450 Staatsrecht. Kantons aus Art. 46 Abs. 2 BV in sich schliesst. Für 1925 aber kann die Doppelbesteuerungsfrage schon deshalb nicht aufgeworfen werden, weil der Rekurrent es unterlassen hat, mit Rücksicht auf die gegen Ende dieses Jahres erfolgte Errichtung der Stiftung in Solo- thurn ein Begehren um nachträgliche Entbindung von der Gemeindesteuer 1925 für einen entsprechenden Zeit- raum zu stellen. Höchstens im Anschluss an die Abwei- sung eines solchen Begehrens hätte aber die Steuer- hoheitsfrage für dieses Jahr auch gegenüber Schaffhausen noch zur Entscheidung durch das Bundesgericht gestellt werden können. Demnach erkennt das Bundesgericht: Die Beschwerde wird abgewiesen. 62. t1rtei11'om a5. November 19a7 i. S. «t1nion", Schweiz. Einkaufsgesellichaft gegen Solothurn und Waadt. Quantitative Ausscheidung der Steuerhoheiten für die all- gemeine (Rein-) Vermögenssteuer und die Einkommens- steuer bei einem als Aktiengesellschaft oder Genossenschaft konstituierten interkantonalen Geschäftsbetriebe. «Stille Reserven» in Gestalt der Unterbewertung von Vermögens- objekten in einem einzelnerr Kanton auf der Aktivseite der Bilanz. Zu hohe Abschreibungen auf denselben und steuerrechtlich unzulässige Verbuchung der Ausgaben für kantonale und kommunale Steuern als Unkosten. Behand- lung dieser Posten für die Feststellung der in den ver- schiedenen steuerberechtigten Kantonen steuerbaren Ver- mögens-und Einkommensquote.

• Die Rekurrentin « Union» Schweiz. Einkaufs- gesellschaft ist eine in Genossenschaftsform konsti- tuierte Vereinigung von zur Zeit etwa 4600 Spezerei- händlern in den verschiedenen Kantonen der Schweiz, .. Abgekürzter Tatbestand. Doppelbesteuerung. No 62. 45 t zum Zwecke, durch Zusammenfassung der Kaufkraft der Mitglieder und angepasste Organisation einen vor- teilhaften Einkauf zu ermöglichen. Sie führt teils selbst Waren ein und gibt sie an die Mitglieder ab, teils hat sie mit Fabrikanten Abkommen über direkte Lieferung an die Mitglieder zu Vorzugsbedingungen unter Garantie des Verbandes für die Fakturabeträge abgeschlossen, wobei sie den Einzug der letzteren zu Handen der Liefe- ranten besorgt. Ausserdem besitzt sie, nach einer bei den Akten liegenden Vernehmlassung der Bezirks- steuerkommission Olten an die solothurnische Ober- rekurskommission, Kaffeeröstereien und gewisse andere Einrichtungen für die Veredlung der eingeführten Waren. Rechtlicher Sitz, Leitung und zentrale Verwaltung, Buchhaltung und Hauptteil der Warenlager des Unter- nehmens befinden sich in Olten. Daneben hat die Rekur- rentin im Laufe des Jahres 1925 auch in Lausanne eine Niederlassung errichtet, sodass sie im Steuerjahre 1926 erstmals ausser in Solothurn auch im Kanton Waadt steuerpflichtig wurde. Es handelt sich um eine sog. Verkaufsfiliale, die in gemieteten Räumen ein besonderes Warenlager unterhält, ein ständiges Personal in Ge- stalt eines Filialleiters (Verwalters), eines Reisever- treters, zweier Bureauangestellter und zweier Maga- ziner besitzt, und den Kunden (Mitgliedern) in dem ihr zugewiesenen Tätigkeitsbezirke direkt Rechnung stellt, während die Fakturabeträge selbst an den Hauptsitz in Olten zahlbar sind. Die Bilanz· und Gewinn-und Verlustrechnung der Genossenschaft auf 31. Dezember 1925 weist das steuer- rechtlich in Betracht kommende Vermögen und Ein- kommen nicht vollständig aus. Zu den buchmässigen eigenen Mitteln (Anteilscheinkapitel und offene Reserven) kommen «stille Reserven» in Gestalt einer Unter- bewertung gewisser Aktiven der Solothurner (Oltener) Niederlassung hinzu. Zum buchmässigen Reingewinn zwei Posten für im Geschäftsjahr in Solothurn bezahlte

