Taxation of mutual insurance companies in BernKI-generiert

30. Urteil vom 13. April 1898 in Sachen Lebensversicherungs und Ersparnisbank in Stuttgart und Lebensversicherungsgesellschaft zu Leipzig. Willkür im Besteuerungsverfahren? Doppelbesteuerung. Art. 1 des deutsch-schweizerischen Niederlassungsvertrages. Steuerpflicht einer nicht in der Schweiz domizilirten Versicherungsgesellschaft auf Gegenseitigkeit im Kanton Bern. A. Die Lebensversicherungs und Ersparnisbank in Stuttgart und die Lebensversicherungsgesellschaft zu Leipzig sind staatlich anerkannte Korporationen. Die erstere gewährt Versicherungen auf den Todesfall und Altersversicherungen und hat ihren Geschäftssitz in Stuttgart; die letztere übernimmt Versicherungen jeder Art auf das menschliche Leben für den Fall des Todes oder für den Fall des Erlebens eines bestimmten Zeitpunktes, und hat

ihren Geschäftssitz in Leipzig. Beide beruhen auf Gegenseitigkeit. Sie betreiben seit vielen Jahren Geschäfte in der Schweiz, so auch im Kanton Bern, und sind seit dem Inkrafttreten des Bundes gesetzes betreffend Beaufsichtigung von Privatunternehmungen im Gebiete des Versicherungswesens von 1885 im Besitze der darin vorgesehenen Bewilligung des Bundesrates. Als Hauptdomizil bezeichnete die Stuttgarter Gesellschaft Zürich, die Leipziger Schaff hausen. Beide haben nach Vorschrift des Gesetzes auch ein Rechts domizil in Bern verzeigt. Ihre in Bern domizilierten Vertreter versteuern daselbst ihr Einkommen. B. Nachdem früher die beiden Gesellschaften im Kanton Bern nicht zur Steuer herangezogen worden waren, erhielten ihre Vertreter am 19. Juni 1896 die briefliche Aufforderung, das ihnen zugesandte Formular einer Steuerschatzungserklärung innert bestimmter Frist dem Steuerbureau Bern ausgefüllt einzureichen, Hierauf erfolgte die schriftliche Erklärung, daß die Gesellschaften weder Einkommen noch sonstige Einnahmen im Kanton Bern haben, welche steuerpflichtig seien. Trotzdem wurden sie durch die bernische Centralsteuerkommission mit einer Steuer auf Erwerbs einkommen belegt, und zwar wurde das steuerpflichtige Einkommen der Stuttgarter auf 5500 Fr., das der Leipziger auf 2200 Fr. ge schätzt. Die Gesellschaften erhoben gegen die Besteuerung Einsprache beim bernischen Regierungsrat, wurden aber von demselben mit Entscheid vom 13., zugestellt am 26. Februar 1897 abgewiesen. C. Gegen diesen Entscheid erhoben die beiden Gesellschaften rechtzeitig den staatsrechtlichen Rekurs beim Bundesgericht, gestützt auf folgende Erwägungen:

1. In der formellen Behandlung der Rekurrentinnen durch die bernischen Steuerbehörden liege eine Rechtsverweigerung. Entgegen 15 des bernischen Einkommensteuergesetzes seien dieselben über ihre Einkommensverhältnisse nicht einvernommen worden und überhaupt habe keine Prüfung der Sachlage stattgefunden. Die Besteuerung stelle sich daher als eine willkürliche dar, wofür auf die bundesgerichtlichen Entscheide in Sachen Studer, Amtl. Samml., Bd. XXIII, S. 449 und in Sachen Tetsch Bleken, ibid. Bd. XIV, S. 493 verwiesen wird.

