100 Verwaltungs. und Disziplinarrechtspfiege. Alter hätte bestehen: müssen, nachträglich nicht mehr leisten, weshalb die Voraussetzung für eine Rückerstattung der Ersatzleistungen jener Jahre fehlt. Er empfindet es als unbillig, dass ein Wehrmann, der die Rekrutenschule erst nachträglich besteht, wenn er zum Offizier ausgebildet wird, die Rückerstattung nicht soll geltend machen können. Er erblickt darin eine Be- nachteiligung gegenüber dem Soldaten, der die Steuer zurückerhält, wenn er 7 Wiederholungskurse im Auszug besteht, während der Offizier, auch bei verspäteter Rekru- tenausbildung, ungleich stärker in Anspruch genommen wird. Auf dem Boden der heutigen Ordnung ist indessen hier ein Ausgleich nicht möglich. Seine Notwendigkeit drängt sich auch nicht in einem Masse auf, dass, wenn er überhaupt angezeigt sein· sollte, eine Ergänzung oder Abänderung der bestehenden Ordnung durch die Praxis geboten wäre. Denn die Auffassung lässt sich vertreten, dass Militärpflichtersatz nur dann zurückzuerstatten sei , wenn der Wehrmann bei Zusammentreffen von Ersatz- und Dienstleistungen mehr in Anspruch genommen würde, als in der MO vorgesehen ist, und dass von einer Mehr- leistung dort nicht die Rede sein kann, wo ein Wehrmann mit seiner persönlichen Dienstleistung hinter den Leistun- gen der Kameraden seines Jahrganges zurückbleibt, weil er die militärische Ausbildung nicht im reglementarischen Alter begonnen hat. 15. Urteil vom 29. Mal 1942 i. S. Wasehanstalt Zflrieh A.-G. gegen eidg. Steuerverwaltung. Warenumsatzsteuer :

1. ~werbsmässiges Reinigen von Wäschestücken gegen Entgelt Ist Instandstellung von Waren im Sinne von Art. 10. Abs.2 WUStB und begründet, sofern die übrigen Voraussetzungen dafür erfüllt sind (vgl. Art. 9. Abs. 1 lit. b und Art. 11), die Unterstellung unter die eidgenössische Warenumsatzsteuer.
2. Maschinenbestandteile. die im Herstellungsprozess nach und nach aufgebraucht werden und demgemäss als wiederholt verwendbar angesehen werden müssen. gelten nicht als Werk- stoff im Sinne von Art. 18 WUStB. Bundesrechtliche Abgaben. N° 15. 101 Imp6t 8WI' k chiffre d'affaires :. . . .
3. La fait de laver du linge a. tltre professlO nnel Coru:tlt,:e la nrnie en etat de marchandises (art. 10 a1. 2 ACA) et JustIfie, dans la mesure OU les autres conditious legales sont remplies (cf. art. 9 a1. 1 lit. b et art. 11), l'assujettissement a. l'impöt federal sur le chiffre d'affaires.
4. Les pieces da machines qui s'usent peu ~ peu d!IDs 1e processus de fabrication doivent etre rangees parml 1es obJets qUl peuvent etre employes de f8.90 n repet6e; elles ne sauraient etre consi- derees comme matiere premiere (art. 18 ACA). Im'jJosta BUlla ci/ra d'affari: .
5. La lavatura di biancheria a titolo professionale e 'oprazlo~e che cade sotto l'art. 10 cp. 2 deI decreto ICA e gmstIfica, m quanto gli altri requisiti siano soddisfatti (cfr. art. 9, ap. 1 lett. b e art. 11), l'assoggettamento all'imposta faderale sulla cifra d'affari.