452 Staatsrecht. Steuern und Abschreibungen auf dortigen Aktiven, die vorweg über Unkosten abgerechnet worden waren, nach solothurnischem und waadtländischem Steuerrecht aber nicht als solche anerkannt sind bezw. hinsichtlich der Abschreibungen umsoviel über das steuerrechtlich zulässige Mass hinausgehen. In bei den Kantonen wurden die Einkommenssteuer- hoheiten nach dem Verhältnis der Produktionsfaktoren (werbenden Aktiven plus kapitalisierten Löhnen und Gehältern) auf dem eigenen Gebiete zur Gesamtheit dieser Faktoren ausgeschieden. Doch verlegte Solothurn nur den buchmässigen Reingewinn nach diesem Mass- stab, um zu der so für sich gefundenen Summe alsdann die beiden Beträge für Steuerzahlungen und Abschrei- bungen als ausschliesslich im Kanton Solothurn steuerbar hinzuschlagen. Analog teilte es sich bei der Vermögens- steuer zunächst von den buchmässigen eigenen Mitteln der Genossenschaft einen dem Verhältnis des Buchwerts der solothurnischen Aktiven zu demjenigen aller Akti- ven entsprechenden Bruchteil zu· und erhöhte alsdann die ihm danach zukommende Summe um den Betrag der stillen Reserven (auf solothurnischen Aktiven). Umgekehrt ging Waadt vom Total der buchmässigen eigenen Mittel z u z Ü g 1 ich· der stillen Reserven aus und schied sich davon die Quote zu, die dem prozentualen Verhältnis des Wertes der-waadtländischen Aktiven zum wirklichen (Steuer-) Werte der solothurnischen gleichkam (unter Hinzurechnung der buchmässigen Unterbewertungen zu Gunsten Solothurns). Analog unter- warf es bei der Einkommenssteuer der Verlegung nach Produktionsfaktoren das Total des buchmässigen Rein- gewinns zuzüglich der Posten für Steuerzahlungen und zu hohe Abschreibungen, nahm also auch von diesen einen verhältnismässigen Teil zur Besteuerung in An- spruch. Die Folge dieser widersprechenden Ausscheidungs- methoden war, dass die Rekurrentin im Vermögen und Doppelbesteuerung. N° 62. 453 Einkommen in beiden Kantonen zusammen eine höhere Summe hätte versteuern müssen, als ihr Vermögen (einschliesslich der stillen Reserven) und Einkommen (einschliesslich jener beiden Posten) in der massgebenden Geschäftsperiode wirklich betrug. Auf staatsrechtliche Beschwerde der « Union ) Schweiz. Einkaufsgesellschaft hat das Bundesgericht die waadt- ländische Einschätzung geschützt, die solothurnische dagegen wegen Verstosses gegen Art. 46 Abs. 2 BV aufgehoben, im Sinne der nachstehenden Erwägungen: « 1. -Sowohl Solothurn als Waadt stehen, auch für juristische Personen wie Genossenschaften und Aktien- gesellschaften, grundsätzlich auf dem Boden der Reinver- mögensbesteuerung. Für Waadt wird dies vom kantonalen Finanzdepartement in seinen Vernehmlassungen aner- kannt und ergibt sich zudem ohne weiteres aus Art. 31, 32 in Verbindung mit Art. 14 des neuen Steuergesetzes (Loi d'impöt sur la fortune et le produit du travail) vom 24. Januar 1923 (vgl. für die frühere waadtländische Steuergesetzgebung BGE 43 I 262; 45 I 174; 48 I 484). In gleicher Weise gewährt das solothurnische Gesetz betr. die direkte (Staats-) Steuer vom 17. März 1895 § 10 dem Steuerpflichtigen, also grundsätzlich allen in § 2 litt. a und b ebenda aufgeführten Steuersubjekten mit Einschluss der Genossenschaften und Aktiengesell- schaften, den Abzug « der Schulden» vom Vermögen (( im Kanton' gelegenen beweglichen und unbeweglichen Gut »). Wenn daran die Einschränkung geknüpft wird, dass ausser dem Kanton wohnende Steuerpflichtige nur die Hypothekenschulden sollen abrechnen dürfen und auch diese nur, wenn sonst nachgewiesenermassen mit Rücksicht auf den gesammten Vermögensstand des Pflichtigen eine unverhältnismässige grosse Steuer- belastung eintreten würde, so ist diese Beschränkung, wie das Bundesgericht schon mehrfach erkannt hat, A853 I -1927 29

