116 Verwaltungs-und Disziplinarrechtapflege. hat als Aufsichtsbehörde gelegentlich die Aufhebung rechtskräftiger, aber sachlich unrichtiger Veranlagungen angeordnet in Fällen, in denen die persönlichen Vorausset- zungen der Ersatzpflicht überhaupt nicht oder nicht in dem von den Taxationsbehörden angenommenen Umfange erfüllt waren (Entscheid des Bundesrates vom 19. Mai 1922, VSA. III, S. 263; vgl. BLUl\IENSTEIN, Die Abän- derung rechtskräftig gewordener Militärpflichtersatz- ansprüche, VSA. III, S. 1 H.). Es handelte sich dabei um Verhältnisse, die von den Behörden von Amtes wegen hätten festgestellt werden müssen, weil sie aus den amtli- chen Kontrollen ohne weiteres erkennbar waren. Im vorliegenden Falle aber stützt sich das Rückerstat- tungsbegehren auf aine Tatsache, deren amtliche Kenntnis bei den Veranlagungsbehörden nicht vorausgesetzt werden konnte und die aus diesem Grunde vom Pflichtigen selbst im gesetzlichen Verfahren hätte angerufen werden sollen, was nicht geschehen ist. Die Verwaltung hat sich demnach dem Rückerstattungsbegehren gegenüber mit Recht auf die Rechtskraft der Veranlagung berufen. Der Beschwerde- führer hat nichts dagegen vorgebracht. Er hat auch keine Gesichtspunkte geltend gemacht, die für eine nachträgliche Revision der ihm gegenüber vorgenommenen Veranlagung sprechen würden, sodass es bei den in Rechts- kraft erwachsenen Einschätzungen sein Bewenden haben muss. Demnach erkennt das Bundesgericht : Die Beschwerde wird abgewiesen. Bundesrechtliche Abgaben. N° 22. 22. Orteil vom 8. Ma.i 1930 i. S. Industriebeteillgungagesellschatt Basel gegen eidg. Steuerverwaltung. 117 S t e m p e lab gab e n : Die Stempelabgabe auf Aktien wird stets auf dem vollen ttberna.hmebetrag erhoben. Der 'Über- nahmebetrag erleidet keine Herabsetzung, wenn die Abgabe von der Gesellschaft seIhst getragen und aus dem Emissions- aufgeld gedeckt wird. A. -Die Industriebeteiligungsgesellschaft Basel hat .laut Beschlüssen der Generalversammlungen vom 2. Ok- tober und 15. November 1929 ihr Aktienkapital von 15,000,000 Fr. auf 20,000,000 Fr. erhöht durch Ausgabe von 5000 Inhaberaktien von je 1000 Fr. Die Aktien wurden zu 105 % ausgegeben, wovon 55 % sofort ein- zuzahlen waren. Sämtliche Emissionskosten sollten aus dem Aufgeld beglichen werden. Nach den Angaben der Beschwerdeführerin ist darin auch die eidgenössische Emissionsabgabe inbegriffen. B. -Die Gesellschaft hat die Stempelabgabe auf dem Ausgabewert der Aktien, also mit ],8 % von 1050 Fr. = 18 Fr. 90 ets. pro Titel, im Ganzen 94,500 Fr., am 6. Dezember 1929 entrichtet. Sie forderte mit Eingabe vom 14. Januar 1930 1500 Fr. zurück mit der Begrün- dung, die Abgabe sei irrtümlich auf dem ganzen Emis- sionsaufgeld berechnet worden, statt nur auf dem um die Abgabe verminderten Betrage. Die eidgenössische Steuer- verwaltung hat das Gesuch abgewiesen und ihren Ent- scheid im Einspracheverfahren unter eingehender Begrün- dung bestätigt. Gegen den EIDspracheentscheid ist rechtzeitig Be- schwerde erhoben worden mit dem Begehren,es sei die Rückerstattung von 1500 Fr. zu verfügen. Die Beschwer- deführerin geht davon aus, dass in Fällen, in denen sich die Aktiengesellschaft die Stempelabgabe von den ersten Erwerbern zurückerstatten lässt (Art. 24 Abs. 2 StG), auf

