Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2012 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 14. März 2017; 100 15 511, 200 15 415)

100.2017.109/110U

HAT/SBE/ROS

Verwaltungsgericht des Kantons Bern

Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil vom 8.Januar 2019

Verwaltungsrichterin Arn De Rosa, präsidierendes Mitglied

Verwaltungsrichter Häberli, Verwaltungsrichter Müller

Gerichtsschreiberin Streun

A.________ und B.________

Beschwerdeführende

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern

Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern

Beschwerdegegnerin

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern

Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundes­steuer 2012 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 14. März 2017; 100 15 511, 200 15 415)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.01.2019, Nr. 100.2017.109/110U, Seite 1

Sachverhalt:

A.

Unter der Einzelfirma «C.________» betrieb A.________ eine Immobi­lien­unternehmung. Er verkaufte im Jahr 2011 das Fabrikareal des ehemaligen Metzgerei­betriebs D.________, das einen wesentlichen Teil der Immobilien der Einzel­unternehmung darstellte. Im Jahr 2012 stellte er deren Betrieb gänzlich ein und überführte die verbleibenden Liegenschaften in sein Privatvermögen. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern veranlagte A.________ und B.________ am 20. November 2015 im Rahmen einer Sonderveranlagung auf einen steuerbaren Liquidationsgewinn von Fr. 6'960'826.-- bei den Kan­tons- und Gemeindesteuern und von Fr. 15'898'004.-- bei der direkten Bun­des­steuer.

B.

Dagegen erhoben A.________ und B.________ am 4. Dezember 2015 Ein­sprache bei der Steuerverwaltung, die diese antragsgemäss als Sprung­rekurs bzw. -beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK) weiterleitete. Mit Entscheiden vom 14. März 2017 wies die StRK die Rechts­mittel ab, hob jedoch die Sonderveranlagung insofern auf, als sie die Sache zur Vornahme der korrekten Steuerteilung unter den betroffenen Ge­meinden an die Steuerverwaltung zurückwies.

C.

In einer einzigen Rechtsschrift vom 13. April 2017 haben A.________ und B.________ sowohl bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern als auch der direkten Bundessteuer 2012 Verwaltungsgerichtsbeschwerde er­hoben. Sie beantragen, die Entscheide der StRK vom 14. März 2017 seien auf­zuheben und sie seien mit einem steuerbaren Liquidationsgewinn von Fr. 5'211'900.-- (Kantons- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. 14'149'100.-- (di­rek­te Bundessteuer) zu veranlagen.

Am 18. April 2017 hat der Abteilungspräsident die Verfahren betreffend die Kan­tons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer 2012 ver­einigt.

Die StRK und die Steuerverwaltung schliessen mit Beschwerdevernehm­lassung vom 4. Mai 2017 bzw. Beschwerdeantwort 10. Juli 2017 je auf Ab­weisung der Beschwerden.

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zu­ständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie Art. 9 Abs. 3 der Ver­ordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundes­steuer [BStV; BSG 668.11]). Die Verwaltungsgerichtsbeschwerden sind zwar im Namen beider Ehegatten erhoben, die Rechtsschrift ist aber einzig vom Be­schwer­deführer unterzeichnet worden. Da unter Ehegatten eine gesetzliche Ver­tretungsvermutung gilt (vgl. Art. 156 Abs. 3 StG; Art. 113 Abs. 1 und 3 DBG; statt vieler VGE 2016/306/307 vom 1.6.2017 E. 1.1), ist jedoch ohne weiteres davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin im vorliegenden Ver­fahren durch ihren Ehemann vertreten wird. Die Beschwerdeführenden haben am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenommen, sind durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und haben ein schutz­würdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG).