La parti di macchine, che si usano a -poco a poco nel prsso di fabbricazione, debbono essere couslderate com oggettl che possono essere impiegati ripetutamente; non SI potrebbero considerare come materia prima (art. 18 deI decreto JCA). A, -Die Waschanstalt Zürich A.-G. betreibt in Zürich eine Dampfwäscherei und eine chemische Wäscherei und Färberei. Für das Trocknen und plätten der gereinigten Wäsche wird eine Da.mpfmangel verwendet, deren Rollen mit Filzen umgeben sind. DIe Filze nützen sich infolge der mechanischen Beanspruchung und unter dem Einfluss der Hitze innert drei bis vier Monaten ab und müssen daher jeweilen erneuert werden. Die Waschanstalt Zürich ist unter Nr. 903,973 in das Grossistenregister für die Warenumsatzsteuer eingetragen worden. B. -Die eidgenössische Steuerverwaltung hat am 12. November 1941 auf eine Anfrage der Rekurrentin hin über deren aktive Steuerpflicht bei der Warenumsatzsteuer entschieden : a) Der in der Waschansta.lt Zürich A:G. erzielte P~'3atz in der Dampfwäscherei und in der chemischen Wä3cherel gilt als Her- stellerumsatz im Sinne von Art. 10 Abs. 2 WUStB. ., b) Die Waschaustalt Zürich A.G. gilt als H3rstenerrossls Im Sinne von Art. 9 Abs. 1 lit. b und Art. 10 Ab;. 3 WU.3bB ; Ihre Eintragtmg als Grossist besteht daher zu Recht. c) D e Waschanstalt Zürich A.G. ist als Grossis _{zum ste}er­ freien Warenbezug im Sinne von Art. 14 Abs. 1 bt. a WU':'!iB ermächtigt. I f" d' d) Als Werkstoffe im Sinne von Art. 18 WUStB ge ten ur le Waschanstalt Zürich A.G. u. a. die für ihren H3rstellerprozess

102 Verwaltungs-und Disziplinarrechtapflege. erforderlichen Brennmaterialien, das hiefür benötigte Wasch-Wld Packmaterial sowie Reinigungsmaterialien, soweit sie nicht der Reinigung eigener BetriebseinrichtWlgen, Lokalitäten usw. dienen. Die für die Dampfmangel erforderlichen Filze gelten nicht als Werkstoff. . Eine Einsprache gegen diesen Entscheid hat die eidge- nössische Steuerverwaltung am 6. Januar 1942 mit ein- gehender Begründung abgewiesen. O. -Die Waschanstalt Zürich A.-G. hat die Verwal- tungsgerichtsbeschwerde erhoben und beantragt festzu- stellen: a) dass der in der Waschanstalt Zürich A.G. erzielte Umsatz in der Dampfwäscherei Wld in der chemischen Wäscherei nicht als Herstellerumsatz im Sinne von Art. 10 Abs. 2 WUStB gilt, b) dass die Waschanstalt Zürich A.G. nicht als Hersteller- grossist im Sinne von Art. 9 Abs. 1 lit. b Wld Art. 10 Abs. 3 WUStB gilt Wld da.ss ihre Eintragung im Grossistenregister zu löschen ist, c) dass die Waschanstalt Zürich A.G., da sie nicht Grossist ist, auch nicht zum steuerfreien Warenbezug im Sinne von Art. 14 Abs. 1 Iit. a WUStB ermächtigt ist, d) dass, fiir den Fall, dass die Waschanstalt Zürich A.G. a.ls steuerpflichtiger Grossist zu betrachten wäre, die für die Dampf- ma.ngel (Plättema.schine) erforderlichen Filze als Werkstoff im Sinne von Art. 18 WUStB zu betrachten sind. Zur Begründung der Anträge a-c wird geltend gemacht, das von der Rekurrentin betriebene Waschen von Kunden- wäsche und das Färben alter Kleidungsstücke, gegen Lohn, seien keine Tatbestände, die nach dem BRB vom 29. Juli 1941 Anlass zur Erhebung der Warenumsatzsteuer geben könnten. Die Abgabe sei eine Steuer auf dem Warenumsatz nach dem Titel des BRB und dem Art. 1 ff .. Warenumsatz sei die Weitergabe einer Ware gegen Entgelt im Handel. Auf andere Vorgänge dürfe die Abgabe nur zur Anwendung kommen, soweit sich das aus einzelnen Bestimmungen zwingend ergebe. Freilich werde nicht nur die Lieferung von Waren zufolge KaufjVerkauf betroffen, sondern auch die Ablieferung der auf Grund eines Werkvertrages oder Auftrages hergestellten Ware (Art. 15 2 ). Im Falle der Rekurrentin handle es sich aber weder um « Herstellung », noch um ({ Waren». Gebrauchte schmutzige Wäschestücke, Bund6Sroohtliche Abgaben. No 15. 