Die Überweisung eines bestimmten Betrages auf ein gemeinsames Konto von Ehegatten kann nicht ohne weiteres als Schenkung an beide Ehegatten qualifiziert werden. Massgeblich ist die der Schenkung zeitlich am nächsten liegende Willenserklärung des Schenkers.
Schenkungssteuer
Sachverhalt:
**1.**a) Mit Schreiben vom 30. Januar 2008 an die Steuerverwaltung erklärten die Rekurrentin und ihr Ehemann, dass das per 31. Dezember 2005 bestehende Darlehen über Fr. 355'000.-- der Eltern des Ehemannes per 21. Dezember 2006 erhöht und ihnen zugleich als Schenkung (Erbvorbezug) vermacht worden sei.
**b)**Mit Schenkungssteuerrechnung Nr. L 25-70642.1 vom 29. September 2009 veranlagte die Steuerverwaltung die Rekurrentin mit einer Schenkungssteuer in der Höhe von total Fr. 36'484.-- für ihren Anteil von jeweils Fr. 112'500.-- an der Schenkung ihres Schwiegervaters und ihrer Schwiegermutter an sie.
**2.**Gegen diese Schenkungssteuerrechnung erhob die Rekurrentin mit Schreiben vom 16. Oktober 2009 Einsprache und begehrte, es sei die Schenkungssteuerrechnung zu annullieren. Als Begründung brachte sie vor, dass es nie die Absicht ihres Schwiegervaters gewesen sei sie zu beschenken. In dem Brief vom 30. Januar 2008 sei zwar von "uns" die Rede, gemeint sei jedoch ausschliesslich der Ehemann. Dies würde sich aus der Klammerbemerkung "Erbvorbezug" eindeutig ergeben. Im Übrigen sei der Schwiegervater der alleinige Schenker gewesen.
**3.**Mit Einsprache-Entscheid vom 12. Januar 2010 hiess die Steuerverwaltung die Einsprache in dem Sinne teilweise gut, als dass sie den Darlehenserlass über den Betrag des ursprünglichen Darlehens von Fr. 355'000.-- nicht der Schenkungssteuer unterstellte. Aus den nachgereichten Unterlagen und aus den der Steuerverwaltung vorliegenden Unterlagen gehe hervor, dass der Betrag von Fr. 355'000.-- dem Sohn zugekommen sei, um das Haus seiner Tante zu kaufen. Die Übernahme der Verbindlichkeit des Sohnes über Fr. 355'000.-- gegenüber der Tante sei mittels Belegen nachgewiesen. Da aus den Steuererklärungen des Schenkers nicht hervorgehe, dass das ursprüngliche Darlehen auch der Rekurrentin gewährt worden sei, müsse davon ausgegangen werden, dass der Sohn alleine Darlehensschuldner gewesen sei. Folglich sei der Darlehenserlass über den Betrag von Fr. 355'000.--, als eine Schenkung des Vaters an den Sohn zu qualifizieren, der nicht der Schenkungssteuer unterliege.
Bezüglich der Erhöhung des Darlehens um weitere Fr. 95'000.-- hielt die Steuerverwaltung hingegen fest, dass dieses zur Hälfte der Rekurrentin zugewandt worden sei. Dafür würden das Schreiben vom 30. Januar 2009 und der Beleg der Raiffeisenbank Liestal, aus dem hervorgehe, dass eine Zahlung von Fr. 95'000.-- an beide Ehegatten erfolgt sei, sprechen. Angesichts dieser Tatsachen sei von einer Schenkung im Umfang von Fr. 47'500.-- an die Rekurrentin auszugehen. Die Schenkungssteuerrechnung Nr. L 25-70642.1 sei entsprechend anzupassen.
