Entscheid des Steuergerichts vom 10.02.2012 (510 11 44)

Rechtsprechung Steuergericht Basel-Landschaft

Steuergericht

510 11 44 Rückstellungen

Die allgemeine Lehre und Rechtssprechung versteht unter einer Rückstellung eine echte Fremdkapitalposition, mit der der laufenden Geschäftsperiode ein tatsächlich oder wahrscheinlich verursachter, in seiner Höhe aber noch nicht genau bekannter Aufwand oder Verlust gewinnmindernd angerechnet, geldmässig aber erst in einer späteren Periode verwirklicht wird.

Ausgleichsreserven für künftige Verluste zu bilden ist aufgrund des Erfordernisses der Notwendigkeit einer Rückstellung und des Periodizitätsprinzips nicht zulässig.

Fehlt es am notwendigen Bezug zur Vergangenheit, d.h. einem verpflichtenden Ereignis bis und mit Ende der relevanten Steuerperiode, handelt es sich bei geltend gemachten Kongresskosten nicht um Rückstellungen sondern um allgemeines und nicht quantifizierbares Unternehmungsrisiko, welches nicht mittels Rückstellungen der Erfolgsrechnung belastet werden kann.

Sac h ve rhalt:

1. Die Pflichtige deklarierte in ihrer Steuererklärung 2009 Rückstellungen für Kongresskosten in Höhe von Fr. 2,5 Mio. und einen Jahresgewinn von Fr. 80'858.-- sowie Fr. 4'681'486.-- Eigenkapital per 31. Dezember 2009.

Mit Schreiben vom 1. November 2010 informierte die Steuerverwaltung Basel-Landschaft die Pflichtige darüber, dass die in der Bilanz aufgeführte Rückstellung für Kongresskosten über Fr. 2,5 Mio. nicht mehr als geschäftsmässig begründet qualifiziert werde und somit dem steuerbaren Geschäftsertrag 2009 zugerechnet würde.

Mit Schreiben vom 11. Januar 2011 informierte die Vertreterin die Steuerverwaltung darüber, dass der die Rückstellungen betreffende Kongress im Zeitraum vom 2. Mai bis 6. Mai 2012 in A. oder B. durchgeführt werden würde.

Mit Veranlagungsverfügung vom 20. Januar 2011 wurden die Rückstellungen für Kongresskosten als nicht mehr gerechtfertigt qualifiziert und eine vollständige steuerliche Aufrechnung von Fr. 2,5 Mio. vorgenommen.

2. Die Vertreterin der Pflichtigen erhob mit Schreiben vom 28. Januar 2011 Einsprache gegen diese Veranlagung mit dem sinngemässen Begehren, es sei die Aufrechnung der Rückstellung für Kongresse zu unterlassen und die Veranlagungen gemäss Selbstdeklaration vorzunehmen. Die Vertreterin machte geltend, dass für das Jahr 2012 ein Kongress konkret geplant sei und die Begründetheit der Rückstellungen all die Jahre nie bestritten worden wäre. Es würde dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht gerecht werden, wenn diese Rückstellungen, kurz bevor sie verwendet werden sollten, tel quel nicht als geschäftsmässig begründet erklärt würden. Eventualiter sei eine Steuerabgrenzung von 20 % auf dem aufgerechneten Betrag von Fr. 2,5 Mio., also Fr. 500'000.-- zuzulassen.