2. Es liege eine unzulässige Doppelbesteuerung vor, zwar nicht

   eine faktische, da die Rekurrentinnen sonst nirgends mit einer

   Einkommensteuer belegt würden, wohl aber eine solche im Sinne

   der bundesgerichtlichen Rechtssprechung, d. h. eine Mißachtung der

   Steuerhoheit anderer Staaten. Eine solche Doppelbesteuerung

   nun nicht nur interkantonal, sondern auch im Verhältnis zu

   Deutschland unzulässig; dies verlange der Niederlassungsvertrag

   zwischen der Schweiz und Deutschland, der den Deutschen völlige

   Gleichbehandlung mit den Schweizerbürgern zusichere. Die Schweizer

   seien aber nur an ihrem Wohnsitz (eventuell Aufenthalt), bezw.

   an ihrem Geschäftsdomizil einkommensteuerpflichtig. Die Besteue

   rung am Geschäftsdomizil nun setze voraus: a) ein Gewerbe,

   4. h. eine auf Erwerb und Gewinn gerichtete Thätigkeit, und
   5. einen wirklichen Geschäftssitz, d. h. entweder den Hauptsitz des

   ganzen Betriebes oder doch eine wirkliche Zweigniederlassung.

   Beide Voraussetzungen lägen hier nicht vor; denn a) Als auf

   reiner Gegenseitigkeit beruhende Gesellschaften betrieben die Rekur

   rentinnen kein Gewerbe, weil ihnen die zu diesem Begriffe

   gehörende Thätigkeit fehle; darum hätten sie auch kein Einkommen

   und folgeweise auch in der Schweiz kein Geschäftsdomizil im

   bundesrechtlichen Sinne. b) Sie hätten in Bern weder ihren

   Hauptsitz noch eine Zweigniederlassung, sondern nur ein Rechts

   domizil im Sinne von Art. 2 Ziff. 4 des erwähnten Gesetzes,

   und die in Bern domizilierten Personen hätten nicht die Vollmacht,

   für die betreffenden Gesellschaften verbindliche Versicherungen selb

   ständig abzuschließen, wofür auf die Entscheide des Bundesgerichts

   in Sachen Helvetia gegen Uri und Helvetia gegen Freiburg,

   Amtl. Samml., Bd. XVIII, S. 21 ff. u. Bd. XIX, S. 11, verwiesen

   wird. Die beiden Gesellschaften seien somit nach bundesrechtlichen

   Grundsätzen einzig der Steuerhoheit von Württemberg bezw.

   Sachsen unterstellt, und die Besteuerung in Bern sei sowohl aus

   dem Gesichtspunkte des Verbotes der Doppelbesteuerung, als gemäß

   den Bestimmungen des deutsch schweizerischen Niederlassungsvertrages

   unzulässig. Würde man annehmen, daß die Rekurrentinnen ein

   Einkommen und in der Schweiz eine Zweigniederlassung haben,

   so könnte doch letztere nur am Orte ihres Hauptdomizils, Zürich

   resp. Schaffhausen, sein, und es wäre auch in diesem Falle eine

   Steuerhoheit des Kantons Bern nicht begründet.

3. Auch in anderer Richtung verletze der angefochtene Entscheid den Niederlassungsvertrag zwischen Deutschland und der Schweiz. Es bestünden in der Schweiz fünf Versicherungsgesellschaften auf Gegenseitigkeit, von denen keine weder im Kanton Bern noch anderwärts mit einer Einkommensteuer aus Gewerbebetrieb belegt werde. Es widerspreche nun dem im erwähnten Vertrag nieder gelegten Grundsatz der Gleichbehandlung der Deutschen mit den Schweizern, wenn eine deutsche Versicherungsgesellschaft auf Gegen seitigkeit zur Einkommensteuer herangezogen werde. Auch Art. 60 der Bundesverfassung führe in Verbindung mit den Vorschriften des Niederlassungsvertrages mit Deutschland dazu, daß die Deut schen den Bürgern anderer Kantone und den eigenen Kantons bürgern gleichgestellt werden müssen. Sollte eingewendet werden, der Niederlassungsvertrag beziehe sich nur auf solche Deutsche, die sich in der Schweiz niedergelassen haben, so sei darauf zu verwei sen, daß die Rekurrentinnen gemäß dem Beaufsichtigungsgesetz in der Schweiz ein Hauptdomizil und einen Generalbevollmächtigter bezeichnet haben und daß sie daher in dieser Richtung auf die gleiche Linie zu stellen seien mit in der Schweiz niedergelassenen oder sich aufhaltenden Deutschen, worüber das bundesgerichtliche Urteil in Sachen Union, Amtl. Samml., Bd. XXI, S. 70, zu vergleichen sei. Bundesgerichtlich sei ferner ebenfalls schon aus gesprochen, daß sich die Zusicherung der Gleichbehandlung auch auf juristische Personen beziehe (Amtl. Samml., Bd. VIII, S. 8; Bd. X, S. 168; Bd. XXI, S. 70). Es sei auch festzustellen, daß die schweizerischen Versicherungsgesellschaften, die auf Gegenseitig keit beruhen, auch in Deutschland keine Einkommensteuer bezahlen, obschon sie zum Teil auch auf deutschem Gebiete Versicherungs geschäfte besorgen.