**4.**Gegen diesen Einsprache-Entscheid erhob der Vertreter der Rekurrentin Rekurs mit den Begehren, 1. Die Schenkungssteuerrechnung Nr. L 25-70642.1 und der Einsprache-Entscheid vom 12. Januar 2010 seien aufzuheben. 2. Unter o/e Kostenfolge zulasten des Staates. Als Begründung führte er an, dass der Schwiegervater der Rekurrentin seinem Sohn ein Darlehen von Fr. 355'000.-- zum Kauf einer Liegenschaft in A. gewährt habe. Am 21. Dezember 2006 habe der Schwiegervater zwecks Finanzierung der Umbaukosten der Liegenschaft weitere Fr. 95'000.-- überwiesen, welche ihrem Zweck entsprechend auf das mit "Baukonto/Renovationen" bezeichnete comptejoint bei der Bank B. eingezahlt worden seien. Der Schenkungsvertrag vom 2. April 2009 beziffere die Schenkung mit Fr. 450'000.--. Aufgrund dessen, dass der Ehemann weitere drei Geschwister habe, sei festgehalten worden, dass die Schenkung im Erbfall dem Sohn des Schenkers, angerechnet werden solle.
Die Schenkung sei ein zweiseitiges Rechtsgeschäft, das durch die Überlassung eines Vermögenswertes mit der Absicht, den Empfänger zu beschenken (animus donandi), zustande komme. Im vorliegenden Fall liege der animus donandi bezüglich der Rekurrentin nicht vor. Der Schwiegervater habe nur den Ehemann beschenken bzw. diesem einen Erbvorbezug gewähren wollen. Die Rekurrentin würde als nicht erbberechtigte Schwiegertochter keine Ausgleichungspflicht treffen. Es sei deshalb die gesamte Schenkung von Fr. 450'000.-- als Erbvorbezug des Ehemannes zu betrachten und keine Schenkungssteuer zu erheben.
**5.**Mit Vernehmlassung vom 1. Juni 2010 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Zur Begründung führte sie aus, der Schwiegervater der Rekurrentin habe den Umständen nach sowohl seinem Sohn als auch seiner Schwiegertochter den Erwerb bzw. den Umbau eines Eigenheims finanziell ermöglichen wollen, dies mittels Erlass eines ursprünglich gewährten Darlehens von Fr. 355'000.-- sowie mit einer zusätzlich gewährten Summe von Fr. 95'000.--. Diese letztgenannte Summe sei von der Bank B. in A. auf ein gemeinsames Konto von Sohn und Schwiegertochter überwiesen worden. Da Sohn und Schwiegertochter dieses Konto gemeinsam inne hätten und auch die erworbene Liegenschaft je zu hälftigem Miteigentum besitzen würden, liege es auf der Hand, dass auch die dafür geschenkte Summe von Fr. 95'000.-- an beide Ehegatten gemeinsam (intern je zur Hälfte) geleistet worden sei. Dies sei mit dem Schreiben vom 30. Januar 2008 sinngemäss auch so bestätigt worden, wonach "uns" diese Schenkung zugekommen sei. Entgegen der Auffassung des Vertreters der Rekurrentin sei es nicht äusserst ungewöhnlich, dass ein Schwiegervater seiner Schwiegertochter etwas zukommen lasse, auch wenn noch andere Nachkommen vorhanden seien. Eine mögliche Schenkung sei deshalb allein aus diesem Verhältnis heraus nicht absonderlich, zumal ja insgesamt der Erwerb eines Eigenheims für beide Eheleute bezweckt werden sollte.
**6.**An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Begehren fest.
Aus den Erwägungen:
1. (…)
2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die Steuerverwaltung den Betrag von Fr. 95'000.-- welcher an die Ehegatten überwiesen wurde, zur Hälfte in Höhe von Fr. 47'500.-- der Rekurrentin zu Recht als Schenkung des Schwiegervaters an sie qualifiziert und demzufolge der Schenkungssteuer unterworfen hat.
a) Gemäss § 2 Abs. 1 ESchStG gelten als Schenkung im Sinne dieses Gesetzes jede freiwillige und unentgeltliche Zuwendung von Geld, Sachen oder Rechten irgendwelcher Art mit Einschluss des Erbauskaufes (Artikel 495 ZGB) und der Stiftung (Artikel 80 ff. ZGB) sowie der schenkungsweise Erlass von Verbindlichkeiten.
