Art. 46 Abs. 2 BV; internationale Verhältnisse; Besteuerung auswärtiger Unternehmungen mit ständigen Betriebseinrichtungen im Kanton; Art. 4 BV. Das bundesrechtliche Verbot der Doppelbesteuerung findet in internationalen Verhältnissen grundsätzlich keine Anwendung auf bewegliches Vermögen und das zugehörige Einkommen. Die kantonale Steuerhoheit darf auswärtige Gesellschaften erfassen, wenn diese im Kanton durch dauernde Betriebseinrichtungen einen wirtschaftlich relevanten Teil ihres Geschäftsbetriebs entfalten; eine solche Auslegung ist nicht willkürlich, sofern ein ständiges Lager und ein Generalvertreter den Absatz der Waren besorgen. Dass der Vertreter rechtlich selbständig organisiert ist oder für mehrere Firmen tätig wird, schliesst die Steuerpflicht nicht aus. Eine gesetzmässige Besteuerung verletzt auch keine wohlerworbenen Rechte.
Gesellschaft in der Stadt Zürich ein größeres Lager photographi scher Produkte (laut Versicherungspolice im Werte von über 30,000 Fr.) und ein durch ihre Firmatafel bezeichnetes Büreau besitze und durch einen ständigen Vertreter, Fritz Klett, hier Ge schäfte abschließe, wie sie denn auch auf ihren Briefköpfen ein Do mizil in Zürich angebe. Gegen die Verfügung der Finanzdirektion rekurrierte die Firma an den Regierungsrat des Kantons Zürich, wurde aber von diesem durch Beschluß vom 10. Juli 1913 mit wesentlich folgender Be gründung abgewiesen: Auswärtige Aktiengesellschaften und Geschäfts firmen überhaupt seien gemäß der Praxis, die sich auf Grund der 2 (litt. a) und 4 des zürcherischen Staatssteuergesetzes gebildet habe, im Kanton Zürich steuerpflichtig nicht bloß dann, wenn sie daselbst Grundeigentum oder eine förmliche geschäftliche Niederlassung (Filiale) besäßen und im zürcherischen Handelsregister eingetragen seien, sondern schon dann, wenn sie im Kantonsgebiet ständige Be triebseinrichtungen hätten oder sich in ihren geschäftlichen Interessen durch Agenten vertreten ließen. Verwiesen werde auf Ziffer 3 litt. b und c der Taxationsanleitung vom Jahre 1912. Nun habe die Rekurrentin nach ihrem Zugeständnis in Zürich in der Person des Fritz Klett einen ständigen Agenten. Sollte aber auch diese Ver tretung nicht schon für sich allein zur Begründung der Steuer pflicht genügen, so wäre diese letztere doch deswegen zu bejahen, weil die andere, sowohl im Verhältnis zum Auslande, als auch im Verhältnis der Kantone unter sich nach der neueren Rechtspre chung des Bundesgerichts anerkannte Voraussetzung eines Steuer domizils hier erfüllt sei, nämlich die Existenz ständiger körperlicher Einrichtungen, mittelst deren sich ein qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil des technischen oder kommerziellen Betriebes des Steuerpflichtigen vollziehe. Denn dies sei der Fall, indem die Re kurrentin in Zürich ein Warenlager besitze, das durch ihren Ver treter und dessen Hülfspersonal hier umgesetzt und durch Sendungen aus dem deutschen Fabrikationsgeschäft je nach Bedarf wieder er gänzt werde, und zwar so, daß der Umsatz auf Rechnung der Re kurrentin, zu den von ihr bestimmten Preisen erfolge und der Vertreter nur ihr bestellter Verkaufsvermittler sei, der für diese Tätigkeit entsprechend, sei es durch eine bestimmte Vergütung, sei es durch Provisionen nach Maßgabe der bewirkten Verkäufe, bezahlt werde. Diese Voraussetzung für die Steuerpflicht bestände, selbst wenn das Warenlager nur ein Musterlager zu dem Zwecke wäre, die einzelnen Stücke desselben bei den Verkaufsunterhand lungen den Käufern als Probe der vom auswärtigen Fabriklager