4. Eine materielle Rechtsverweigerung, eine Willkür, liege darin, daß der bernische Regierungsrat angenommen habe, es besäßen die Rekurrentinnen ein steuerpflichtiges Einkommen. Aus den 2, 4 und 13 des bernischen Einkommensteutergesetzes gehe klar hervor, daß man nur das reine Erwerbseinkommen mit der Einkommensteuer belegen wollte, wie dies namentlich auch aus den Vollziehungsbestimmungen betreffend die Besteuerung von Aktien gesellschaften Vollziehungsverordnung vom 2. August 1866 und Regierungsbeschluß vom 22. März 1878 erhelle. Ein solches Einkommen hätten nun die Rekurrentinnen nach der Art ihres Geschäftsbetriebes nicht. Sie beabsichtigten, im Gegensatz den Erwerbsgesellschaften, nicht, einen Gewinn zu erzielen. Die Prämien seien nur Vorschüsse der Versicherten, aus denen Schäden und die Verwaltungskosten gedeckt und bei der Lebens versicherung auch eine Prämienreserve zurückgestellt werden solle. Reichten die Prämien nicht aus, so müsse von allen Teilhabern ein Nachschuß eingefordert werden; ergebe sich aber ein Überschuß, so habe die Gesellschaft ihn an ihre Mitglieder vollständig aus zukehren. In der Litteratur werde einmütig der Satz anerkannt, daß eine auf reiner Gegenseitigkeit beruhende Gesellschaft kein Gewerbe betreibe und deshalb von Einkommen und Gewerbesteuer freizulassen sei. Diesen Standpunkt habe auch der Bundesrat in Sachen der Lebensversicherungsgesellschaft in New York und in Sachen der schweiz. Mobiliarversicherungsgesellschaft gegen Wallis eingenommen (Salis, Bundesrecht, Bd. IV, S. 328 ff.). Wenn trotzdem der bernische Regierungsrat von einem Erträgnis der geschäftlichen Thätigkeit der Gegenseitigkeitsgesellschaften spreche und auch die Rekurrentinnen mit einer gewerblichen Einkommensteuer belegen wolle, so liege darin die reinste Willkür und damit eine Rechtsverweigerung (Amtl. Samml., Bd. IX, S. 411, u. Bd. XVI, S. 624).

5. Schließlich werde die Frage aufgeworfen, ob der regierungs rätliche Entscheid nicht auch eine Verletzung verfassungsmäßiger Rechte insofern enthalte, als in Art. 40 der Kantonsverfassung für die Streitigkeiten, wie die vorliegende, die Schaffung eines besondern Verwaltungsgerichts vorgesehen, welche Bestimmung aber bis dahin nicht ausgeführt worden sei. Der Antrag geht dahin, es sei der angefochtene Entscheid auf zuheben. D. Der Regierungsrat des Kantons Bern beantragt Abweisung des Rekurses aus folgenden Gründen:

6. Die bernische Verfassung enthalte über das Verfahren bei Vorschriften. Wenn der Einschätzung von Steuerpflichtigen keine Formfehler vorgekommen wären, so könnte es sich somit höchstens um eine Verletzung kantonalen Gesetzesrechts handeln. Gegen eine