Der Vorempfang auf Rechnung künftiger Erbschaft ist der Schenkung gleichgestellt (Abs. 2).
Gemäss § 9 Abs. 1 ESchStG sind von der Erbschafts- und der Schenkungssteuer befreit: (a) die in den §§ 15 und 16 des Steuergesetzes aufgeführten Personen, Körperschaften und Anstalten sowie juristische Personen, sofern sie ideelle Zwecke verfolgen; (b) Ehegatten, Eltern und direkte Nachkommen sowie die eingetragene Partnerin oder der eingetragene Partner des Erblassers oder Schenkers; (c); Genugtuungsleistungen; (d) Zuwendungen zur Abwehr von Konkurs oder Pfändung; (e) Zuwendungen zum Unterhalt und zur Ausbildung in Erfüllung einer gesetzlichen Pflicht.
b) Gemäss den gesetzlichen Regelungen im Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz des Kantons Basel-Landschaft ist eine Schenkung zwischen Schwiegereltern und Schwiegerkindern grundsätzlich steuerpflichtig. Ausgenommen von der Steuerpflicht ist nach § 9 Abs. 1 lit. b ESchStG der Ehemann der Rekurrentin (Sohn des Schenkers).
In casu wird bestritten, dass überhaupt eine Schenkung des Schwiegervaters an die Rekurrentin (Schwiegertochter) in Höhe von Fr. 47'500.-- vorliegt. Der Vertreter der Rekurrentin argumentiert hauptsächlich, es handle sich bei der Schenkung des Schwiegervaters an den Sohn in Höhe von Fr. 95'000.-- einzig um eine Schenkung an diesen, da betr. der Rekurrentin der animus donandi nicht vorliege. Im internen Verhältnis sei die Schenkung zwischen Vater und Sohn als Erbvorbezug bezeichnet worden, wobei diese im Erbfall der Ausgleichungspflicht unterliege. Die Rekurrentin treffe im Erbfall im Verhältnis zu ihrem Schwiegervater jedoch keine Ausgleichungspflicht. Eine Schenkung des Schwiegervaters an die Schwiegertochter sei zudem nie beabsichtigt oder gewollt gewesen.
c) Schenkung ist der Vertrag über eine unentgeltliche Zuwendung aus dem Vermögen des Schenkers in das Vermögen des Beschenkten. Daraus folgt, dass eine Vermögenszuwendung vorliegen muss, was wiederum den Übergang von Sachen, dinglichen Rechten, Forderungen oder sonstigen Bestandteilen eines Vermögens vom Schenker auf den Beschenkten voraussetzt. Im Weiteren muss eine unentgeltliche Zuwendung gegeben sein, was nur unter der doppelten Voraussetzung zutrifft, dass ausser der Schenkungsabsicht kein anderer Rechtsgrund vorhanden ist und dass der Zuwendung keine Gegenleistung entspricht, wie dies bei den gegenseitigen Verträgen der Fall ist. Schliesslich muss eine Vereinbarung beider Parteien vorliegen. Die Schenkung ist Vertragsschluss, weshalb es zu ihrer Entstehung der Annahme durch den Beschenkten, und zwar in Kenntnis der Schenkungsabsicht bedarf (vgl. Guhl/Koller, Das Schweizerische Obligationenrecht, 9. Auflage, § 43, S. 394ff.). Der Zuwendende muss Wissen und Willen bezüglich der Vermögenszuwendung und der Unentgeltlichkeit haben. (vgl. Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, SR 2006.00005, E. 1.1 mit weiteren Hinweisen).