der Rekurrentin zu liefernden Kaufsgegenstände vorzulegen. Die das Warenlager betreffende Versicherungspolice auf den Namen des Vertreters Klett (Nr. 82,292 der Schweiz. Mobiliarversicherungs gesellschaft, vom 23. Mai 1912) nenne als versicherte Objekte: Büroeinrichtung für 1400 Fr., Magazineinrichtung für 600 Fr., photographische Artikel aller Art für 30,000 Fr. und Muster photographenapparate für 2000 Fr., und bezeichne diese Objekte, im Gesamtwerte von 34,000 Fr., als Eigentum des Fritz Klett und Dritter. Durch diese Versicherungspolice sei die Nr. 77,202 vom 27. Juli 1911 ersetzt worden, die, als einzige Verschiedenheit von der Nr. 8 192, als Versicherten und zugleich als Eigentümer der versicherten Gegenstände die Aktiengesellschaft für Anilinfabri kation in Berlin genannt habe. Mit der Namensänderung in der Police habe offensichtlich eine Verdeckung des wahren Sachverhalts in Rücksicht auf die Steuerfolgen bewirkt werden sollen. Gerade aus der Vergleichung der beiden Policen Nr. 77,202 und Nr. 82,292 gehe mit Sicherheit hervor, daß Klett zur Rekurrentin wesentlich engere Beziehungen habe, als zu den übrigen Firmen, die er noch vertrete. Ob er diesen letzteren gegenüber eine Stellung einnehme, die ihn im Verhältnis zu ihnen als selbständigen Kaufmann, als Inhaber eines eigenen Geschäftes, qualifiziere, möge hier dahinge stellt bleiben; es solle dies zu gegebener Zeit von der Steuerkom mission eruiert werden. Zur Rekurrentin stehe er jedenfalls in einem geschäftlichen Anstellungsverhältnis, derart, daß er für sie in Zürich in ständigen Lokalitäten Handelswaren umsetze und zwar, nach dem jeweiligen Umfang des Lagers zu schließen, in bedeutenden Beträgen. B. Gegen den vorstehenden Beschluß des Regierungsrates hat die Aktiengesellschaft für Anilinfabrikation rechtzeitig den staats rechtlichen Rekurs an das Bundesgericht ergriffen und beantragt, es sei in Aufhebung des Beschlusses ihr Rechtsbegehren um gänz liche Streichung aus den Steuerregistern des Kantons Zürich gut zuheißen.
Zur Begründung wird unter Bezugnahme auf die Beschwerde eingabe an den Regierungsrat wesentlich ausgeführt: Die Rekur rentin habe neben ihrem Sitz und Geschäftsdomizil in Berlin keine Zweigniederlassungen oder Filialen, sondern verkehre in den ver schiedenen Ländern mit selbständigen Kaufleuten, denen sie jeweils für ein gewisses geographisch abgegrenztes Gebiet die Allein oder Generalvertretung überlasse. Als solchen Generalvertreter für die Ostschweiz habe sie die selbständige, im Handelsregister eingetragene Firma Fritz Klett in Zürich, welche auf ihrem Firmenschild (ge mäß vorgelegter Photographie desselben) die Firma der Rekurrentin nebst zwei weiteren, als die bekannteren und angeseheneren der etwa sechs von ihr vertretenen Firmen aufgenommen habe, wie dies bei Generalvertretungen üblich sei. Richtig sei ferner, daß die Rekur rentin der Firma Klett in Zürich auf deren Wunsch ein kleines Warenlager überlasse, teils als Musterlager, teils damit Klett pressante Bestellungen sogleich effektuieren könne; der Wert dieses Lagers variiere zwischen 0 Fr. bis 20,000 Fr. Wenn der Regie rungsrat nach der Behauptung des Steuervorstandes annehme, die angebliche Selbständigkeit Kletts sei nur eine theoretische und ju ische, so ignoriere er einfach die feststehende Tatsache des heu tigen Wirtschaftslebens, daß eine Großzahl selbständiger Kaufleute die Kaufsvermittlung als Spezialität zu ihrer Haupttätigkeit ge macht hätten, die tatsächlich und wirtschaftlich durchaus unabhängig seien. Dieser moderne