1.2 Im Verfahren betreffend die direkte Bundessteuer hat die StRK die Sprung­beschwerde vollumfänglich abgewiesen (vgl. vorne Bst. B), sodass in­so­weit ein (ohne weiteres anfechtbarer) Endentscheid vorliegt. Im Verfahren be­treffend die Kantons- und Gemeindesteuern hat sie zwar den Rekurs der Be­schwerdeführenden abgewiesen, aber die Sonderveranlagung gleichzeitig «zur Vornahme der korrekten Steuerteilung» zwischen den betroffenen Ein­wohner­gemeinden an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. Da sich die Ver­wal­tungsgerichtsbeschwerde insoweit gegen einen Rückweisungsent­scheid richtet, stellt sich die Frage, ob dieser als selbständig anfechtbarer Teil­ent­scheid oder als Zwischenentscheid gemäss Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61 VRPG zu qualifizieren ist. Zwischenentscheide sind – soweit sie weder die Zuständig­keit noch Ausstand oder Ablehnung betreffen (vgl. Art. 61 Abs. 2 VRPG) – vor Ver­waltungsgericht nur unter den Voraussetzungen von Art. 61 Abs. 3 VRPG selbständig anfechtbar. Falls keine dieser Voraussetzungen gegeben ist, sind sie nur gemeinsam mit dem Endentscheid anfechtbar, so­weit sich ihr Inhalt noch auf diesen auswirkt (Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61 Abs. 4 VRPG; vgl. BVR 2017 S. 205 E. 1.3). – Zunächst ist festzuhalten, dass die Rückweisung ledig­lich zur Steuerteilung unter den betroffenen Gemeinden erfolgt, also nur die Ge­meinde­steuer beschlägt (vgl. Art. 252 StG), sodass bezüglich der Kantons­steuer ein Endentscheid vorliegt. Demgegenüber stellt der Rückweisungs­ent­scheid bezüglich der Gemeindesteuer keinen (materi­ellen) Endentscheid dar, weil die Rückweisung nicht bloss zur rechnerischen Umsetzung des von der StRK Angeordneten erfolgt ist (BVR 2017 S. 205 E. 1.4; vgl. angefochtene Ent­scheide E. 11.3 a.E.). Die StRK hat jedoch über das Rechtsbegehren auf Ver­anlagung zu einem bestimmten (tieferen) steuer­baren Einkommen ab­schliessend entschieden und die Beschwerdeführenden wenden sich vor Ver­wal­tungs­gericht allein gegen diese abschlägige Beurtei­lung ihres ent­sprechenden Antrags. Dieser Rechtsstreit lässt sich unabhängig von der Frage der Steuerteilung beurteilen, weshalb insoweit ein Teilentscheid vor­liegt, der unter den gleichen Voraussetzungen wie ein Endentscheid an­fecht­bar ist (vgl. BVR 2017 S. 205 E. 4; BGer 2C_525/2013 und 2C_526/2013 vom 2.7.2013 E. 2, 2C_766/2010 und 2C_767/2010 vom 29.7.2011 E. 1.3.1). Mit­hin ist auf beide im Übrigen form- und fristgerecht eingereichten Beschwer­den ein­zutreten.

1.3 Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Verwaltungs­ge­richt zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen. Allerdings können die Ent­scheide in ein und derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). – Weil vorliegend die ein­schlä­gi­gen Bestim­mungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weit­gehend gleich lau­ten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung der Streitig­keit hin­sichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern.

1.4 Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf Rechts­verletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).

2.

2.1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmali­gen Einkünfte (Art. 19 Abs. 1 StG; Art. 16 Abs. 1 DBG). Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen unter anderem Kapitalgewinne aus Ver­äusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsver­mögen, wobei der Veräusserung die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen gleichgestellt ist (sog. Privatentnahme; Art. 21 Abs. 2 StG; Art. 18 Abs. 2 DBG). Für steuerpflichtige Personen, die eine ordnungs­ge­mässe Buchhaltung führen, gelten Art. 85 StG und Art. 58 DBG, welche die Er­mittlung des Reingewinns von juristischen Personen regeln, sinngemäss (Art. 21 Abs. 5 StG; Art. 18 Abs. 3 DBG). Demnach wird der steuerbare Rein­ge­winn ausgehend vom Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahrs bestimmt (Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG). Diese Regelung schreibt das Prinzip der Mass­geb­lich­keit der Handelsbilanz ausdrücklich fest (statt vieler BVR 2012 S. 58 E. 3.3.6; BGE 143 II 83 E. 3.1; zur Geltung des Massgeblichkeitsprinzips bei der Einkommenssteuer Selbständigerwerbender vgl. BGer 2C_1155/2014 vom 1.2.2016 E. 4.3.1). – Der Beschwerdeführer hat unbestrittenermassen eine ordnungsgemässe Buchhaltung geführt. Diese bildet daher gemäss den vor­genannten gesetzlichen Bestimmungen die Grundlage für die steuerliche Ge­winnermittlung.