454 Staatsrecht. bundesrechtswidrig und muss vor dem aus Art. 4, 46 Abs. 2 BV folgenden Gebote des Abzuges eines ver- häItnismässigen Teils der Gesammtschulden auch zu Gunsten solcher Pflichtiger weichen (nicht veröffent- lichte Urteile des Bundesgerichts vom 8. Juni 1923 in Sachen Moschard, 27. Juni 1924 in Sachen Vögeli, 23. Dezember 1926 in Sachen Dreikönigengesellschaft Luzern). Ein Vorbehalt ist dabei für den Kanton Solo- thurn immerhin hinsichtlich der Gemeindesteuern zu machen, wo die kantonale Gesetzgebung die Ausge- staltung des Steuersystems innert gewissen Grenzen den Gemeindereglementen überlässt und dieses auch in den einzelnen Gemeinden erhebliche Abweichungen aufweist. Vielfach herrscht dabei die Besteuerung ge- wisser Vermögensobjekte als solcher ohne Rücksicht auf die Passiven des Pflichtigen oder doch nur mit beschränkter Berücksichtigung derselben selbst gegen- über in der Gemeinde wohnhaften Pflichtigen vor (vgI. Urteile vom 7. Dezember 1923 in Sachen Baugesellschaft Schönenwerd gegen Gemeinde Gretzenbach und vom 23. Dezember 1926 in Sachen Dreikönigengesellschaft Luzern gegen Gemeinde SoIothurn). Doch bezieht sich der heute angefochtene Entscheid der solothurnischen Oberrekurskommission, wie in dessen Eingang aus- drücklich festgestellt wird, nur auf die Staatssteuer- einschätzung der Rekurrentin für 1926, sodass im vorliegenden Verfahren auch nur über diese Staats- steueransprüche zu befinden ist. Ein Entscheid, der die Gemeindesteuerveranlagung der Rekurrentin in Olten für die gleiche Periode betreffen würde, ist nicht vorgelegt worden, noch wird er namhaft gemacht, obwohl die Rekurrentin auch die entsprechenden Rechte der Ge- meinde vom Bundesgericht abgegrenzt wissen möchte. Vom Inhalte der betreffenden Gemeindesatzung wird es abhängen, inwiefern die· Grundsätze, die nachfolgend fiir die Staatssteuerveranlagung darzulegen sein werden, auch hier angerufen werden können und Sache der Doppelbesteuerung. N° 62. 455 Rekurrentin muss es sein, ihre Interessen in dieser Be- ziehung eventuell nachträglich zu wahren, soweit es prozessual noch möglich ist. Im gegenwärtigen Verfahren kann über diesen Punkt nicht geurteilt werden. » « 2. -Nach feststehender Praxis dt's Bundesgerichts kann bei einem Unternehmen, das sich wie dasjenige der Rekurrentin als einheitlicher Organismus mit stän- digen körperlichen Betriebsanlagen und Einrichtungen über das Gebiet mehrerer Kantone erstreckt, die hier in Frage stehende allgemeine Vermögenssteuer in jedem dieser Kantone nur von einer Quote des Gesamt-(I'ein-) vermögens erhoben werden, die dem Verhältnis der ihm örtlich und wirtschaftlich zugehörigen Vermögens- objekte (Aktiven) zu den gesamten Vermögensobjekten (Gesamtaktiven) entspricht. Es ist demnach kein Kanton berechtigt, dadurch ein Sondervermögen der auf seinem Gebiete liegenden Niederlassung zu konstruieren, dass er aus dem Gesamtaktivenbestande gewisse Bestand- teile herausgreift und im Widerspruch zu dem für die Kantonseinwohner geltenden Steuersysteme für sich, ohne Rücksicht auf ihre Eigenschaft als Teil eines grös- seren Vermögenskomplexes der Besteuerung unterwirft. Im gleichen Verhältnis, in dem der Wert der ihm zuge- hörigen Vermögensobjekte zu demjenigen der gesamten Vermögensobjekte steht, hat andererseits jeder Kanton auch die auf dem Gesamtvermögen haftenden Schulden zu übernehmen und von der ihm zukommenden Ver- mögensquote abzuziehen. Schon das Gebot eines solchen verhältnismässigen Schuldenabzuges bringt es mit sich, dass die Bewertung aller Aktiven der gleichen Art, der im eigenen Kanton wie der in einem anderen Kanton gelegenen, in derselben Weise erfolgen muss und nicht an beide ein verschiedener Bewertungsmasstab angelegt werden darf, der dazu führen würde, den Pflichtigen zum Teil von dem ihm gebührenden Schuldenabzug auszu- schliessen oder einen grösseren Schuldenanteil auf das auswärtige Vermögen zu verlegen, als vun dem anderen

