BGE 56 I 336
BGE 56 I 336Bge14.05.1930Originalquelle öffnen →
336 Verwaltungs-und Disziplinarrechtspflege_ ordens (Vierteljahrsschrift für schweiz. Abgaberecht VIII S. 323 ff.). In einem Kreisschreiben vom 30. Mai 1928' hat die eidgenössische Steuerverwaltung gestützt auf diese Praxis die Militärsteuerbehörden allgemein darauf hingewiesen, dass der von religiösen Gemeinschaften ihren Mitgliedern gewährte Unterhalt als steuerbares Einkom- men (Erwerb) zu behandeln ist. Dass die Steuer, die der Beschwerdeführer nach Gesetz schuldet, unter Umständen letzten Endes die afrikanische Missionsgesellschaft «( Peres Blancs I) belastet, beruht auf seinem persönlichen V ~rhältnis zu dieser Gesellschaft, wonach diese für seine Verpflichtungen ebenso aufzu- kommen hat, wie für' seinen Lebensunterhalt. Das Rechts- verhältnis, in dem der Beschwerdeführer als schweize- rischer Wehrpflichtiger und militärsteuerpflichtiger Wehr- mann steht, wird dadurch nicht berührt, weshalb seine Stellung als l-fitglied jener Missionsunternehmung keinen Grund bilden kann, ihn von der Militärsteuer auszu- nehmen. 55. tTrteil vom a6. September 1980 i. S. Dr. J. B. gegen Baselland. Kr i e g s s te u er. -Der Zuschlagssteuer auf Tantiemen nach Art. 42 KStB unterliegen alle Zuwendungen. die wirtschaftlich als Anteile am Reingewinn anzu'lehen sind, auch wenn sie nach Massgabe der Gesellschaftsstatuten und der Anstellungs- verträge in der Form von Gratifikationen ausgerichtet werden. A. -Der Beschwerdeführer hat als Präsident des Verwaltungsrates und Mitglied der Direktion der Gesell- schaft X in den Jahren 1925--1928 neben dem Honorar eine Gratif:i,kation, ferner 1928 eine Tantieme bezogen. Streitig ist, ob die erwähnte Gratifikation der Zuschlags- steuer auf Tantiemen gemäss Art. 42 KStB unterliegt. Der Anspruch auf die Gratifikation stützt sich auf § 5 seines Vertrages mit der Gesellschaft und wird darin wie Bundesrechtliche Abgaben. XO 55. 337 folgt umschrieben: «( Als Entschädigung für die ihm als Mitglied der Direktion obliegenden Verrichtungen und die damit verbundene Verantwortlichkeit bezieht Herr Dr. J. B. .... ausserdem eine Gratifikation, die der Ver- waltungsrat nach Ablauf jedes Geschäftsjahres unter Berücksichtigung des Geschäftsganges und der besondern Erfolge der Geschäftstätigkeit des Herrn Dr. J. B. nach freiem Ernlessen festsetzt. I) Die zur Zeit geltenden Statuten bestimmen darüber im Zusammenhang mit den jährlich der Betriebsrechnung zu belastenden Unkosten und Aufwendungen: «( Er (der Verwaltungsrat) setzt auch allfällige Beträge fest, die zu Gratifikationen an Angestellte und Arbeiter, oder zur Unterstützung von gemeinnützigen, wohltätigen oder sonst nützlichen Anstalten und Unternehmungen ver- wendet werden sollen. » (Art. 35 am Ende.) Sodann wird der Reingewinn festgestellt und daraus der Reservefonds der Gesellschaft dotiert (Art. 36). «( Von dem nach Dotie- rung des Reservefonds verbleibenden Reingewinn wird zunächst ein Betrag, welcher einer fünfprozentigen Divi- dende auf dem Aktienkapital gleichkommt, zur Verfügung der Generalversammlung gestellt. « Von dem verbleibenden überschuss kommen : 10 % dem Verwaltungsrate a1s Tantieme zu; 90 % werden zur Verfügung der Generalversammlung gestellt » (Art. 37). Früher erfolgte die Ausrichtung der Gratifikationen durch den Verwaltungsrat aus dem Reingewinn. Art. 37 der alten Statuten enthielt fo1gende Regelung: {( Von dem nach Dotierung des Reservefonds verblei- benden Reingewinn wird zunächst ein Betrag, welcher einer vierprozentigen Dividende auf dem Aktienkapital gleichkommt, zur Verfügung der Generalversammlung gestellt. «Von dem alsdann restierenden Überschuss kommen: 10 % dem Verwaltungsrate als Talltieme zu ; 30 % bleiben zu seiner Verfügung zur Verteilung unter