2.2 Mit Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit geht grundsätzlich die end­gültige und vollständige Liquidation der Aktiven und Passiven des Unter­nehmens einher, weshalb zu diesem Zeitpunkt über die stillen Reserven abzu­rechnen ist (BGer 2C_376/2011 und 2C_377/2011 vom 27.4.2012, in StE 2013 B 23.45 Nr. 3 und StR 67/2012 S. 511 E. 6.3.3, 2C_809/2011 vom 29.7.2012, in ASA 81 S. 497 und StE 2012 A 23.1 Nr. 16 E. 3.2; Peter Locher, Kom­men­tar zum DBG, I. Teil, 2001, Art. 18 N. 90). Soweit die Aktiven des Ge­schäfts­vermögens nicht veräussert werden, sondern im Eigentum der bis­herigen Inhaberschaft verbleiben, unterliegen die stillen Reserven der Kapital­ge­winn­besteuerung wegen Privatentnahme (vgl. VGE 2014/220/221 vom 23.9.2016 E. 3.2; BGE 125 II 113 E. 6c/aa; vgl. auch BGer 2C_1050/2015 und 2C_1051/2015 vom 13.6.2016 E. 3.2). Art. 43a StG und Art. 37b DBG sehen Sonder­regeln zur Steuerberechnung für den Fall vor, dass die selbständige Er­werbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben wird. Diesfalls ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven ge­trennt vom übrigen Einkommen zu besteuern, wobei Einkaufsbeiträge ge­mäss Art. 38 Abs. 1 Bst. d StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. d DBG abziehbar sind (Art. 43a Abs. 1 StG in der hier noch massgebenden ursprünglichen Fassung vom 23.3.2010 [BAG 10-113]; Art. 37b Abs. 1 Satz 1 und 2 DBG). Werden keine solchen Einkäufe vorgenommen, wird die Steuer auf dem Betrag der realisierten stillen Reserven, für den die steuerpflichtige Person die Zulässig­keit eines solchen Einkaufs nachweist, zu einem Sondertarif berechnet. Dieser ent­spricht bei den Kantons- und Gemeindesteuern dem Tarif für Kapitalleis­tungen aus Vorsorge nach Art. 44 StG und findet gleichzeitig auch auf den darüber hinausgehenden Liquidationsgewinn bis zu einer Höhe von insgesamt Fr. 260'000.-- Anwendung (Art. 43a Abs. 2 StG in der ursprünglichen Fassung vom 23.3.2010 [BAG 10-113]); auf weitere realisierte Reserven ist der Satz an­wendbar, der für einen Fünftel davon gilt (Art. 43a Abs. 3 StG in der ur­sprüng­lichen Fassung vom 23.3.2010 [BAG 10-113]). Bei der * direkten Bun­des­steuer* beträgt der Sondertarif einen Fünftel der Tarife gemäss Art. 36 DBG; für die Bestimmung des auf den Restbetrag der realisierten stillen Re­serven anwendbaren Satzes ist ein Fünftel dieses Restbetrags massgebend, wo­bei aber in jedem Fall eine Steuer zu einem Satz von mindestens 2 % er­hoben wird (Art. 37b Abs. 1 Satz 3 und 4 DBG).

2.3 Der Beschwerdeführer hat die selbständige Erwerbstätigkeit Ende 2012 aufgegeben und war zu diesem Zeitpunkt älter als 55-jährig. Unstrittig er­füllt er damit die Voraussetzungen, die zur privilegierten Liquidationsge­winn­steuer führen. Strittig ist hingegen die Höhe des gesondert steuerbaren Liqui­dations­gewinns.

3.

Die Steuerverwaltung hat den Liquidationsgewinn ausgehend von den stillen Re­serven bestimmt, die der Beschwerdeführer auf dem Anlagevermögen der Immobilienunternehmung realisiert hat. Diesen Betrag ermittelte sie, indem sie dem Verkaufserlös bzw. Überführungswert den Buchwert gegenüberstellte. Unter Berücksichtigung der Liquidationskosten und weiterer Abzüge ergab dies einen steuerbaren Gewinn von Fr. 6'960'826.-- bei den Kantons- und Ge­mein­desteuern und von Fr. 15'898'004.-- bei der direkten Bundessteuer:

	Vorjahr	** Liq.jahr**
Realisierte stille Reserven aus:
Überführung mobiles Anlagevermögen		17'930.--
Verkauf immobiles Anlagevermögen	10'713'600.--
Überführung immobiles Anlagevermögen	7'181'932.--
Total Liquidationsgewinn brutto		17'913'462.--
./. Liquidationskosten	-91'556.--
./. AHV-Beiträge	-1'582'270.--
./. Verlustüberschuss		-341'632.--
Steuerbarer Liquidationsgewinn Bund		** 15'898'004.--**
./. Rohgewinn Grundstückgewinnsteuer		-8'937'178.--
Steuerbarer Liquidationsgewinn Kanton		** 6'960'826.--**

Die StRK schloss, diese Berechnung des Liquidationsgewinns entspreche den von Lehre und Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen (angefochtene Ent­scheide E. 6 und 11). Die Beschwerdeführenden bringen dagegen vor, bei der Be­rechnung des Liquidationsgewinns dürften die stillen Reserven nicht mit der Differenz zwischen Verkaufserlös (bzw. Anrechnungswert) und steuerrele­vantem Buchwert gleichgesetzt werden. Aus steuersystematischer Sicht und im Hinblick auf das Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leis­tungs­fähigkeit könne der steuerbare Liquidationsgewinn nicht grösser sein als die Summe der vorgenommenen Abschreibungen. Indem Steuerverwaltung und Vorinstanz für die Berechnung des Liquidationsgewinns auf die Buch­werte abstellten, würden sie faktisch Abschreibungen auf den Maschinen auf die Liegenschaften verschieben. Ein solches Vorgehen verletzte das Gebot von Treu und Glauben. Eine Besteuerung von Abschreibungen, welche auf anderen Aktiven als den Immobilien vorgenommen worden seien, sei unzu­lässig, weil sie zu einer doppelten Besteuerung des nämlichen Steuersub­strats führe. Richtigerweise sei der steuerbare Liquidationsgewinn anhand der handels­rechtlich vorgenommenen und für die Zwecke der Einkommenssteuer ver­anlagten Abschreibungen zu bestimmen. Die nicht auf Abschreibungen zurück­zuführenden stillen Reserven in der Höhe von Fr. 1'748'887.-- seien aus­zuklammern bzw. vom Brutto-Liquidationsgewinn in Abzug zu bringen, was einen steuerbaren Gewinn von Fr. 5'211'939.-- bei den Kantons- und Gemein­de­steuern und von Fr. 14'149'117.-- bei der direkten Bundessteuer ergebe.

4.

Strittig ist damit, wie die im Rahmen der Liquidation realisierten stillen Reser­ven zu ermitteln sind.

4.1 Rechtsvorgängerin der Einzelunternehmung C.________, deren Liquidationsgewinn hier in Frage steht, war die vom Beschwerdeführer und dessen Vater gemeinsam geführte Kollektivgesellschaft E.________. Diese wurde per Ende 1994, als der Vater des Beschwerdeführers (altersbedingt) aus­schied, aufgelöst und das Metzgereigeschäft durch den Beschwerdeführer in der Form einer Einzelunternehmung unter der Firma «…metzgerei D.________» weitergeführt. Anlässlich der Umwandlung der Kollektivgesellschaft in eine Einzelunternehmung (vgl. Art. 579 des Schweizerischen Obligationen­rechts [OR; SR 220]) wurden dem Vater des Beschwerdeführers stille Reser­ven von Fr. 1'959'000.-- zugerechnet (vgl. Bilanz Umwandlung per 31.12.1994, act. 3A pag. 109 f.). Diesen Betrag (abzüglich eines AHV-Sonder­bei­trags von Fr. 58'751.--) versteuerte der Vater des Beschwerdeführers als Ein­kommen (vgl. Sonderveranlagungen vom 22.1.1999, Beschwerdebeilagen 3 und 4; Veranlagungsverfügung vom 16.12.1997, Beschwerdebeilage 7). Nach Umwandlung der Kollektivgesellschaft E.________ wurden die Lie­genschaften in der Buchhaltung der Einzelunternehmung zum Wert von Fr. 5'136'000.-- weitergeführt (vgl. die entsprechenden Bilanzen, act. 3A pag. 106, 101 ff. u. 112; vgl. auch Entwicklung Buchwerte C.________, Bei­lage 2 zu Beschwerdebeilage 8). Hingegen erfolgte eine Aufwertung der «Maschinen und Einrichtungen» von Fr. 513'000.-- auf Fr. 2'472'000.-- (vgl. die Aufstellung Position Maschinen und Einrichtungen vom 13.7.2011, in act. 3C). Die Höhe dieser Aufwertung entspricht dem Anteil an stillen Reser­ven, der mit Ausscheiden des Vaters des Beschwerdeführers aus der Kollek­tiv­gesellschaft realisiert wurde (Fr. 1'959'000.--). Die Aufwertung allein der Aktiven «Maschinen und Einrichtungen» steht im Widerspruch dazu, dass die stillen Reserven zuvor durch Abschreibungen sowohl auf den «Immobilien» als auch auf den «Maschinen» gebildet worden waren (vgl. Beschwerde Ziff. 2.2). Zudem hatte sie eine Unterbewertung der «Immobilien» der Einzel­unter­nehmung im Umfang der eigentlich auf sie entfallenden aufgelösten stil­len Reserven zur Folge (vgl. Übersicht Liegenschaftsgewinne, Beschwerde­bei­lage 6). Als der Metzgereibetrieb auf den 1. Januar 2002 in eine Aktienge­sell­schaft eingebracht und an Dritte verkauft wurde, verblieben die (unterbe­werteten) Immobilien in der – nunmehr C.________ genannten – Ein­zel­unternehmung.

