2C_277/2018
Urteil vom 6. Mai 2019
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Nabold.
Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführerin,
gegen
Kantonales Steueramt Zürich.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich, Steuerperiode 2011,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 31. Januar 2018 (SB.2017.00104).
Im Handelsregister des Kantons Zug ist unter der Firma "B.________ AG" eine Aktiengesellschaft mit Sitz in U.________ eingetragen. Gemäss Handelsregistereintrag bezweckt die Gesellschaft das Erbringen von Dienstleistungen aller Art insbesondere in den Bereichen nationales und internationales Steuerrecht, Finanz- und Rechnungswesen nach nationalen und internationalen Standards, Secondments im In- und Ausland, Unternehmensberatung zu steuerlichen Prozessen und internem Kontrollsystem, Transferpreise, Vorsorge und Treuhand. Die Steuerverwaltung des Kantons Zug setzte den Vermögenssteuerwert je Aktie dieser Gesellschaft für das Jahr 2011 auf Fr. 45'700.- fest, reduzierte den massgebenden Betrag jedoch auf Einsprache der Gesellschaft hin auf Fr. 34'800.-.
Geschäftsführerin und Inhaberin aller 100 Namenaktien der B.________ AG war im Jahre 2011 die 1969 geborene A.________ mit steuerrechtlichem Wohnsitz in V.________ ZH.
Mit Verfügung vom 10. Oktober 2013 setzte das Kantonale Steueramt Zürich das steuerbare Vermögen der A.________ für das Jahr 2011 auf Fr. 6'195'000.- fest, wobei es von einem Steuerwert der Beteiligung von Fr. 4'570'000.- ausging. Auf Einsprache der Steuerpflichtigen hin setzte das Kantonale Steueramt das steuerbare Vermögen mit Entscheid vom 4. November 2016 auf Fr. 5'105'000.- herab, wobei sie nunmehr als Wert der Beteiligung den Betrag von Fr. 3'480'000.- ansetzte.
Den von A.________ hiegegen erhobenen Rekurs wies das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich mit Entscheid vom 14. Juli 2017 ab.
Mit Entscheid vom 31. Januar 2018 wies das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich die von A.________ hiegegen erhobene Beschwerde ab, soweit es auf sie eintrat.
Mit Beschwerde beim Bundesgericht beantragt A.________, es sei unter Aufhebung des kantonalen Gerichtsentscheids vom 31. Januar 2018 das steuerbare Vermögen gemäss der von ihr eingereichten Steuererklärung festzusetzen, mithin der Steuerwert der Beteiligung an der B.________ AG auf Fr. 150'000.- festzusetzen. Eventuell sei die Sache zur Gewährung des rechtlichen Gehörs und erneutem Entscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Während das Kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde, soweit auf sie einzutreten ist, schliesst, verzichtet die Eidgenössische Steuerverwaltung auf eine Vernehmlassung.
1.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind grundsätzlich gegeben (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1, Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG).
1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 143 V 19 E. 2.3 S. 23 f.) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236).
1.3. Im Unterschied dazu geht das Bundesgericht der angeblichen Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter Einschluss der Grundrechte) nur nach, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE 143 II 283 E. 1.2.2 S. 286). In der Beschwerde ist daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 143 I 1 E. 1.4 S. 5).
1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil grundsätzlich den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 143 IV 500 E. 1.1 S. 503).
Streitig ist das steuerbare Vermögen für die Vermögenssteuern 2011. Zu prüfen ist, ob das kantonale Gericht Bundesrecht verletzt hat, als es den Wert der von der Beschwerdeführerin gehaltenen 100 %-igen Beteiligung an der B.________ AG auf Fr. 3'480'000.- festsetzte.
