Gemäss Art. 29 Abs. 2 VStG ist der Rückerstattungsantrag eines Verrechnungssteueranspruchs frühestens nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden ist zu stellen. Eine vorzeitige Rückerstattung nach Art. 29 Abs. 3 VStG ist möglich, wenn wichtige Gründe vorliegen. Der Gesetzgeber selbst nennt als solche das vorzeitige Aufhören der Steuerpflicht infolge Wegreise ins Ausland, die Heirat, den Tod, die Auflösung einer juristischen Person, den Konkurs u. dgl.
07-065 Rückerstattung der Verrechnungssteuer
Sachverhalt:
**1.**In der Steuererklärung 2001 deklarierte der Pflichtige einen Wertschriftenertrag in Höhe von Fr. 48'738.--, welcher in der Veranlagungsverfügung Staatssteuer 2001 definitiv vom 25. September 2006 auf Fr. 23'732.-- gekürzt wurde mit der Begründung, es sei keine Ertragsausschüttung aus der X. AG im Bemessungsjahr 2001 erfolgt. Entsprechend dieser Kürzung des Wertschriftenertrages ist auch die für diesen Betrag fällige Verrechnungssteuer nicht in der Veranlagung berücksichtigt worden.
**2.**Gegen die Veranlagungsverfügung Staatssteuer 2001 erhob der Vertreter des Pflichtigen mit Schreiben vom 24. Oktober 2006 Einsprache mit dem sinngemässen Begehren, die in der definitiven Veranlagungsverfügung Staatssteuer 2001 vorgenommene Korrektur bezüglich der Dividenden und dem daraus folgenden Rückerstattungsanspruch der Verrechnungssteuer sei aufzuheben. Zur Begründung führte er aus, es sei aus der Dividendenabrechnung der X. AG zweifelsfrei ersichtlich, dass die Verrechnungssteuer in Höhe von Fr. 8'750.--, auf der Dividende 2001 für das Geschäftsjahr 2000 in Höhe von Fr. 25'000.--, abgezogen worden sei. Es sei unbestritten, dass der Pflichtige zum massgeblichen Zeitpunkt seinen Wohnsitz in der Schweiz gehabt habe und auch da steuerpflichtig war. Die Dividende sowie der Rückerstattungsanspruch seien materiell und formell richtig im Wertschriften- und Guthabenverzeichnis 2001 deklariert worden und eine Verweigerung sei nicht gerechtfertigt, weshalb die Einsprache gutzuheissen sei.
**3.**Mit Einsprache-Entscheid vom 3. April 2007 wies die Steuerverwaltung die Einsprache ab mit der Begründung, es sei selbst auf Anfrage hin keine andere Zahlbarstellung als die im Jahre 2002 nachgewiesen worden. Ebenso fehle eine Begründung, weshalb der allenfalls vorhandene Vermögensanspruch auf die Dividende nicht als Vermögensposition per 31. Dezember 2001 deklariert worden sei. Wenn die Dividendenzahlung mit Valutadatum 31. Januar 2002 in die Veranlagung der Staats- und direkte Bundessteuer 2002 einbezogen worden wäre, wäre das in der Schweiz steuerbare Einkommen mindestens um Fr. 25'000.-- höher ausgefallen. Die Verrechnungssteuer als Sicherungssteuer lege für die Rückerstattung gerade die periodenkonforme Einkommensbesteuerung für die Festsetzung des Verrechnungssteueranspruchs nahe. Die Einsprache sei deshalb abzuweisen.