3. a) Vorliegend haben die Rekurrentin und ihr Ehemann der Steuerverwaltung mit Schreiben vom 30. Januar 2008 mitgeteilt: "Das per 31. Dezember 2005 bestandene Darlehen über Fr. 355'000.-- meiner Eltern wurde per 21. Dezember 2006 auf Fr. 450'000.-- erhöht und uns zugleich als Schenkung (Erbvorbezug) vermacht."
Aufgrund dieser Mitteilung veranlagte die Steuerverwaltung die Rekurrentin für eine Schenkung von Fr. 225'000.-- mit einer Schenkungssteuer in Höhe von Fr. 36'484.--. Mit Schreiben vom 16. Oktober 2009 bestritt die Rekurrentin das Vorliegen einer Schenkung des Schwiegervaters an sie. Die Steuerverwaltung erkannte in ihrem Einsprache-Entscheid vom 12. Januar 2010, dass die Summe des erlassenen Darlehens nicht Gegenstand einer Schenkung an die Rekurrentin sei, es sich jedoch bei der Erhöhung des Darlehens um Fr. 95'000.-- zur hälfte davon um eine Schenkung an sie handle, welcher der Erbschaftssteuer unterliege.
Als weiteres Indiz für die Annahme einer Schenkung des Schwiegervaters nicht nur an den Sohn, sondern auch an die Rekurrentin betrachtete die Steuerverwaltung die Tatsache, dass der Schwiegervater den Betrag von Fr. 95'000.-- (Erhöhung des Darlehens) auf ein gemeinsames Konto der Eheleute bei der Bank B. in A. einbezahlt hat.
b) Da es sich um eine schenkungssteuerbegründende Tatsache handelt, trägt die Steuerbehörde die Beweislast für das Vorliegen einer Schenkung im Allgemeinen und des Schenkungswillens im Besonderen. Nur wenn alle übrigen Elemente einer steuerpflichtigen Schenkung (Zuwendung, Bereicherung, Unentgeltlichkeit) erfüllt und die Beziehungen zwischen den beteiligten Personen genügend nah sind, darf der Schenkungswille vermutet werden. Insbesondere bei Verwandtschaft oder Freundschaft zwischen den Parteien, bei hohem Alter, schlechter Gesundheit oder guten Vermögensverhältnissen des Zuwendenden sowie bei Bedürftigkeit des Empfängers spricht eine natürliche Vermutung für den Schenkungswillen. Ist der Schenkungswille aufgrund solcher Umstände zu vermuten, obliegt es dem Beschenkten, Gründe für dessen Fehlen darzutun (vgl. Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, a.a.O.).
c) Sowohl der Schenkungsvertrag, welcher erst am 2. April 2009 geschlossen wurde und über einen Betrag von Fr. 450'000.-- lautet, wie auch der Brief des Schwiegervaters an die Steuerverwaltung vom 15. Oktober 2009, bringen eindeutig den Willen des Schwiegervaters zum Ausdruck, dass nur der Sohn Empfänger der Schenkung sein soll. Hingegen kann diesen beiden Schriftstücken aufgrund der jeweiligen Datierung in Bezug auf die Schenkungssteuer nicht die volle Beweiskraft zugesprochen werden, da die Schenkung bereits einige Zeit vor dem schriftlichen Vertrag wie auch vor dem Brief des Schwiegervaters an die Steuerverwaltung vom 15. Oktober 2009 (Erlass von Fr. 355'000.-- sowie Überweisung von Fr. 95'000.-- per 21. Dezember 2006) erfolgt ist. Demzufolge ist auf die erste zeitnahe Dokumentation des Willens des Schenkers zur Schenkung abzustellen. Die Existenz des Darlehens in Höhe von Fr. 355'000.-- gibt der Schwiegervater in seiner Steuererklärung 2005 erstmals mit "Name, Adresse des Sohnes, neu 23.09.2005" bekannt. Der Name der Schwiegertochter ist nicht erwähnt. Ebenso deklariert der Schwiegervater in seiner Steuererklärung 2006 "Name des Sohnes, das Darlehen Name, Adresse des Sohnes, abgelaufen 21.12.2006" (mit Ausdruck per 18.04.2007). Wiederum ist nur der Name des Sohnes erwähnt, nicht aber derjenige der Rekurrentin. Das Darlehen wurde Ende des Jahres 2006 in einen Erbvorbezug umgewandelt und somit erlassen, was nach richtiger Ansicht der Steuerverwaltung nur gegenüber dem Darlehensgeber möglich ist. Hätte der Schwiegervater die Schenkung in Höhe von Fr. 350'000.-- auch seiner Schwiegertochter zukommen lassen wollen, hätte er ihren Namen in der Steuererklärung erwähnt, was er jedoch nicht getan hat und deshalb, zeitnah zur Schenkung, als Ausdruck seines Willens zu interpretieren ist, tatsächlich auch nur seinen Sohn beschenken zu wollen.
