Art. 49 Abs. 1 lit. b WStB; concealed profit distribution through director’s salary; a salary is not denied deduction merely because it is high. The tax authority may requalify remuneration only where, in addition to the amount, further circumstances show that the payment is unusual, economically inappropriate, or abusive and that the decisive motive was the shareholder or tax position of the recipient. The mere wish to reward special abilities or to retain a key employee does not suffice. The assessment must consider the company’s business reasons and the recipient’s actual position; a comparison with generally paid salaries in other enterprises is not decisive without additional indicia of disguised profit allocation.
296 Verwaltungs-und Disziplinarrecht. 55 . .l uszug aus dem Urteil vom 26. Juni 1948 i. S. N.S.L. A.-G. gegen Steuerrekurskommission Baselland. Weh'/'6teuer: Die Tatsache allein, dass ein leitender Angestellter einer Aktiengesellschaft deshalb eine besonders hohe Axbeits- entschädigung erhält, weil er wegen seiner Fähigkeiten eine besondere Würdigung verdient oder an das Unternehmen gebunden werden soll, genügt noch nicht zur Annahme einer verdeckten Gewinnvorwegnahme :im Sinne von Axt. 49 Abs. 1 lit. b WStB. 1mp8t pou'/' Za defense nationale.: Le fait que le directeur d'une . societB anonyme touche une remuneration particulierement elevee, pour le motif que ses capacites professionnelles meritent une consideration toute sp6eiale ou qu'elles engagent l'entre- prise a. se l'attacher, ne suffit pas a lui seul a. eonstituer un prelevement deguise de bwefice au sens de l'art. 49 a1. 1 litt. b AIN. Imp08ta pe'/' Za difesa nazionale: Il solo fatto ehe il direttore di una societa. anon:ima percepisce una rimunerazione partico- larmente elevata, perche le sue capacita meritano una consi- derazione speciaIe 0 inducono la societ8. a legarselo, non basts. per ammettere una distribuzione di utili diss:imula,ti a' sensi dell'art. 49 ep. 1 lett. b DIN. A. -Die N. S. L. A.-G. wurde im Jahre 1935 gegründet. Ihr Direktor verfügt zusammen mit seiner Ehefrau über
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% des Aktienkapitals, gehört aber dnm Verwal- tungsrat nicht an. Seine Gehaltsbezüge betrugen im Jahre 1943 Fr. 26,612.-und im Jahre 1944 Fr. 34,910.-. Der für die Wehrsteuer der 3. Veranlagungsperiode massgebende Reingewinn der Gesellschaft wurde im Einspracheverfahren auf Fr. 60,115.-festgesetzt. Dabei wurde die den Betrag von Fr. 30,000.-übersteigende Quote des im Jahre 1944 ausgerichteten Direktorenge- halts nicht als Bestandteil der Unkosten anerkannt, sondern dem Gewinn zugerechnet. B. -Die Beschwerde der Gesellschaft gegen diese Aufrechnmig wurde von der kantonalen Steuerrekurs- kommission am 23. Juli 1947 mit folgender Begründung abgewiesen: Nach der Rechtsprechung des Bundesge- richts dürften lärzahlungen dann als verdeckte Gewinn- ausschüttungen betrachtet werden, wenn nach den Um- Bundesrechtliehe Abgaben. N° 00.