**4.**Mit Schreiben von 2. Mai 2007 erhob der Vertreter des Pflichtigen Beschwerde mit dem Begehren, dem Beschwerdeführer sei die Verrechnungssteuer von Fr. 8'750.-- auf der Dividendenzahlung der X. AG zurückzuerstatten, dies alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdegegnerin. Zur Begründung führte er an, gemäss dem GV-Beschluss der X. AG vom 18. Juli 2001 sei die Dividende für das Geschäftsjahr 2000 mit Valuta am 31. Januar 2002 ausbezahlt worden. Der Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer sei bereits im Steuerjahr 2001 anstatt im Steuerjahr 2002 gestellt worden. Dieser zu früh gestellte Antrag sei jedoch wie ein Antrag an die falsche Behörde oder wie ein Antrag auf einem anderen amtlichen Formular zu behandeln und der richtigen Behörde weiterzuleiten. Der Antragsteller dürfe dadurch keinen Nachteil erleiden, ansonsten gegen das Verbot des überspitzten Formalismus wie auch gegen das Verfassungsprinzip von Treu und Glauben verstossen werde. Da der Pflichtige sämtliche Voraussetzungen für die Rückerstattung der Verrechnungssteuer erfülle, sei der vorzeitig gestellte Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer von der zuständigen Behörde entgegenzunehmen. Eine Verweigerung sei weder formell noch materiell gerechtfertigt.
**5.**Mit Vernehmlassung vom 13. Juni 2007 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung der Beschwerde. Zur Begründung verwies sie auf den Einspracheentscheid und führte zusätzlich aus, gemäss Art. 29 Abs. 2 VStG sei der Rückerstattungsantrag eines Verrechnungssteueranspruchs frühestens nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden sei zu stellen. Der Rückerstattungsantrag hätte vorliegend aufgrund der Auszahlung der Dividende per 31. Januar 2002 frühestens per 1. Januar 2003 gestellt werden können. Für einen vorzeitig gestellten Antrag hätte der Beschwerdeführer einen wichtigen Grund im Sinne von Art. 29 Abs. 3 VStG vorbringen müssen. Zudem dürfe von einer berufsmässigen Steuerberatung und -Vertretung entsprechende Sorgfalt erwartet werden, dass die Anträge rechtzeitig und anlässlich des richtigen Veranlagungsverfahrens, nämlich für die Steuerperiode 2002 gestellt würden.
Aus den Erwägungen:
1. Gemäss § 9 Abs. 1 Dekret VStG sind Beschwerden gegen Einspracheentscheide der Kantonalen Steuerverwaltung innert 30 Tagen nach der Eröffnung schriftlich dem Kantonalen Steuergericht einzureichen. Gemäss § 9 Abs. 3 Dekret VStG in Verbindung mit § 129 Abs. 3 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 werden Beschwerden, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt.
Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten.
2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die Rückerstattung der Verrechnungssteuer für die im Jahre 2001 deklarierte Dividendenzahlung der X. AG an den Pflichtigen in Höhe von Fr. 25'000.--, welche diesem am 31. Januar 2002 ausgezahlt wurde, im Jahre 2001 erfolgen kann.
3. a) Nach Art. 29 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Verrechnungssteuer (VStG) vom 13. Oktober 1965 hat, wer Rückerstattung der Verrechnungssteuer beansprucht, diese bei der zuständigen Behörde schriftlich zu beantragen. Nach Art. 29 Abs. 2 VStG kann der Antrag frühestens nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden ist, gestellt werden.
b) Vorliegend wurde die Dividendenzahlung der X. AG an den Pflichtigen in Höhe von Fr. 25'000.-- mit Valuta am 31. Januar 2002 ausbezahlt. Der Pflichtige deklarierte diese Dividendenzahlung im Wertschriftenverzeichnis seiner Steuererklärung 2001 und stellte gleichzeitig den Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer in Höhe von Fr. 8'750.--. Gemäss der gesetzlichen Regelung in Art. 29. Abs. 1 VStG kann der Pflichtige den Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer für die in Frage stehende Dividendenzahlung in Höhe von Fr. 25'000.-- mit Valuta am 31. Januar 2002 frühestens am 1. Januar 2003 stellen. Eine andere als diese Auffassung wird vom klaren Wortlaut des Gesetzes in Art. 29 Abs. 2 VStG nicht erfasst.