118 Verwaltungs. und Disziplinarrechtspflege. dem Betrage dieser Rückerstattung keine Abgabe erhoben wird. Das nämliche müsse gelten, wenn die Stempelabgabe aus dem Emissionsaufgeld gedeckt werde. Es komme nicht auf die Form an, in welcher der stempelrechtliche Rückerstattungsanspruch ausgeübt werde, sondern auf die rechtliche Natur der Leistung des Aktionärs, nämlich darauf, ob durch die Einforderung eines Zuschlags zum Nennwert der Aktien der Rückerstattungsanspruch kon- sumiert werde. Demnach sei es ohne Bedeutung, ob die Abgabe bei den ersten Erwerbern durch « Rückforderung l) eines bezahlten Betrages oder durch « Einforderung l) von Leistungen zum Zwecke der Deckung der Abgabe erhoben werde. In beiden Fällen handle es sich um « Rückerstat- tung l) im Sinne des Gesetzes. Im vorliegenden Falle sei die Abgabe im Aufgeld eingefordert worden. Darum dürfe die Stempelabgabe nur auf der um den Stempel- betrag gekürzten Leistung des Aktionärs erhoben werden. Die bisherige Praxis., an die das Bundesgericht nicht gebunden sei, stelle zu .sehr 'auf die historische und die systematische Auslegung ab und messe aueh der gramma- tikalischen Interpretation zu grosse Bedeutung bei. Die Literatur erkläre nicht den offiziellen Emissionskurs als . massgebend, sondern lege der Abgabeberechnung die materiellen Verhältnisse zu Grunde. Der angefochtene Entscheid gehe von diesem Grundsatz aus, wende ihn aber im vorliegenden Falle, wo er für den Fiskus ungünstig sei, nicht an. Belanglos sei, ob der Zeichner die Aktien nur dann erhalte, wenn er die ihm obliegenden LeistUngen ein- ,schliesslich der laut Emissionsbedingungen von ihm ge- schuldeten Kosten erbringt, worauf die Steuerverwaltung abstelle. Es handle sich dabei um eine zivilrechtliche Frage, die mit Art. 24: Abs. 2 StG nicht zusammenhänge. Art. 24 Abs. 2 StG schaffe eine Ausnahme von Art. 23 Abs. 2 StG. C. -Die eidgenössische Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde. Sie verweist auf die Begriin- Bundesrechtliche Abgaben. N° 22. 119 dung ihres Einspracheentscheides und führt weiter aus : Art. 24 StG beziehe 'sich nicht auf die Berechnung der Abgabe und enthalte keine Ausnahme von den Vorschriften in Art. 23 StG. Art. 24 ermächtige die Gesellschaft, sich die entrichtete Abgabe von den ersten Erwerbern zurück- erstatten zu lassen, sie also neben dem nach Art. 23 bereohneten Emissionspreis einzufordern. Es könne aber auch nicht anerkannt werden, dass das Emissionsaufgeld, soweit es zur Deckung der Stempel- abgabe verwendet wird, als Rückerstattung im Sinne von Art. 24 Abs. 2 StG zU betrachten sei. Die Überwälzung der Abgabe auf Aktien sei weder gesetzlich vorgeschrieben, noch allgemein üblich. Es könne deshalb nicht ange- nommen werden, dass eine Gesellschaft, die vom Erwerber der Aktien ein '2:u1' Deckung der Emissionsspesen bestimm- tes Emissionsaufgeld einfordere, dadurch einen Regress- anspruch nach Art. 24 Abs. 2 StG geltend mache. Mit Rücksicht auf die allerdings sehr allgemein gehaltene Kritik an der bisherigen Praxis sei darauf hinzuweisen, dass das deutsche Reichsgericht die inhaltlich gleich- lautende, heute. aufgehobene Bestimmung des Reichs- stempeIgesetzes in gleicher Weise ausgelegt, ja sogar entschieden habe, dass dem steuerbaren übernahme,. preis auch die dem Titelerwerber gesondert belasteten Stempel- und andern Kosten zuzuzählen seien (Rg in Zivilsachen Bd. 73, So 185 ; 78, S. 169 ; 80, S. 115). Das Bundesgericht zieht in Erwägung :

1. -Nach Vorschrift des Stempelgesetzes (Art. 23 Abs. 2) wird die bei Ausgabe von Aktien geschuldete Abgabe auf dem Betrage berechnet, zu welchem die Titel v()n den~n Erwerbern übernommen werden, also, wie die eidgenössische Steuerterwaltung in ihrem Einspracheentscheid ztltreffendfestgestellt hat, auf dem Gesamtwerte der Gegenleistungen, die der Aktionär der Gesellschaft für die Einräumung des Aktienrechtes zu erbringen hat. Demnach fällt, nach Art. 23 Abs. 2 StG,

