192 Verwaltungs-und Disziplinarrecht. zierung gelassen ist, zu einer sachlich kaum zu rechtferti- genden Differenzierung führen. Mengenreserven werden dadurch gebildet, dass die vorhanden~n Waren-und Materialvorräte im Eingangs- inventar nur zum Teil aufgenommen werden. Dem Zweck einer Fabrikations-und Handelsunternehmung entspricht es, dass diese Vorräte im Laufe des Jahres (zum wesentli- chen Teil) umgesetzt, verkauft oder verarbeitet und ver- kauft werden. Zwischen bilanzierten und nicht bilanzierten Waren besteht hierin kein Unterschied. Das Geschäfts- ergebnis wird bestimmt durch den Eingangswert der vorhandenen Waren gemäss Bilanz und den Erlös bei der Verwertung, wobei vorhandene, in der Bilanz nicht berücksichtigte Waren mit dem vollen Ergebnis ihrer Verwertung zum Bruttogewinn beitragen. 3. -Mit der AIDnestie hat die vorliegende Besteuerung nichts zu tun. Die Amnestie verhindert, dass auf Steuer- festsetzungen zurückgekommen wird, die im Zeitpunkt der Amnestieerklärung erledigt waren, und daSs für solche erledigte Fälle Nach-oder Strafsteuern erhoben werden. Sie schliesst in diesem Umfange die Anwendung der bestehenden Gesetzgebung aus. Anderseits kann sie der laufenden und der künftigen Besteuerung gegenüber nicht angerufen werden. Dass die Aufwertung des Warenlagers auf den Zeitpunkt der Amnestieerklärung verlegt wurde, ist unerheblich. Für die Erwirkung der Amnestie war eine Bilanzierung der stillen Reserve, die Aenderung der Geschäftsbilanz nicht notwendig. Auch die Gewinnberechnung hätte ohne weiteres an Hand von Erläuterungen zu den ursprüng- lichen Geschäftsabschlüssen durchgeführt werden können. Anderseits darf die Amnestie nicht dazu führen, dass der laufenden Besteuerung beim Einkommen Werte entzogen werden, für die das Gesetz die Erfassung ausdrücklich anordnet. undesreoht1iche Abgaben. N° 39. 193 39. Urteil vom 13. JuH 1948 i. S. eidg. Stenerverwaltung gegen A.-G. Bangeschäft Trippel und kantonale Steuerreknrs- kommission Grauhilnderr. . WeMsteuer: 1. Fehler in Veranlagungen werden im Einsprache- verfahren von amteswegen berichtigt. . . 2. Stille Reserven im Warenlager als Bestandteile des a.nrechen-. baren Reingewinns. ImpQt pour la dtfenBe nationale: 1. Les erreurs de taxation doivent etre corrigees a'office da.ns la. procMure de roola.ma.tion. 2. Reserves ta.cites ~ le compte marchandises considerees comme elements du benMice net. Imp08ta per La difesa naziQnale : 1. Gli errori di tassazione debbono essere rettificati d'officio nelm procedura di recmmo. - 2. Jtiserve ta.cite figuranti nel conto «merci» considerate come elementi dell'utile netto. . . .A. -.,. Die A.-G. Baugeschäft Trippel in Ohur und Arosa hat in der Erklärung für die III. Periode der Wehrsteuer und für das neue Wehropfer verlangt, dass ihr bei Fest- stellung des Verhältnis kapitals für die Wehrsteuer eine stille Reserve auf Waren im Betrage von Fr. 40,000.- angerechnet werde; beim Wehropfer hat sie de; Steuer- wert des Warenlagers Fr. 40,000.-über dem Bilanzwert 'vom 31. Dezember 1944 eingesetzt. Hiezu stellt der Revisor der kantonalen Steuerverwaltung auf Grund einer am 16. Dezember 1946 durchgeführten Buchprüfung fest, die Vorräte seien zum Vorkriegspteis bilanziert, unter Abzug einer Reserve für Schwankungen. F"ür -das Wehr- opfer sei aber der Anschaffungs-bezw. Marktwert mass- gebt;md. Er rechnete, im AnschlusS an seine Einschätzung für die kantoni'l.len Steuern, mit· einem steuerbaren Mehr- wert des Warenlagers von Fr. 41,500.-und verlegte diesen bei Feststellung des Reingewinns gleichmässig auf die Jahre 1943 Und 1944, sodass auf jedes Jahr Fr. 20,750.- entfielen. Er behielt sich indessen vor, den M@hrbetrag der Reserve in späteren Jahren zu erfassen. Beim Verhältnis- kapital (Stand 1. Januar 1944) rechnete er die stille R'eServe mit Fr. 20,750.-als dem Betrage an, den er im Jahre 1943 als Reingewinnbestandteil erfasst hatte; er ging 13 AB 74 I -1948