Wo wichtige Gründe vorliegen (vorzeitiges Aufhören der Steuerpflicht infolge Wegreise ins Ausland, Heirat, Tod, Auflösung einer juristischen Person, Konkurs u. dgl.) oder wo besondere Härten es rechtfertigen, kann der Antrag vorzeitig gestellt werden. Die gesetzliche Regelung in Art. 29 Abs. 3 VStG eröffnet einem Antragsteller somit auch die Möglichkeit, den Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer, unter gewissen Umständen vorzeitig zu stellen.
c) Es wird daher im Folgenden darzulegen sein, ob der Pflichtige einen Grund für eine vorzeitige Rückerstattung geltend machen kann. Der Verrechnungssteuerantrag kann nach der gesetzlichen Ordnung nicht unmittelbar nach dem erfolgten Steuerabzug gestellt werden, sondern frühestens nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden ist. Der vorzeitige Rückerstattungsantrag nach Art. 29 Abs. 3 VStG ist möglich, wenn wichtige Gründe vorliegen. Der Gesetzgeber selbst nennt als solche das vorzeitige Aufhören der Steuerpflicht infolge Wegreise ins Ausland, die Heirat, den Tod, die Auflösung einer juristischen Person, den Konkurs u. dgl. Ein gemeinsamer Nenner dieser Gründe ist nicht auffindbar und eine weitere Konkretisierung in der Vollzugsverordnung zum Verrechnungssteuergesetz sucht man vergebens. In verschiedenen kantonalen Vollzugsverordnungen zum Verrechnungssteuergesetz findet man einzelne Hinweise zur Interpretation. (vgl. Bernhard Zwahlen in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli (Hrsg.), Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht II/2 Art. 29 VStG N 8ff.).
d) Das Dekret zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer vom 13. Oktober 1965 des Kantons Basel-Landschaft enthält keine weitere Konkretisierung zur vorzeitigen Rückerstattung der Verrechnungssteuer. Abzustellen ist demnach einzig auf die in Art. 29 VStG genannten Kriterien. Im vorliegenden Fall trifft offensichtlich keiner der im Gesetz genannten Gründe zu. Der Pflichtige ist zum damaligen Zeitpunkt weder ins Ausland weggereist noch kommen die Gründe Heirat, Tod, Auflösung einer juristischen Person oder Konkurs in Frage. Daraus folgt, dass im vorliegenden Fall eine vorzeitige Rückerstattung im Jahre 2001 mangels wichtiger Gründe nicht gewährt werden kann.
4. Der Vertreter des Pflichtigen macht aber geltend, der Antragsteller dürfe dadurch, dass er den Rückerstattungsanspruch zu früh gestellt habe, keinen Nachteil erleiden. Ein anderes Ergebnis würde gegen das Verbot des überspitzten Formalismus und gegen das Verfassungsmässige Prinzip von Treu und Glauben verstossen.
a) Das Verbot des überspitzten Formalismus ist ein verfassungsmässiges Recht und ist in Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874 (BV) festgehalten. Überspitzter Formalismus ist eine besondere Form der Rechtsverweigerung, die dann vorliegt, "wenn für ein Verfahren rigorose Formvorschriften aufgestellt werden, ohne dass die Strenge sachlich gerechtfertigt wäre, wenn die Behörde formelle Vorschriften mit übertriebener Schärfe handhabt oder an Rechtsschriften überspannte Anforderung stellt" (BGE 112 Ia 305, 308). Denn dadurch wird dem Bürger der Rechtsweg in unzulässiger Weise, ohne sachlich vertretbaren Grund abgeschnitten (Häfelin/Haller, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 6. Aufl., Zürich 2005, S. 239 Rz. 833).
b) Die mit Valuta am 31. Januar 2002 dem Pflichtigen an seine Bank überwiesene Dividende in Höhe von Fr. 25'000.-- hatte dieser bereits schon in der Steuererklärung 2001 deklariert, wobei ihm die Steuerverwaltung die Dividendenzahlung aufgrund des Valutadatums im Jahre 2002 aufgrund Art. 29 Abs. 2 und Abs. 3 VStG nicht akzeptiert und gestrichen hat. Die im Wortlaut der Art. 29 Abs. 2 und 3 VStG klaren Regelungen lassen wie oben festgestellt wurde, keinen weiteren Interpretationsspielraum zu. Auch im Verfahren vor Steuergericht hat der Pflichtige, trotz schriftlicher Aufforderung keine weiteren Belege eingereicht, aus denen hervorgeht, zu welchem genauen Zeitpunkt sowie auf welches Konto die hier in Frage stehende Dividende gezahlt worden ist. Er hat einzig eine Kopie des Schreibens der X. AG an ihn vom 29. Januar 2002 eingereicht, in welchem ihm mitgeteilt wurde, dass gemäss des Beschlusses der Generalversammlung der X. AG vom 18. Juli 2001 für das Geschäftsjahr 2000 eine Dividende von 40 % mit Valuta am 31. Januar 2002 ausgeschüttet werde. Dieses Schreiben lag der Steuerverwaltung bereits im Einspracheverfahren vor.
