Staatsrecht. IV. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION 9. Urteil vom 24. Februar 1916 i. S. Glarner-Egger gegen G1a.rus und Bern. Art. 4 6 A b s. 2 B V: Rekursfrist. -Verwirkung des Re- kursrechts 'I -Erb s eh a f t s s t e u er: Unterscheidung der Zeit der Erbengemeinschaft (Art. 602 GB") von der Zeit nach erfolgter Erbteilung. A. -Am 2. Januar 1915 starb an ihrem Wohnort Langenthai die Witwe Maria Imboden,Glarner mit Hin- terlassung eines Vermögens, das laut vorliegendem Erb- teilungsplan aus einer Liegenschaft in LangenthaI im Werte von 40,000 Fr. und aus Wertschriften nebst Mo- biliar im 'Werte von rund 195,000 Fr. bestand. Sie wurde von sechs Nachkommen beerbt, untt<r denen sich, als Enkelin, die Ehefrau des Rekurrenten Jakob Glarner- Egger in Glarus befindet. Die Teilung der Erbschaft er- folgte unbestrittenermassen um Ende Februar 1915, und zwar in der Weise, dass Frau Martha Glarner-Egger aus- schliesslich bewegliches Vermögen, in der Hauptsache . Wertschriften, im Werte von rund 30,000 Fr. erhielt. Bezüglich der ordentlichen Versteuerung des Erb- schaftsvermögens für das Jahr 1915 hatten die Erben ursprünglich die Auffassung vertreten, dass die Steuer- pflicht nicht der Erbschaft als solcher, sondern den ein- zelnen Erben persönlich obliege, und deshalb in einer in Langenthai von ihnen verlangten Steuererklärung das steuerpflichtige Vermögen der Erbschaft auf Null ange- geben. Als aber die zuständige Bezirkssteuerkommission des Amtsbezirks Aarwangen diese Auffassung ablehnte " Doppelbesteuerung. N° 9. 59 und die Erbschaft pro 1915 für den ganzen Vermögens- ertrag als Einkommen dritter Klasse mit 10,000 Fr., entsprechend dem bisherigen Steuerasatze der Er­ lasserin, einschätzte, liessen sie durch Notar Spycher m Langenthai mit Rekurseingabe vom 15. Juli 1915 erklä- ren, sie seien nach eingehender Prüfung des Falles nun dazu gekommen, den Standpunkt der Bezirksteuer­ kommission als richtig anzuerkennen, müssten Jedoch, gemäss beigelegter Aufstellung des Erbrtrages. eine näher bezeichnete Herabstzung der TaxatIon verlangen. Ebenfalls am 15. Juli 1915 erhielt der Rekurrent Glarner-Egger durch die Gemeindekanzlei Glarus die Anzeige, dass er von der glarnerischen Landessteuer- kommission « zufolge Frauenerb t auf dem diesjährigen Steuerregister mit einem Vermögen von 100,000 Fr. (gegenüber bisher versteuerten 70,000 Fr.) aufgetragen worden sei. Er erhob gegen diese Heranziehung des er- erbten Vermögens schon pro 1915 Einsprache, weil laut bernischem Steuer gesetz das Nachlassv.ermögen der Frau Imboden-Glarner für das ganze Jahr 1915 noch im Kanton Bern versteuert werden müsse. wurde aber mit diesem Einwand durch B e s chI u s s d e f 0 b e f- steuerbehörde des Kantons Glarus vom 13. Se p t e m b"e r 1915 unter Hinweis da:auf ab- gewiesen, dass gemäss konstanter bundesgenchtbcher Praxis das Besteuerungsrecht mit dem Todestage des Erblassers auf den Wohnsitz des Erben übergehe. B. -Hierauf hat Jakob Glarner-Egger mit Eingabe an das Bundesgericht vom 22. September 1915 staats- rechtliche Beschwerde wegen Doppelbesteuerung erhoben und um Entscheid darüber ersucht, ob der Kanton Bern oder aber der Kanton Glarus zur Besteuerung des Erb- anteils seiner Frau pro 1915 berechtigt sei. C. -Der Regierungsrat des Kantons Glarus hat be- antragt, es seien der Kanton und die Gemeinde Glarus als zur Besteuerung des der Ehefrau des Rekurrenten zugefallenen Erbbetrages von 30,000 Fr. vom Todestage