Typus von Generalvertretern gehöre unter keinen Umständen zur Geschäftsorganisation des Fabrikanten, sondern der Fabrikant benutze die selbständig bestehende Institution genau so, wie er die deswegen doch auch nicht als Bestandteile seines Geschäftsbetriebes aufgefaßten Verkehrseinrichtungen der Eisen bahnen, der Postanstalt oder des Telegraphen benütze und sich dienst bar mache. So vertrete ja auch Fritz Klett in gleicher Weise eine Mehrzahl von Firmen, und es bezahle ihm daher die Rekurrentin sicherlich nicht seine Betriebskosten (Büreaumiete und Personal); folg lich sei er auch nicht ihr Angestellter. Daraus, daß seine Provision ihm die Möglichkeit biete, seine Geschäftsspesen zu bezahlen, könne vernünftigerweise nicht auf seine Abhängigkeit vom Fabrikanten geschlossen werden, da der Generalvertreter naturgemäß die Höhe der für seine selbständige Tätigkeit beanspruchten Vergütung derart festsetzen müsse, daß diese nicht nur zu seinem Lebensunterhalt, sondern auch zur Deckung seiner Geschäftsspesen ausreiche. Die Behauptung des Regierungsrates, daß die Rekurrentin dauernd ein Warenlager in Zürich durch einen dortigen Vertreter umsetzen lasse, ei aktenwidrig und grundlos; denn die Firma Klett sei rein zu illig in Zürich domiziliert, sie könnte den ihr überlassenen Rayon Ostschweiz ebensogut beispielsweise von Baden im Aargau oder von St. Gallen aus bearbeiten. Die Domizilnahme in Zürich, sowie auch die Intensität seiner Tätigkeit hänge durchaus von der freien Entschließung Kletts ab. Wenn die Versicherungspolice für das Warenlager anfänglich auf den Namen der Rekurrentin gelautet habe und dann auf den Namen Kletts ausgestellt worden sei, so erkläre sich dies lediglich daraus, daß die Rekurrentin sich zunächst eine gewisse Sicherheit gegenüber dem Vertreter Klett habe ver schaffen wollen, auf die sie dann mit Rücksicht auf die bald erkannte Zutrauenswürdigkeit und Tüchtigkeit des Vertreters verzichtet habe; tatsächlich habe auch schon vorher Klett die Versicherungsprämie bezahlt, und die neue Police entspreche einfach der wahren Sach lage; es handle sich also bei der Policenänderung nicht um eine Manipulation" gegenüber den Steuerbehörden. Aus der Höhe der Versicherungssumme werde auch irrtümlicherweise auf ein quanti tativ großes Warenlager geschlossen; tatsächlich seien nur zeitweise überhaupt Produkte der Rekurrentin bei Klett und zwar hoch qua lifizierte und zum Teil sehr wertvolle Apparate und Waren, die schon in kleinem räumlichem Umfange Tausende von Franken Wert besäßen. Aktenwidrig und durchaus unbegründet sei endlich auch die Annahme des Regierungsrates, daß die Rekurrentin in Zürich einen ständigen Agenten und eine ständige körperliche Einrichtung habe, mittelst deren sich daselbst ein qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil ihres kommerziellen Betriebes vollziehe. Es bleibe unerfindlich, aus welchen Tatsachen diese Annahme geschöpft worden sei. Die Firma Klett wäre ein dem Geschäfte der Rekurrentin angehöriger oder unterstellter Agent, wenn Klett ihr bezahlter ständiger An gestellter wäre, was jedoch, wie bereits ausgeführt, nicht zutreffe. Ferner stelle sich das verhältnismäßig kleine oder nicht immer vor handene Muster oder Handvorratsdepot überhaupt nicht als eine ständige körperliche Einrichtung für den Handelsbetrieb