I ' 194 Verwaltungs-und Disziplinarrecht. dabei von der -der damaligen Verwaltungspraxis ent- sprechenden -Auffassung aus, dass nur die als Geschäfts- ertrag versteuerten stillen Reserven beim Verhältniskapital zu berückSichtigen seien. Beim Wehropfer wurde der Marktwert des Warenlagers (= 130 % des Inventarwertes) eingesetzt. ' B. _{In ihrer Einsprache gegen die Einschätzung vom 26. April 1947 beschwerte sich die Steuerpflichtige über die Festsetzung des Wehropfers in Punkten, die hier uner- heblich sind. Bei der Wehrsteuereinschätzung wurde die Berechnung des Verhältniskapitals angefochten mit dem Begehren, « die stille Reserve im Warenlager in ihrer vollen als Vermögen bestimmten Höhe» für beide Jahre der Bemessungsperiode zu berücksichtigen. Diesem Begeh- ren ist in dem am 20. Oktober 1947 ergangenen Ein- spracheentscheid stattgegeben worden. Für 1943 wurde auf Grund neuer Berechnungen beim Verhältniskapital eine stille Reserve von Fr. 46,000.-, für 1944 Fr. 98,000.- eingesetzt. Anderseits wurden in den Reingewinn des Jahres 1943 Fr. 98,000.-(stille Reserve Warenlager) einbezogen und 1944zufolge teilweiser Auflösung' der Reserve Fr. 14,000.-in Abzug gebracht. O. -Die kantonale Rekurskommission hat ein Begeh- ren, ,die auf den Reingewinn anrechenbare Reserve um Fr. 46; 000.-herabzusetzen, gl,ltgeheissen. Der steuerbare Reing}winn ist damit um Fr. 23,000.-(Fr. 46,000.-: 2) herabgesetzt worden. Zur-Begründung wurde ausgeführt, die Erhöhung der steuerbaren Einschätzung für Rein- gewinn im Einspracheverfahren sei schon deshalb unzu- lässig gewesen, weil in der Eins-prache nur die Berechnung des Verhältniskapitals angefochten war, gegen die Fest- setzung des Reingewinnes dagegen keine Einwendungen vorgelegen hätten.' Bei der Einschätzung sei die Höhe der Reserven den Steuerbehörden bekannt gewesen. Diese hätten trotzdem nur einen Teil der Reserven, nämlich ungef'ähr den Betrag der Neubildung in den Bemessungs- jahren 1943 und 1944, in die, Veranlagung -einbezogen. Bundesreohtliche Abgaben. N0 39. 196 Hierauf im Einspracheentscheid zurückzukommen, ver- stosse gegen Treu und Glauben. Art. 105 WStB lasse zwar Änderungen der ursprünglichen Einschätzung im Ein- spracheverfahren zu ; doch müsse sie auf neue, bei Erlass der Taxation nicht bekannte Tatsachen 'beschränkt blei- ben. « Auf keinen Fall kann es der Wille des Gesetzgebers sein, den Einsprecher hinsichtlich solcher Positionen schlechter zu stellen, die der Veranlagungsbehörde schon vor Eröffnung der Veranlagung in vollem - Umfange bekannt waren.» Die Beschwerde sei aber auch deshalb begründet,weil die im Warenlager vorhandene, Reserve im Umfange von Fr. 46,000.-vor dem für die IH. Wehr- Steuerperiode massgebenden Bemessungszeitraume gebil.:. det worden sei. « Auch steht es :(est, dass diese Reserve mit Wissen der Steuerverwaltung in früheren Jahren nicht bei der Bildung besteuert wurde. Ohne Verletzung des Gi'nl1dsatzes der Periodizität, wie er in Art. 105 WStB niederlegt ist, kann daher die' unterlassene Besteuerung nicht beliebig nachgeholt werden. Dies wird im _{ntscheid der kantonalen Steuerverwaltung verkannt. -Auch wenn die Reserve von Fr. 46,000.