3. Mit Einsprache-Entscheid vom 8. August 2011 hiess die Steuerverwaltung die Einsprache teilweise gut, indem sie die Aufrechnung der Rückstellungen für Kongresskosten stehen liess und eine nachträgliche Steuerrückstellung in der Höhe von Fr. 500'000.--gewährte. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, dass Rückstellungen der periodenkonformen Erfassung von Aufwendungen und Verlusten dienten, welche am Bilanzstichtag dem Grunde, nicht aber der Höhe nach bekannt seien, oder von Verbindlichkeiten und Lasten, welche am Bilanzstichtag bereits bestünden, sich nach Betrag und Fälligkeit aber nicht genau bestimmen liessen oder deren Bestand zweifelhaft sei. Rückstellungen zur Berücksichtigung von Aufwand und Risiken, die erst in künftigen Rechnungsperioden verursacht würden, könnten hingegen nicht zugelassen werden. Steuerfrei gebildete Rückstellungen müssten aufgelöst werden, wenn sie nicht mehr begründet seien. Aus der tabellarischen Aufstellung sei ersichtlich, dass im vorliegenden Falle im Jahr 1990 erstmalig eine Rückstellung für Kongresskosten in der Höhe von Fr. 400'000.-- gebildet worden sei und dass sich diese im Laufe der Jahre bis auf 4 Mio. erhöht habe und sich seit 2004 wieder konstant auf 2,5 Mio. beliefe. Im Rahmen der Veranlagung 2007 seien diese Rückstellungen bereits in Frage gestellt und eine Auflösung verlangt worden. Weder auf Anfrage betreffend die Steuerperiode 2009 noch im vorliegenden Einspracheverfahren seien konkrete und stichhaltige Unterlagen geliefert worden, welche die Rückstellung weiterhin begründeten.

4. Gegen diesen Einsprache-Entscheid erhob die Vertreterin der Pflichtigen mit Schreiben vom 5. September 2011 Rekurs mit den Begehren, die Aufrechnung der Rückstellungen für Kongresskosten über Fr. 2,5 Mio. sei zu unterlassen und die Steuerveranlagungen 2009 gemäss Selbstdeklaration, das heisse mit einem deklarierten Jahresgewinn 2009 von Fr. 80'858.-- und einem deklarierten Eigenkapital per 31. Dezember 2009 über Fr. 4'681'486.-- vorzunehmen. Zur Begründung wurde insbesondere ausgeführt, dass die Pflichtige in der Vergangenheit über mehrere Jahre hinweg erfolgswirksam und gestaffelt eine Rückstellung "Kongresskosten" gebildet habe. Dies auch deshalb, weil die Durchführung eines solchen Events sehr teuer sei und nicht zulasten eines einzelnen Geschäftsjahres abgedeckt werden könne. Trotz des langen Zeitraumes seit der letzten Veranstaltung und der bis anhin wenig konkreten Planung sei immer klar gewesen, dass zukünftig weitere solche Veranstaltungen durchgeführt würden. Die steuerrechtliche Rechtfertigung finde sich in der Tatsache, dass jeweils ein Teil der eingenommenen Erträge auch zur Finanzierung von solchen Fachkongressen diene. Dies sinngemäss analog der in der Praxis verbreitet anerkannten Rückstellungen für Grossreparaturen. Hier wie dort sei die Gewissheit gegeben, dass in grösseren Zeitabständen ausserordentlich grosse Ausgaben anfallen würden, welche einerseits durch die Erträge mehrerer Jahre finanziert werden würden und andererseits von einem einzelnen Geschäftsjahr gar nicht verkraftet werden könnten. Weiter führt die Vertreterin der Pflichtigen aus, dass die Geschäftsmässigkeit der besagten Position in der Bilanz von der Steuerverwaltung Basel-Land immer anerkannt worden sei. Eventualiter seien die Rückstellungen nur teilweise, im Ausmass der zu erwartenden Kongresskosten plus 10 % Reserve, mit Fr. 1,7 Mio., als geschäftsmässig begründet zu qualifizieren. Eine Aufrechnung dieses Betrages sei zu unterlassen. Der überschiessende Teil der Rückstellung von Fr. 800'000.-- könne steuerlich aufgerechnet werden, wobei eine entsprechende Steuerrückstellung von Fr. 160'000.-- zu berücksichtigen sei. Entsprechend ergeben sich eine Netto-Aufrechnung von Fr. 640'000.--, ein steuerbarer Gewinn von Fr. 720'858.-- sowie ein steuerbares Eigenkapital von Fr. 5'321'486.--.