45& Staatsrechl. Kanton nach dem wirklichen Wertverhältnis der beid- seitigen Aktiven übernommen werden muss. Diese Folge hätte aber das hier vom Kanton Solothurn für die Vermögensveranlagung der Rekurrentin eingeschlagene Vorgehen. Wird das steuerbare Vermögen einer Genos- senschaft oder Aktiengesellschaft, wie dies § 23 der Vollziehungsverordnung zum solothurnischen Staats- steuergesetz vorsieht, nicht nach den auf der Aktivseite der Bilanz stehenden unmittelbaren Vermögenswerten, sondern nach den auf deren Passivseite stehenden sog. « eigenen Mittel )) (Aktien-bezw. Genossenschaftskapital zuzüglich Reserven) bestimmt, die ja, einschliesslich auf der Aktivseite in Gestalt von Unterbewertungen allen- falls vorhandener sog. stiller Reserven, bereits nichts anderes als der rechnerische Ausdruck des Vermögens- standes nach Verminderung der Aktiven um die wirk- lichen Schulden (Verbindlichkeiten gegenüber Dritten) sind, so ist dabei der Abzug der Gesamtschulden von den Gesamtaktiven bereits inbegriffen. Indem Solothurn das Genossenschaftskapital und die bilanzmässigen Reserven nach dem Verhältnis der Bilanzwerte der Aktiven in beiden Kantonen auf diese verlegt, zu der so für Solothurn gefundenen Vermögenssumme dann aber die stillen Reserven (Unterbewertungen) auf der Aktivseite der Bilanz, soweit sie sich auf solothurnische Akth'en beziehen, als ihm allein zufallend hinzuschlägt, besteuert es demnach diese VermögensteHe frei von Schulden und überwälzt einen grösseren Anteil an solchen auf das aus- wärtige im Kanton Waadt gelegene Vermögen, als dieser Kanton bundesrechtlich abzuziehen verpflichtet ist. Die fraglichen Zuschläge werden demnach in der Art, wie sie vorgenommen worden sind, von der Rekurrentin schon aus diesem Grunde mit Recht angefochten. Sie sind aber auch abgesehen davon bundesrechtlich unzulässig. Es kann dafür auf das (nicht veröffentlichte) Urteil des Bundesgerichts vom 20. Mai 1920 in Sachen Gesellschaft Hir Bandfabrikation gegen beide Basel verwiesen werden. Doppelbesteuerung. o 62. 457 Der Kanton Baselland hatte damals die hier steuerbare Vermögenssumme ebenfalls in der Weise berechnet dass er .. zunächst von den gesamten buchmässigen' Vcr- mogenswrten der Gesellschaft eine Quote in Anspruch nahm, dIe dem Verhältnis des baselJandschaftlichen Teils derselben zum auswärtigen entsprach, davon einen nach dem gleichen Verhältnis ermittelten Bruchteil der Gesamtpassiven abzog und sodann die Differenz zwischen dem Buchwert gewisser basellandschaftJicher Aktiven und deren Steuerwert hinzurechnete. Das Bundesgericht erklärte dies für unstatthaft, indem es ausführte: der Kanton, der so vorgehe, besteuere damit nicht mer, wie e Art. 46 Abs. 2 BV für den Fall der allge- ~emen (Rem-) Vermögenssteuer fordere, eine propor- tIonale Quote des Gesamtvermögens, sondern behandle in Tat und \Vahrheit die Sache doch wieder so, als ob Steuerobjekt die im Teilbetriebe auf seinem Gebiete investierten Vermögenswerte als solche wären. Es könne dagegen auch nicht eingewendet werden, dass das Schlussergebnis rechnerisch dasselbe sei, wie wenn die Einstellung nach dem wirklichen Werte für alle Aktiven der betreffenden Kategorie schon bei Feststellung des zu verlegenden Gesamtvermögens vorgenommen und das im Kanton steuerbare Bruttovermögen sodann nach dem Bruchteil bestimmt würde, welchen hienach (unter Zugrundelegung der wirklichen und nicht bloss der buch- mässigen \Verte) die ihm zugehörigen