Die Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung des rechtlichen Gehörs. Wie das kantonale Gericht zutreffend erwogen hat, ist dieses Vorbringen, soweit die angebliche Verletzung durch die Steuerverwaltung des Kantons Zug gegenüber der B.________ AG begangen wurde, nicht im vorliegenden Verfahren zu prüfen. Insbesondere trifft zu, dass die Festsetzung des Steuerwerts der Gesellschaft durch die Steuerbehörden des Kantons Zug im vorliegenden Verfahren nicht verbindlich ist, woran auch der Umstand nichts zu ändern vermag, dass die Behörden des Kantons Zürich im Ergebnis von demselben Steuerwert ausgingen. Ebenfalls keine Verletzung des rechtlichen Gehörs kann im Umstand erblickt werden, dass die Vorinstanzen sich nicht dazu geäussert haben, welcher Steuerwert bei Massgeblichkeit der von der Beschwerdeführerin vorgeschlagenen, von den Vorinstanzen jedoch abgelehnten Bemessungsmethode sich ergeben würde.
4.1. Gemäss Art. 13 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) unterliegt der Vermögenssteuer das gesamte Reinvermögen, bewertet zum Verkehrswert, wobei der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden kann. Die Bewertung zum Verkehrswert ist für die Kantone bindend. Nach welchen Regeln der Verkehrswert zu ermitteln ist, schreibt das Steuerharmonisierungsgesetz indessen nicht vor. Ebenso wenig wird die Kann-Vorschrift der angemessenen Berücksichtigung des Ertragswertes näher geregelt. Den Kantonen steht daher ein weiter Gestaltungsspielraum offen (BGE 134 II 207 E. 3.6 S. 214, mit Hinweisen). In dem Umfang, als das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen bewusst einen Handlungsspielraum belässt, beschränkt sich die Prüfungsbefugnis des Bundesgerichts auf die Frage, ob die Vorinstanzen bei Anwendung und Konkretisierung der kantonalen Steuerordnung gegen Bundesverfassungsrecht, insbesondere gegen das Willkürverbot verstossen haben (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210).
4.2. Die Schweizerische Steuerkonferenz hat eine Wegleitung zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuer (Kreisschreiben Nr. 28 vom 28. August 2008) herausgegeben. Diese Wegleitung bezweckt - wie bereits ihre früheren Fassungen -, im Interesse der Steuerharmonisierung zwischen den Kantonen eine in der Schweiz einheitliche Bewertung nicht kotierter Wertpapiere für die Vermögenssteuer zu erreichen. Sie ist zwar weder Bundesrecht noch interkantonales Recht, sondern eine reine Verwaltungsverordnung, die bloss verwaltungsinterne Regeln für das Verhalten der Steuerbeamten enthält und keine Rechte und Pflichten begründet. Sie gilt indessen nach ständiger Praxis des Bundesgerichts als zuverlässige Methode zur Bestimmung des Verkehrswertes, da in ihr die Überlegungen, die für die Preisbildung bei den nicht an der Börse kotierten Aktien im Allgemeinen massgebend sind, zum Ausdruck kommen (vgl. Urteile 2C_77/2017 vom 16. Januar 2019 E. 5.2.1; 2C_1168/2013 vom 30. Juni 2014 E. 3.6; 2C_504/2009 vom 15. April 2010 E. 3.3 mit weiteren Hinweisen).
5.1. Das Kantonale Steueramt Zürich hat den hier streitigen Wert der Beteiligung zunächst nach der in Rz. 34 f. des Kreisschreibens Nr. 28 dargelegten Methode (Steuerwert gleich einem Drittel der Summe des Substanzwertes und des doppelten Ertragswertes) auf Fr. 4'570'000.- festgesetzt. Nachdem die Beschwerdeführerin einspracheweise geltend gemacht hatte, die Gesellschaft sei stark personenbezogen und ihr Erfolg hänge im Wesentlichen von der Arbeit der Beschwerdeführerin ab, reduzierte die Behörde den Wert der Beteiligung auf Fr. 3'480'000.-. Dabei orientierte sie sich offensichtlich an der Empfehlung der Schweizerischen Steuerkonferenz im Kommentar zum Kreisschreiben Nr. 28, wonach es sich bei der Bewertung einer Gesellschaft mit einem von der Leistung einer Einzelperson abhängigen Ertragswert unter Umständen rechtfertigen kann, als Steuerwert den Mittelwert zwischen Ertrags- und Substanzwert anzunehmen. Was die Beschwerdeführerin gegen diese Vorgehensweise vorbringt, vermag sie jedenfalls nicht als zu ihren Ungunsten bundesrechtswidrig erscheinen zu lassen. Insbesondere ergibt sich aus dem Urteil 2C_618/2014 vom 3. April 2015 nicht, dass sich bei der Veräusserung einer personenbezogenen Gesellschaft in keinem Fall ein Goodwill über dem Substanzwert erzielen liesse. Vielmehr erscheint es auch bei solchen Unternehmen nicht als unrealistisch, dass es sich im Markt Reputation und Kundenstamm aufbauen kann, welche unabhängig von der Persönlichkeit des Mitarbeiters einen Marktwert darstellen und ein potenzieller Käufer bereit wäre, hiefür einen erheblichen Preis zu bezahlen. Dies trifft insbesondere auf Gesellschaften zu, deren Firma keine Rückschlüsse auf die Person des relevanten Mitarbeiters zulässt und die demgemäss am Markt nicht als personenbezogen auftreten.