solche aber sei der staatsrechtliche Rekurs nicht gegeben. Insbeson dere sei eine Einvernahme des Steuerpflichtigen durch die Steuer behörden durch die Verfassung nicht garantiert. Eine solche sei im vorliegenden Falle auch nicht nötig gewesen, da der jährliche Bericht des eidg. Versicherungsamtes ziemlich zuverlässige Anhalts punkte für die Einschätzung liefere; auch auf andere Weise hätten sich die Steuerbehörden über die Erwerbs und Einkommens verhältnisse der Rekurrentinnen orientiert. Eine Einvernahme wäre auch zwecklos gewesen, da man doch nicht die gewünschte Auskunft erhalten hätte. Eine nähere Untersuchung der Verhältnisse sei übrigens gar nicht verlangt worden. Danach könne nicht gesagt werden, daß in der formellen Behandlung durch die bernischen Steuerbehörden eine Rechtsverweigerung liege. 2. Der Kanton Bern besteuere nur das Einkommen, das die rekurrierenden Gesellschaften in diesem Kanton erzielen, und er erhebe keinen Anspruch auf Besteuerung des Einkommens, das denselben aus ihrem Geschäftsbetrieb in andern Kantonen erwachsen möge. Eine bundesrechtlich unzulässige Doppelbesteuerung sei nur dann denkbar, wenn es sich um Steuerpflichtige handle, die in irgend einem Kanton der Schweiz niedergelassen seien bezw. dort ihren Geschäftssitz haben und daher der Steuerhoheit des betref fenden Kantons unterstehen. Die Rekurrentinnen hätten aber ihren Geschäftssitz außerhalb der Schweiz. Auch die Bezeichnung eines Hauptdomizils in Zürich bezw. Schaffhausen begründe hier keinen solchen und könne nicht die Wirkung haben, daß die Gesellschaften der Besteuerung in Bern entzogen würden. Nach ihrer eigenen Darstellung stünden die beiden Gesellschaften unter der Steuerhoheit von Württemberg bezw. Sachsen. Auf solche Fälle seien aber die bundesrechtlichen Grundsätze über Doppelbesteuerung nicht anwend bar. Dies habe das Bundesgericht in Sachen La Générale in Genf gegen Neuenburg am 28. Mai 1896 ausgesprochen. Auch der Niederlassungsvertrag zwischen Deutschland und der Schweiz stehe dieser Besteuerung nicht im Wege, wofür ebenfalls auf den angeführten bundesgerichtlichen Entscheid zu verweisen sei. 3. Wenn die schweizerischen Versicherungsgesellschaften auf Gegenseitigkeit im Kanton Bern nicht besteuert würden, so geschehe dies bei denjenigen, die außerhalb des Kantons Bern ihren Sitz hätten, deshalb, weil nach bundesgerichtlicher Praxis (Urteil des Bundesgerichts in Sachen Helvetia gegen Uri vom 3. Juni 1892 dem Kanton, wo der Geschäftssitz liege, das ausschließliche Be steuerungsrecht zukomme, und bei den im Kanton Bern domizi lirten deshalb, weil hier die Verhältnisse durchaus andere seien. Die Rekurrentinnen könnten übrigens auch deshalb nicht Gleich behandlung verlangen, weil sie ihren Geschäftssitz außerhalb der Schweiz hätten. Dieselben würden nicht anders behandelt, als Schweizer und Kantonsbürger unter den gleichen Verhältnissen behandelt würden. Von einer Verletzung des Niederlassungsvertrages mit Deutschland könne daher nicht gesprochen werden. 4. Nach 1 Ziff. 3 des bern. Einkommensteuergesetzes sei jede zum Geschäftsbetrieb im Kanton Bern autorisierte Unternehmung schlechtweg als einkommensteuerpflichtig erklärt und 2, Ziff. 1,