-, die} m 1. Januar 1943 bereits vorhanden war, als Abschreibung betrachtet wird, die die kantonale Wehrsteuerverwaltung in früheren Jah- ren toleriert hat, kann sie diese nicht mit dem Einwand, diese sei, geschäftsmäSsig nicht begründet und objekt- mässig als aufgelöst zu betrachten, zu beliebiger' Zeit besteuern. Eine Besteuerung ist nur nach m;folgtei Reali- sierung oder Verbuchung möglich, wobei die blosse Umschichtung des Warenlagers keine Realisierung dar- stellt. Eine ganze oder teilweise Realisierung liegt aber nicht vor.» D. -Die eidg. SteuerverwaltUng erhebt die Verwal- tungsgerichtsbeschwerde. Sie halte dafür, dass die ins Verhältniskapital einbezogenen Warenreserven dem steuer- baren Reingewinn zuzurechnen seien. Steuerrechtlich betrachtet, seien in einem Geschäfts- jahre neu erworbene Aktiven zu den Anschaffungs-oder

196 Verwe.ltungs. und Diszipline.rrooht. Herstellungskosten zu bilanzieren. Davon sei nur abzu- weichen, wenn bis zum Bilanztage eine durch Abschreibnug auszugleichnde Wertverminderung eingetreten sei oder Verlustgefahren eine Rückstellung. rechtfertigen. Bei Waren speziell sei vom Betrage der Anschaffungs-oder Herstellungskosten nur abzuweichen, wenn der Markt- preis tiefer gefallen sei oder wenn in naher Zukunft Preis- abschläge oder Verluste drohten. Jede Unterbewertung bedeute eine Schniäleruiig des Reingewinns und rufe einer Korrektur bei der GewiDRberechnung für Steuerzwecke. Die A.-G. Ba!1geschäft Trippei habe das Warenlager in den Bilanzen auf den 31. Dezember 1943 und den 31. Dezem- ber 1944 unterbewertet und damit eine steuerrechtlich nicht zuiässige Abschreil;mng vorgenommen. Auch für eihe Rückstellung habe kein Anlass bestanden. Der Saldo der Gewinn-und Verluatrechnung sei um den vollen Betrag der JlllzulässigenUnterbewertung zu erhöhen. -. Dass das Warenlager auch schon in der Bilanz auf den 31. Dezember 1942 unrbevertet war, diese Unterbewertung den. Steuerbehörden bekannt war und von ihnen nicht beanstan - det wurde, sei unerheblich. Die Gesellschaft habe die zu niedrig bewerteten Warenvorräte, wie aus der Bewegung des Warenkontos zu sch!iessensei, zweifellos bis zum Abschluss des Geschäftsjahres 1944 verkauft und damit die stillen Reserven realisiert. Mit der Bewertung unter den Anschaffungs-oder Herstellungskosten, resp: unter dem Marktpreis habe sie steuerbaren Reingewinn in ungerechtfertiger Weise geschmälert. Demgemäss sei die ganze am 31. Dezember 1944 vorhandene stille Reserve in die Steuerberechnung einzubeziehen und nicht nur der Differenzbetrag zur Reserve vom 1. Januar 1943. Aus dem kantonalen Rekurse:ritscheid gehe hervor, dass die Rücklagen ~dazu bestimmt seien, gegen Konjunktur- rückschläge vorzusorgen. Es handle sich also um stille Reserven, die zwar zivilrechtlich zulässig seien, aber steuerrechtlich nicht anerkannt werden könnten. (Art. 49 Abs. 1 lit .. c WStB). Sie seien in dem Zeitpunkte bei der J Bundesrechtliche Abge.ben. Ne 3i1. 