Aktiven von den Ge- samtaktiven ausmachen. «Einmal ist diese Behauptung schon mathematisch, exakt gesprochen, nicht richtig. So- dann würde sie, auch wenn man davon absehen und sich mit einer annähernden Übereinstimmung begnügen würde, voraussetzen, dass der Mehrwert der entsprechenden Akti- venkategorien über den Buchwert sich prozentual gleich- mässig auf die in den verschiedenen Kantonen gelegenen dazu gehörenden Vermögensstücke verteilen würde. Dies versteht sich aber keineswegs von selbst und lässt sich nicht beurteilen, ohne dass die Einschätzung sich auch hierüber,

458 Staatsrecht. d. h. über den ziffernmässigen Umfang der Mehrwerte in den anderen Kantonen ausspricht und damit dem Pflichtigen Gelegenheit gibt, die betreffenden Fest- stellungen anzufechten und allenfalls den Beweis ihrer Unrichtigkeit zu führen. Die einseitige Berücksichtigung bloss der Mehrwerte im eigenen Kanton und die Zulas- sung darauf beruhender Zuschläge würde notwendig die Gefahr heraufbeschwören, dass der betreffende Kanton davon einen grösseren Betrag in Anspruch nimmt, als bei verhältnismässiger Verlegung der Ge- samtmehrwertsumme ihm zufallen würde, womit der Boden einer proportionalen Besteuerung des Gesamt- vermögens verlassen würde.» In diesem Sinne hat das Bundesgericht auch seither mehrfach entschieden (vgl. z. B. Urteil vom 22. Dezember 1926 in Sachen Burger & Oe (Elektrizitätswerk Burg) gegen Luzern und Aar- gau). Es besteht kein Anlass davon heute abzugehen. Das Recht jedes Kantons « die Taxationsgrundsätze der eigenen Steuergesetzgebung anzuwenden)) kann sich nur auf die Feststellung des Gesamtvermögens beziehen, von dem sich die Quote des einzelnen Kantons berechnet, nicht auf die einzelnen örtlich oder wirt- schaftlich seinem Gebiete zugehörigen Vermögensstücke in der Weise, dass er diese gesondert für sich, abweichend vom Reste des Vermögens bewerten dürfte, wie wenn sie als solche den Gegenstand der Besteuerung bildeten. Die Zuweisung der stillen Reserven (Unterbewertungen auf einzelnen Aktiven) je an den Kanton der Lage zur gesonderten Besteuerung lässt sich auch nicht, wie die Rekursantwort der solothurnischeIi Oberrekurs- kommission es versucht, damit rechtfertigen, dass ein Kanton nicht im Stande sei, das Vorhandensein solcher Reserven auf anderen als den in seinem eigenen Gebiete gelegenen Vermögensstücken zu beurteilen. Aus der Unterwerfung des interkantonalen Unternehmens unter die kantonale Steuerhoheit für einen Teil seines Gesamt vermögens, folgt auch die Pflicht des Unter- Doppelbesteuerullg. N° 62. -15\1 nehmens der Steuerbehörde über seine gesamten Ver- mögensverhältnisse, mögen sie nun im Kanton oder auswärts gelegene Aktiven betreffen, diejenigen Auf- schlüsse zu erteilen, die zu einer dem Bundesrecht ent- sprechenden Veranlagung erforderlich sind. Die Steuer- behörde hat es demnach in der Hand, dem Pflichtigen in dieser Beziehung die nötigen Auflagen zu machen und bei Verweigerung genügender Auskunft daran die ent- sprechenden Folgen zu knüpfen, ohne dass die Veran- lagung alsdann, selbst wenn sie den bundesrechtlichen Grundsätzen nicht entsprechen sollte, deshalb aus Alt. 46 Abs. 2 BV angefochten werden könnte. Sie braucht, um solche Unterbewertungen auch auf den auswärtigen Aktiven ebenfalls in das der anteilmässigen Verlegung unterliegende Vermögen einzubeziehen, somit nicht die Veranlagung in den anderen Kantonen abzuwarten. Es ist auch nicht richtig, dass der Kanton Waadt, indem er zur Bestimmung des zu verlegenden Gesamtver- mögens zu den offenen Reserven plus Gewinnvortrag den Betrag von 260,636 Fr. als stille Reserven hinzu- rechnet, damit die solothurnische Steuergesetzgebung statt seiner eigenen anwende. Er