1. c. unterwerfe jede Art von Gewerbe der Einkommensteuer. Danach könne es keinem Zweifel unterliegen, daß die rekurrieren den Gesellschaften im Kanton Bern steuerpflichtig seien, sofern ihnen aus ihrer geschäftlichen Thätigkeit Einkommen erwachse. Die Entscheidung darüber falle ausschließlich in die Kompetenz der kantonalen Behörden, und eine willkürliche Auslegung des kantonalen Steuergesetzes liege nicht vor. Die Rekurrentinnen hätten die Eigenschaft von juristischen Personen; sie könnten daher als solche selbständig erwerben und seien auch pflichtig, die von ihnen gemachten Einnahmenüberschüsse als Erwerb zu versteuern. Solche Überschüsse würden auch erzielt und zur Speisung von Reservefonds und zur Ausrichtung von Dividenden an bestimmte Gruppen von Versicherten, und zwar nicht einmal an alle, ver wendet. Die beiden Gesellschaften hätten schon längst den Charakter eigentlicher Gegenseitigkeitsanstalten verloren. Ihre Geschäfts prinzipien seien nahezu die nämlichen, wie die jeder beliebigen Aktiengefellschaft. Bei der Stuttgarter Gesellschaft habe sich der Jahresüberschuß pro 1896 auf 6,625,334 Fr., bei der Leipziger auf 6,747,476 Fr. 08 Cts. belaufen. Diese Jahresüberschüsse würden vornehmlich ermöglicht durch die von den Gesellschaften bezogenen Prämien; durch diese und durch die Thätigkeit der in den einzelnen Kantonen bestehenden Agenturen erwachse denselben thatsächlich ein bestimmtes Reineinkommen, das aus dem Gesamt

einkommen, abzüglich der als Gewinnungskosten sich darstellenden Schadensbeträge und Verwaltungskosten, bestehe, und, soweit es den Kanton Bern betreffe, mit voller Berechtigung der Einkommen steuer unterworfen werde. Gegenüber dem bundesrätlichen Ent scheid in Sachen der Lebensversicherungsgesellschaft New York gegen Wallis sei auf den Entscheid des Bundesrates vom 3. Dezember 1888 in Sachen der schweiz. Rentenanstalt gegen Zürich zu verweisen. 5. Art. 40 der Kantonsverfassung gebe den Rekurrentinneu kein verfassungsmäßiges Recht darauf, daß ein Verwaltungsgericht eingesetzt werde. Übrigens sei die Einsetzung eines solchen nicht Sache des Regierungsrates, sondern des Großen Rates. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1. Die Rekurrentinnen beschweren sich in erster Linie über willkürliche Mißachtung der ihnen durch das bernische Einkommen steuergesetz gewährten formellen Garantien; sie hätten, behaupten sie, über ihre Einkommensverhältnisse einvernommen und es hätte eine Untersuchung der Sachlage angeordnet werden sollen, was beides unterblieben sei. Da nun aber die Rekurrentinnen ihre Besteuerung lediglich grundsätzlich, weil sie ihrer Organisation und der Art ihres Geschäftsbetriebes nach ein Einkommen im Sinne des bernischen Einkommensteuergesetzes nicht haben und nicht haben können, nicht aber auch der Höhe nach bestritten hatten, so war eine Vorbescheidung derselben vor die Steuerbehörde und eine Einvernahme durch letztere, wie sie allerdings in 15 des bern. Einkommensteuergesetzes vom 18. März 1865 vorgeschrieben ist, für dieses Mal nicht erforderlich. Denn die erwähnte