60 Staatsrecht. der Erblasserin an berechtigt zu erklären. Zur Begrün- dung wird im Sinne des Entscheides der gtarnerischen Obersteuerkommission auf die bundesgerichtliehe Praxis. speziell auf das Urteil vom 14. April 1888 in Sachen Blumer gegen Glarus. verwiesen und beigefügt, dieser Praxis entspreche nunmehr auch die einheitliche Vor- schrift des Art. 560 ZGB, worin der Zeitpunkt des Erwerbes der Erbschaft seitens der Erben auf den Todes- tag des Erblassers festgesetzt sei. Der Regierungsrat des Kantons Bern dagegen hat sich wesentlich wie folgt vernehmen lassen: Die Beschwerde wegen Doppelbesteuerung sei gegenüber dem Kanton Bern schon formell abzuweisen, weil die Erben ihm ge- genüber die grundsätzliche Steuerpflicht für den Ertrag des Erbschaftsvermögens ausdrücklich anerkannt hätten. Eventuell wäre in Betracht zu ziehen, dass gemäss Art. 602 ZGB bis zur Teilung unter den Erben eine Gemein- schaft aller Rechte und Pflichten der Erbschaft bestehe. Mit Rücksicht auf dieses Gemeinschaftsverhältnis könnte es sich fragen. ob nicht die Steuerhoheit über das be- wegliche Erbschaftsvermögen bis zur Teilung demjenigen Kanton zuzuerkennen sei. in welchm der Erblasser Domizil gehabt habe. Diese Regelung sei in dein von Prof. Dr. Blumen stein im Autrage des Schweiz. Justiz- und Polizeidepartements ausgearbeiteten Gutachten und Entwurf zu einem BG betreffend das Verbot der Doppel- besteuerung getroffen (S. 57 des Gutachtens und Art. 4 Abs. 2 des Entwurfes). Immerhin unterlasse es der Re- gierungsrat, hier einen entsprechenden Antrag zu stellen und zu begründen, da er eher der Auffassung zuneige, die Interessen der Kantone erheischten die Beibehaltung der bisherigen Praxis, also die Besteuerung der einzelnen Erben für ihren Erbanspruch, soweit es sich um beweg- liches Vermögen handle, durch den Domizilkanton. Von dieser Auffassung aus aber könne im vorliegenden Falle für die D aue r der Erb gern ein s c h a f teine un· zulässige Besteuerung des Rekurrenten durch den Kan- Doppelbesteuerung. N° 9. 61 ton Beru nur hinsichtlich des b ewe g 1 ich e n Erb- schaftsvermögens begangen worden sein, soweit dieses überhaupt vom Staate besteuert worden sei (ws nich der Fan sei beim Mobiliarvermögen und auch rocht bel gewissen Wertschriften). Und für die Beurteilung der Verhältnisse n ach der. T eil u n g sei festzustellen, was für Teile der Erbmasse der Frau des Rekurrenten zugefallen seien; denn soweit sie Mobiliarstücke und vom Kanton Bern nicht besteuerte Wertschriften erhal- ten habe, liege, eine Doppelbesteuerung tatsächlich gar nicht vor. Es werde deshalb eventuell beantragt. den Rekurs für die Dauer der Erbengemeinschaft und für die Zeit nach der Teilung nur in dem Umfange gutge- heissen, der sich aus einer Untersuchung nach den ent- wickelten Grundsätzen ergebe. D. -In seiner Rückäusserung gegenüber der ber- nischen Vernehmlassung hat der Regierungsrat des Kantons Glarus an seinem Antrage festgehalten, ohne wesentlich neue Argumente vorzubringen. Aus der Replik des Rekurrenten ist die Bemerkung hervorzuheben, die formelle Bestreitung des Rekurses seitens des Kantons Bern sei schon deswegen hinfällig, weil der Steueranspruch des Kantons Glarus sich erst nach Anerkennung der Steuerpflicht der Erben im Kan- ton Bern herausgestellt habe. Anderseits hat auch der Regierungsrat des Kantons Bern in einer zweiten Vernehmlassung seine früheren Anträge und Ausführungen--bestätigt. E. -Mit nachträglicher Zuschrift vom 16. Februar 1916 hat der Regierungsrat des Kantons Bern de _{Bundesgericht sodann noch mitgeteilt, dass nunmehr dIe Erbschaft Imboden-Glarner von der nach ihrem Antrage reduzierten Schätzung ihres Einkommens 111. Klas}e pro 1915 die Staatssteuer bezahlt habe, und zwar freI- willig, ohne Mahnung des Bezugsbeamten, was als An- erkennung des bernischen Steueranspruches zu. betrach- ten sei, da die Erbschaft von der staatsrechtlIchen Be-