126 Verwaltungs-und DiszipUnarrechtapf das Emissionsaufgeld mit seinem vollen Betrage in die Stempelberechnung. Irgend eine Kürzung des Aufgeldes ist in Art. 23 StG nicht vorgesehen. 2. ~ Die Beschwerdeführerin versucht nun aber dar- zutun, dass sich eine solche Kürzung aus Art. 24 Abs. 2 StG ergebe : wenn die Abgabe von der Gesellschaft getragen und aus dem Aufgeld gedeckt wird, dürfe die Stempel- abgabe nur auf dem um den Abgabebetrag venninderten Emissionspreis berechnet werden; Art. 24 Abs. 2 StG schaffe eine Ausnahme von Art. 23 Abs. 2. Diese Auffassung ist indessen offensichtlich unhaltbar. Das Gesetz selbst enthält weder eme ausdrückliche An- ordnung, die für sie sprechen würde, noch lässt sich der behauptete Zusammenhang aus den beiden Gesetzes- bestimmungen (Art. 23 und 24 StG) ableiten. Im Gegen- tei1;,geht aus ihrem Wortlaut sowohl als auch aus ihrer Einordnung im Gesetz, die durch die Marginalien « Ab- gabesatz l) und «Abgabepflichtig,e l) noch hervorgehoben wird, unzweideutig hervor, dass sie verschiedene Seiten des Abgabeverhältnisses regeln. Art. 23 befasst sich mit der Abgabeberechnung, Art. 24 mit der Person des Abgabepflichtigen, und es ist nicht ersichtlich, inwiefern Art. 24 eine Rückwirkung auf .die in Art. 23 abschliessend getroffene' Ordnung haben könnte. Wenn nämlich Art. 24 Abs. 2 StG die Möglichkeit vor- sieht, die Abgabe, die von der emittierenden Gesellschaft geschuldet ist, von den ersten Erwerbern der Aktien zurückerstatten zu lassen, und damit die Überwälzung der Abgabe grundsätzlich zulässt, so wird dUrch diese Regelung die Frage, ob die Form der "Oberwälzung für die Bestimmung des für die Berechnung der Abgabe massgebenden Emissionswertes erheblich ist, grundsätz- lich nicht berührt . Das Gesetz sagt bloas, dass die Abgabe überwälzt. werden darf. Welche Folgen für die Abgabe- berechnung die Überwälzung hat, bestimmt sich nicht nach Art. 24, sondern aUsschliesslich nach Art. 23 StG. Diese Bestfuunung' stellt ausdrücklich auf den Über- Bundesrechtliche Abgaben. N0 22. 121 nahmebetrag ab. Wenn nun der Abgabeschuldner vom Erwerber der Ak.tienausser dem vereinbarten Über- nahmebetrag auch noch die Stempelabgabe einzieht, so kann es sich fragen, ob diese weitere Leistung des Aktiett- erwerbers für die Stempelberechnung zum Übernahme- betrag hinzugerechnet werden darf. Die Verwaltungs- praxis hat diese Frage verneint und steht damit im Ein- klang mit' der Ansicht des Gesetzesredaktors Landmann über den' Sinn der Stempelüberwälzung (LANDMANN, IMlloF, JOEHR: Das Bundesgesetz über die Stempel- abgaben, S. 226 f.). Es bleibt infolgedessen in diesen Fällen dabei, dass die Abgabe gemäss Art. 23 auf dem- jenigen Betrage erhoben wird, (l zu welchem die Titel vom ersten Erwerber übernommen werden a. Daraus folgt aber nicht, dass die Abgabe vom "Ober- "nahmebetrag abgezogen werden muss, wenn sie aus dem Emissionsergebnis von der Gesellschaft selbst gedeckt wird; d. h. für die Abgabeberechnung u n t erden Betrag zugehen, « zu welchem die Titel von dem ersten Erwerber übernommen werden l). Das wäre nur zulässig, wenn es im Gesetze vorgesehen wäre, was nicht der Fall ist. Gerade weil das Gesetz die Überwälzung der Abgabe in Art. 24 nicht vorschreibt, sondern nur ermöglicht, muss die Abgabe stets auf dem vollen "Obernahmebetrag erhoben werden, auch wenn ein Teil desselben zur Be- zahlung der Abgabe verwendet wird. Aus dem nämlichen Grunde ist es unrichtig, wenn die Beschwerdeführerin behauptet, der beanspruchte Abzug entspreche der «rechtlichen Natur der Leistung des Aktionärs l), weil durch die Einforderung eines Zuschlags zum Nominalwert der Aktien der «Rückerstattungs- anspruch l) der Gesellschaft «( im Sinne von Art. 24 Abs. 2 StG konsumiert l) werde. Das Gesetz gewährt einen sol- chen Anspruch nicht, sondern überlässt es der Verein- barung der Beteiligten zu bestimmen, ob die Rückerstat- tung der Abgabe stattzufinden oder zu unterbleiben hat. Darum kann von einer «( Konsumtion» eines Rückerstat-