c) Es ergibt sich aus dem bisher gesagten, dass vorliegend in keinster Weise von überspitztem Formalismus die Rede sein kann. Die gesetzliche Regelung in Art. 29 VStG darf aufgrund ihres klaren Wortlauts nicht dahingehend ausgelegt werden, dass auch andere als nur wichtige Gründe geltend gemacht werden können. Ausserdem muss von einer Vertreterin, die im Bereich Treuhand- bzw. Steuerberatung tätig ist, erwartet werden können, dass diese die Steuererklärung bzw. die Deklaration einzelner Positionen im Einklang mit den einschlägigen gesetzlichen Regelungen vornimmt und von den entsprechenden Bestimmungen Kenntnis hat. Die Stellung eines vorzeitigen Rückerstattungsantrags zur Verrechnungssteuer hätte die Vertreterin des Pflichtigen demnach sachlich begründen müssen. Eine solche liegt dem Steuergericht jedoch erwiesenermassen nicht vor.
d) Des Weitern erblickt die Vertreterin des Pflichtigen auch einen Verstoss gegen Treu und Glauben. Der Grundsatz von Treu und Glauben, der in BV 5 III ausdrücklich als ein Grundsatz rechtsstaatlichen Handelns genannt wird und aus BV 9 folgt, beinhaltet in erster Linie den Schutz berechtigten Vertrauens.
Nach dem Grundsatz von Treu und Glauben hat der Bürger unter bestimmten Voraussetzungen Anspruch auf Schutz seines berechtigten Vertrauens in die Richtigkeit und Vollständigkeit behördlicher Auskünfte und Zusicherungen oder sonstiges, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörde. Voraussetzung des Vertrauensschutzes ist jeweils ein Vertrauen begründendes Verhalten des Gemeinwesens. Nicht jedes staatliche Verhalten ist geeignet, beim Bürger Vertrauen zu schaffen, das Schutz verdient. Erforderlich ist vielmehr ein hinreichend bestimmter Staatsakt, der beim Bürger eine bestimmte Erwartung weckt, nach der er sein Verhalten ausrichtet (BGr, 29.10.2001, NStP 2002, 14 [17]) (Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, VB zu Art. 109-121 N 48ff).
Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung findet der Grundsatz von Treu und Glauben im Steuerrecht vor allem auf das Verfahren Anwendung sowie dort, wo den Steuerpflichtigen ein gewisser Ermessensspielraum eingeräumt ist (vgl. Urteil des Schweizerischen Bundesgerichts [BGE] Nr. 2A. 52/2003 vom 23. Januar 2004, publ. in ).
e) Vorliegend handelt es sich um die Nichtbeachtung der, wie schon oben ausgeführt, klaren gesetzlichen Bestimmungen in Art. 29 Abs. 2 und Abs. 3 VStG. Die Berufung auf Treu und Glauben ist v.a. aufgrund der Regelung in Abs. 3 VStG nicht möglich. Es musste der Vertreterin des Pflichtigen klar sein, dass sie nicht nur irgend einen Grund für eine vorzeitige Rückerstattung geltend machen kann, sondern dass dieser Grund auch wichtig sein muss. Durch einen einfachen Blick in das Gesetz hätte die Vertreterin feststellen können, dass solche oder ähnliche Gründe, wie sie in Art. 29 Abs. 3 gefordert sind, beim Pflichtigen gerade nicht vorliegen.