62 Staatsrecht. schwerde des Miterben Glarner-Egger Kenntnis gehabt haben müsse. Hierauf hat der Rekurrent mit Schreiben vom 22. Februar 1916 erwidert, er habe den Miterben von der Einreichung seiner staatsrechtlichen Beschwerde, die er als eine per s ö n I ich e Angelegenheit betrachtet habe keine Mitteilung gemacht; das Verhalten der Erbschaft berühre sein persönliches Rekursrecht nicht. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1. -Die Einrede des Kantons Bern, dass der Rekurs ihm gegeüber zufolge der grundsätzlichen Anerkennung der be:nIsche Steuransprüche seitens der Erbenge- samtheit verwIrkt seI, geht fehl. Wie der Rekurrent hiezu mit Recht bemerkt, hatte er im Zeitpunkte jener Anerkennung vom Steueranspruche des Kantons Glarus noch keine Kenntnis. Er erhielt aktengernäss in der Tat die erste Mitteilung hieyon nicht vor dem Tage, an welchem der Vertreter der Erben im Kanton Bern die Anerkennungserklärung abgab. Danach aber kann diese Erklärung der. vorliegenden Beschwerde wegen Doppel- besteuerung, dIe erst durch die e f f e k t i v e Kollision der beiderseitigen Steueransprüche veranlasst worden ist nicht entgegengehalten werdell-. ' Frner kann auch aus der nachträglichen Zahlung der bernIschen Steuerauflage nicht mit dem Regierungsrate des Kantons Bern auf die Anerkennung dieser Steuer- a~flage seitens des Rekurrenten geschlossen werden, da nIcht feststeht, dass die Zahluncr mit dessen Wissen und Willen geschehen ist. I:>
2. -In der Sache selbst hält der Kanton Bern seinen ursprünglichen, durch den Entscheid der Bezirkssteuer- kommission des _Amtsgerichts Aarwangen vertretenen Anspruch auf die ordentliche Besteuerung des Vermögens der am
3. Januar 1915 an ihrem Wohnort LangenthaI verstorbenen Witwe Imboden-Glarner noch für das Doppelbesteuerung. N° 9. 63 g a n z e J a h r 1 9 1 5 vor Bundesgericht nicht mehr aufrecht. Er macht auch die angezogene Auffassung BLUMENSTEINS (Die bundesgesetzliehe Regelung des Dop- pelbesteuerungsverbotes. Gutachten und Entwurf zu Handen des Schweiz. Justiz-und Polizei departements. S. 57 und 115), dass mit Rücksicht auf die in Art. 602 Abs. 1 ZGB vorgesehene Erbengemeinschaft das erbschaft- liehe Vermögen bis zur T eil u n g einheitlicb am letzten Wohnsitz des Erblassers zu versteuern sei, aus- drücklich nicht zu der seinigen, sondern anerkennt nun- mehr, gleich dem Kanton Glarus, die bisherige Praxis des Bundesgerichts (vgl. AS 14 N° 25 Erw. 2 S. 157 f; 24 I N° 117 Erw. 2 S. 584; 32 I N° 10 Erw. 2 S. 69 f.). wonach die ordentliche Steuerpflicht für das erbschaft- liehe Vermögen mit dem Tod e s tag e des E r b- las s e r s auf die Erb e n als Steuerträger übergeht und deshalb bezüglich der Steuerhoheit schon von diesem Zeitpunkte an nicht mehr von den Verhältnissen des Erblassers, sondern für jeden Erbanspruch ausschliesslich von denjenigen des betreffenden Erben abhängt. Dagegen macht der Kanton Beru im Widerspruch mit dem Kan- ton Glarus geltend. dass auch auf dem Boden dieser Praxis die Besteuerung für die Dauer der Erbengemein- schaft und für die Zeit nach erfolgter Erbteilung im näher angegebenen Sinne auseinanderzuhalten sei. Es besteht deshalb vorliegend kein Anlass, zur abweichenden Auffassung BLUMENSTEINS Stellung zu nehmen; Erör- terung und Entscheid haben sich vielmehr auf den Streit- punkt der bei den Kantone im Rahmen der bisherigen Praxis zu beschränken. Dabei fällt in Betracht, dass zn- folge der gesetzlichen Erbengemeinschaft (Art. 602 ZGB) der einzelne Erbe bis zur Durchführung der Teilung nicht speziell und ausschliesslich an bestimmten Erb- schaftsgegenständen. sondern nach Massgabe seiner Erb- quote an der Ge sam t h e i t des erbschaftlichen Ver- mögens berechtigt ist. Folglich muss bei Beurteilung der Steuerpflicht des einzelnen Erben für die Dauer der

