausmass zu reduzieren.
Das Steuergericht zieht in Erwägung:
2. Der Beurteilung im vorliegenden Fall unterliegt die Frage, ob die Taxationskommission der Rekurrentin zu Recht die Anwendung von § 183 StG und damit eine niedrigere Bewertung des Nachlassvermögens versagt hat.
3. a) Gemäss § 183 Abs. 1 StG kann die kantonale Taxationskommission im Einschätzungsverfahren oder das Steuergericht im Rekursverfahren von der gesetzlichen Ordnung in angemessener Weise abweichen, wenn sich bei der Anwendung der gesetzlichen Bestimmungen in Einzelfällen eine sachlich ungerechtfertigte Belastung ergibt.
Diese Bestimmung verleiht demnach der Taxationskommission und dem Steuergericht die Befugnis, in Fällen besonderer Härte die Steuerleistung niedriger anzusetzen, als die allgemeinen Regeln dies verlangen, um auf diese Weise Unbilligkeiten der gesetzlichen Ordnung auszugleichen bzw. die allzu harten Folgen einer an sich gesetzeskonformen Veranlagung zu mildern. Aufgrund des in Art. 127 Abs. 1 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 der Schweizerischen Eidgenossenschaft (BV) verankerten Grundsatzes der gesetzmässigen Besteuerung ist indessen bei der Anwendung dieses Ausnahmerechts grosse Zurückhaltung angezeigt.
Als Härtefälle i.S. von § 183 StG können nach konstanter Praxis nur solche in Betracht kommen, für die die gesetzliche Regelung zu einer ungerechtfertigten, stossenden Belastung führt, weil der Gesetzgeber für den in Frage stehenden ganz speziellen Fall die steuerlichen Konsequenzen seiner Normierung nicht vorausgesehen hat (RKE Nr. 157/1986, publ. in: Basellandschaftliche Steuerpraxis (BlStPr), Bd. IX, S. 382 ff.). Neben dieser aus dem Gesetz sich ergebenden objektiven Härte muss auch eine solche in subjektiver Hinsicht vorliegen, d.h. die steuerliche Mehrbelastung muss sich für den Steuerpflichtigen als unbillig erweisen. Bei jeder Anwendungsprüfung des § 183 StG handelt es sich um eine Einzelfallabwägung, die auf den individuellen Verhältnissen basiert.
b) Gemäss § 15 des Gesetzes über die Erbschafts- und Schenkungssteuer (ESchG) vom 7. Januar 1980 werden die steuerbaren Zuwendungen zum Verkehrswert im Zeitpunkt des Vermögensüberganges bewertet. Dieser Paragraph statuiert einerseits den Grundsatz der Bewertung zum Verkehrswert und andererseits das Stichtagsprinzip, nach welchem der Zeitpunkt des Vermögensübergangs als massgeblicher Bewertungszeitpunkt für den Wert der Zuwendungen gilt. Im Bereich der Erbschaftssteuer ist der Zeitpunkt des Vermögensüberganges entsprechend Art. 560 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (ZGB) vom 10. Dezember 1907 der Todestag des Erblassers. Als Verkehrswert von Wertpapieren gilt der Kurswert bzw. ein geschätzter Verkehrswert für nicht kotierte und nicht regelmässig gehandelte Wertpapiere.
4. a) Es stellt sich nachfolgend die Frage, ob in casu von einem vom Gesetzgeber nicht vorausgesehenen Einzelfall gesprochen werden kann. Mit anderen Worten ist fraglich, ob bei Anwendung von § 15 ESchG auf den vorliegenden Sachverhalt eine ungerechtfertigte steuerliche Belastung anzunehmen ist, die als vom Gesetzgeber nicht gewollt erscheint.
b) Im Gesuch an die kantonale Taxationskommission macht die Rekurrentin geltend, dass der Wert der Zuwendung in der Zeit zwischen Todestag des Erblassers und dem Zeitpunkt der Steuerveranlagung und Rechnungsstellung um mehr als die Hälfte gesunken sei. Dies mag zutreffend sein, ist aber vom Gesetzgeber, welcher das Stichtagsprinzip explizit in § 15 ESchG verankert hat, bewusst in Kauf genommen worden. Solche Werteinbussen und umgekehrt auch Wertsteigerungen konnten vom Gesetzgeber im Zeitpunkt vom Erlass des § 15 ESchG ohne weiteres vorausgesehen werden. Auf entsprechende Ausnahmeregeln wurde verzichtet. Indes bestand für die Rekurrentin bereits im Zeitpunkt des Vermögensübergangs die Möglichkeit, über das Vermögen frei zu verfügen. Von einer ungerechtfertigten stossenden Belastung kann somit keine Rede sein. Aus diesen Gründen muss das Vorliegen einer objektiven Härte verneint werden.
c) Im Rekurs macht die Rekurrentin schliesslich geltend, die Bewertung der Wertpapiere sei im Sinne von § 46 StG vorzunehmen, was zu einem tieferen Wert der Zuwendungen führe. Aus den gesetzlichen Bestimmungen über die Bewertung im ESchG geht hervor, dass kein Korrekturmechanismus zur Herabsetzung der Steuerwerte der Wertschriften im Sinne von § 46 Abs. 4 StG vorgesehen ist. Im Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht gilt strikt der Grundsatz der Bewertung nach dem Verkehrswert. Einzig für landwirtschaftliche Grundstücke sieht § 16 ESchG eine vom Verkehrswert abweichende Bewertung vor. Die Milderung nach § 46 Abs. 4 StG gilt indes nur im Vermögenssteuerrecht (in diesem Sinn auchThomas Ramseier, Die basellandschaftliche Erbschafts- und Schenkungssteuer, Liestal 1989, S. 164). Im Übrigen trägt diese Argumentation der Rekurrentin in keiner Weise dazu bei, das Vorliegen einer objektiven und subjektiven Härte im vorliegenden Fall nachzuweisen.
5. In subjektiver Hinsicht kann nicht von einer Härte die Rede sein, da sich im vorliegenden Fall keine steuerliche Mehrbelastung ergibt, die sich für die Steuerpflichtige als unbillig erweisen könnte. Zudem ist Tatsache, dass sowohl Immobiliensteuern als auch Erbschaftssteuern ein Vermögensanfall vorausgeht, weshalb eine "subjektive Härte im engeren Sinn" nie gegeben sein dürfte. Nach Auffassung des Steuergerichts rechtfertigt es sich daher, auch bei den Erbschaftssteuern die Annahme eines Härtefalles allein vom Bestehen einer objektiven Härte abhängen zu lassen (RKE Nr. 1/1998, in BlStPr, Bd. XIV, S. 544).
6. Zusammenfassend kommt das Steuergericht zum Schluss, dass im vorliegenden Fall weder objektiv noch subjektiv eine Härte vorliegt, welche die Anwendung von § 183 StG rechtfertigen würde. Der Gesetzgeber statuiert in § 15 ESchG klar den Grundsatz, dass Zuwendungen im Zeitpunkt des Vermögensüberganges zum Verkehrswert zu bewerten sind. Eine Herabsetzung des Steuerwertes im Sinn von § 46 Abs. 4 kennt das Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz nicht. Spätere Werteinbussen wie auch Wertsteigerungen sind unbeachtlich, wurden diese doch vom Gesetzgeber bewusst in Kauf genommen.
Entscheid Nr. 9/2003 vom 7.3.2003