d) Nichts anderes kann auch für die Erhöhung des Darlehens in Höhe von Fr. 95'000.-- gelten. Die Argumentation der Steuerverwaltung, dass die Zahlung aus dem Grunde als eine Schenkung an beide Ehegatten zu betrachten sei, da diese auf ein gemeinsames Konto erfolgt sei, greift nicht. Schliesslich hätte der Ehemann der Rekurrentin zu Gunsten einer eindeutigen Sachlage und zum Zwecke der sichereren steuerfreien Vereinnahmung der Schenkung des Vaters ein eigenes nur auf ihn lautendes Konto eröffnen können. Danach hätte der Ehemann den Betrag auf das gemeinsame Baukonto überweisen können, was letztlich über Umwege zum gleichen Ziel geführt hätte. In diesem Fall hätte die Steuerverwaltung vordergründig keine Veranlassung gehabt eine Schenkungssteuer zu erheben.
Die Vorzüge eines Konto "comptejoint" liegen auf der Hand, ist es doch eine übliche Art, wie Ehegatten ein Konto führen und ohne Mitwirkung des anderen darüber verfügen können. Aus diesem Grund kann es keine Rolle spielen, ob die Schenkung auf ein gemeinsames Konto der Ehegatten überwiesen worden ist. Ebenfalls nicht ausschlaggebend sein kann die Tatsache, dass die Ehegatten die Liegenschaft zu je 50 % im Miteigentum besitzen und der geschenkte Betrag in die Liegenschaft investiert wird, spielt es doch für die Beurteilung ob eine steuerpflichtige Schenkung vorliegt oder nicht keine Rolle, wie der geschenkte Betrag verwendet wird. Die Steuerverwaltung kann aus diesen Umständen jedenfalls nichts ableiten, was zu einer Annahme der Schenkung auch an die Rekurrentin führen könnte. Entscheidend ist einzig, ob der Schwiegervater die Rekurrentin ebenfalls beschenken wollte. Der Wille, dem Empfänger eine unentgeltliche Zuwendung zu machen, ist unabdingbares Merkmal sowohl der zivilrechtlichen als auch der steuerrechtlichen Schenkung (Ramseier, Die basellandschaftliche Erbschafts- und Schenkungssteuer, Liestal 1989, S. 64).