197 Ermittlung des steuer baren Reingewinns zu berücksichti- gen, in dem sie festgestellt werden. Dass die Steuerbehörde in Fällen.. wo sie stille Warenreserveri. aus früheren Jahren feststellt, mit der Besteuerung zuwarten müsse, bis die Reserven buchmässig aufgelöst werden,. könne nicht die Absicht des Gesetzgebers gewesen sein. Das Bundesgericht habe in einem Entscheide vom 10. Oktober 1947 fest- gestellt, dass eine Besteuel'1,lng vor der Auflösung zulässig ~i, wenn mit Sicherheit angenommen werden könne, dass für die Reserve keine geschäftsmässige Begriindetheit mehr bestehe. Das Recht der ~teuerbehörden, den stillen Reser- ven nachzugehen, dürfe nicht· derart eingeengt werden, dass .nur die in der Berechnungsperiode «gebildeten» stillen Warenreserven in die Berechnung einbezogen wer- den. Vielmehr müsse die Möglichkeit bestehen, festgestellte stille Reserven,· die steuerlich nicht begründet sind, in die Gewinnberechnung einzubw;iehen, bevor sie in den Büchern aufgelöst werden. Die hievon abweichende Praxis bei der Besteuerung im Kanton Zürich erkläre sich aus Verschiedenheiten des massgebenden Steuerrechts; sie sei für die Wehrsteuer {>hne Bedeutung. . E. -Die kantonale Steuerrekurskommission und ,die steuerpflichtige Gesellschaft beantragen' Abweisung der Beschwerde, im wesentlichen unter Berufung auf die BegründU1lg des angefochtenen Entscheides. Die Steuer- pflichtige macht erneut geltend, das Vorgehen der Steuer- behörden sei schon lmter dem Gesichtspunkte von Treu . und Glauben zu beanstanden. Die Reserven, die vor dem

1. Januar 1943 bestanden hätten, selen den Steuerbehörden bekannt gewesen~ Die Steuerbehörde habe sie zugelassen (f( toleriert ») und sich damit zur Besteuerung im Zeitpunkt der Auflösung oder Verbuchung entschieden. Von den in den Berechnungsjahren für die III. Wehrsteuerperiode aufgerechneten stillen Reserven von Fr. 84,000.-seien nur Fr. 38,000.-in den Jahren 1943 und 1944 gebildet worden, Fr. 46,000 . ...,--stammten aus der zeit vor dem

1913' Verwaltungs-und Disziplinarrecht.

1. Januar 1943 und seien daher nicht Ertrag der Irr. Wehrsteuerperiode, da dieser nur die wirklich auf den Bemessungszeitraum entfallende Vermögenszunahme um- fasse. Das Recht der Steuerverwaltung, stille Reserven bei ihrer Bildung zu besteuern, werde nicht bestritten; da damit wirkliches EInkommen besteuert werde. Anders verhalte es sich aber beim Einbezug vorgetragener stiller Reserven aus früheren Jahren. Hier sei eine Auflösung der stillen Reserve nicht anzunehmen, solange ein Unterneh- men die Reserve vortrage und damit zum Ausdruck bringe, dass es sie nicht auflösen wolle weder durch Ver- kauf, noch durch Vtlrbuchung.Die richtige Lösung in solchen Fällen sei diejenige der Zürcher Oberrekurskom- mission (Zentralblatt 22, S. 515). Auf alle Fälle werde eine stille Reserve im Warenlager nicht durch blosse Umschich- tung des Lars frei. Die abweichende.Auffassung der Steuerverwaltung sei unrichtig. Nach Art. 49 WStB und nach der daran anschliessenden Praxis komme es auf die Verbuchung an. Die Vorschrift habe formalrechtliche Bedeutung in dem Sinne dass, bei ordnungsgemässer Buchführung, das in der Gewinn-und Verlustrechnung errechnete Ergebnis auch für die Steuer- bemessung massgebend sein solle. Eine Abweichung sei nur zulässig, insoweit für das kaufmännische Geschäfts- ergebnis . massgebende Posten nicht oder nicht richtig gewürdigt wurden, oder. der Gesetzgeber selbst bestimmte Korrekturen vorschreibe. Das Vorgehen der Steuerverwaltung und die Änderung ihrer seit Jahren eingehaltenen Praxis führe übrigens zu grossen Ungerechtigkeiten. Die Besteuerung bisher zuge- lassener Reserven in einem einzigen Jahre bedeute eine untragbare Härte, zl im System einer Belastung nach Ertragsintensität. "- Das Bundesgericht hat dem Begehren der eidg. Steuer- verwaltung stattgegeben Bundesrechtliche Abgaben. N° 39. 199 in Erwägung:
2. -Nach Art. 49 Abs. 1 lit. c WStB sind Abschrei- bungen und Rückstellungen, die nicht geschäftsmässig begründet sind, in die Berechnung des Reingewinns ein- zubeziehen. Das Stellergesetz lässt demnach nicht ohne weiteres diejenigen Abschreibungen und Rückstellungen zu~ Abzuge vom Rohgewinn zu, die der Unternehmer· nach Handelsrecht und Handelsbrauch im Rahmen geschäft~ lichen Ermessens vornehmen darf; sondern es beschränkt den Abzug auf die Beträge, die eine besondere geschäfts- mässige Rechtfertigung aufweisen. Diese liegt in der Funktion,-das Bruttoerträgnis der Unternehmung auf den Reingewinn zurückzuführen, diejenigen Bestandteile aus der Rechnung auszuschalten, die J?icht Reingewinn sind. Demgemäss gelten Abschreibungen als geschäftsmässig begründet, soweit sie einen Minderwert des Bilanzobjektes ausgleichen, z.B. dessen Buchwert auf den Wert zurück- führen, der ihm am Bilanztage noch zukommt, wnbeiauf das einzelne Jahr in der Regel nur die in seinem Verlaufe eingetretene Wertvermindernng angerechnet werden" soll (BGE 62 I S.148, 157; 63 I 83), Rückstellungen, soweit sie dazu dienen, unsichere Posten zu sichern und (unmittelbar drohenden) Verlustgefahren zu begegnen (BGE 69 I 275). Abschreibungen und Rückstellungen, bei denen diese Erfordernisse nicht erfüllt sind, gehören zum steuerrecht- lichen Reingewinn und sind gemäss Art. 49 Abs. 1 lit. c in die Steuerberechnung einzubeziehen. Dies gUt besonders auch für Rückstellungen, die lediglich allgemeiner Sich~­ rung der geschäftlichen Unterilehmung dienen, und nicht jenem besonderen Sicherungszweck. Vor allem genügt der GesichtspuI]kt eines Schutzes im Falle späterer Verluste nicht, um die Anrechnung einer Rückstellung bei der Steuerberechnung auszuschliessen.

Steuerfrei zurückgestellte Vermögenswerte bleiben unbesteuert,· solange der Grund fortbesteht, der die Aus- nahme von der Besteuerung rechtfertigt. Fällt er dahin

200 Verwaltungs. und DisZiplinarrecht. und entfällt dmit die geschäftsmässige Begründetheit, so ist die Besteuerung vorzunehmen. Solange eine Rück- stellung durch ihren Grund, einer Unsi(}herheit Rechnung zu tragen oder einer unmittelbar drohenden Verlust- gefahr zu begegnen (BGE 69 I 275), gebunden ist, unter- bleibt die Besteuerung, weil ungewiss ist, ob und inwieweit wirklich Reingewinn vorhanden ist. Der Entscheid über die Steuerbarkeit wird ausgestellt, und es wird die weitere Entwicklung abgewartet. Der Steuerpflichtige, der für Rückstellungen Steuerfreiheit in Anspruch nimmt, muss es indessen auf sich nehmen, dass die Besteuerung eintritt, wenn es' sich ergibt, dass die Reserve unnötig ist, für den Zweck, der Grund der, Befreiung war, niht mehr in Anspruch genommen werden muSs. Auf jeden Fall können Reserven in dem Zeitpunkte erfasst werden, in welchem der Steuerpflichtige sie liquidiert oder realisiert"(BGE 69 I l.c. und das nicht publizierte Urteil vm 10. Oktober 1947 i.S. WlSa-Gloria-Werke A.-G., Erw. 3): 3. -Die Beschwerdegegnerin hat' ihr Warenlager, im wesentlichen Vorräte an Bauholz, nicht zu ihrem wirkli- chen Werte -den Anschaffungskosten oder dem Markt- preis an den jeweiligen Bilanztagen -,-sondern zu soge- nlinnten Friedenspreisen bewertet, die hier etwa 1/ 3 tiefer liegen. Es ist unbestritten, dass für die Unterbewertung eine geschäftliche Rechtfertigung im Sinne von Art 49 Abs 1 lit. c. WStB nicht bestanden hat. In der Tat ka~ eine Bewertung zu Friedenspreisen nur dort und insoweit als « geschäftsmässig begründet» im Sinne des Steuer-' gesetzes charakterisiert werden, als mit der Möglichkeit eines unmittelbar drohenden oder eines von unvorausseh- baren Ereignissen abhängigen und ausserordentlichen Preiszerfallsund mit einer darin begründeten unabwend- baren und aussergewöhnlichen Verlustgefahr zu rechnen ist. Ein solches Risiko bestand aber in der in Frage kom- menden Zeit für den Geschäftszweig der Beschwerde- gegnerin und das hier in Frage stehende Material offenbar nicht. Die Beschwerdegegnerin hat denn auch nichts vor- .'" ., Bund&sroohtliQhe Abgab&n. N° 39. gebracht, was für jene Zeit die Annahme eines solchen Risikos rechtfertigen würde. Die grundsätzliche Steuerbarkeit der durch die Unter-. bewertung geschaffenen Reserve ist übrigens nicht bestrit- ten. Der Streit geht um die Höhe des im Bemessungs- zeitraum, als Gewinnbestandteil anzurechnenden Betrages, darum, 'ob die ganze am 31. Dezember 1943 vorhandene :Reserve im Warenlager, im Betrage von Fr. 98,000.-, als Bestandteil des Jahresgewinns 1943 anzurechnen ist, oder nur die auf Ende 1943 eingetretene Erhöhung gegenüber dem Stande, den die Reserve am Anfang dieseS Geschäfts- jahres aufwies (ca. Fr. 46,000.-). Die kantonale Rekurs- kommission hat die Besteuerung auf Fr. 41,500.-be- schränkt als den Betrag, den die Einschätzungsbehörde bei der Veranlagung angerechnet hatte und von dem' nachträg- lich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen abzuweichen Treu und Glauben widersprechen würde; zudem sei die aus dem Jahre 1942 übernommene Reserve von Fr. 46,000.-nicht realisiert, sondern weitergeführt worden. , a) Der erste Gesichtspunkt beruht auf dem Gedanken einer Art Rechtskraft für den Teil der Einschätzung, der in der Einsprache nicht angefochten war. Es soll eine abweichende rechtliche Beurteilung nicht zulässig sin, wenn der Sachverhalt der Einschätzungsbehörde bereits bekannt war, als sie die Einschätzung vornahm. Indessen ordnet Art. 105 WStB ausdrücklich 'an, dass die Veranla- gungs-behördeimEipracheverfahren gestützt auf die von ihi vorgenommene Untersuchung sämtliche Steuerfaktoren des Einsprechers neu festsetzt. Eine Beschränkung der Änderungen auf neue, bei Vornahme der Einschätzung nicht bekannte Tatsachen, ist damit nicht vereinbar. Sie wäre auch nicht gerechtfertigt. Das Einspraclie-und Beschwerdeverfahren soll zu einer möglichst sachgemässen Veranlagung führen. Das bedingt, dass die Einschät- zungsbehörde die Veranlagung unbeschränkt berichtigen kann, wo sie sich als fehlerhaft erweist. Die Berichtigung unrichtig~r Einschätzungen ist übrigens auch den kan-

202 Verwaltungs-und Disziplinarrecht. tonalen RekllTIlbehörden vorgeschrieben, und sie ist im bundesgerichtlichen Beschwerdeverfahren nicht ausge- schlossen (Art. 109 Abs. lOG). Solange die Einschätzung nicht in Rechtskraft erwachsen ist, sollen alle. Instanzen dahin wirken können, dass Fehler behoben werden, damit die Besteuerung möglichst richtig auslallt. b) Aber auch die Annahme, es handle sich um eine aus dem Vorjahre übernommene Reserve, ist nicht begründet. Eine Reserve im Warenlager stammt nur dann aus dem Vorjahre, und ist nur dann und insoweit nicht im Rech- nungsjahre selbst gebildet worden, als Warenvorräte, die aus dem Vorjahr mit einer Unterbewertung übernoInl}len wurden, am Ende des Rechnungsjahresnoch vorhanden waren. Bei ihnen bildet die Unterbewertung keine Belas- tung des Jahresgewinns. Waren dagegen, die zur Ergänzung des Lagers ange- schafft oder hergestellt werden, treten zu den Anschaf- fungs-oder zu den Herstellungskosten in den Betrieb ein. Bewertungen unter diesen Kosten bilden eine Belastung der Gewinnberechnung. Sie sind neue Reservestellungen und können daher bei der Steuerberechnung von der Über- prüfung auf geschäftsmässige Begrundetheit nicht deshalb ausgenommen werden, weil früher ~ inzwischen realisierte --.:'Reserven in entsprechenden Beträgen vorhanden waren. Soweit solchen neuen Reserven die geschäftsmässige Be- grundetheit fehlt, bedeutet die Unterbewertung eine Ver- wendung von Geschäftsgenn, und sie kann -gemäss Art. 49 Abs 1, lit c. WStB -bei der Ermittlung des steuerbaren Reingewinns angerechnet werden. Der Ausschluss der anfangs 1943 vorhandenen Waren- reserve von der Anrechnung bei der Gewinnberechnung hätte daher hier höchstens mit der Behauptung begründet werden können, die Vorräte, auf denen die Reserve gebildet worden war, seien alte, aus dem Jahre 1942 übernommene und 1943 liegen gebliebene Bestände gewesen. Dass es sich so verhalte, ist aber nicht behauptet worden. Die Rekurskommission und die Beschwerdegegnerin gehen Bundesrechtliehe Abgaben. N0 40. 203 vielmehr von der Auffassung aus, dass Reserven im Waren- lager in den bisherigen Betragen überhaupt ohne Anrech- nung bei der Gewinnberechnung weitergeführt werden kÖnnen, soweit keine endgültige Ganz-oder Teilliquidation des Warenlagers -ohne Ersatz -stattgefunden' hat. Sie berufen sich im wesentlichen auf eine Praxis der Zür- cher Oberrekurskommission, wonach eine Auflösung bisher bestehender stiller Reserven im Warenlager nur anzu- nehmen sei, soweit das Warenlager im Laufe der Berech- nungsperiode mengenmässig verkleinert. wurde oder der Steuerpflichtige selbst eine Aufwertung vorgenommen hat (Entscheid vom 7. März 1947,. Rechenschaftsbericht 1947, No. 29, Zentralblatt f. Staats-und Gemeindever- waltung 48, S. 515 ff. ; Blätter für zürcherische Recht- sprechung 46, No. 30). Die Rekurskommission begründet die von ihr für das Zürcher Steuergesetz getroffene Lösung mit der allgemeinen betriebswirtschaftlichen Funktion der stillen Reserven in Warenlagern, auf lange Sicht für Kon- junkturrückschläge vorzusorgen, welche Funktion von der bIossen Umschichtung des Warenlagers zufolge Verkauf und Ergänzung meist nicht berührt werde. Bei der Wehrsteuer gelten aber Rückstellungen für allgemeine Betriebszwecke als Gewinnverwendungen, und sie sind beim Reingewinn anzurechnen. So ist es hier, wo es sich um Reserven handelt, die nicht zur Deckung unsicherer Positionen dienen, sondern nur als allgemeine Rücklagen für Betriebsverluste angesehen werden können. Solche Reservestellungen bilden, nach Art. 49 Abs. 1, lit. c WStB Bestandteile des anrechenbaren Gewinns. 40. Urteil vom 14. Mai 1948 i. S. Gebr. Loeb A.-G. gegen eidg. SteuerverwaltUllg. Besteuerung der Warenvorräte von Detaülisten: Von Abgabe- beträgen, die erst naoh de allemeinen getz1iohen Verfalls- terminen bezahlt werden, Ist em Verzugszns gesohuldet ; er wird bereohnet vom Abläuf dieser Termine an (Art. 5 6 BRB vom 26. September 1941, AS 67,1081 ; Art. 26 Abs. 2 WUStB).