dar, und jedenfalls wäre es eine Einrichtung, die dem kaufmänni schen Betrieb der Firma Klett, und niemals dem Betrieb der Re kurrentin, zugehöre. Endlich spiele sich mittelst des kleinen Waren vorrates in Zürich auch nicht ein qualitativ und quanti tativ wesentlicher Teil des kommerziellen Betriebes der Berliner Gesellschaft ab. Es werde Beweis durch das Handelsregister amt Berlin und die Berliner Handelskammer dafür anerboten, daß die Rekurrentin eine große Fabrikunternehmung der chemischen Branche sei, gegenüber deren großem Betrieb in Berlin das kleine Warenlager Kletts in Zürich, von dem überdies nur ein Teil aus der Fabrik der Rekurrentin stamme, gänzlich außer Betracht falle. Nach dieser ganzen Sachlage sei es vollständig undenkbar, daß die Rekurrentin auf Grund des bestehenden Steuergesetzes und der Verfassungen, in Verbindung mit dem schweizerisch deutschen Staats vertrag, im Kanton Zürich steuerpflichtig erklärt werden könne. Der regierungsrätliche Entscheid bedeute eine Verletzung der Art. 4 und 46 Abs. 2 BV, sowie des Art. 4 zürch. StV. Die Rekur rentin sei als Aktiengesellschaft mit Sitz in Berlin eine deutsche Staatsangehörige und könne sich als solche zufolge Art. 1 des Staatsvertrages zwischen der Eidgenossenschaft und dem deutschen Reiche betr. Regelung von Rechtsverhältnissen der beiderseitigen Staatsangehörigen im Gebiete des andern vertragsschließenden Teils vom 31. Oktober 1910, auf den Schutz der erwähnten Verfas sungsbestimmungen berufen. Der Art. 4 BV werde verletzt, indem nach Art. 2 und 4 des zürcherischen Steuergesetzes vom 24. April 1870 der Vermögens und Einkommenssteuer nur die im Kanton bestehenden Korporationen unterworfen seien, während die Rekur rentin nicht als solche angesehen werden könne, da die bloße Tat sache, daß sie einem Dritten im Kanton Zürich ein kleines Waren lager von wechselndem Bestande anvertraut habe, nicht nur keine zivilrechtliche Zweigniederlassung, sondern auch kein steuerrechtliches Domizil im Sinne der bundesgerichtlichen Doppelbesteuerungspraxis zu begründen vermöge. Verwiesen werde auf Burckhardt, Kom mentar zur BV S. 464. Die gegenteilige Annahme des Regie rungsrates bedeute eine Willkür und verstoße ferner auch noch in sofern gegen den Grundsatz der Rechtsgleichheit, als manche andere Firmen, die im Kanton Zürich in gleicher Situation, wie die Re kurrentin, Warenlager besäßen, vom Staate nicht, und mit Recht nicht, besteuert würden, so die Firmen Steinway (Flügelfabrik), Underwood, Singer, Bally, Herz. Die ungesetzliche Besteuerung der Rekurrentin sei überdies unhaltbar auch vom Standpunkte des Schutzes wohlerworbener Privatrechte (Art. 4 zürch. KV), dem die Rekurrentin mit ihren zeitweise im Kanton Zürich befindlichen Waren unterstehe; denn auch zum Zwecke der Steuererhebung dürfe der Staat nur soweit in Privatrechte eingreifen, als seine Gesetze reichten. Endlich verstoße der regierungsrätliche Entscheid noch gegen das bundesrechtliche Verbot der Doppelbesteuerung, da die Rekur rentin in Berlin für ihr ganzes Vermögen, mit Einschluß der ge legentlich in Zürich gelagerten Waren, besteuert werde. C. Der Regierungsrat des Kantons Zürich bestreitet in seiner Vernehmlassung, sich der im Rekurse behaupteten Verfassungs verletzungen schuldig gemacht zu haben, und hält im wesentlichen daran fest, daß sein angefochtener Entscheid der bundesgerichtlichen Doppelbesteuerungspraxis entspreche und auf einer Auslegung des kantonalen Steuerrechts beruhe, die das Bundesgericht bereits als zulässig erklärt habe (z. B. durch Entscheid i. S. Morgenthaler vom 30. Oktober 1907); in Erwägung:
Steuertaxationsverfahren, vom 23. Mai 1912, sind gemäß der gestützt auf die Entstehungsgeschichte dieser Gesetzesbestimmungen gegebenen" Interpretation als solche Korporationen u. a. zu be steuern: b) Auswärtige Aktiengesellschaften ..... für Geschäftsbetrieb oder Betriebseinrichtungen im Kanton Zürich..... c) Auswärtige Firmen überhaupt, welche im Handelsregister des Kantons Zürich eingetragen sind, oder, ohne eingetragen zu sein, hier eine geschäftliche Niederlassung (Filiale) oder ständige Betriebseinrichtungen haben oder sich durch Agenten vertreten lassen, für Vermögen und Einkommen im Verhältnisse des in der hiesigen Filiale oder Unternehmung arbeitenden Betriebskapitals und des mutmaßlichen Ertrages derselben. (Regierungsbeschlüsse vom 27. Mai 1871 und 11. Mai 1872 und spätere). Die mit dieser Anleitung gegebene Gesetzesauslegung kann, je denfalls soweit sie einen Geschäftsbetrieb auswärtiger Unterneh mungen (Gesellschaften oder Firmen überhaupt) mit ständigen Betriebseinrichtungen im Kanton als steuerpflichtig behan delt, keineswegs als willkürlich und damit vor Art. 4 BV nicht haltbar bezeichnet werden. Denn eine Unternehmung, die in dieser Weise im Kanton geschäftlich tätig ist, hat daselbst, abgesehen von ihrer juristischen Stellung, eine wirtschaftliche Existenz, die an sich sehr wohl als steuerrechtlich relevant angesehen werden kann. Es fragt sich somit nur, ob in der Anwendung des so ausge legten Steuergesetzes auf den vorwürfigen Tatbestand eine Willkür liege. Hievon kann jedoch ebenfalls nicht die Rede sein. Fritz Klett in Zürich ist unbestrittenermaßen Generalvertreter der Rekurrentin, der als solcher nicht nur auf ihre Rechnung, sondern auch in ihrem Namen (vergl. Art. 462 OR und 84 des deutschen HGB Geschäfte abschließt, bei denen es sich um den Absatz ihrer Pro dukte, also um einen wesentlichen Teil ihrer Erwerbstätigkeit handelt. Und hieraus folgt ohne weiteres, daß die Waren, welche Klett in Zürich jeweilen auf Lager hält, im Eigentum der Rekurrentin stehen. Übrigens stellt die Rekurrentin dies auch nicht ausdrücklich in Abrede, sondern gibt in der Rekursschrift zu, daß sie die betref fenden Waren ihrem Vertreter zur Verwendung als Muster und zur Ausführung pressanter Bestellungen überlasse", d. h. eben als ihr Eigentum zur Verfügung stelle. Ferner spricht hiefür die Tatsache, daß in der nunmehr zwar auf den Namen Kletts lauten den Geschäftsversicherungspolice die versicherten Objekte (Warenbe stäube nebst Büreau und Magazineinrichtungen) nicht insgesamt als Eigentum Kletts, sondern unausgeschieden als Eigentum dieses und Dritter aufgeführt sind, wobei das Dritteigentum sich ohne allen Zweifel auf die Warenbestände bezieht. Unter diesen Umständen erscheint aber die Annahme der zürcherischen Steuerbehörden, daß ein Teil des Geschäftsbetriebs der Rekurrentin sich mit ständigen Betriebseinrichtungen in Zürich abspiele, keineswegs als aktenwidrig. Denn wenn auch der Generalvertreter Klett als selbständiger Kauf mann im zürcherischen Handelsregister eingetragen ist und rechtlich nicht in einem Anstellungs , sondern bloß in einem freieren Man datsverhältnis zur Rekurrentin steht, wonach er das ihm überlassene Warenlager in eigenen Kosten verwaltet und für seine Tätigkeit durch Provisionen entschädigt wird, so ist er dabei doch auch wirt schaftlich insofern von der Rekurrentin abhängig, als er ja ihre Waren als solche umsetzt. Dieser Warenumsatz gehört, entgegen der Argumentation des Rekurses, auch wirtschaftlich betrachtet zum Ge schäftsbetriebe der Rekurrentin, welcher demnach, soweit der Um satz von dem als ständige Einrichtung vorgesehenen Zürcher Waren lager aus erfolgt, gewiß dem in Rede