338 Verwaltungs. und DisziplinarrechtspfIege. die Mitglieder der Direktion und Angestellte der Gesellschaft ; 60 % werden zur Verfügung der Generalversammlung gestellt. » Das neue Gratifikationssystem ist 1918 oder 1919 eingeführt worden; bis 1917 bestand, wie aus den Ge- schäftsberichten ersichtlich ist, das alte Tantiemesystem. Seit 1919 ist aus den Akten das neue System ersichtlich. Der Geschäftsbericht pro 1918 liegt nicht vor. Für die H. Steuerperiode der neuen a /0. Kriegssteuer, bei der abzustellen war auf den Erwerb der Jahre 1921-1924, hat der Rekurrent selber die Gratifikation als Tantieme deklariert. B. -Der Rekurrent war für die IH. Steuerperiode provisorisch auf Grundlage der Steuererklärung zur Tantiemenzuschlagssteuer nur für die unter A erwähnte Tantieme veranlagt worden. Bei der endgültigen Ein- schätzung wurde abweichend von der Steuererklärung, auch die Gratifikation, der Zuschlagssteuer auf Tantiemen unterworfen. Ein Einspruch gegen diese Besteuerung und ein Rekurs an die kantonale Rekursinstanz wurden abschlägig beschieden. Aus dem Entscheid der Kriegs- steuer-Rekurskommission des Kantons Baselland vom 14. Mai 1930 ist folgendes hervorzuheben: Die fraglichen Bezüge fallen unter Art. 42 KStB. Der Name Gratifikation ändere dBtl"an nichts, auch nicht der Umstand, dass nach den Statuten die Zuwendung auf dem Ermessen des Verwaltungsrates beruhe. Art. 42 wolle nach seiner Formulierung vermeiden, dass die Tantieme-Zuschlagssteuer dadurch umgangen werde, dass für die Tantieme irgend ein Name oder eine Form gewählt werde, wodurch die Tatsache verschleiert werden könnte, dass vom Geschäftsgewinn vertragliche Zuwendungen als Äquivalent für erfolgreiche Tätigkeit der leitenden Ange- stellten gemacht werden. Für die Auffassung der Grati- fikation des Rekurrenten als Anteil am Geschäftsgewinn spreche, dass er nach dem Anstellungsvertrag ein vertrag- Bundesrechtliehe Abgaben. No 55. 339 liches Recht auf Gratifikation habe, deren Höhe freilich vom Verwaltungsrat nach Ermessen bestimmt werde, wobei der Geschäftsgang zu berücksichtigen sei, sodass also der Reingewinn massgebend sei ; ferner spreche dafür der Umstand, dass der Verwaltungsrat die Erfolge der Geschäftstätigkeit des Rekurrenten berücksichtigen müsse. Die Gratifikation steige und falle also mit dem Rein- gewinn. Sie übersteige auch dem Betrag nach im Ver- hältnis zum festen Gehalt die übliche Höhe der Gratifi- kationen im eigentlichen Sinn. G. -Mit verwaltungsrechtlicher Beschwerde beantragt B. Aufhebung des angefochtenen Entscheides und Ab- änderung der Veranlagung zur Zuschlagssteuer auf Tan- tiemen. Es wird ausgeführt : Art. 42 KStB gelte nur für Bezüge, die sich als Anteile am Reingewinn darstellen. Die vom Rekurrenten bezogenen Gratifikationen seien dies weder in ihrer Form, noch in ihrem Wesen. Sie gehörten zu den Verwaltungskosten (OR Art. 656 1 ). Die Zusicherung und Ausrichtung von Gewinnanteilen seitens der Verwaltung an das Personal oder einzelne Funktionäre wäre statuten- widrig. Auch darin, dass die Verwaltung über die Grati- fikationen frei entscheide, zeige sich, dass man es nicht mit Tantiemen in irgend einer Form zu tun habe. Auch der Rekurrent habe kaum ein vertragliches Recht auf die Gratifikation, jedenfalls nicht in einer bestimmten Höhe oder in einem bestimmten Verhältnis zum Reinertrag. Auch die Höhe der Zuwendung im Verhältnis zum festen Gehalt schliesse nach den Verhältnissen, wie sie in der Grossindustrie bestehen, die Qualifikation als Gratifikation keineswegs aus, wenn man die Bedeutung der Tätigkeit des Rekurrenten für den geschäftlichen Erfolg würdige. Es sei keine Rede davon und werde auch nicht behauptet, dass die Gesellschaft zum Gratifikationssystem aus steuer- lichen Gründen übergegangen sei. Dann sei aber auch nicht einzusehen, weshalb die Frage, ob die Gratifikationen Gewinnanteile seien, anders zu beurteilen wäre vom steuer-