5. Mit Vernehmlassung vom 6. Januar 2012 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, dass die Ursache für die Bildung von Rückstellungen im betreffenden Jahr bereits eingetreten sein müsse und dass dieser Nachweis fehle. Das Argument der Pflichtigen, wonach die Rückstellungen in der Vergangenheit akzeptiert worden seien greife nicht, könnten doch die Veranlagungsbehörden in jeder Steuerperiode die Begründetheit von Rückstellungen erneut überprüfen und seien nicht an frühere Entscheide gebunden. Die erstmals im Jahre 1990 gebildeten Rückstellungen hätten sich im Verlauf all der Jahre stetig gesteigert, ohne dass ein entsprechender Kongress konkret geplant oder gar durchgeführt worden wäre. Erst im Jahre 2011 sei dies nun manifest, indem entsprechende Verträge unterzeichnet und ein Prospekt/Programm publiziert worden seien. Dies führe aber nachträglich nicht zu einer Rückwirkung der Begründetheit für die vor Jahren gebildeten Rückstellungen. Die Kosten für eine in der Zukunft liegende Veranstaltung seien als zukünftige Investition als Rücklage zu bezeichnen und würden in steuerlicher Hinsicht nur für zukünftige Forschungs- und Entwicklungskosten anerkannt. Der von der Rekurrentin unternommene Vergleich mit Rückstellungen für Grossrenovationen sei nicht tauglich, weil bei solchen aufgrund der Abnutzung bzw. der am Bilanzstichtag vorhandenen Wertverminderung bereits ein entsprechender Renovationsbedarf der Immobilie eingetreten sei.

6. An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Anträgen fest.

Aus den Erwägungen:

1. (…)

2. Der Beurteilung unterliegt im vorliegenden Fall, ob die steuerliche Aufrechnung des bilanzierten Passivpostens "Rückstellungen für Kongresskosten" über Fr. 2,5 Mio. zu Recht erfolgt ist.

a) Gemäss § 55 Abs. 1 StG sind für Abschreibungen, Rückstellungen, Rücklagen und Ersatzbeschaffungen die §§ 30-32 sinngemäss anwendbar.

Rückstellungen zulasten der Erfolgsrechnung sind gemäss § 31 Abs. 1 StG zulässig für im Geschäftsjahr begründete Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist (lit. a), Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere Waren und Debitoren, verbunden sind (lit. b) sowie andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr begründet wurden (lit. c). Bisherige Rückstellungen, die nicht mehr oder nicht mehr im bisherigen Umfang begründet sind, werden dem steuerbaren Geschäftsertrag zugerechnet (Abs. 2 StG).

Die Regelungen in den §§ 30 ff. im kantonalen Steuergesetz finden ihren Rahmen in Art. 10 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) und entsprechen nahezu wortwörtlich Art. 29 ff. des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG). Es kann deshalb bezüglich dieser Bestimmungen weitgehend auf die Kommentare zu den Rückstellungen nach DBG und StHG verwiesen werden.

b) Die Bilanzierung von Rückstellungen richtet sich nach den allgemeinen Gewinnermittlungsregeln. Steuerrechtlich werden Rückstellungen in erster Linie als Abzüge zur Berechnung des steuerbaren Gewinns und Kapitals betrachtet (vgl. Zöbeli Daniel, Rückstellungen in der Rechnungslegung, Diss., Freiburg. i. Ue. 2003 S. 160). Zur Definition des Begriffes "Rückstellungen" und dessen Abgrenzung zu anderen Bilanzpositionen wie der Rücklage ist festzuhalten, dass dieser sich nicht per se definieren lässt und somit auch nicht per se von anderen Begrifflichkeiten wie der Rücklage abzugrenzen ist. Steuerrechtlich können die Begriffe etwas anderes beinhalten als nach handelsrechtlicher und betriebswirtschaftlicher Betrachtung (vgl. Reich/Züger, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2a, Art. 29 DBG N 4; Reich, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Art. 10 StHG N 19).

