Entscheid des Steuergerichts vom 02.12.2011 (510 2011 40)

Kann in einer Arztpraxis erwiesenermassen kein weiterer Stauraum für die Aufbewahrung von Ordnern, Büromaterial oder Patientenakten mehr geschaffen werden, ist es naheliegend in der selbst bewohnten Liegenschaft einen Arbeitsraum, der den administrativen Tätigkeiten gewidmet ist, auszuscheiden. Ein Arzt mit eigener Praxis kann allenfalls aus zeitlichen Gründen nicht die gesamte administrative Tätigkeit in der Praxis erledigen und muss auch am Wochenende bei Notfällen, wo die Praxis geschlossen ist auf eine gewisse administrative Infrastruktur in der Wohnliegenschaft zurückgreifen können. Erfahrungsgemäss pflegen zahlreiche Ärzte auch von der Privatwohnung aus Kontakte zu Patienten. In solchen Fällen rechtfertigt sich die Ausscheidung des Anteils am Eigenmietwert.

Arbeitszimmerabzug Arzt

Sachverhalt:

**1.**Mit definitiver Veranlagungsverfügung Staatssteuer 2008 wurde den Pflichtigen der Abzug für übrige berufsbedingte Kosten in Höhe von Fr. 4'637.-- gestrichen.

**2.**Gegen diese Veranlagung erhoben die Pflichtigen mit Schreiben vom 12. Dezember 2008 Rekurs und begehrten u.a., der Abzug für das Arbeitszimmer sei zu gewähren.

Zur Begründung führten die Pflichtigen aus, dass der Ehemann täglich mindestens 3 Arbeitsstunden im Büro zu Hause verbringe, weshalb ihm der Abzug für das Arbeitszimmer in Höhe von Fr. 4'637.-- zu gewähren sei.

**3.**Mit Einsprache-Entscheid vom 5. Juli 2011 wies die Steuerverwaltung das Begehren um Gewährung der Kosten für das Arbeitszimmer ab und hiess im übrigen die Einsprache teilweise gut.

Zur Begründung führte die Steuerverwaltung aus, der Abzug für ein Arbeitszimmer in einer Privatwohnung könne nur dann gewährt werden, wenn am Geschäftsort kein geeigneter Raum zur Verfügung stehe, um die administrativen Arbeiten zu erledigen. Dies sei hier nicht der Fall. Der Beweggrund für die Einrichtung eines Büros am Wohnsitz diene der optimalen Lebensgestaltung und sei deshalb privater Natur.

**4.**Mit Schreiben vom 9. August 2011 erhob der Vertreter der Pflichtigen Rekurs und begehrte 1. Das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei um den Aufwand von Fr. 4'650.-- für das Arbeitszimmer zu reduzieren. 2. Eventualiter sei der Abzug für die Benutzung eines Arbeitszimmers in der Höhe von Fr. 4'650.-- zu gewähren. 3. Unter o/e Kostenfolge.

Zur Begründung führte er aus, als selbständiger Arzt erledige der Rekurrent. einen wesentlichen Teil der Administrationsarbeiten von zu Hause aus. Die Räumlichkeiten der Praxis würden hierfür keinen ausreichenden Platz bieten, weshalb die Einrichtung eines separaten Arbeitszimmers notwendig gewesen sei. Bei einer gemischt genutzten Liegenschaft, resultiere in Anwendung der Berechnungsformel bei einem Eigenmietwert von Fr. 37'200.-- sowie sieben Zimmer, ein Abzug von Fr. 4'650.--.