340 Verwaltungs. und DiRzipIinarrechtspflege. rechtlichen Standpunkt aus als vom allgemeinrechtlichen. D. ---Die kantonale Rekurskommission und die eid- genössische Steuerverwaltung haben die Abweisung des Rekurses beantragt. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
Verwaltungs· und Disziplinarrechtspflege. seI ben Vertrag wird die Gratifikation erst nach Ablauf des Geschäftsjahres bestimmt. Es wird also das Jahres- ergebnis festgestellt, wie es sich ergibt, wenn man zunächst von den Gratifikationen absieht, und auf der Grundlage dieses Jahresergebnisses setzt der Verwaltungsrat die Gratifikationen fest, die dann nachträglich den Unkosten zugerechnet werden. Bei einem negativen Jahresabschluss wird er wohl keine Gratifikationen ausrichten. Die Grati- fikationen belasten also nicht etwa den Betrieb unab- hängig vom Geschäftsergebnis, sondern sind durch dieses wesentlich bedingt (VSA 5 S. 294). Nach der f:rühern Ordnung wäre der Reingewinn einfach um den Betrag höher, der nunmehr vom Verwaltungsrat zu Gratifika- tionen bestimmt wird. Die Umwandlung der Tantieme in die Gratifikation bei wesentlich gleichbleibender wirt- schaftlicher Funktion hätte also zur Folge, dass der Reingewinn sich stark reduziert, ohne dass hiefür in den materiellen Verhältnissen der Unternehmung ein Grund ersichtlich wäre. Das zeigt, dass die Gratifikation, wenn- schon sie vor dem endgültigen Abschluss der Jahres- rechnung zugebilligt wird, bei materieller Wirtschaftlicher Anschauung doch in Wahrheit Teil des Reingewinns ist. Der Rekurrent selber hat denn auch früher die Gratifi- kation als Gewinnanteil analog der Tantieme angesehen, indem er sie für die H. Kriegssteuerperiode als Tantieme deklariert hat. Der Vertrag mit dem Rekurenten nennt in zweiter Linie als bei der Gratifikation zu berücksichtigendes Moment: die besondem Erfolge der Geschäftstätigkeit des Rekurrenten. Damit wird die Gratifikation keines- wegs zu einem Honorar für die berufliche Tätigkeit des Rekurrenten. Einer solchen Qualifikation steht entgegen, dass die Gratifikation ja in erster Linie nicht vom Mass oder Wert geleisteter Arbeit, sondern vom Geschäftsgang abhängt und dass sie in das Ermessen des Verwaltungs- rates gelegt ist. Auch bei der Höhe der Tantieme spielt die geschäftliche Tätigkeit der Leiter einer Unternehmung Bundesrechtliche Abgaben. N0 <i6. 343 eine Rolle ; auch sie hat ja ihre Rechtfertigung in den Leistungen für das Geschäft und in der mit der Stellung verbundenen Verantwortlichkeit. Die Ratio des Art. 42 liegt wohl darin, dass solche Gewinnanteile dem Arbeitsverdienst gegenüber einen ver- hältnismässig leichten Erwerb darstellen, der eine stärkere steuerliche Belastung rechtfertigt. Es bedarf keiner Be- gründung, dass diese Ratio auf die Gratifikation des Rekurrenten, welche die an sich hohe feste Besoldung noch erheblich übersteigt, in eminentem Masse zutrifft. Diese Überlegung wäre natürlich für sich allein nicht entscheidend für die Unterstellung unter Art. 42, aber sie unterstützt doch auch die frühem Erwägungen über den Charakter der Gratifikation als Ausschüttung von Reingewinn. Aus dem Gesagten ergibt sich, dass nur auf dem Boden einer sehr formalen Betrachtung die Gratifikation des Rekurrenten nicht Gewinnanteil und, vom Standpunkt des Geschäfts aus, Unkosten ist. Bei materieller Würdi- gung, wie sie dem Steuerrecht im allgemeinen gemäss ist und in Art. 42 KStB noch ausdrücklich postuliert wird, handelt es sich um eine Zuteilung von Reingewinn. Die eidgenössische Kriegssteuer
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