c) § 31 StG enthält keine allgemein umschriebenen Voraussetzungen für die Abziehbarkeit von Rückstellungen. Es werden vielmehr vier verschiedene Arten von abziehbaren Rückstellungen umschrieben. Die Voraussetzungen der Abziehbarkeit von Rückstellungen ergeben sich jedoch im Wesentlichen aus dem Rückstellungsbegriff selber, resp. aus der dazu ermittelten Lehre und Rechtssprechung. Es lässt sich nicht in jedem konkreten Fall eine Zuordnung der Rückstellung zu einer bestimmten Rückstellungsart vornehmen (vgl. Reich/Züger, a.a.O., Art. 29 DBG N 6).

d) Trotz terminologischem Wirrwarr versteht die allgemeine Lehre und Rechtssprechung unter einer Rückstellung eine echte Fremdkapitalposition, mit der der laufenden Geschäftsperiode ein tatsächlich oder zumindest wahrscheinlich verursachter, in seiner Höhe aber noch nicht genau bekannter Aufwand oder Verlust gewinnmindernd angerechnet, geldmässig aber erst in einer späteren Periode verwirklicht wird (vgl. Klöti-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3. A., Bern 2009, § 36 N 29; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 64 N 75; Reich, a.a.O., Art. 10 StHG N 23; Treuhand Kammer [Hrsg.], Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Bd. 1, Zürich 2009, Ziff. 6.23; Der Steuerentscheid [StE] 2010, B 72.14.2 Nr. 35, E. 2.1).

Gemäss Art. 699 Abs. 1 des Bundesgesetzes betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 20. März 1911 (OR) müssen Rückstellungen gebildet werden, soweit sie nach allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen notwendig sind. Sobald handelsrechtlich eine Pflicht zur Bildung von Rückstellungen gegeben ist, sind solche gestützt auf das Massgeblichkeitsprinzip auch steuerlich zuzulassen. Steuerlich nicht anerkannt werden hingegen sog. Willkürreserven, die handelsrechtlich aufgrund des Vorsichtigkeitsprinzips zwar zulässig, aber nicht notwendig sind. Diese Einschränkung ergibt sich aus dem Grundsatz der Periodizität, welcher die Besteuerung des in einem bestimmten Zeitraum effektiv erzielten Ertrages verlangt. Das Periodizitätsprinzip lässt es nicht zu, dass Gewinne durch Bildung von Rückstellungen in zeitlicher Hinsicht beliebig verschoben werden. Bezüglich der Höhe der Rückstellung sind die handelsrechtlichen Vorschriften anwendbar. Massgebend ist der Betrag, mit dessen Beanspruchung gerechnet werden muss (vgl. Felix in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 31 N 2 ff; Reich, a.a.O., Art. 10 StHG N 21).

e) Tatsachen, die Rückstellungen als geschäftsmässig begründet erscheinen lassen sowie die Höhe der Rückstellungen, sind steuermindernd und deshalb vom Steuerpflichtigen nachzuweisen (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] Nr. 2A.71/2006 vom 21. Juni 2006, E. 3.3.3; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Auflage, Zürich 2002, S. 416; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 64 N 79). Dazu müssen die per Bilanzstichtag bestehenden Verpflichtungen oder drohenden Verlustrisiken anhand von Geschäftsunterlagen belegt werden. Ist ein detaillierter Nachweis nicht möglich oder nicht zumutbar, sind Schätzungen zulässig, sofern hinreichend Schätzungsunterlagen bestehen (Felix a.a.O., 31 N 5).

f) § 31 Abs. 1 lit. c StG verlangt, dass Rückstellungen nur gebildet werden können, wenn ein Verlustrisiko unmittelbar bevorsteht. Die Lehre weist aber darauf hin, dass Rückstellungen dann handelsrechtlich geboten sind, wenn die Ausgabe mit hoher Wahrscheinlichkeit eintritt. Das kann auch in ferner Zukunft der Fall sein, was z.B. bei Altlasten der Fall ist (Reich, a.a.O., Art. 10 StHG N 21; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 64 N 77).