122 Verwaltungs. und Disziplinarrechtspflege. tungsanspruchs durch Einforderung eines Emissionsauf- geldes nicht die Rede sein, wie denn auch die gesonderte Einforderung des Abgabebetrages neben dem Aufgeld begrifflich durchaus denkbar und wirtschaftlich möglich wäre. Vielmehr verhält assich so, dass der Gesellschaft die Rückerstattung der Abgabe im Sinne der in Art. 24 Abs. 2 StG vorgesehenen Möglichkeit deshalb nicht zusteht, weil sie die Emissionsbedingungenentweder nicht vor- sehen oder, wie es im vorliegenden Falle geschehen ist, ausdrücklich allsschliessen, indem sie sämtliche Emis- sionskosten der Gesellschaft überbinden. Das Gesetz ordnet aber in Fällen, in welchen die Emissionsabgabe von der Gesellschaft getragen werden muss und aus dem Emissionsergebnis oder aus anderen Mitteln der Gesell- schaft zu decken ist, -eine entsprechende Herabsetzung des für die Abgabeberechnung nach Art. 23 Abs. 2 StG massgebenden Betrages nicht an. Innere Gründe, Fälle wie den vor Hegenden durch An- ordnung des Abzuges vom Emissionswert denjenigen gleiohzustellen, in denen nach der Praxis bei gesonderter Einforderung der Abgabe eine Erhöhung des Emissions- betrages um die Stempelabgabe abgelehnt wird, bestehen nicht. Es handelt sich um zwei Tatbestände, deren Verschiedenheit im wesentliohen durch die wirtschaft- lichen Verhältnisse und durch die technischen Vorgänge bestimmt wird, unter dene!! die Aktienausgabe vor. sich geht, somit nreht um formale, sondern sachliche Unter- schiede. Es liegt keine Veranlassung vor, diese sachlich bedingten Verschiedenheiten duroh eine im Gesetz nicht vorgesehene Angleichung zu überbrücken. Demnach erkennt das Bundesgericht : Die Beschwerde wird abgewiesen. Registersachen. N° 23. TI. REGISTERSACHEN REGISTRES 23. Urteil der I. ZivUabteiluDg vom 7. Kai 1930 i. S. Diakonieverb&nd fj Wartburg .. gegen Begie1"l11lgS1'&t des lta.ntons Dern. 123 Emtragungspflicht in das Ha.ndelsregister der Il3Ch kaufmiinni- _her Alt geführten Zweigniederlassung (Erholungsheim) eines V.ereins mit idealen Zw€'Cken. Gewiunahsicht ist nicht erfor- derlich. B'3griff der Zweigniederlassung. ZUB Art. ~9 Ahs. 2, 60 Abs. I, 61 Abs. 2; OR Art. 865 Abo;. 4 ; Haudelsregisterverorduung Art. 13 Ziff. :l. A. -Der Diakonieverband « Wartburg ) mit Sitz in Mannenbach (Thurgau) ist ein Verein im Sinne der Art. 60 ff. des ZGB, der sich laut Art. 2 seiner Satzungen die öffentliche Krankenpflege, die Ausbildung von Dia- konissen und evangelischen Pflegerinnen, die Leitung der Dienste dieser Diakonissen, die Abhaltung von Haus- haltungs-und andern fra.uenwirtschaftlichen Kursen und die Errichtung, Führung, Erwerbung und Veräusserung entsprechender Gebäude zum Zwecke gesetzt hat. Diese Ziele sollen nach Art. 3 der Statuten erreicht werden durch die Gründung eigener Schwesternstationen, die Überlassung von Schwestern a.n Gemeinden und andere Ini!titutionen, die Pflege christlichen Lebens auf biblischer Grundlage und die Führung von christlichen Erholungs- häusern, Anstalten, Asylen und Heimen. Der Verband ist seit dem 28. April an sinemSitz i schweizerischen Handelsregister eingetragen. Im Mai 1928 ~röffnete er auf der {( Burg t in Iseltwald (Bern) ein evan- gelisches Erholungsheim. Darin wurden vom Mai bis Dezember 1928 an Pensionsgeldem von Gästen 2l,972 Fr. 15 Cts. und an Haushaltungsschulgeldern 10,792 Fr.