Vorschrift bezieht sich lediglich auf das eigentliche Taxationsverfahren, und sie kann vernünftigerweise da keine Anwendung finden, wo in der Weise und aus den Gründen, wie es hier geschehen ist, grundsätz lich die Steuerpflicht bestritten wird. Es muß in einem solchen Falle genügen, wenn den ihre Steuerpflicht Bestreitenden Gelegen heit gegeben wird, ihren Standpunkt vor den zuständigen Behörden schriftlich zur Geltung zu bringen, was hier geschehen ist. Auch auf eine nähere Untersuchung der Sachlage in anderer Weise hatten die Rekurrentinnen aus den angegebenen Gründen keinen Anspruch, ganz abgesehen davon, daß sie ein bezügliches Begehren nicht gestellt hatten. Diese Beschwerde ist deshalb abzuweisen.
2. Das verfassungsrechtliche Verbot der Doppelbesteuerung bezieht sich nach der Praxis der zu seiner Handhabung berufenen Bundesbehörden, wenigstens soweit es das bewegliche Vermögen und das Einkommen anbelangt, nicht auf internationale, sondern bloß auf interkantonale Steuerkonflikte (vgl. Amtl. Samml., Bd. XIX, S. 668 u. Bd. XI, S. 413). Nun stellen sich die Rekurrentinnen selbst auf den Boden, daß sich ihr Geschäftssitz außerhalb der Schweiz befinde, und sie machen keineswegs geltend, daß sie im Gebiete der Eidgenossenschaft auch nur eine selbständige Zweigniederlassung besitzen. Es fehlt denn auch in den Akten an jeglichen thatsächlichen Anhaltspunkten dafür, daß in der Schweiz eine selbständige Succursale der in Deutschland befindlichen Haupt niederlassung bestehen würde. Die Verzeigung eines Hauptdomizils im Sinne des Art. 2, Ziff. 3 litt. b des Bundesgesetzes vom
3. Juni 1885 genügt hiefür selbstverständlich nicht, da daraus noch keineswegs hervorgeht, daß am Sitze dieses Hauptdomizils auch ein Teil oder ein Zweig der Geschäftsthätigkeit derselben in selbständiger Weise besorgt werde. Unter diesen Umständen und da der Kanton Bern nur das Einkommen besteuert, das durch die Agenten in Bern erzielt wird, kann nicht angenommen werden, daß ein Fall unzulässiger Doppelbesteuerung im Sinne des Art. 46 der B. V. vorliege. Danach treffen auch die im Rekurs angeru fenen bundesgerichtlichen Entscheide in Sachen Helvetia gegen Uri und gegen Freiburg nicht zu.
4. Aus den nämlichen Gründen ist die Beschwerde wegen Verletzung des deutsch schweizerischen Niederlassungsvertrages vom
5. Mai 1890 abzuweisen. Wohl sichert Art. 1 dieses Vertrages den Deutschen die Gleichbehandlung mit den Schweizerbürgern zu; allein doch nur denjenigen Deutschen, die in der Schweiz niedergelassen sind oder sich hier niederlassen wollen. Schon des halb erscheint die Berufung auf den Niederlassungsvertrag als eine verfehlte. Weil man es mit auswärtigen Gesellschaften zu thun hat, die in der Schweiz nach ihren eigenen Angaben nicht einmal eine Zweigniederlassung besitzen, trifft auch der von den Rekurrentinnen angeführte Entscheid des Bundesgerichts in Sachen der Union (Amtl. Samml., Bd. XXI, S. 61 ff.) nicht zu; denn hier handelte es sich um eine Gesellschaft, die in der Schweiz ein Geschäftsdomizil hatte. Dazu kommt, daß in keiner Weise darge