**5.**Mit Vernehmlassung vom 21. November 2011 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Zur Begründung führte sie u.a. aus, die Aufwendungen für effektiv und ausschliesslich geschäftlichen Zwecken dienende und entsprechend eingerichtete Arbeitsräume in der Privatwohnung des selbständig Erwerbenden seien grundsätzlich abzugsberechtigt. Auf den dem Rekurs beiliegenden Fotos seien ein Computer, Bücher, CD's und Ordner sichtbar, was jedoch nicht ausreiche, um die Existenz eines ausschliesslich zu geschäftlichen Zwecken dienenden Arbeitsraums zu belegen. Als Indiz dafür, dass die hauptsächliche Administrationstätigkeit in der Arztpraxis ausgeübt werde, könne auch die Tatsache gewertet werden, dass der Pflichtige von seinen Patienten nur unter der Telefonnummer bzw. der Adresse seiner Arztpraxis kontaktiert werden könne. Da zudem der behauptete Platzmangel weder anhand von Bildern noch anderer Unterlagen belegt werde, sei davon auszugehen, dass der Pflichtige in der Praxis genügend Platz habe und lediglich um seiner Bequemlichkeit willen auf ein privates Arbeitszimmer zurückgreife. Eine andere Qualifikation hätte sonst konsequenterweise auch eine eigentliche Betriebsstätte der Arztpraxis zur Folge.

Aus den Erwägungen:

1. (…)

a) Nach Art. 10 Abs. 1 StHG werden namentlich als geschäftsoder berufsmässig begründete Kosten (a) die ausgewiesenen Abschreibungen des Geschäftsvermögens; (b) die Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist, oder für unmittelbar drohende Verlustrisiken; (c) die eingetretenen und verbuchten Verluste auf dem Geschäftsvermögen; (d) die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist; (e) Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 8 Absatz 2 entfallen, abgezogen.

b) Gemäss § 29 Abs. 1 lit. b StG werden bei selbständiger Erwerbstätigkeit von den steuerbaren Einkünften die für die Erzielung des Erwerbseinkommens geschäftsoder berufsmässig begründeten Aufwendungen unter Ausschluss der Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts an schweizerische oder fremde Amtsträger, die Prämien des Unternehmers für Betriebsunfallversicherung, die geschäftsmässig begründeten Abschreibungen und Rückstellungen sowie die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen, Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach § 24 Buchstabe b entfallen, abgezogen.

c) Unter Gewinnungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.252/2002 vom 4. November 2002, E. 2.1). Dabei genügt es nach der Praxis, dass die Kosten wesentlich durch die Erzielung von Einkommen verursacht bzw. veranlasst worden sind (so genannter kausaler Gewinnungskostenbegriff; BGE 124 II 29 E. 3a).

Die prinzipielle Abziehbarkeit der Gewinnungskosten bzw. der zur Erzielung der Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit notwendigen Aufwendungen ist bereits in Art. 9 Abs. 1 StHG angeordnet. Auch im Bereich der selbständigen Erwerbstätigkeit gilt das objektive Nettoprinzip. Es können demnach nicht nur die in Art. 10 Abs. 1 StHG exemplifikatorisch aufgeführten, sondern sämtliche zur Erzielung der Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit notwendigen Aufwendungen von den steuerbaren Roheinkünften abgezogen werden. Dass der Katalog von Art. 10 Abs. 1 keine abschliessende Aufzählung der vom selbständigen Erwerbseinkommen abziehbaren Aufwendungen enthält, ergibt sich zum einen aus dem Wortlaut der Bestimmung, zum anderen aber auch aus Art. 9 Abs. 1, nach welchem das objektive Nettoprinzip bei allen Einkünften Anwendung findet (vgl. Reich in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Art. 10 StHG N 1ff.).

Bei der geschäftlichen Benützung von Räumen des eigenen Hauses besteht keine Geschäftsbeziehung mit einem aussenstehenden Dritten. Es werden keine Zahlungen getätigt; der Mietaufwand wird lediglich als fiktive Aufwendung ausgewiesen, welche letztlich den steuerbaren Eigenmietwert der Liegenschaft des Pflichtigen mindert (vgl. Der Steuerentscheid [StE], 2007, A 24.32 Nr. 7, E. 2b).