103 also Gegenstände des privaten Haushalts und des persön- lichen Gebrauchs der Kunden, seien keine Waren. Und die Prozedur, welche die Rekurrentin an ihnen vornehme, sei keine « Herstell~g» im Sinne von Art. 10 2 , speziell keine Bearbeitung oder Instandstellung (es Wird auf § 12 der Durchführungsbestimmungen zum deutschen Umsatz- steuerG Bezug genommen). Auch beim Hersteller müsse es sich um eine Wiederveräusserung erworbener Waren handeln. Dies setze die Definition des Herstellers in Abs. 2 Satz 1 des Art. 10 als selbstverständlich voraus. Es wird sodann auf die fatalen praktischen Folgen der Unterstellung der Rekurrentin unter die Warenumsatz- steuer hingewiesen : Die ungleiche Behandlung von grossen und kleinen Betrieben; die Komplikation und kleinlichen Wirkungen der Erhebung der Steuer. Zu Antrag d: Die in der Dampfmangel verwendeten Filze seien nach Zweck und Verwendungsart Stoffe, die für der Energieerzeugung ähnliche Zwecke aufgebraucht werden, und nicht dauernd verwendete Gegenstände im Sinne von Art. 18 WUStB. Das Bundesgericht hat die Beschwerde abgewiesen in Erwägung:

1. -Eine Warenumsatzsteuer kann positiv sehr ver- schieden ausgestaltet sein. Ob und welche Vorgänge des wirtschaftlichen Verkehrs von der Abgabe erfasst werden, ist nicht das Ergebnis allgemeiner Erwägungen, sondern ausschliesslich eine Frage der Auslegung und Anwendung des Gesetzestextes (WUStB). Als Riohtschnur gilt dabei, dass ein Tatbestand nur darin unter die Abgabe fällt, wenn es sich deutlich aus dem Gesetz ergibt. Erwägungen, die de lege ferenda von Bedeutung sein mögen, können nicht entscheidend sein.

Es handelt sich um eine Abgabe auf dem Waren- umsatz. Steuerpflichtig ist in erster Linie der Grossist nach der Umschreibung dieses Begriffs in Art. 8 und 9. Als Grossist gilt danach auoh der Hersteller von Waren bei

104 Verwaltungs. und Disziplinarrechtspllege. einem Umsatz oder Eigenverbrauch von gewisser Höhe, der bei der Rekurrentin erreicht ist. per Begriff Ware wird in Art. 17 definiert. Als solche gilt (soweit hier in Betracht kommend), « was Gegenstand eines Fahrniskaufs (Art. 187 OR) sein kann». Gebrauchte Wäschestücke sind Waren in diesem Sinne; denn sie können Gegenstand eines Fahrniskaufes sein, wenn sie tatsächlich auch nicht gerade häufig gehandelt werden. Von den Vorgängen, die der Steuer unterliegen, kommt bei der Rekurrentin in Betracht die Lieferung, Art. 13, die in Art. 15 näher umschrieben ist. Von Bedeutung ist dabei, dass nach Abs. 2 als Lieferung gilt « auch die Ab- lieferung der auf Grund eines Werkvertrages oder Auftra- ges hergestellten Ware.» Die Rekurrentin reinigt die Wäschestücke in Ausführung von Werkverträgen. Dass man es mit solchen zu tun hat, ist auch ihre Auffassung (s. auch OSER-SOHÖNENBERGER OR Art. 363 N. 4, 5). Dar Besteller bleibt hier Eigentümer der zu behandelnden Gegenstände. Die Rekurrentin erhält nur (unselbständigen) Besitz. In der Ablieferung der gereinigten Wäsche ligt somit keine· Ve1'äusserung