stehenden Erfordernis der zürcherischen Steuergesetzgebung entspricht. Für die steuerrechtliche Würdigung dieses Geschäftsverkehrs kommt nichts darauf an, ob der Vertreter der Rekurrentin gleichzeitig auch noch für andere Unternehmungen in gleicher oder ähnlicher Weise tätig sei. Der re gierungsrätliche Entscheid verkennt die wirtschaftliche Bedeutung der hier gegebenen Generalvertretung keineswegs, sondern trägt ihr ge rade Rechnung. Die Behauptung des Rekurses von der Gleichartig keit der Inanspruchnahme eines Generalvertreters durch die ver tretene Unternehmung mit deren Benutzung der modernen Verkehrs anstalten (Eisenbahnen ec.) geht schon deswegen offensichtlich fehl, weil diese Verkehrsanstalten nicht zu den charakteristischen Einrich tungen eines bestimmten Geschäftsbetriebes gehören, wie ein eigenes Warenlager des Geschäfts zur Vermittelung des Ab satzes seiner Waren. Ebenso unhaltbar ist auch der Einwand der Rekurrentin, daß mit Rücksicht auf die verhältnismäßige Gering
fügigkeit des zürcherischen Warenlagers jedenfalls kein wesent licher Teil des gesamten Geschäftsbetriebes der Rekurrentin sich im Kanton Zürich abspiele. Denn für die Frage der steuerrechtlichen Erheblichkeit eines Betriebes in quantitativer Hinsicht muß der Um fang dieses Betriebes an sich, nicht sein Größenverhältnis zum Ge samtbetrieb, dessen Teil er bildet, maßgebend sein, da anders ja die Steuerpflicht nicht absolut, sondern nur relativ bestimmt werden könnte, während die hieraus resultierende Verschiedenheit der Behand lung von Betriebsteilen absolut gleicher Größe und Bedeutung sich vernünftigerweise schlechterdings nicht rechtfertigen ließe. Unter Ver hältnissen, die den vorliegenden durchaus ähnlich sind, hat übrigens das Bundesgericht das Steuerrecht des Kantons Zürich auch schon in dem interkantonalen Konfliktsfalle der Firma I. Morgenthaler Cie. anerkannt, auf den die Vernehmlassung des Regierungs rates zutreffend verweist (AS 33 I Nr. 114 S. 712 ff.). Ferner entspricht dieser Auslegung des zürcherischen Steuergesetzes die Vor schrift im Doppelsteuergesetz des deutschen Reichs vom 22. März 1909 ( 3), wonach bei einem Gewerbebetrieb jede Betriebsstätte ein Steuerdomizil begründet und als solche Betriebsstätten nicht nur Zweigniederlassungen und Fabrikationsstätten, sondern auch Ein und Verkaufsstellen, Niederlagen, Kontore und sonstige zur Ausübung des Gewerbes durch den Unternehmer selbst, dessen Ge schäftsteilhaber, Prokuristen oder andere ständige Vertreter unterhaltenen Geschäftseinrichtungen zu gelten haben (siehe Reger, Entscheidungen der Gerichts und Verwaltungsbehörden, 30 1910) S. 370). Die weitere Beschwerde der Rekurrentin über Verletzung der Rechtsgleichheit, durch ausnahmsweise Behandlung im Vergleich mit den andern aufgezählten Firmen, entbehrt schon der nötigen tatsächlichen Unterlage, indem weder feststeht, noch auch nur be hauptet ist, daß der Regierungsrat überhaupt jemals Steueranstände dieser andern Firmen in abweichendem Sinn beurteilt oder die ihm sonstwie bekannt gewordene abweichende Handhabung des Steuer gesetzes durch die unteren Behörden diesen Firmen gegenüber still schweigend geduldet hat. 3. Mit der vorstehenden Erwägung erledigt sich ohne wei teres auch die Berufung der Rekurrentin auf die Garantie wohl erworbener Rechte im Sinne des Ari. 4 zürch. KV, da eine dem Gesetze gemäße Besteuerung unmöglich einen Eingriff in den Bereich dieser Verfassungsgarantie bedeuten kann (vergl. hiezu AS 30 I Nr. 12 Erw. 3 S. 65/66); erkannt: Der Rekurs wird abgewiesen.