3. Vorliegend haben die Pflichtigen dem Steuergericht eine ausführliche Fotodokumentation, sowie einen ausführlich beschriebenen Ablauf einer Arbeitswoche eingereicht. Auf dem umfangreichen Bildmaterial sind die jeweiligen Praxisräumlichkeiten sowie deren Nutzung deutlich erkennbar. Dabei handelt es sich um mehrere Behandlungszimmer, einen Raum, welcher als Apotheke genutzt wird, der Empfang, Toiletten sowie ein Labor. Auf den Bildern ist ersichtlich, dass die Räume ausgelastet sind und kein weiterer Stauraum für Ordner, Büromaterial oder Patientenakten mehr geschaffen werden kann. Daher ist es naheliegend in der selbst bewohnten Liegenschaft einen Arbeitsraum auszuscheiden, der den Administrativen Tätigkeiten der Arztpraxis gewidmet ist. Es ist zudem auch nachvollziehbar, dass ein Arzt mit eigener Praxis schon aus zeitlichen Gründen nicht die gesamte administrative Tätigkeit in der Praxis erledigen kann, wobei er beispielsweise auch am Wochenende bei Notfällen, wo die Praxis geschlossen ist auf eine gewisse administrative Infrastruktur in der Wohnliegenschaft zurückgreifen können muss. Erfahrungsgemäss pflegen zahlreiche Ärzte auch von der Privatwohnung aus Kontakte zu Patienten. Es gehört zum üblichen Umfang der beruflichen Tätigkeit, dass ein Arzt auch zu Hause telefonische Auskünfte erteilt, Fachliteratur studiert, administrative Arbeiten im Zusammenhang mit der Praxis erledigt oder wissenschaftliche Arbeiten ausführt. Dieser Anteil mag aufgrund besonderer Umstände bei einzelnen Ärzten höher sein als bei anderen (vgl. StE, 2007, A 24.32 Nr. 7, E. 3d). Die Argumentation der Steuerverwaltung, der Pflichtige sei nur über die Telefonnummer seiner Praxis erreichbar, ist nicht erwiesen. Nachvollziehbar ist, dass solche Nummern nicht auf öffentlich zugänglichen Internetseiten publik gemacht, sondern den Patienten bei Bedarf für Notfälle zur Verfügung gestellt werden. Im Weiteren moniert die Steuerverwaltung, dass die Platzproblematik bereits bei der Wahl der Praxisräume hätte berücksichtigt werden müssen. Auch diese Schlussfolgerung ist nicht nachvollziehbar, zumal die Entwicklungen in der Praxis nicht von vorhersehbaren Faktoren, abhängen.

Was die Ausscheidung als Betriebsstätte angeht ist festzuhalten, dass nach Lehre und Rechtsprechung eine Betriebsstätte eine ständige körperliche Anlage oder Einrichtung, mittels derer sich daselbst ein qualitativ oder quantitativ wesentlicher Teil des technischen oder kommerziellen Betriebs vollzieht (Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2000, § 10 RN 1). Dass der Ehemann einige administrative Tätigkeiten in den Räumlichkeiten seiner Wohnliegenschaft erledigt, rechtfertig allein deshalb eine Ausscheidung als Betriebsstätte bei weitem nicht. Von einem quantitativ wesentlichen Teil des Betriebs kann bei dem geschilderten Zeitaufwand, der in der Wohnliegenschaft benötigt wird, um einzelne administrative Tätigkeiten zu erledigen, nicht die Rede sein. Es wäre die Angelegenheit nur dann unter dem Aspekt der Betriebsstätte zu prüfen, wenn der Rekurrent einen weiteren Raum in seiner Wohnliegenschaft als Behandlungsraum für Patienten eingerichtet hätte. Dies ist vorliegend jedoch nicht der Fall.

Der ausgeschiedene Anteil des Eigenmietwertes ist betragsmässig zudem nicht zu beanstanden, entspricht dieser dem Resultat der im Kanton Basel-Landschaft verwendeten Berechnungsmethode, wonach der Eigenmietwert durch die Anzahl Räume der Liegenschaft plus eins geteilt wird. Anzumerken bleibt schliesslich, dass die Kosten für das private Arbeitszimmer unter dem Geschäftsaufwand in der Buchhaltung des Pflichtigen auszuweisen sind.

Aus all diesen Gründen erweist sich der Rekurs als begründet und ist gutzuheissen.

4. a) (…)

b)(…)