her- gestellter Waren. Dass die Warenumsatzsteuer auch, wenn keine solche Veräusserung vorliegt, erhoben werden kann, ergibt sich aber aus Art. 15, nach dessen Abs. 2 allgemein als Lieferung auch «. die Ablieferung der auf Grund eines Werkvertrages oder Auftrages hergestellten Ware» gilt, wobei es nicht darauf ankommt, ob die Ab- lieferung dem Besteller das Eigentum an der Sache ver- schafft oder ob er es schon hat. Es mag in diesem Zusam- menhang auf Art. 15 4 verwiesen werden, der das Kommis- sionsgeschäft betrifft, wo die der Steuer unterliegende Lieferung gleichfalls keine Eigentumsübertr.agung zu be- wirken braucht. 3. -Soweit wären beim Umsatz der Da.mpfwäscherei der Rekurrentin die Merkmale für die Erhebung der Warenumsatzsteuer erfüllt. De Frage, auf die es schliess- lich entscheidend ankommt, ist aber, ob die Rekurrentin « Hersteller» der Wäschestücke ist, die sie behandelt. Bundesrechtliche Abgaben. N0 16. 105 Nach der gewöhnlichen Bedeutung des Ausdruckes kann, wenn ein Gegenstand lediglich gereinigt wird, von Herstellung nicht die Rede sein. Art. 10 2 gibt indessen für das Gebiet der Warenumsatzsteuer eine eigene Defi- nition der « Herstellung », die von der üblichen Auffassung abweicht : Da.nach gilt als Herstellung auch « jede V erar- beitung, Bearbeitung, Zusammensetzung, Instandstellung, Veredelung oder sonstige Umgestaltung von Waren». In Art. 10 1 ist zur Abgrenzung der Tätigkeit des Händlers von weiterer Verarbeitung oder Bearbeitung gesagt, dass dabei « die blosse Kennzeichnung, Umpackung oder Um- füllung von Waren» nicht als Verarbeitung oder Bear- beitung anzusehen sind. Das ist eine nähere Bestimmung dieser Betätigungen nach der negativen Seite. Art. 10 2 gibt eine positive Umschreibung dessen, was als « Her- stellung» betrachtet wird. Es leuchtet ein, dass jene Aus- scheidung auch hier zutrifft: Kennzeichnung, Umpackung oder Umfüllung sind von vornherein nicht Verarbeitung, Bearbeitung, oder eine der übrigen in Absatz 2 aufgeführten Betätigungen und daher nicht « Herstellung» einer Ware. Da.mit ist aber nioht gesa.st, dass, wie die eidgenössische Steuerverwaltung annimmt (Vernehmlassung S. 2), jede andere Behandlung einer Ware Herstellung sei. Es ist auoh nicht die Auffassung des Gesetzes; dieses sieht in Art. 54 lit. f eine Ergänzung der Liste in Art. 10 Abs. 1 von nicht als weitere Verarbeitung oder Bearbeitung gel- tenden Arten der Behandlung von Waren ausdrücklich vor. Massgebend ist in erster Linie die positive Umschreibung der « Herstellung» in Art. 10 Abs. 2. Nach dieser Bestimmung gilt u. a. als « Herstellung» jede Bearbeitung und jede Instandstellung. Da.s Waschen schmutziger Wäsche ist eine Bearbeitung oder Instand- stellung. Es wird eine Arbeit an der Sache ausgeführt, die eine Veränderung derselben bewirkt. D:e Wäsche wird, nachdem sie durch den Gebrauch schmutzig und unbrauch- bar geworden war, wieder in den Stand weiterer Verwend- barkeit versetzt, also in Stand gestellt. D~e Charakteri- sierung der Behandlung als Instandstellung genügt, um