Richtigerweise hat die Steuerverwaltung deswegen die im Einspracheverfahren verlangte Bildung bzw. die Erhöhung Steuerrückstellungen im Betrag von Fr. 500'000.-- praxisgemäss zugelassen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 64 N 85; Entscheid des Steuergerichts (StGE) vom 12. Dezember 2008, 510 08 67, E 6 b, www.bl.ch/steuergericht ; Teitler-Feinberg Evelyn, Sensible Rückstellungsfragen und Antworten von SWISS GAAP FER 23, in: Der Schweizer Treuhänder, 5/2008, S. 326).

Risiken und Ursachen, welche die Rückstellungen begründen, müssen aber im betreffenden Geschäftsjahr, in dem die Rückstellung gebildet wird, eingetreten sein.

Künftige Risiken oder Investitionen in der Zukunft können nicht mit Rückstellungen abgedeckt werden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, Zürich 2009, Art. 29 DBG N 4; Teitler-Feinberg, a.a.O., S. 325).

Rückstellungen reservieren weder flüssige Mittel, noch sonstige Aktiven zur Deckung irgendwelcher Risiken. Da das allgemeine Unternehmungsrisiko nicht quantifizierbar ist, können nur Verpflichtungen aus konkreten Einzelrisiken zurückgestellt werden (vgl. Zöbeli, a.a.O., S. 21; Teitler-Feinberg, a.a.O., S. 327).

g) In bestimmten Grenzen können zwar gemäss § 31bis  StG Rücklagen für künftige Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte zulasten der Erfolgsrechnung zurückgestellt werden, diese Aufzählung ist aber bewusst restriktiv. "Rücklagen für Forschungs- und Entwicklungskosten" werden überwiegend als unvereinbar mit dem Rückstellungsbegriff gemäss Art. 10 StHG betrachtet (Reich, a.a.O., Art. 10 StHG N 23). Abgesehen von den dort genannten Fällen sind Rückstellungen für künftige Risiken oder Investitionen steuerrechtlich unzulässig (vgl. Reich/Züger, a.a.O., Art. 29 DBG N 39 ff.; Urteil des Verwaltungsgerichts Basel-Stadt vom 31.03.2011, VD.2010.124, E. 2.3.1).

3. a) Im Hinblick auf die vorgebrachte Begründung, dass es notwendig sei, laufend Rückstellungen zu bilden, da bei der Erfassung der Kongresskosten in nur einem Geschäftsjahr die künftige Verrechnung des mutmasslichen Verlustes mit später anfallenden Gewinnen nicht gewährleistet sei, ist festzuhalten, dass dies eine systemkonforme Auswirkung darstellt. Andernfalls wäre es möglich bei erwarteten künftigen Verlusten in der Gegenwart "Ausgleichsreserven für künftige Verluste" zu bilden. Diese Möglichkeit der Steueroptimierung ist aufgrund des Erfordernisses der Notwendigkeit einer Rückstellung und des Periodizitätsprinzips nicht zulässig. Letzteres besagt, dass grundsätzlich lediglich die in der Berechnungsperiode effektiv eingetretenen Wertverminderungen der Erfolgsrechnung belastet werden dürfen (vgl. Mäusli-Allensbach/Oertli, Das schweizerische Steuerrecht, 5. Aufl., St. Gallen 2008, S. 97; Zöbeli, a.a.O., S. 162).

b) Weiter argumentiert die Vertreterin, dass jeweils ein Teil der eingenommenen Erträge auch zur Finanzierung von solchen Fachkongressen diene, was analog der anerkannten Rückstellungen für Grossreparaturen eine geschäftsmässige Begründung der Rückstellung darstelle. Dieser Vergleich ist deswegen nicht zielführend, weil es sich bei solchen Grossreparaturen um die spätere Begleichung von bereits angefallenem Unterhalt handelt, welcher aufgrund spezifischer Gegebenheiten des Objektes nicht ausgeführt werden konnte. Es handelt sich um eine Spezialregelung für Liegenschaften (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 64 N 84).