4.2 Art. 43a Abs. 1 StG und Art. 37b Abs. 1 DBG enthalten keine eigen­stän­dige Definition der «stillen Reserven»; dabei handelt es sich um einen un­be­stimmten Rechtsbegriff, welcher der Auslegung bedarf. Da das Steuerrecht für die Gewinnermittlung an das Handelsrecht anknüpft (vgl. BGer 2C_104/2013 und 2C_105/2013 vom 27.9.2013, in ASA 82 S. 307 und StR 69/2014 S. 202 E. 3.4, 2C_533/2012 und 2C_534/2012 vom 19.2.2013 E. 3.2.1; vorne E. 2.1), ist grundsätzlich vom handels- bzw. betriebswirtschaft­lichen Begriff der stillen Reserven auszugehen (vgl. BGer 2C_1015/2015 vom 8.12.2016, in ASA 85 S. 499 und StR 72/2017 S. 222 E. 5.4). Als solche gel­ten demnach die nicht aus der Bilanz ersichtlichen Teile des Nettovermögens (Eigen­kapitals) einer Unternehmung (vgl. Fontana/Handschin, Ausweis stiller Reserven in der Erfolgsrechnung, ST 8/14 S. 650 ff.). Stille Reserven liegen vor, wenn der wirkliche Wert von Aktiven über oder jener von Passiven unter dem Buch­wert liegt (vgl. BGer 2C_1015/2015 vom 8.12.2016, in ASA 85 S. 499 und StR 72/2017 S. 222 E. 5.6 auch zum Folgenden; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 328; Markus Reich, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, S. 403). Die Höhe der stillen Reserven, die auf ein bestimmtes Aktivum entfallen, bemisst sich somit nach der Differenz zwischen dessen Buchwert und dessen tatsächlichem Wert.

4.3 Die Regelung von Art. 43a Abs. 1 StG bzw. Art. 37b Abs. 1 DBG be­zweckt die mildere Besteuerung stiller Reserven, die infolge Liquidation eines Unter­nehmens realisiert werden (vgl. BGer 2C_302/2018 vom 9.8.2018 E. 2.2.4). Als Liquidationsgewinn erfasst wird die Summe der Gewinne, die auf die Realisierung von stillen Reserven zurückgehen und die mit der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit in Zusammenhang stehen (Ivo P. Baum­gartner, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuer­recht, 3. Aufl. 2017, Art. 37b DBG N. 13 ff.). Die tarifliche Privilegierung von Ge­winnen, die bei der endgültigen Übertragung oder Liquidation eines Unter­nehmens auf einen Schlag anfallen, soll die steuerliche Belastung mil­dern, die für fortlaufend gebildete stille Reserven aus der starken Progression resultiert (vgl. BGE 143 II 661 E. 6.3; BGer 2C_302/2018 vom 9.8.2018 E.2.2.2 f.). Wo nicht (nur) die Liquidation zur Realisierung der stillen Reserven führt, bleibt es bei der angestammten Besteuerung, d.h. unterliegen die ent­sprechenden Ein­künfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit den ordentlichen Regeln (vgl. BGer 2C_302/2018 vom 9.8.2018 E. 2.2.7; vgl. auch BGer 2C_1015/2015 vom 8.12.2016, in ASA 85 S. 499 und StR 72/2017 S. 222 E. 5.7.2; Art. 1 Abs. 3 Bst. a der Verordnung vom 17. Februar 2010 über die Besteuerung der Li­quidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selb­stän­digen Er­werbs­tätigkeit [LGBV; SR 642.114]).