hat diese Erhöhung nicht deshalb vorgenommen, weil nach solothurnischem Recht den in Betracht kommenden Aktiven ein steuer- rechtlich umsoviel höherer Wert innewohnt als der Buchwert, sondern weil die Rekurrentin selbst in ihrer Selbsteinschätzung anerkannt hatte, dass ihre Bilanz ein umsoviel geringeres Vermögen ausweise, als es in Wirklichkeit 'vorhanden ist. Der Rekurs ist deshalb inbezug auf die Vermögens- steuer gegenüber Solothurn in dem Sinne gutzuheissen, dass die stillen Reserven auf solothurnischen Aktiven nicht für sich gesondert in diesem Kanton zur Besteue- rung herangezogen werden dUrfen, sondern, wenn sie mitberücksichtigt werden sollen, zu dem unter heide Kantone zu verlegenden Gesamtvermögen hinzuge- rechnet werden müssen. In gleicher Weise wird der

460 Staatsrecht. Kanton Solothurn zu dem letzteren auch ähnliche Re- serven auf den waadtländischen Aktiven hinzurechnen . dürfen. wenn sie in Gestalt einer Differenz zwischen dem Buchwert dieser Vermögensteile und ihrem Steuerwert nach solothurnischem Steuerrecht vorhanden sind. Ferner muss es ihm freistehen, dementsprechend auch seinen Anteil an dem so bestimmten Gesamtvermögen nach dem Verhältnis des S t e u e r wer t s der ihm zuge- hörigen Aktiven zu demjenigen der auswärtigen Aktiven und nicht nur des Buchwerts beider zu bemessen. Die Zugrundelegung des Buchwerts für die Ausscheidung der beidseitigen Quoten hängt zusammen mit der Art, wie das der anteilmässigen Verlegung unter die Kantone unterstehende Vermögen selbst berechnet worden ist. Nachdem der kantonale Entscheid in dieser Beziehung aufgehoben wird, kann Solothurn auch hiebei nicht mehr behaftet werden. » '( 3. -Gleiches gilt für die Einkommenssteuer. Auch hier hat die bundesgerichtliche Praxis stets daran fest- gehalten, dass Gegenstand der Besteuerung bei einem interkantonalen Geschäftsbetriebe der vorliegenden Art in jedem Kanton nur eine Quote des Gesamteinkom- mens des Unternehmens, nicht ein irgendwie zu Steuer- zwecken bestimmtes Sondereinkommen der Nieder- lassung im einzelnen Kantonsgebiet bilden kann, das zudem vielfach, wo es sich pm Betriebsstätten ohne Selbständigkeit handelt, in denen nur einzelne Teil- prozesse der produktiven oder kaufmännischen Tätigkeit vor sich gehen, rechnerisch annähernd zuverlässig fest- zustellen gar nicht möglich wäre. Mit diesem Grundsatze, der allein geeignet ist, Doppelbesteuerungen, d. h. eine Belastung des Pflichtigen in den verschiedenen Kantonen zusammen zu vermeiden, die über sein wirkliches Ein- kommen in der betreffenden Steuerperiode hinausgeht, ist es aber unvereinbar der Verlegung unter die mehreren beteiligten Kantone nur den buchmässigen Reingewinn des Unternehmens zu unterstellen, Abzüge dagegen, die Doppelbesteuerung. No 62. 461 vorher als Unkosten vom Rohertrage gemacht worden sind. während die kantonale Steuergesetzgebung sie nicht als solche zulässt, wegen ihres Zusammenhangs mit der Geschäftstätigkeit in einem bestimmten Kanton oder den dort liegenden Aktiven als ausschliesslich hier steuerbar zu behandeln. Es kann diese Behandlung für die hier in Betracht kommenden Ausgaben für Steuern und Abschreibungen zudem nicht einmal, wie die solothur- nische Rekursantwort es will, damit begründet werden, dass « Einkommensteile », die allein einem Kanton angehören. auch hier allein der Besteuerung unterliegen müssen. Die Steuern, welche das Unternehmen in einem Kanton zu entrichten hat, werden aus seinem Gesamt- einkommen und nicht nur aus einem in der Regel über- haupt nicht feststellbaren Spezialeinkommen der Teil- niederlassung im betreffenden Kantonsgebiet bestritten und dasselbe trifft für Abschreibungen auf dem Buch- wert von Aktiven