5.2. Die Beschwerdeführerin bringt weiter vor, selbst bei einem Einbezug des Ertragswertes in die Bemessung des Steuerwerts wäre dieser zu korrigieren. So seien von den tatsächlich erzielten Erträgen "Wertabrechnungszuschläge" abzuziehen, womit ein Ertragswert von näherungsweise Fr. 0.- resultiere. Wie bereits die Vorinstanz anmerkte, bleibt letztlich im Dunkeln, was die Beschwerdeführerin mit diesen "Wertabrechungszuschlägen" genau meint. Offenbar ist es der Gesellschaft in den Jahren 2008 bis 2010 gelungen, jedenfalls gegenüber einem Teil ihrer Kunden höhere Preise als der übliche Stundenansatz einer Steuerberaterin durchzusetzen. Entgegen ihren Ausführungen ist es nicht offensichtlich unrichtig, wenn die Vorinstanz das Erzielen solcher Erträge auch für die Folgejahre als möglich und denkbar erachtet. Jedenfalls bringt die Beschwerdeführerin keine Indizien vor, die für die Zukunft auf ein wesentlich verändertes Marktumfeld schliessen lassen würden. Dass das Erzielen solcher Erträge für die Folgejahre nicht als sicher erscheint, ist noch kein hinreichender Grund, diese Erträge bei der Berechnung des Ertragswerts ausser Acht zu lassen. Zwar ist es sachgerecht, bei der Bestimmung des Ertragswertes ausserordentliche Erträge unberücksichtigt zu lassen (zit. Urteil 2C_1168/2013 E. 4.2). Die Beschwerdeführerin hat jedoch im ganzen Verfahren nicht substanziiert dargelegt, dass der im Geschäftsjahr 2008/2009 erzielte hohe Gewinn auf ausserordentliche Erträge zurückzuführen sei.
5.3. Soweit die Beschwerdeführerin weiter vorbringt, es sei bundesrechtswidrig, dass das Kreisschreiben Nr. 28 nicht den Substanzwert zum minimalen Steuerwert erkläre, ist ein Bezug zu den vorliegend streitigen Belangen nicht ersichtlich, wurde doch der Steuerwert der Beteiligung von den kantonalen Behörden auf Fr. 3'480'000.- und damit auf einen höheren Betrag als den Substanzwert festgelegt. Somit kann auf Weiterung zu einem allfälligen minimalen Steuerwert in der Höhe des Substanzwertes verzichtet werden.
5.4. Zusammenfassend hat das kantonale Gericht nicht gegen Bundesrecht verstossen, als es einen Steuerwert der Beteiligung in der Höhe von Fr. 3'480'000.- und damit ein steuerbares Vermögen der Beschwerdeführerin für das Jahr 2011 in der Höhe von Fr. 5'105'000.-bestätigte. Entsprechend ist die Beschwerde abzuweisen.
Als unterliegende Partei hat die Beschwerdeführerin die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen. Dem Kanton Zürich, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Die Beschwerde wird abgewiesen.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, dem Kantonalen Steueramt Zürich, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 6. Mai 2019
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Nabold