4.4 Wiedereingebrachte Abschreibungen gehören zu den typischen Er­scheinungsformen realisierter stiller Reserven, die nach Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG gesondert besteuert werden (vgl. BGE 143 II 661 E. 7.4). Der Be­griff der stillen Reserven ist jedoch weiter gefasst (vorne E. 4.2): Die Ent­stehung stiller Reserven ist nicht einzig auf die Vornahme von Abschreibun­gen zurückzuführen, sondern kann auch auf Unterbewertungen von Aktiven zu­rückgehen, insbesondere wegen der handelsrechtlichen Bewertungsvor­schriften und -grundsätze (Höchstwert, Vorsichtsprinzip; vgl. zum neuen Rechnungs­legungsrecht Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Buch­führung und Rechnungslegung [HWP], 2014, S. 245 ff., Fontana/Handschin, a.a.O., S. 651 u. 655 f.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 58 N. 54). Für die einkommenssteuerrechtliche Ge­winn­ermittlung ist diese Unterscheidung indes nicht von Bedeutung, da das Ein­kommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit buchmässig ermittelt wird (sog. Buchwertprinzip; vgl. Markus Reich, a.a.O., S. 383 ff.). Entsprechend unter­liegt bei der Veräusserung von Geschäftsvermögen und bei der Privat­ent­nahme die gesamte Differenz zwischen Veräusserungserlös (oder Ver­kehrs­wert) und dem steuerlich massgeblichen Buchwert der Besteuerung als Kapital­gewinn (vgl. Peter Locher, a.a.O., Art. 18 N. 85 u. 103; Reich/von Ah, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 18 DBG N. 25 ff.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 18 N. 74 u. 88 sowie Art. 58 N. 152; vgl. zum Veräusserungsgewinn BGer 2C_297/2012 und 2C_300/2012 vom 17.10.2012, in StE 2012 B 23.2 Nr. 41 E. 5.1). Anhaltspunkte dafür, dass der Begriff der stillen Reserven im Rahmen von Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG anders bzw. im Sinn der Be­schwer­deführenden einschränkend zu verstehen und mit (wiedereingebrach­ten) Abschreibungen gleichzusetzen wäre, ergeben sich weder aus dem Wort­laut noch aus der Entstehungsgeschichte der Bestimmung. Gegen ein solch eng gefasstes Verständnis der stillen Reserven spricht sodann, dass diesfalls ein Teil der infolge Liquidation eines Unternehmens realisierten stillen Re­ser­ven nicht der privilegierten Liquidationsbesteuerung unterstehen würde. Stille Re­serven, die nicht infolge Abschreibungen entstanden sind, würden dann nicht unter Art. 43a StG bzw. Art. 37b DBG fallen und deshalb der stren­geren ord­entlichen Einkommensbesteuerung unterliegen (vgl. vorne E. 2.2 und 4.3). Dieses Ergebnis würde Sinn und Zweck von Art. 43a StG und Art. 37b DBG widers­prechen, die Wirkung der ausgeprägten Progression bei der Auflösung fort­laufend gebildeter stiller Reserven zu mindern (vgl. hiervor E. 4.3). Damit steht fest, dass auch im Rahmen der gesonderten Liquidations­ge­winn­be­steuerung für die Ermittlung der Höhe der stillen Reserven grund­sätzlich auf den Buchwert abzustellen ist (oder allenfalls auf einen davon ab­weichenden Ein­kommenssteuerwert; vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 58 N. 159). Daraus folgt, dass Steuerverwaltung und Vorinstanz den steuerbaren Li­qui­dationsgewinn gesetzeskonform bestimmt haben.