e) Aus dem Schreiben der Rekurrentin und ihrem Ehemann vom 30. Januar 2008 sowie der darauf vermerkten Handnotiz über ein Gespräch zw. der Steuerverwaltung und dem Ehemann der Rekurrentin vom 2. April 2009, wo der Ehemann der Rekurrentin sich dahingehend geäussert haben soll, dass die Schenkung zu gleichen Teilen an beide Ehepartner erfolgt sei, kann die Steuerverwaltung ebenfalls nichts ableiten, kann dieses Schreiben jedenfalls nicht den Willen des Schenkers zum Ausdruck bringen. Zudem wurde die Steuererklärung 2006 vom Schwiegervater bereits mit Datum vom 23. April 2007 bei der Steuerverwaltung (vier Monate nach der Schenkung), also neun Monate vor dem Brief der Rekurrentin und ihrem Ehemann an die Steuerverwaltung, eingereicht, zu einem Zeitpunkt also, wo die Schenkung bereits vollzogen war. Der Brief der Rekurrentin und ihrem Ehemann ist lediglich als eigene nachträgliche Interpretation der Schenkung des Schwiegervaters zu werten, worauf es aber nicht ankommen kann, ist doch in den Akten keinerlei Hinweis darauf zu finden, dass gemäss der Absicht des Schenkers die Rekurrentin Adressatin der Schenkung sein soll.
Der nahe Verwandtschaftsgrad zwischen Rekurrentin und Schwiegervater könnte wohl für eine Schenkung auch an sie sprechen (vgl. auch Ramseier, a.a.O., S. 65f.). Hingegen ist der Verwandtschaftsgrad im vorliegenden Fall keineswegs als schwerer zu gewichten als der ursprüngliche Schenkungswille des Schwiegervaters nur seinen Sohn zu begünstigen.
Das Argument des Vertreters der Rekurrentin, dass diese im Erbfall als nicht gesetzliche Erbin nicht ausgleichungspflichtig sei, spricht weder für noch gegen eine Schenkung an sie. Ob die Schenkung im internen Verhältnis als Erbvorbezug qualifiziert wird und demzufolge im Erbfall der Ausgleichungspflicht untersteht oder nicht, ist eine Sache der Vertragsparteien, resp. desjenigen, der die Schenkung vornimmt. Das Gesetz regelt die Ausgleichungspflicht unter Art. 626 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB). Nach Abs. 1 sind die gesetzlichen Erben gegenseitig verpflichtet, alles zur Ausgleichung zu bringen, was ihnen der Erblasser bei Lebzeiten auf Anrechnung an ihren Erbanteil zugewendet hat. Was der Erblasser seinen Nachkommen als Heiratsgut, Ausstattung oder durch Vermögensabtretung, Schulderlass u. dgl. zugewendet hat, steht, sofern der Erblasser nicht ausdrücklich das Gegenteil verfügt, unter der Ausgleichungspflicht (Abs. 2). Die Rekurrentin hat in Bezug auf diese Schenkung, wenn sie denn nicht Adressatin ist, somit weder Rechte noch Pflichten. Im Übrigen wäre die Sachlage in Bezug auf etwaige Rechte und Pflichten der Rekurrentin betreffend der Schenkung an den Sohn im Falle einer güterrechtlichen Auseinandersetzung gleich zu beurteilen. Die Schenkung fiele in das Eigengut, was jeder Ehegatte ohne Teilungsanspruch des anderen für sich behalten kann.
Das Argument der Steuerverwaltung, wonach eine Schwiegertochter den Schwiegereltern emotional näher stehen kann, als der Sohn, ist zwar in manchen Fällen nicht auszuschliessen, kann aber gerade in diesem Fall nicht dazu dienen eine Schenkungssteuer nur auf Basis einer Vermutung zu begründen, soweit nicht auch die Schwiegertochter vom Schenkungswillen erfasst ist.
Die Vermutung der Steuerverwaltung, es liege auch eine Schenkung vom Schwiegervater an die Rekurrentin vor, ist aus all diesen Gründen vor allem aber mangels entsprechend dokumentiertem Schenkungswillen des Schwiegervaters seine Schwiegertochter beschenken zu wollen, somit entkräftet. Daraus folgt, dass sowohl die Schenkungssteuerrechnung Nr. L 25-70642.1 vom 29. September 2009, wie auch der Einsprache-Entscheid der Steuerverwaltung vom 12. Januar 2010 aufzuheben sind. Der Rekurs wird gutgeheissen.
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