zu, mögen diese nun gelegen sein wo sie wollen. \Verden solche Abzüge steuerrechtlich nicht zugelassen, so vennehrt sich darum der steuerbare Gesamtertrag des Unternehmens und entsteht deshalb nicht ein Spezialertrag des Betriebes in dem Kanton, wo die Steuern bezahlt werden mussten oder die ab- geschriebenen Aktiven liegen. Es kann deshalb auch die Folge nur eine entsprechende Erhöhung der unter die verschiedenen Steuergebiete aufzuteilenden Gesamt- einkommenssumme und nicht ein Sonderbesteue- rungsrecht des einzelnen Kantons an den betreffenden Beträgen sein. Auch hier ist ferner zu der angeb- lichen Unmöglichkeit, die steuerrechtliche Zulässigkeit von Abschreibungen auf auswärtigen Aktiven zu beur- teilen, auf das schon zur Vermögenssteuer Gesagte zu verweisen. Infolge der Steuerpflicht des Unternehmens für eine Quote seines G e sam t einkommens in jedem Kanton, wo es ein Steuerdomizil besitzt, kann es auch verhalten werden, der kantonalen Steuerbehörde über seine gesammten Einkommensverhältnisse, nicht

462 bloss über die mit dem Bt'lrieh im betreffenden Kanton zusammenhängenden, alle für 'ine richtige Veranlagung . nötigen Aufschlüsse zu geben. Verweigert es darüber eine genügende Auskunft, so wird es sich nicht beschweren können, wenn die Steuerbehörde von der Vermutung ähnlicher Unterbewertungen auch auf den auswärtigen Aktiven der gleichen Kategorie ausgeht und mit Rück- sicht darauf unter Umständen Abschreibungen auf solchen nicht zulässt bezw. zum steuerbaren Gesamt- reingewinn hinzuschlägt, die steuel'rechtlich statthaft waren. Es ist schliesslich auch nicht entscheidend, ob das Vorgehen der solothurnischen Steuerbehörde unter der Voraussetzung, dass auch die Steuerbehörden der anderen Kantone verhalten würden, die Einschätzung auf gleicher Grundlage vorzunehmen, die Gefahr einer doppelten Belastung des Pflichtigen für einen Teil seines Einkommens mit sich bringe oder nicht. Für die An- nahme eines Verstosses gegen Art. 46 Abs. 2 BV genügt schon die Tatsache, dass Solothurn damit seinen Steuer- anteil über dasjenige hinaus ausdehnt, was ihm gegenüber den anderen beteiligten Kantonen zukommen kann und so in deren Steuerhoheit übergreift. Diese Folge wird aber regelmässig, nämlich allemal dann eintreten, wo nicht zufällig die als Unkosten nicht zugelassenen Steuern und Abschreibungen im gleichen Verhältnis auf die verschiedenen Kantone bezw .. Aktiven in diesen ent- fallen, in dem die Kantone schon am buchmässigen Rein- gewinn partizipieren. Wo aber letzteres ausnahmsweise einmal zutreffen sollte, hat auch der Kanton an der beanstandeten Verteilungsmethode kein Interesse mehr, weil er dadurch nicht mehr erhält als bei der richtigen. Aus dem Wesen des interkantonalen Geschäftsbetriebes als eines einheitlichen, lediglich räumlich über mehrere Steuergebiete sich erstreckenden Organismus folgt auch, dass er nur ein Einkommen und nicht eine Mehrheit von solchen entsprechend den verschiedenen Teilnieder- lassungen haben kann. Wie dieses Einkommen durch das Doppelbesleuerung. No 62. 463 Zusammenwirken der Betriebsanlagen und Einrichtungen in den verschiedenen Kantonen und der darin vor sich gehenden Tätigkeit geschaffen wird, so muss auch jeder Kanton verlangen können, daran als an einer Einheit mit dem Prozentsatz steuerrechtlich teilnehmen zu dürfen, der der Bedeutung des Betriebes auf seinem Gebiete innert der ganzen Geschäftstätigkeit gleich- kommt. Davon kann aber nicht mehr die Rede sein wenn die Kantone bei der Einschätzung so vorgingen: wie es im angefochtenen Entscheide der solotlmrnischen Oberrekurskommission geschieht. Gesetzt, es betrage der buchmässige Reingewinn des Unternehmens 120,000 Franken und es partizipierten daran die Kantone A und B, in denen das Unternehmen Niederlassungen besitzt, nach dem erwähnten Merkmal mit 2/ 3 und l/ a • ferner, es seien vorweg über Unkosten übermässige Abschrei- bungen im Betrage von 30,000 Fr. gemacht worden, von denen 25,000 Fr. auf Aktiven im Kanton A, die übrigen 5000 Fr. auf solche im Kanton Bentfallen, so würden erhalten :