than ist, daß Schweizerbürger, die in Deutschland domiziliert sind, und in der Schweiz in der Weise, wie die Rekurrentinnen, Ge schäfte betreiben, anders behandelt würden, so daß auch aus diesem Grunde von einer ungleichen Behandlung nicht die Rede sein kann (vergl. im Gegenteil den bereits angeführten Entscheid des Bundesgerichts in Sachen Leder in der Amtl. Samml., Bd. XIX, S. 668, sowie denjenigen in Sachen der Compagnie d'Assurances générales sur la vie in Paris gegen den Kanton Neuenburg, vom 28. Mai 1896, der die Frage allerdings nicht mit Bezug auf den deutsch schweizerischen, wohl aber mit Bezug auf den in gleicher Weise den Grundsatz der Gleichbehandlung aufstellenden französisch schweizerischen Niederlassungsvertrag be handelt). 4. Die Rekurrentinnen behaupten weiter, daß ihre Heranziehung ir bernischen Einkommensteuer den im Kanton Bern bestehenden gesetzlichen Vorschriften über die Einkommensteuerpflicht widerspreche, da sie ein steuerpflichtiges Einkommen im Sinne dieses Gesetzes nicht hätten und nach ihrer Organisation und der Art ihres Geschäftsbetriebes nicht haben könnten. Nun mag freilich vom volkswirtschaftlichen und vielleicht auch vom steuerpolitischen Stand punkt aus die Ansicht vertreten werden, daß die Geschäftsthätigkeit einer Versicherungsgesellschaft auf Gegenseitigkeit nicht ein Gewerbe sei, und daß die über die ausbezahlten Schäden und die Verwal tungskosten hinaus sich ergebenden Jahreserträgnisse nicht als Einkommen qualifiziert werden können, daß sie sich vielmehr als Vorschüsse der Anteilhaber darstellen, die ihnen in dieser oder jener Form wieder zukommen werden. Allein es läßt sich gewiß auch, namentlich von einem mehr formellrechtlichen Gesichtspunkte aus, die Auffassung rechtfertigen, daß eine solche Gesellschaft als Kor poration auch im Erwerbsleben eine selbständige Stellung ein nehme und daß die wirtschaftliche Aufgabe, die sie erfüllt, als eine gewerbliche Thätigkeit und der durch die Jahresrechnungen aus gewiesene Ueberschuß der Einnahmen über die notwendigen Aus gaben ohne Rücksicht auf dessen Verwendung und Zweckbestimmung als Einkommen betrachtet wird. Wenn nun das bernische Ein kommensteuergesetz in 1 Ziff. 3 alle innerhalb des Kantons Bern seßhaften oder zum Geschäftsbetrieb in demselben autori sierten Unternehmungen aller Art (Erwerbs , Handels , Aktien gesellschaften, Korporationen, juristische Personen, Stiftun gen u. s. w.) als einkommensteuerpflichtig erklärt und unter Einkommen nach 2 Ziff. 1 jedes Einkommen aus einem wissenschaftlichen oder künstlerischen Berufe oder Handwerk, aus jeder Beamtung und Anstellung, die mit einem pekuniären Vorteil verbunden ist und aus jeder Art von Industrie, Handel und Gewerbe, verstanden wissen will, so ist damit die Frage, ob Ver sicherungsgesellschaften auf Gegenseitigkeit als gewerbetreibende Korporationen und ob die Einnahmenüberschüsse derselben als Einkommen und als steuerpflichtig zu betrachten seien, weder in diesem noch in jenem Sinne entschieden. Darauf aber, wie auf dem Vollziehungswege die Besteuerung der Aktiengesellschaften geordnet worden ist, kommt selbstverständlich nichts an. In Bezug auf die heute streitige Frage läßt der Wortlaut des Gesetzes die beiden erwähnten Auslegungen zu, und wenn die bernischen Steuerbehörden die für die Gesellschaften ungünstigere angenommen haben, so kann hierin eine willkürliche Gesetzesverletzung und damit eine Rechtsverweigerung nicht erblickt werden. Nur in diesem Falle aber könnte das Bundesgericht aus dem Gesichtspunkte ungesetzlicher Behandlung einschreiten. Dagegen liegt es nicht in feiner Aufgabe, das kantonale materielle Steuerrecht selbst anzu wenden oder gar fortzubilden, und es hat sich deshalb auch nicht darüber auszusprechen, welche der beiden Auffassungen über die Besteuerung von Versicherungsgesellschaften auf Gegenseitigkeit die richtige sei. Dies muß vielmehr der Gesetzgebung und der Rechts sprechung der Kantone überlassen werden, denen auf diesem Gebiete die staatliche Hoheit zusteht. In diesem Sinne hat sich das Bundes gericht bereits in seinem Entscheide in Sachen des Konsumvereins Baden gegen Aargau vom 6. Mai 1897 ausgesprochen. Damals handelte es sich freilich um die Zulässigkeit der Besteuerung nach aargauischem Steuerrecht; allein dieses enthält mit Bezug auf die maßgebende Frage nicht wesentlich von denjenigen des bernischen Rechts abweichende Bestimmungen und Definitionen. Auch der Bundesrat, der in seinem Entscheide vom 11. Februar 1898 über die Rekurse der Norwich Union u. Conf. die Frage zu prüfen hatte, soweit sie für den von ihm zu fällenden Entscheid präjudi

ziell war, sprach sich ähnlich aus. Diesen neuesten Aussprüchen der zuständigen Behörden gegenüber kann es selbstverständlich nicht in Betracht fallen, daß der Bundesrat im Jahre 1888 in Sachen der Lebensversicherungsgesellschaft New York gegen Wallis einen andern Standpunkt eingenommen hat. 5. Was den letzten Beschwerdepunkt betrifft, so ist klar, daß sich jedenfalls ausländische Gesellschaften darüber nicht beschweren können, daß eine organisatorische Vorschrift der bernischen Ver fassung noch nicht ausgeführt ist, da ihnen jedenfalls ein ver fassungsmäßiges Recht auf Nachachtung einer derartigen Vorschrift nicht zusteht. Demnach hat das Bundesgericht erkannt: Der Rekurs wird als unbegründet abgewiesen.