.ständen anzunehmen sei, für ihre Festsetzung sei die besondere Stellung des Empfängers massgebend gewesen. Der Kreis der Personen, deren Gehaltsbezüge unter diesem Gesichtspunkte zu überprüfen seien, dürfe nicht allzu eng gezogen werden. So fielen bei Aktiengesellschaf- ten nicht nur Gehaltsempfänger in Betracht, welche wichtige Aktionäre seien oder in nahen Beziehungen zu solchen ständen. Vielmehr sei auch zu berücksichtigen, ob die Saläre der Arbeitsleistung und der Verantwortung des Bezügers angemessen seien. Soweit sie darüber hin- ausgingen, stellten sie in Wirklichkeit eine Gewinnbetei- ligung dar. Das treffe z. B. zu, wenn der Mehraufwand dazu bestimmt sei, den Empfänger wegen seiner beson- deren Qualitäten an das Unternehmen zu binden oder, allgemeiner, seine Bedeutung für dasselbe zu würdigen. Ob andere Persönlichkeiten mit den nämlichen Fähig- keiten gleich hoch honoriert werden müssten, sei uner- heblich. Unter Umständen gebe sogar schon allein die absolute Höhe der Entschädigung einen Fingerzeig, wenn sie gewisse Grenzen übersteige und besondere Verhältnisse nicht nachgewiesen seien. Im vorliegenden Falle besitze der Direktor zwar nicht die Aktienmehrheit, übe aber doch auf das Unternehmen, das er als technischer und kaufmännischer Leiter in die Höhe gebracht habe, einen ausschlaggebenden . Einfluss aus. Um seinen Weggang zu vermeiden, könne die Generalversammlung nicht umhin, seinen Gehaltsforderungen nach Möglichkeit Rechnung zu tragen. Es falle auf, dass seine . Gehaltsbezüge von Fr. 12,762.-im Jahre 1940 bis auf Fr. 34,910.-im Jahre 1944 gestiegen seien, während seine Stellung im Betrieb gleich geblieben sei und der Umsatz sich verhält- pismässig wenig vergrössert, vorübergehend sogar verklei- nert habe. Er erhalte mehr, als in gleichartigen Fällen allgemein üblich sei. Es sei unter solchen Umständen richtig, das Salär nur bis zum Betrage von Fr. 30,000.-. als Unkostenbestandteil anzuerkennen. . G. -Gegen dnn Entscheid der Rekurskommission
Verwaltungs. 1llld Disziplinarrecht. führt die N. S. L. A.-G. Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag den steuerbaren Reingewinn auf Fr. 57,660.-herabzusetzen. Zur Begründung wird aus- geführt, die Rekurskommission setze sich über die Krite- rien hinweg, nach denen das Bundesgericht die Frage beurteile, ob Spitzengehälter verdeckte Gewinnausschüt- tungen enthielten. In einer Aktiengesellschaft nehme nur ein Allein-oder Hauptaktionär oder eine ihm nahestehende Person eine besondere Stellung im Sinne der Recht- sprechung des Bundesgerichts ein, nicht aber ein Bezüger, der wie der Direktor des Beschwerdeführerin bloss wegen seiner besonderen Fähigkeiten an das Unternehmen ge- bunden werden solle. Sodann könne die absolute Höhe des Salärs unter keinen Umständen ausschlaggebend sein. Im übrigen könne hier das Direktorengehalt keineswegs als übersetzt bezeichnet werden. D. -Die kantonale Rekurskommission hat auf Ver- nehmlassung verzichtet. Die eidg. Steuerverwaltung be- antragt Gutheissung der Beschwerde. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
Nach Art. 49 Abs. l' lit. b WStB fallen für die Bestimmung des steuerbaren Reingewinnes einer Aktien- gesellschaft in Betracht alle vor Berechnung des Saldos der Gewinn-und Verlustrechnung ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung geschäfts- massIg begründeter Unkosten verwendet werden. Das Gesetz nennt als Beispiel freiwillige Zuwendungen an Dritte. Bei der Entscheidung darüber, ob eine Aufwendung zu den geschäftsmässig begründeten Unkosten gehört, ist nicht auf die Bezeichnung abzustellen, unter der sie der Steuerpflichtige erbringt oder' verbucht, znmal wenn der Emplanger eine besondere Stellung einnimmt, z. B. mit dem Geschäftsinhaber nahe verwandt oder -bei Aktien- gesellschaften -einziger oder doch massgebender Aktio- B1llldesrechtliche Abgaben. N° 55.