4.5 Schliesslich sehen die Beschwerdeführenden noch den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt (Art. 9 der Bundesverfassung [BV; SR 101]; Art. 11 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Bern [KV; BSG 101.1]; vgl. BVR 2017 S. 450 E. 6.2; BGE 137 II 182 E. 3.6.2, 137 I 69 E. 2.5.1). Zu Unrecht: Steuer­ver­waltung und Vorinstanz haben für die Veranlagung auf die Buchhaltung der liquidierten Unternehmung abgestellt. Diesbezüglich ist weder ersichtlich noch geltend gemacht, dass die vom Beschwerdeführer selber vorgenommene Auf­wertung der Maschinen handelsrechtswidrig gewesen wäre. Soweit nicht handels­rechtliche oder steuerrechtliche Bestimmungen entgegenstehen, kön­nen buchführende Steuerpflichtige selber festlegen, welche Wertansätze sie in ihrer Buchhaltung als sachgerecht annehmen wollen (vgl. BGer 2C_515/2010 vom 13.9.2011, in StE 2011 B 23.41 Nr. 5 E. 3.2 f. auch zum Folgenden). Die auf einer vertretbaren Würdigung beruhende Bewertung von Aktiven des Ge­schäfts­vermögens ist von den Steuerbehörden hinzunehmen, soweit die han­dels­rechtlichen Höchst- und die steuerrechtlichen Tiefstwerte nicht über- bzw. unter­schritten werden (vgl. BGer 2C_1155/2014 vom 1.2.2016 E. 3.3.1 und 4.3.3; 2C_1168/2013 und 2C_1169/2013 vom 30.6.2014, in StE 2014 B 72.14.2 Nr. 44 E. 3.1). Folge dieses Ermessensspielraums bei der Buchfüh­rung ist, dass sich die steuerpflichtigen Personen umgekehrt auf den von ihnen gewählten Buchwerten behaften lassen müssen (vgl. BGE 141 II 83 E. 3.2; BGer 2C_515/2010 vom 13.9.2011, in StE 2011 B 23.41 Nr. 5 E. 2.2). Sie können nicht nachträglich Änderungen vornehmen, weil sie mit einer an­de­ren Be­wertung, die sich handelsrechtlich ebenfalls hätte vertreten lassen, steuer­lich besser gestellt wären (vgl. BGer 2C_958/2016 vom 2.8.2018, in StR 73/2018 S. 808 E. 5.3; vgl. auch BGer 2C_374/2014 vom 30.7.2015 E. 3.5.2). Hier hat der Beschwerdeführer die der Besteuerung des Li­qui­dations­gewinns zu­grundeliegenden Wertansätze selber gewählt. Da die Steuer­verwaltung keine Bestimmungen verletzt sah, bestand für sie kein An­lass, korrigierend ein­zugreifen; angesichts der Zulässigkeit der gewählten Be­wertung hätte sie dies auch gar nicht tun dürfen. Weiter liegt kein Fall vor, in dem es zur Ver­wirk­lichung einer kohärenten Besteuerung angezeigt wäre, zu Gunsten der Steuer­pflichtigen von den (handelsrechtskonformen) Bilanz­ansätzen abzu­weichen (vgl. zum Ganzen Altorfer/Duss/Felber, Perioden­ge­rechte und peri­oden­fremde Korrekturen der Jahresrechnung, in StR 70/2015 S. 724, 728 ff.). Es ist davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer in den Jahren 1995 bis 1997 deshalb höhere Abschreibungen vornehmen konnte, weil die Aufwertung allein auf den Maschinen und nicht auch auf den Immo­bilien erfolgt war. Zu­mindest im Jahr 1995, in dem ein Betriebsgewinn von Fr. 2'296'700.-- erzielt wurde, hat sich dies steuerlich günstig ausgewirkt (vgl. Er­folgs­rechnung 1995, act. 3A pag. 93).

4.6 Nach dem Gesagten erweisen sich die Beschwerden als unbegründet und sind abzuweisen.

5.

Bei diesem Ausgang der Verfahren werden die Beschwerdeführenden kos­ten­pflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. De­zem­ber 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).

Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2012 wird ab­gewiesen.

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2012 wird abge­wiesen.

3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine Pauschal­gebühr von insgesamt Fr. 8'000.--, werden den Beschwerde­führenden auferlegt.

4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Zu eröffnen:

-den Beschwerdeführenden

-der Steuerverwaltung des Kantons Bern

der Steuerrekurskommission des Kantons Bern

der Eidgenössischen Steuerverwaltung

Das präsidierende Mitglied:Die Gerichtsschreiberin:

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundes­gericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.