c) Die Vertreterin der Pflichtigen bringt als Begründung weiter vor, dass die Geschäftsmässigkeit der geltend gemachten Rückstellungen in der Vergangenheit immer anerkannt worden sei und dass eine Aufrechnung, kurz vor der Verwendung der Rückstellungen, dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit widersprechen würde.

Die in einer früheren Steuerperiode getroffenen Taxationen entfalten jedoch grundsätzlich keine Rechtskraft für spätere Veranlagungen. Vielmehr kann die Steuerbehörde im Rahmen jeder Neuveranlagung eines Steuerpflichtigen sowohl die tatsächliche als auch die rechtliche Ausgangslage vollumfänglich überprüfen und, soweit erforderlich, abweichend würdigen. In Rechtskraft erwächst jeweils nur die einzelne Veranlagung, die als befristeter Verwaltungsakt ausschliesslich für die betreffende Steuerperiode Rechtswirkungen entfaltet. Die späteren Veranlagungen sind daher jederzeit einer erneuten umfassenden Überprüfung zugänglich (Der Steuerentscheid [StE] 2003 B 72.14.2 Nr. 31, E. 4.2).

d) Als Hauptargument legt die Vertreterin der Pflichtigen ins Recht, dass immer klar gewesen sei, dass ein Kongress in Zukunft stattfinden würde. Da der nächste Ärztekongress jedoch erst im Jahr 2012 stattfindet und konkrete Planungshandlungen erst aus dem Jahr 2011 datieren, können dieser Kongress, resp. seine möglicherweise negativen finanziellen Folgen nicht als Begründung für eine Rückstellung per 31. Dezember 2009 dienen. Es fehlt am notwendigen Bezug zur Vergangenheit, d.h. einem verpflichtenden Ereignis bis und mit dem 31. Dezember 2009, dem hier in Frage stehenden und somit massgebenden Steuerjahr.

e) Während der Verhandlung erläuterte die Vertreterin ausführlich, dass die Verpflichtung zur Organisation eines Kongresses deswegen in der Vergangenheit begründet wurde, da solche Kongresse von den Ärzten als Abnehmer überteuerter Produkte erwartet würden, Ärztekongresse branchenüblich seien und entsprechend eine Art moralische Verpflichtung darstellten. Zudem würde sich die Verpflichtung zur Kongressorganisation aus alten Verträgen der Rekurrentin und den Kooperationspartnern ergeben. Dazu ist festzuhalten, dass keinerlei Belege in den Akten zu finden sind, welche die vorgebrachte Behauptung erhärten könnten.

Die Pflichtige kann den Nachweis der steuermindernden Tatsache somit nicht erbringen und hat die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen.

f) § 31 Abs. 2 StG sieht vor, dass die Steuerbehörden verlangen können, dass nicht mehr begründete Rückstellungen aufzulösen sind. Aufgrund dieser Bestimmung und den obigen Ausführungen war die Steuerverwaltung berechtigt, derartige Rückstellungen vorliegend aufzurechnen. Unabhängig von diesem Grundsatz, sind bestehende Rückstellungen grundsätzlich an jedem Bilanzstichtag neu zu beurteilen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 64 N 88). Der letzte Kongress der Rekurrentin fand im Jahre 2003 statt, womit anzumerken bleibt, dass die veranlagende Behörde schon in vergangenen Jahren eine konsequente Aufrechnung der nicht begründeten Bilanzposten hätte verfolgen können und sollen (vgl. Klöti-Weber/Siegrist/Weber, a.a.O., § 36 N 33).

Aus all diesen Gründen erweist sich der vorliegende Rekurs als unbegründet und ist abzuweisen.

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