när ist oder einem solchen nahesteht. Solche Beziehungen dürfen nicht dazu führen, dass der Besteuerung Teile des Geschäftsgewinnes entzogen werden, etwa durch Zuwen- dungen, die zwar als Entschädigungen für Arbeitsleistun- gen (Löhne, Honorare und dergleichen) vereinbart sind, in Wirklichkeit aber Gewinnausschüttungen sind oder solche ersetzen. Daher ist der Steuerbehörde von jeher . zur Pflicht gemacht worden, die in den Büchernau!,ge- wiesenen Lohn-und Gehaltszahlungen daraufhin zu über- prüfen, ob und in welchem Umfange sie als. geschäfts- mässig begründete Unkosten gelten können, und bei Berechnung des steuerbaren Reingewiimes diejenigen Beträge vom Abzuge auszuschliessen, denen nach den Umständen, unter denen sie ausgerichtet wurden, Un- kostencharakter nicht zukommen kann. Immerhin ist dabei auch stets darauf hingewiesen worden, dass der Arbeitgeber in der Festsetzung von Salären grundsätzlich frei ist, wie es überhaupt im allgemeinen nicht Sache des Fiskus sein kann, an Stelle der Leitung des Unter- nehmens über die Zweck-und Ordnungsmässigkeit einer Aufwendung zu befinden, und dass daher einer Arbeits- entschädigung die Anerkennung als Unkostenbestandteil nicht schon wegen ihrer beträchtlichen Höhe versagt werden darf. Vielmehr müssen weitere Anzeichen dazu- kommen, welche die Annahme rechtfertigen, dass für die Festsetzung der Entschädigung ausschliesslich oder vor- wiegend die besondere Stellung des Emplangers oder Gründe der Steuerersparnis massgebend waren, dass der Vorteil, unter im übrigen gleichen Verhältnissen, einem Dritten nicht oder in wesentlich geringerer Höhe zuge- billigt worden wäre. Die Steuerbehörde darf von der von den Beteiligten gewählten Rechtsgestaltung nur abwei- chen, wenn diese ungewöhnlich ( insolite)), BGE 59 I 284), sachwidrig oder absonderlich, der wirtschaftlichen Gegebenheit völlig unangemessen erscheint, und wenn anzunehmen ist, dass sie missbräuchlich, lediglich deshalb gewählt worden ist, um Steuern einzusparen, die bei sach-
300 Verwaltungs. und Diaziplinarrecht. gemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären (Urteile vom 28. Juni 1946 in Sachen T. SA., Erw. 2 a, ASA 15, 234, und vom 13. Juni 1947 in Sachen T. A.-G., Erw. 2 b, ASA 16, 172, und dort zitierte Rechtsprechung; BGE 73 I 75 Erw. 3 ; vergleiche auch BGE 72 I 190, 309 betreffend Art. 5 Abs. 2 CG). Entgegen den Ausführungen der Vorinstanz kann also einer Salärzahlung nicht schon dann die Unkostenqualität abgesprochen werden, wenn sie über ein angemessenes Entgelt für geleistete Arbeit hinausgeht . Ein Unter- nehmen kann kaufmännisch durchaus vertretbare Gründe dafür h/!-ben, einem Angestellten ein Salär auszurichten, das, gemessen an dessen wirklicher A;rbeitsleistung, viel- leicht als etwas übersetzt erscheinen mag. Der Verwal- tungsrat einer Aktiengesellschaft bemesse z. B. das Gehalt eines tüchtigen Direktors deshalb besonders hoch, um ihn vom übertritt in ein Konkurrenzunternehmen abzuhalten. Obwohl der Reingewinn dadurch wesentlich geschmälert oder ganz aufgezehrt werden kann, wird ein Unternehmen unter Umständen ein solches Opfer bringen, um mcht durch die unter besserer Leitung stehende Konkurrenz überflügelt zu werden. In einem solchen FaUe wird die Gehaltszahlung in vollem Umfange als geschäftsmässig begründet anzusehen und deshalb auch vom Fiskus als Unkostenbestandteil anzuerkennen sein, es wäre denn, es lägen zudem Umstände vor, welche die Aufwendung im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung als ungewöhnlich erscheinen liessen. Die Tatsache allein, dass eine Arbeitsentschädigung deshalb besonders hoch aus- faUt, weil der Empfanger wegen seiner Fähigkeiten eine besondere Würdigung verdient oder an das Unternehmen gebunden .werden soll, genügt somit noch nicht zur An- nahme einer verdeckten Gewinnausschüttung. 3. - Im vorliegenden Fall fehlen Anhaltspunkte dafür, dass der Direktor im Unternehmen der Beschwerdefüh- rerin eine besondere Stellung im Sinne der Praxis des Bundesgerichts einnimmt. Er verfügt freilich zusammen BundeSrechtliehe Abgaben. N° 55.