64 Staatsrecht. Erbengemeinschaft auf sä m t I ich e Vermögensbestand- teile der Erbschaft abgestellt werden, während für die spätere Zeit natürlich nur die j e dem Erb e n zug e- sc h i e den e n Vermögensbestandteile massgebend sind. Danach aber können sich in der Tat je nach der Natur des erbschaftlichen Vermögens hinsichtlich der Steuerhoheit in den bei den Zeitperioden Unterschiede ergeben. indem, wie der Kanton Bern zutreffend geltend macht, bei einer aus beweglichem und unbeweglicbem Vermögen beste- henden Erbschaft, solange sie nicht geteilt ist, jeder Erbe nur die den beweglichen Vermögensbestandteilen in ihrem Verhältnis zum Gesamtvermögen entsprechende Quote seines Erbanspruches an seinem Wolmsitz als sol- chem, die den unbeweglichenVermögensbestandteilen ent- sprechende Quote dagegen am Orte, wo sich dieses Ver- mögen befindet, zu versteuern hat. während diejenigen Erben, welche bei der Teilung dann nur bewegliches Vermögen zugewiesen erhalten, nachher ihren ganzen Erbanteil am Wohnorte versteuern müssen. Nun liegt ein solcher Fall gerade hier vor; denn der Ehefrau des Rekurrenten ist von der auch eine Liegenschaft umfas- senden Erbschaft ihrer Grossmutter unb.estrittenermassen ausschliesslich bewegliches Vermögen zugeteilt worden, nnd dabei unterstehen Wohnort des Rekurrenten und Liegenschaftsort nicht derselben Steuerhoheit, da jener dem Kanton Glarus, dieser dem Kanton Bern angehört. Unter diesen Umständen liat der Rekurrent pro 1915 ein er sei t s an seinem Wohnorte Glarus für die Zeit der Erbengemeinschaft, deren Dauer auf die bei den Mo- nate Januar und Februar zu bemessen ist, diejenige Quote der Erbportion seiner Ehefrau, welche dem Werte des beweglichen Erbschaftsvermögens im Verhältnis zum gesamten Erbschaftsvermögen entspricht, und für den Rest des Jahres die ganze Erbportion. und anderseits in Langenthai als dem Orte, wo sich das liegenschaft- liehe Vermögen der Erbschaft befindet, für die zwei Monate der Erbengemeinschaft die diesem Vermögen im Doppelbesteuerung. N° 10. 65 Verhältnis zum Gesamtvermögen entsprechende Quot.e·· der Erbportion zu versteuern. Die ziffermässige Bestim- mung des danach beiderseits steuerpflichtigen Vermögens aber kann zur Zeit nicht vorgenommen werden. da die Akten über den Wert der Erbschaft und ihrer einzelnen Bestandteile keine amtlichen Feststellungen enthalten, da insbesondere nicht feststeht, ob der im Teilungsplall der Erben aufgesteUte Liegenschaftswert der für die Besteuerung massgebenden amtlichen Schatzung ent- spricht. Es muss daher zunächst den bei den beteiligten Kantonen überlassen bleiben, die Vermögensausschei- dung nach dem angegebenen Grundsatze durchzuführen. Demnach hat das Bundesgericht erkannt: Der Rekurs wird dahin gutgeheissen, dass die Steuer- ansprüche der beiden Kantone im Sinne der Erwägungen abgegrenzt werden. 10. Orteil vom 4. Februar 1916 i. S. Basl:el' Löweilbrä.u gegen Baselland. Doppelbesteuerungsbeschwerde. -Berechnung der Rekurs- frist. -Verwirkung wegen Verspätung. -Unzulässigkeit des Rechtsmittels gegen blosse Akte des Vollzuges der kan- tonal-rechtlich rechtskräftig gewordenen Steuerpflicht. A. -Die A.-G. Basler Löwenbräu in Liq. mit Sitz in Basel war vom Jahre 1914 bis September 1915 Eigentü- merin einer Liegenschaft in Münchenstein, deren Kataster- schatzung 55,000 Fr. beträgt. Für das Jahr 1914 wurde laut Angabe des Regierungsrates Baselland für diese Liegenschaft keine Staatssteuer bezahlt. Am

1. Februar 1915 erliess die Finanzdirektion Baselland im Amtsblatte und in den öffentlichen Blättern eine Bekanntmachung des Inhalts, dass Steuerpflichtige, die das vorhergehende AS 42 I -1916