106 Verwrutungs. und Disziplinarrechtspftege. die Unterstellung unter die Warenumsatzsteuer zu be- gründen. Die Rekurrentin möchte aus dem Wortlaut des Art. 10, Aba. 2 ableiten, dass Bearbeitungen und Instandstellungen nur dann als « Herstellung» anzusehen seien, wenn sie eine Umgestaltung der Ware bewirken, und glaubt, dass einer bIossen Reinigung diese Intensität abgehe. Sie möchte also die allgemeine Klausel zur Interpretation und Charak- terisierung der vorher angeführten Einzeltatbestände mit heranziehen, wozu die Formulierung « sonstige» Umgestal- tung zunächst Anlass zu bieten scheint. Die vorgeschlagene Auslegung ist aber nicht die einzig mögliche. Da.e Gesetz kann auch dahin verstanden werden, dass die einzeln auf- geführten Betätigungen unter allen Umständen als « Her- stellung» zu gelten haben, die allgemeine Klausel « son- stige Umgestaltung» lediglich zur Ergänzung beigefügt ist, um die Erfassung allfällig übersehener Betätigungen zu ermöglichen. Dalnit wären die einzeln aufgezählten Behandlungsarten von vornherein, also ohne Rücksicht auf ihre Intensität, von gesetzeswegen als « Umgestaltung» . charakterisiert. Diese Auslegung entspricht dem Wort- laute der Vorschrift insofern besser, als danach « jede» der angeführten Betätigungen als Herstellung bezeichnet wird. Sie darf wohl auch als die sachlich zutreffende Aus- scheidung umsatzsteuerpflichtiger und umsatzsteuerfreier Behandlungsarten angesehen werden ; eine Unterscheidung nach der Intensität der Behandlung könnte praktisch kaum befriedigen. 4. -Die Rekurrentin möchte die Filze, die sie bei der Dampfmangel verwendet, als Werkstoff im Sinne von Art. 18 WUStB ansprechen. Der BRB stellt den Rohstoffen gleich die Stoffe, welche für die Energieerzeugung oder für ähnliche Zwecke bei Herstellung von Waren aufgebraucht werden und zählt als Beispiele Kohle, Schmier-und Schleif mittel auf. Er setzt sie gegenüber den zur Waren- erzeugung gebrauchten, wiedelholt oder dauernd verwen- deten Gegenstände (Maschinen, Werkzeugen u.dgl.). Registersachen. N° 16. 107 Die Dampfmangelfilze werden zwar beim Betriebe der Dafnpfmangel aufgebraucht; sie gehen aber nicht wie Kohle, Schmier-und Schleif mittel im Gebrauche sofort auf, sondern nützen sich, bei fortgesetztem (wiederholtem oder dauerndem) Gebrauche, nach und nach ab im Laufe von drei bis vier Monaten. Sie bilden Bestandteile der Maschine, in die sie eingesetzt werden, und ihre Gebrauchs- dauer ist so lange, dass sie im Gegensatz zu einem raschen Aufgebrauchtwerden, als wiederholt verwendbar angesehen werden müssen. Sie haben daher nicht als Werkstoff zu gelten. Die Rekurrentin legt Gewicht darauf, dass bei der positiven Definition von « Stoffen» die Rede ist, während bei der negativen von « Gegenständen» gesprochen. wird, wobei als Beispiele « Maschinen, Werkzeuge u.dgl. » ange- führt werden. « Gegenstände» seien Dinge, die eine be- stimmte, für ihre bestimmungsgemässe Verwendung geeig- nete. Gestalt besitzen, was bei « Stoffen» nicht der Fall sei. Auch wenn man diesem Gedanken folgt, so wird doch eine scharfe Unterscheidung danach nicht immer möglich sein. Jedenfalls kann man die Filze insofern auch « Gegen- stände» bezeichnen, als sie entsprechend der Grösse und Form der rotierenden Rollen zugeschnitten sind und mit diesen zusammen einen Bestandteil der Maschine bilden. 11. REGISTERSACHEN REGISTRES 16. Urteil der I. Zivilabteilung vom 20. Mai 1942

1. S. Eidg. Justiz-und PoUzeidepartement gegen Institut Ingenoohl und Obergericht des Kantons Solothum. Art. 935 Abs. 1 OR. Pflicht einer als Verein eingetragenn Kon- gregation, ein von ihr geführtes Alterl mit angegl!edertem landwirtschaftlichem Betrieb als ZwelgmederlassWlg 1ID !la~­ deI.sl-egister eintragen zu lassen. Begriff des nach ka.ufmanm-