1. Nach der Verteilungsmethode der solothurnischen Oberrekurskomrnission : der Kanton A 2 X 120,000 = 80,000 + 25,000 Fr. 105,000; der Kanton B = Fr. 45,000. 3 120,000 = 40,000 + 5,000 3
2. Bei Hinzurechnung des Betrages der Abschrei- bungen zum Gesamteinkommen und Verlegung der so bestimmten Einkommenssumme unter heide Kantone: der Kanton A 2 X (120,000 + 30,000) -Fr. 100,000; der Kanton B

Fr. 50,000. 3 120,000 + 30,000 3

4&4 Staatsrecht. Der Kanton A greift demnach im ersten Falle um 5000 Fr. in die Quote über, die dem Kanton B zur Be- steuerung zukommt, und das nämliche wird immer dann . der Fall sein, wenn das prozentuale Verhältnis der Steuerzahlungen oder Abschreibungen in beiden Kan- tonen nicht dasselbe ist, wie ihre Anteile am buch- mässigen Reingewinn. Wenn Solothurn die in der Unkostenrechnung ent- haltenen Zahlungen für Steuern und nach seiner Steuer- gesetzgebung über das zulässige Mass hinausgehenden Abschreibungen nicht anerkennen und mit als steuerbares Einkommen behandeln will, so kann dies demnach nur in der \Veise geschehen, dass es sie zum buchmässigen Reingewinn hinzuzählt und zusammen mit diesem der anteilmässigen Verlegung unter die verschiedenen Steuergebiete nach dem dafür gewählten, den Verhält- nissen entsprechenden Verteilungsmasstab unterwirft. Dabei wird es andererseits sich nicht auf Steuern und Abschreibungen zu beschränken brauchen, die im eigenen Kanton entrichtet worden sind oder Aktiven in diesem angehen, sondern die Hinzurechnung für a I leSteuerzahlungen und nach seiner Gesetzgebung unzulässigen Abschreibungen vornehmen dürfen. Aus ;lem oben zur Vermögenssteuer Ausgeführten ergibt sich ferner, dass es berechtigt sein muss, andererseits auch die Erwerbsfaktorenaufstellung so abzuändern, dass der Erwerbsfaktor Kapital für beide Kantone nach dem Steuenvert der beidseitigen Aktiven und nicht bloss nach deren Buchwert angesetzt wird. » « 4. -Ob es von dieser Befugnis und von der ihm bei der Vermögenssteuer vorbehaltenen analogen Mög- lichkeit Gebrauch machen will, muss ihm überlassen werden. Für das Bundesgericht besteht kein Anlass, dem Kanton Solothurn dieses Vorgehen vorzuschreiben, sobald er auch mit der anderen Ausscheidungsmethode- Verlegung des Gesamtvermögens (einschHesslich der stillen Reserven) nach dem Verhältnis der Buchwerte Doppelbesteuerung. N° 62. 465 der beiden Kantonen zugehörigen Aktiven und des Gesamteinkommens (einschliesslich der Zuschläge für Steuern und Abschreibungen) unter Einsetzung des Erwerbsfaktors Kapital nach jenen Buchwerten nicht in die Steuerhoheit des mitbeteiligten Kantons \Vaadt übergreift, andererseits die verschiedene Behandlung in dieser Beziehung in beiden Kantonen nicht eine Be- steuerung der Rekurrentin für mehr als 100 % ihres Einkommens zur Folge hat. Dass eine solche Doppel- belastung aus dem verschiedenen « Verteilungsschlüssel » nicht resultiert, gibt aber die Rekurrentin zu. Die Auf- teilung des Einkommens nach dem Verhältnis der « Produktionsfaktoren » selbst beruht auf ihrem eigenen Vorschlage, wie sie sich denn auch darüber nicht beschwert und einen anderen Verteilungsmasstab, der zutreffender wäre, nicht namhaft macht. » V. SCHULDVERHAFT CONTRAINTE PAR CORPS VgL Nr. 60. -Yoir n° 60. VI. DEROGATORISCHE KRAFT DES BUNDESRECHTS FORCE DEROGATOIRE DU DROIT FEDERAL Vgl. Nr. 63. -Voir n° 63.