Es ist somit festzustellen, dass sich weder die Steuerverwaltung noch das Steuergericht den Vorwurf des überspitzten Formalismus vorhalten lassen muss. Auch die Verletzung von Treu und Glauben kann in diesem Fall nicht angebracht werden.
5. a) Des Weiteren wird festzustellen sein, ob der Pflichtige in Anbetracht der vorliegenden Sachlage, tatsächlich wie er behauptet, einen Nachteil erlitten hat. Der Nachteil liegt seiner Ansicht wohl darin, dass die Steuerverwaltung den mit der Deklaration für das Jahr 2001 eingereichten Rückerstattungsantrag nicht akzeptiert und die Dividende in Höhe von Fr. 25'000.-- gestrichen und somit eine Rückerstattung der Verrechnungssteuer in Höhe von Fr. 8'750.-- verwehrt hat.
b) Der Pflichtige hat vorliegend die in Frage stehende Dividende in der Steuererklärung des Jahres 2001 deklariert und den Antrag auf Rückerstattung zur Verrechnungssteuer gestellt, welchem jedoch wie oben festgestellt nicht stattgegeben werden kann.
Bei einer ordnungsgemässen, periodenkonformen Deklaration der Dividende mit Valuta am 31. Januar 2002, hätte er diese erst mit dem Einkommen im Jahre 2002 versteuern müssen. Im Jahre 2002 wurde der Beschwerdeführer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 9'620.-- sowie mit einem satzbestimmenden Einkommen in Höhe von Fr. 851'303.-- veranlagt. Daraus resultiert bei einem Steuersatz von 17,8589398 % eine Staatssteuer von Fr. 1'718.05. Die Verbuchung der Dividende von Fr. 25'000.-- im Jahr 2002 hätte das satzbestimmende Einkommen auf Fr. 876'303.-- und das zu versteuernde Einkommen auf Fr. 34'620.-- erhöht. Daraus würde beim massgeblichen Steuersatz von 17,946218 % eine Staatssteuer von Fr. 6'213.-- resultieren, d.h. alleine die Staatssteuer würde Fr. 4'494.95 höher liegen (Fr. 6'213.-- - Fr. 1'718.05). Der Steuerfuss der Gemeinde Z. lag zudem im Jahre 2002 bei 65 % der Staatssteuer, sodass zusätzlich eine um Fr. 2'921.50 höhere Gemeindesteuer geschuldet wäre (Fr. 4'494.95 x 65 %). Dazu wäre noch bei der direkten Bundessteuer mit einem Steuersatz von 11,5 % auf Fr. 25'000.-- eine Mehrsteuer von Fr. 2'875.-- geschuldet, was zu einer gesamthaften Mehrbelastung von etwa Fr. 10'291.45 geführt hätte. Die Verrechnungssteuer in Höhe von Fr. 8'750.-- ist demgegenüber deutlich geringer. Daraus folgt, dass der Pflichtige keinen Nachteil erlitten hat.
c) Es ist festzustellen, dass die Dividende von Fr. 25'000.-- aufgrund der geschilderten Umstände nie der Einkommenssteuer unterworfen wurde. Die Veranlagungsverfügungen des Jahres 2002 sind rechtskräftig und können nicht nachträglich zu ungunsten des Pflichtigen abgeändert werden, da eine Revision gemäss der gesetzlichen Regelung in § 132 Abs. 1 StG nur zugunsten eines Steuerpflichtigen erfolgen kann.
6. Die Vertreterin des Pflichtigen macht schliesslich noch geltend, der Antrag sei so zu behandeln, als wäre er an die falsche Behörde gestellt worden oder so wie ein Antrag auf einem anderen als dem amtlichen Formular zu behandeln. Hierzu ist lediglich zu bemerken, dass es sich bei der Steuerverwaltung um die zuständige Behörde handelt und das Wertschriftenverzeichnis das richtige amtliche Formular ist, auf welchem eine Dividende deklariert werden muss. Eine andere als diese Ansicht kann keine Unterstützung finden.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
7. (…)
Entscheid Nr. 065/2007 vom 17.08.2007