mit seiner Ehefrau über etwas mehr als %, des Aktien- kapitals. Indes ist er nicht Mitglied des Verwaltungsrates, und es ist auch nicht behauptet oder dargetan, dass die übrigen Aktionäre mit ihm verwandt sind oder in einem Abhängigkeitsverhältnis zu ihm stehen. Daher kann nicht davon die Rede sein, er übe einen massgebenden Einfluss auf die Generalversammlungsbeschlüsse aus. Dass er bei der Festsetzung seines Salärs weitgehend mitreden kann, ist in einer starken. Stellung im Betriebe selbst begründet; die im Wert, den er für das Unternehmen bedeutet, zum Ausdruck kommt. Nach den Erhebungen der eidg. Steuer- verwaltung hat er es verstanden, das Unternehmen in der Vorkriegszeit über Wasser zu halten und in der Folge beträchtliche Gewinne zu erzielen, so dass während der Kriegsjalire Dividenden von über 7 % haben ausgeschüttet werden können. Es ist deshalb begreiflich, dass die Be- schwerdeführerin seinen Wert hoch einschätzt und ihm ein ansnhnliches Gehalt zuerkennt. Der von der Vorinstanz angestellte Vergleich mit den Spitzengehältern in andern gleichartigen Unternehmungen ist nicht schlüssig, ab- gesehen davon, dass dahinsteht, inwieweit die Leistungen der Direktoren anderer Betriebe denjenigen des Direktors des Beschwerdeführerin entsprechen, ob sich z. B. die Arbeitslast, die er zu bewältigen hat, anderswo nicht auf mehrere Personen verteilt. Auch daraus, dass sich sein Gehalt in der Zeit von 1940 bis 1944 mehr als ver- doppelt hat, kann nicht ohne weiteres auf eine Gewinn- beteiligung geschlossen werden. Die Erklärung dafür kann auch darin liegen, dass er sich in früheren Jahren wegen der Krise mit einer verhältnismässig bescheidenen Ent- löhnung begnügt, dagegen später, in den Jahren bessern Geschäftsgangs, eine seinen Leistungen und seiner Bedeu- tung für das Unternehmen besser entsprechende Entschä- digung erhalten hat. Unter diesen Umstanden kann in der streitigen Entschädigung von Fr. 4910.-, die er im Jahre 1944-über den Betrag von Fr. 30,000.-hinaus bezogen hat, keine ungewöhnliche, geschäftsmässig nicht
Verwaltungs-und Disziplinarrecht begründete Leistung und daher auch keine Gewinnvor- wegnahme im Sinne von Art 49 Abs. 1 lit. b WStB er- blickt werden. Demnach erkennt das Bundesgericht : Die Beschwerde wird gutgeheissen. 56. Auszug aus dem Urteil vom 25. Juni 19:m i. S. Eidg. Steuer- verwaltung gegen Versicherungsgesellschaft X. Wehropfer undWehrsteUer :
Versicherungszweiges zwangsläufig sich ergebenden Orga- nisations-und Einrichtungskosten zu übernehmen. Er soll es dem Versicherer ermöglichen, die besonderen Aufbaukosten, die aus den Prämieneinnahmen erst nach und nach gedeckt werden könnten, fortlaufend abzubuchen, ohne die Betriebsrechnung belasten zu müssen. -Hier war der Organisationsfonds durch Einzahlung des vorgeschrie- benen Betrages bei der Schweizerischen Nationalbank zu bestellen. Die Zahlung wurde unter Inanspruchnahme technischer Reserven aus dem bisherigen Geschäftßbe- triebe aufgebracht. Der Organisationsfonds ist in der Bilanz vom 31. Dezember 1944 ausgewiesen. B. :...... Die X A.G. ist für das Wehropfer U und die Wehrsteuer IU nach ihrer Steuererklärung eingeschätzt worden. Die eidg. Steuerverwaltung hat die beiden Einschätzun- gen angefochten. Sje beanstandet u.a., dass beim Wehr- opfer der Organisationsfonds in übereinstimmung mit der Steuererklärung als abziehbarer Passivposten (tech- nische Reserve) statt als steuerbare Reserve und bei der Wehrsteuer die Überführung technischer Reserven in den Organisationsfonds nicht als Auflösung einer stillen Re- serve behandelt wurde. Das Bundesgericht hat die Beschwerde geschützt in Erwägung: