1M Verwaltungs-und Disziplina.rreoht. Steuerpflicht grundsätzlich auf Personen ~chrä.nkt,die einen gewissen Mindestumsatz "erzielen, und anderseits den is der von der Steuer befreiten Waren eng zieht und nur ganz bestimmte Produkte aus diesen Waren ebenfalls von der Besteuerung ausnimmt. Demnach erkennt da8 B'UMesgerickt·: Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen abge- wiesen. 19. Urten vom 30. Mai 1947 L S. Kom-und Lagerha1l8ßeseD- schalt SehaHbausen gegen eldg. Steuerverwaltung. Waren:

1. Eine Lieferung (Art. 15 WUStB) liegt beim Kommissions- gesch~t nicht nur zwischep dem Kommittenten und dem Kom- missionär, sondern auch zwischen diesem Und dem Dritten vor.
2. Entgelt (Art. 22 WUStB) ist bei Lieferung durch den Yerkaufs- kommissionär nicht die Provision, sondern der voIle Preis den der Käufer zahlt. ' I.t aur le chiffre d.'allairu:
3. En matiere de commission, i1 y a Iivraison dans ]e sens de l'art. 15 ACA non seulement entre le commettant et 1e commis- sionnaire, mais aussi entre ce dernier et le tiers.

En cas de livraison par le commissionnaire-vendeur, on doit entendre par contre-prestation, dans le sens de l'art. 22 non pas la provision, mais la. totaliM du prix paye par l'ache~ur. ImpiJBta wlla oifra d,'altan:

1. In materia di commissione, esiste fornitura a' sensi deli'art. 15 DCA non soltanto tra il committente e il commissionario ma &Bebe tra il commissionano e il terzo. '

In caso di fornitura da parte dal commissionario-venditore non si d _C?siderare 9,uale controprestazione a' sensi dell'art. 22 Ja proVVlgIone, ma. il prezzo tote.Ie pagato daI compra.tore. Ä. -Die Korp.-und Lagerha.usgesellschaft Schaffhausen «nimmt gebra.uchte Gegenstände aller Art zum. Zwecke des Verkaufs gegen Barzahlung in eigenem Namen, aber auf Rechnung des Auftraggebers, entgegen» (§ 1 des diesen Geschäftszweig betreffenden Reglementes vom 9. März 1936). Sie war bis Ende 1945 als Grossist im Sinne des Warenumsatzsteuerbeschlusses registriert. Am 21. März Bundesrechtliche Abgaben. NG 19. 155 1946 entschied die eidgenössisohe Steuerverwaltung, dass die Gesellschaft für die von ihr in den Steuerperioden vom 1. Oktober 1941 bis 30. September 1945 ausgeführten Kom.m.issionslieferungen die Warenumsatzsteuer nachzu- zahlen habe. Die Gesellsohaft erhob gegen den Entscheid Einsprache. Sie berief sich auf Art. 15 Abs. 4 WUStB, wonach der Ver- kaufskom.missionär steuerrechtlioh als Lieferer nicht in Betracht kom.m.e. Die nachträgliohe Besteuerung belaste sie ungebührlioh, da sie die Steuerbeträge heute nicht mehr überwälzen könne. Eventuell könnte die Steuer nur auf den bezogenen Provisionen berechnet werden. B. -Mit Entscheid vom 16. Januar 1947 hat die Steuer- verwaltung die Einsprache abgewiesen. Der Begründung ist zu entnehmen : Der Verkaufskom.m.issionär setze den Käufer instand, im eigenen Namen über den Kaufgegensta.nd zu verfügen. Dieser Vorgang sei somit eine Lieferung im. Sinne des Warenumsatzsteuerbeschlusses (Art. 13 Abs. 1 lit. a, 15 Abs. 1). Aus Art. 15 Abs. 4 WUStB könne die Einspre- oherin niohts zu ihren Gunsten herleiten. Die Bestim.m.ung stelle lediglioh klar, dass auch da, wo der Abnehmer zwar wohl im. eigenen Namen, aber nur für Rechnung eines andern (des Kom.m.ittenten) über eine Ware verfügen könne, eine Lieferung im Sinne von Art. 15 Abs. 1 vor- handen sei. Sie sage deutlich, dass beim Kommissionsge- schäft « eine » -nicht «die» -Lieferung «zwisohen dem Kom.m.ittentenund dem Kom.m.issionär » vorliege. Nur auf das Verhältnis dieser beiden beziehe sie sich. Bei der Ver- kaufskommission werde die Befugnis zur Verfügung über die Ware vom Kom.m.ittenten a.uf den Kom.m.issionär und von diesem auf den Käufer übertragen. Entsprechend ver- halte es sich bei der Einkaufskom.m.ission. Der KOlnmis- sionshandel wickle sich also, zivil-wie steuerrechtlieh, in zwei Lieferungen ab. Demnach habe die Einsprecherin als Verkaufskommissionär die in Frage stehenden Lieferungen an Dritte versteuern müssen, solange sie im Grossisten-

1116 Verwaltungs. und Disziplinarrecht. register eingetragen gewesen sei (Art. 8 Abs. 1 lit.· a WUStB). -Die Steuer sei richtig auf dem -der Höhe nach nicht bestrittenen -Gesamtumsatz berechnet worden, den die Einsprecherin vom i. Oktober 1941 bis 30. September 1945 aus Kommissionsverkäufen erzielt habe. Denn Entgelt (Art. 20 Abs. 1 lit. a, 22 WUStB) sei alles, was der Abneh- mer aufwenden müsse, um vom Lieferanten die Befugnis zur Verfügung über die Ware zu erhalten, hier also der volle Kaufpreis. Die Provision sei nur die Vergütung, welche der Kommissionär für seine Tätigkeit vom Kom- mittenten beziehe, nicht aber das Entgelt für die von ihm ausgeführte Warenlieferung, welches ihm der dritte Käu- fer schulde. Die Überwälzung der Steuer bleibe nach Art. 29 WUStB der privatreohtlichen Vereinbarung vorbehalten. Ob sie möglich sei oder nicht, berühre den Bestand der Steuer- sohuld nicht. Übrigens habe . die Einsprecherin es sich selbst zuzuschreiben, wenn sie nun die ganze Steuerlast selbst zu tragen habe; denn die Wegleitung der eidge- nössisohen teuerverwaltung, welche sie im Herbst 1941 erhalten habe, habe über die Stellung des Kommissionärs Aufschluss erteilt. C. -Gegen diesen Entscheid hat die Gesellschaft Ver- waltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie hält an ihrem. Standpunkt fest. Beim Kommissionsgeschäft werde, wirt- schaftlich bloss einmal verkauft. Es sei daher richtig, dass auch das Umsatzsteuerrecht nur eine Lieferung beachte. Nach Art. 15 Abs. 4 WUStB sei dies diejenige zwisohen dem Kommittenten und dem Kommissionär. Träfe die Auffassung der Steuerverwaltung zu, so wäre die Bestim- mung nicht notwendig. Dass Art. 15 Abs. 4: nicht von {( der », sondern von « einer» Lieferung spreche, sei nicht entscheidend. Der dort gebrauchte Ausdruck (I Kommis- sionsgeschäft» beziehe sich nicht nur auf das Verhältnis zwischen dem Kommittenten und dem Ko:tnm.issionär, sondern auch auf das Ausführungsgeschäft. Weil sich das Kommissionsgeschäft zivilrechtlich verschieden abwiokeln Bundesrechtliche Abgaben. N0 19. 167 könne, sei es notwendig, dass das Steuergesetz·verbindlich erkläre, welchen Vorgang es als Lieferung betrachte. Wenn man schon auch steuerrechtlich zwei Lieferungen anneh- men wolle, sö sei bei jedem Steuerpflichtigen auf das ihm wirtschaftlich aus der Lieferung zukommende Ergebnis abzustellen. Das sei für die Beschwerdeführerin die Pro- vision. D. -Die eidgenössische Steuerverwaltung beantragt die Abweisung der Beschwerde. Sie führt aus, bei der Kommission werde zweimal im Sinne von Art. 15 Abs. 1 WUStB die Verfügung über die Ware verschafft, lägen also zwei Lieferungen vor, einmal zwischen dem Kommit- tenten und dem Kommissionär und sodann zwischen die- sem und dem Dritten. Das sei in der besondern Rechts- stellung des Kommissionärs begründet, der in eigenem Namen, wie ein Eigenhändler, wenn auch auf Rechnung eines andern, Waren einkaufe oder verkaufe. Art. 15 Abs. 4 WUStB habe weder nach seinem Wortlaut noch nach seiner systematischen Stellung den von der Beschwerde- führerin behaupteten Sinn. Wenn der Gesetzgeber bei der Kommission eine der bei den Lieferungen hätte von. der Steuer ausnehmen wollen, hätte er es ausdrücklich erklä- ren müssen. Er hätte es nicht in Art. 15 getan, sondern in Art. 14, wo er die Ausnahmen von der objektiven Steuer- pflioht abschliessend aufgezählt habe. Übrigens bestände kein Anlass, bei der Kommission nur eine Lieferung zu besteuern. Tatsächlioh lägen auoh wirtschaftlich zwei Umsätze vor, d der Kommissionär im Verkehr wie ein Eigenhändler auftrete. Würde der Ansioht der Beschwerde- führetin gefolgt, so wäre überhaupt jeder Zwisohenhandel Ms wlttsohaftlioh belanglos anzusehen. Die Bedeutung des Abs, 4 ifi Art. 15 liege in anderer Riohtung. Einmal be- ilwecke er die im angefochtenen Entsoheide erwähnte Ab- ldäfttilg. Weiter habe er zur Folge, dass zwisohen dem :Kömmittenten und dem Kommissionär immer eine Lie- ferülig anzunehmen sei, auoh dann, wenn es dem Dritten gleichgültig sei, mit wem er den Vertrag schliesse, wenn also die Wirkungen der direkten Stellvertretung einträten

158 Verwaltungs. und Disziplina.rrecht. (Art. 32 Aha. 2 OR). Damit seien die Schwierigkeiten, welche sich aus dieser Regelung des Zivilrechtes bei der steuerrechtlichen Beurteilung ergeben könnten, umgangen un"d die einfache Handhabung des Umsatzsteuerrechts gewährleistet. Diese AuffasSung werde durch die Ge- schiohte der Entstehung des streitigen Absatzes bestätigt. Er sei aus den Durohführungsbestimmungen vom 23. De- zember 1938 zum deutsohen Umsatzsteuergesetz vom 16. Oktober 1934 übernommen, deren § 3 laute: « Beim Kommissionsgesohäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt zwisohen dem Kommittenten und dem Komm.issionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kom- missionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer. »Weil sich -wie im schweizerischen Recht -diese Rechtslage bereits aus der Umschreibung des Begriffs der Lieferung als der Verschaffung der Fähigkeit, « im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen », ergebe (§ 3 des deutschen Gesetzes, § 2 der Durchführungs- bestimmungen), wäre jene Bestimmung an sich überflüssig. Sie diene aber der KlarsteIlung, da im. deutschen Um- satzsteuerrecht früher umstritten gewesen sei, ob auch bei der Verkaufskommission zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vorliege. Da8 Bundesgericht zieht in Erwägung : L -Art. 13 Abs. I lit. a WUStB unterwirft der Wa- renumsatzsteuer die Warenlieferung im Inland durch Grossisten. Eine Lieferung liegt nach Art. 15 Abs. I vor, wenn der Abnehmer (oder an dessen Stelle ein Dritter) instand gesetzt wird, im eigenen Nam.en über eine Ware zu verfügen. Abs. 4 desselben Artikels bestimmt: « Beim Kommissionsgeschäft (Art. 425 OR) liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kommittent, bei der Einkaufskommission der Kommissionär als Lieferer. » Die Beschwerdeführerin schliesst aus diesem Absatz, beim Kommissionsgeschäft gehe nur zwischen dem Kom- mittenten und dem Kommissionär eine Lieferung im. Sinne BundeIlreohtliche Abgaben. N° 19. 159 des Warenumsatzsteuerbeschlusses vor sich, nicht aber zwischen dem Kommissionär und dem Dritten, dem er das Kommjssionsgut verkauft oder von dem er es kauft. Nach der Auffassung der eidgenössischen Steuerverwaltung da- gegen liegt auoh zwischen diesen beiden eine solche Lie- ferung vor. Der Wortlaut des Absatzes liesse wohl die eine wie die andere Ansicht zu. Für diejenige der Beschwerde- führerin kÖnnte angeführt werden, dass vom « Kommis- sionsgeschäft » schlechthin die Rede ist, an dem auch der Dritte beteiligt ist. Anderseits spricht der Absatz ausdrück- lich nur vom Verhältnis « zwisohen dem Kommittenten und dem Kommissionär» und sagt, dass unter ihnen « eine» Lieferung vorliegt (entsprechend der französisohe Text: « ... il ya livraison ... »), woraus man folgern könnte, dass er die Annahme einer Lieferung im steue1reohtliohen Sinne zwisohen dem Kommissionär und dem Dritten nicht aussohliesse.Demgegenüber könnte die Beschwerdefüh- rerin sich wiederum auf den italienischen Text berufen, wo es heisst: « ••• vi EI la fornitura fra il oommittente e il oommissionario ». Art. 15 Abs. 4 WUStB kann indessen nur im Zusammen- hang mit Aha. I daselbst richtig verstanden werden. Nach dieser Bestimmung liegt zwisohen dem Kommissionär und dem Dritten ebenfalls eine Lieferung vor. Kommissionär ist naoh der Definition des Art. 425 OR, wer « in eigenem Namen» für Rechnung eines andern (des Kommittenten) den Einkauf oder Verkauf von bewegliohen Saohen (oder Wertpapieren) zu besorgen übernimmt. Er ist also in der Lage, im' Sinne von Art. 15 Aha. I WUStB « im eigenen Namen über die Ware zu verfügen ». Dazu « instand ge- setzt» wird er bei der Einkaufskommission durch den Dritten, bei der Verkaufskommission durch den Kommit- tenten. Er setzt dann seinerseits einen andern instand, über die Ware im eigenen Namen zu verfügen, nämlioh bei der Einkaufskommission den Kommittenten, bei der Verkaufskommission den Dritten. Man hat es also bei beiden Arten der Kommission mit zwei Lieferungen nach Art. 15 Abs. I zu tun. Das Bundesgericht hat dies für die

160 Verwaltungs. und Disziplinarrecht. Einkaufskommission . bereits in einem Urteil vom 18. Mai 1945 (veröffentlicht im Archiv für schweiz. Abgaberecht, Bd. 14, S. 211 ff.) feStgestellt, wobei es den Fall vorbehal- ten hat, wo ·es dem Dritten gleichgültig war, mit wem er den Vertrag schliesse (direkte Stellvertretung nach Art. 32 Abs. 2 OR). °Die Beschwerdeführerin macht demgegenüber geltend, Abs. 4 des Art. 15 WUStB schränke Aha. 1 ein, indem er nur die Lieferung zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär der Steuer unterwerfe. Hätte der Gesetzgeber das sagen wollen, so hätte er es aber angesichts der allgemeinen Tragweite der Begriffsbestimm-q.ng des Abs. 1 ausdrücklich tun müssen. Das ist jedoch nicht eschehen. Namentlich lässt sich dem Aha. 4 keine solche AusnahmebestinIm.ung entnehmen. Es bestände auch kein zureichender Grund zu der Einschränkung. Der Kommis- sionär beteiligt sich am Waren-und Wertpapierhandel selbständig, wie ein Eigenhändler ; er betreibt eine Art Zwischenhandel. Es würde sich sachlich nicht rechtfer- tigen, im. Umsatzsteuerrecht einen Unterschied zwischen der Kommission und andern Formen des Zwischenhandels zu macHen; Di Besohwerdeführerin meint, Art. 15 Abs. 4 WUStB wäre iibeHlÜssig, wenn wirklich beim Kommissionsge- schäft s~uerrechtlich zwei Lieferungen anzunehmen wären. Zu Unrecht. Die Bestimmung behebt die Zweifel, die sich für die Behandlung der Kommission im Umsatzsteuerrecht daraus ergeben könnten, dass der Kommissionär lediglich für Rechnung eines andern, des Kommittenten, über das Kommissionsgut verfügen kann. Die von der eidgenössi- schen Steuerverwaltung dargelegte EntstehUngsgeschichte bestätigt die Richtigkeit dieser AusleguI1.g. Insbesondere zeigt auch sie, dass die deutsche und französische Fassung des Aha. 4 des Art. 15 WUStB massgebend sind, nicht die italienische, welche die Wendung « eine Lieferung» im deutschen Vorbild der Bestimmung unzutreffend mit « la fornitura» wiedergibt. Da die Beschwerdeführerin als Verkaufskommissionär Bundesrechtliehe Abgaben. N° 19. 161 in eigenem Namen Waren liefert und bis Ende 1945 als Grossist .registriert war, hatte sie für diese Lieferungen die Umsatzsteuer zu entrichten, berechnet von der Summe der in den Steuerperioden vom 1. Oktober 1941 bis 30. Sep- tember 1945, um die es sich handelt, vereinnahmten Ent- gelte (Art. 20 Abs. 1 lit. a WUStB). Es bestehen keine An- haltspunkte dafür, dass gewisse Kommissionsgeschäfte der Beschwerdeführerin unter Art. 32 Abs. 2 OR fallen, so dass nicht zu prüfen ist, wie solche Fälle im Umsatz- steuerrecht zu behandeln wären. 2. -Zum Entgelt gehört nach Art. 22 Abs. 1 WUStB « alles, was der Lieferer oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Ware erhält », unter Vorbehalt des Abzuges gewisser Nebenleistungen unter den in Abs. 2 umschriebenen Voraussetzungen. Bei Lieferung durch den Verkaufskommissionär ist Entgelt der volle Preis, den der Käufer zahlt. Die Kominissionsgebühr (Provision) ist als solche nicht eine Gegenleistung für die Ware, sondern die Vergütung, die der Kommittent dem Kommissionär für die Besorgung des Verka.ufsauftrages schuldet. Sie mag unter Umständen in jenem Preise einkalkuliert sein. In keinem Falle kann aber die vom Kommissionär zu ent- riohtende steuer bloss vom Betrage der Provision bereoh- net werden. Hier war es daher richtig, die. Steuer nach dem Gesamtumsatze zu bemesserl, den die Beschwerdeführerin in den in Frage steheHderi Steuerperioden aus Kommis- sionsverkäufen erzielt hatte und dessen Höhe sie nicht bestreitet. So ergab sIch der geforderte Steuerbetrag. 3. -Daraus, dasS sie aie Steuer nicht auf die Abnehmer überwälzt hat, kann tlle Beschwerdeführerin nichts zu ihren Gunaten ableiten. Es kann auf die zutreffenden Aus- führungen der eidgenössischen Steuerverwaitung hierüber verwiesen werden. Demnfl,{{k erkennt das Bundesgericht : Die Beschwerde wird abgewiesen. 11 AS 73 I -1947