Kantons- und Gemeindesteuern und direkte Bundessteuer 2010 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 25. März 2014 - 100 13 64 - 200 13 57)

100.2014.119/120U

HAT/SAD/RAP

Verwaltungsgericht des Kantons Bern Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil des Einzelrichters vom 30. Oktober 2014

Verwaltungsrichter Häberli

Gerichtsschreiber Schurter

Steuerverwaltung des Kantons Bern Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern

Beschwerdeführerin

gegen

A.________ und B.________

Beschwerdegegnerschaft

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern und direkte Bundessteuer 2010 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 25. März 2014; 100 13 64; 200 13 57)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 30.10.2014, Nrn. 100.2014.119/ 120U, Seite 1

Sachverhalt:

A.

Die Ehegatten A.________ und B.________ wohnen in ..., wo A.________ das Hotel «C.________» in Form einer Einzelunternehmung betreibt. A.________ ist Alleineigentümer der Grundstücke ... Gbbl. Nr. 1___, auf dem sich das Hotel «C.________» befindet, und Gbbl. Nr. 2___ mit einem im Jahr 2010 erworbenen Einfamilienhaus, das die Familie … selber bewohnt. Bis Ende 2009 führte A.________ zudem das Restaurant «D.________». Nach Aufgabe des Restaurantbetriebs veräus­serte er am 4. Januar 2010 das Grundstück ... Gbbl. Nr. 3___, auf dem sich die Restaurantliegenschaft befindet, zum Preis von Fr. 650'000.--.

Aufgrund einer Vermögensvergleichsberechnung stellte die Steuerverwaltung des Kantons Bern (Steuerverwaltung), Region …, bei der Steuerveranlagung 2010 von A.________ und B.________ ein Einkommensmanko von Fr. 45'644.-- fest. Mit Eingabe vom 8. Juni 2012 brachten die Steuerpflichtigen als Erklärung für die festgestellte Differenz vor, A.________ habe von seiner Schwester in … ein Darlehen über Fr. 30'000.-- erhalten; ausserdem hätten sie in sehr bescheidenen Ver­hältnissen gelebt. Die Steuerverwaltung berücksichtigte jedoch das geltend gemachte Darlehen mangels genügenden Nachweises weder im Veran­lagungs- noch im anschliessenden Einspracheverfahren. Sie veranlagte die Steuerpflichtigen nach pflichtgemässem Ermessen auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 86'200.-- (Kantons- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. 93'400.-- (direkte Bundessteuer) und auf ein steuerbares Vermögen von Fr. 176'000.--. Insgesamt rechnete sie den Steuerpflichtigen (nebst weite­ren Korrekturen) einen Betrag von Fr. 45'000.-- als Einkommen aus selbstän­diger Erwerbstätigkeit auf (Einspracheentscheide vom 16.1.2013).

B.

Hiergegen gelangten A.________ und B.________ am 9. Februar 2013 mit Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). Diese hiess in ihren Entscheiden vom 25. März 2014 die Rechtsmittel insofern gut, als sie die Aufrechnung im steuerbaren Ein­kommen auf Fr. 12ʹ000.-- reduzierte und die Sache zur Neuveranlagung der Steuerpflichtigen an die Steuerverwaltung zurückwies.

C.

Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerden vom 29. April 2014 hat die Steuer­verwaltung die Aufhebung der Entscheide der StRK beantragt.

Am 30. April 2014 hat der Abteilungspräsident die Verfahren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer vereinigt.

Die StRK schliesst in ihrer Vernehmlassung vom 28. Mai 2014 auf Abwei­sung der Beschwerden. A.________ und B.________ haben sich nicht vernehmen lassen.

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] so­wie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerverwaltung ist sowohl in Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuern als auch hinsicht­lich der direkten Bundessteuer zur Verwaltungsgerichtsbeschwerde befugt (Art. 79 Abs. 2 VRPG i.V.m. Art. 201 Abs. 2 StG und Art. 141 Abs. 1 i.V.m. Art. 145 DBG). Bei den angefochtenen Entscheiden handelt es sich um Endentscheide, verbleibt der Steuerverwaltung doch kein Entschei­dungs­spiel­raum mehr; die Rückweisung zur Neufestsetzung des steuerbaren Einkommens der Beschwerdegegnerschaft dient nur noch der (rechneri­schen) Umsetzung des von der StRK Angeordneten (vgl. statt vieler BGE 134 II 124 E. 1.3; für das kantonale Verfahren auch BVR 2012 S. 558, nicht publ. E. 1.2 [VGE 2011/324 vom 16.5.2012]). Die zusätzlichen Voraus­setzungen von Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61 Abs. 3 VRPG für die Anfechtung von Zwischenentscheiden müssen daher nicht erfüllt sein. In­des wäre die Steuerverwaltung vorliegend so oder anders zur Erhebung der Beschwerden befugt, da ihr ein nicht wieder gutzumachender Nachteil droht, indem sie von der StRK verpflichtet wird, ihrer Auffassung widerspre­chende neue Entscheide zu treffen, die sie in der Folge nicht anfechten könnte (vgl. BGE 134 II 124 E. 1.3, 133 II 409 E. 1.2). Auf die form- und fristgerecht eingereichten Beschwerden ist demnach einzutreten.

1.2 Sind sowohl Entscheide bezüglich kantonaler Steuern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Verwaltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern handelt, die unter­schiedlichen Gemeinwesen zustehen. Allerdings können die Entscheide in ein und derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Vorliegend ist die ermessensweise Auf­rech­nung von steuerbarem Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit um­stritten. Da die massgeblichen Normen des kantonalen und eid­genössi­schen Rechts im Wesentlichen gleich lauten, rechtfertigt sich nicht nur die Vereinigung der beiden Beschwerdeverfahren (Art. 17 Abs. 1 VRPG; vgl. vorne Bst. C), sondern auch die gemeinsame Beurteilung hinsichtlich kom­munaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern.

1.3 Der Streitwert beträgt sowohl bei den Kantons- und Gemeindesteu­ern als auch bei der direkten Bundessteuer weniger als Fr. 20'000.--, womit die Beurteilung der Beschwerden in die einzelrichterliche Zuständigkeit fällt (Art. 57 Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).

1.4 Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf Rechtsverletzungen hin (Art. 80 VRPG).

2.

2.1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und ein­maligen Einkünfte, die nicht ausdrücklich von der Besteuerung ausgenom­men sind (Art. 19 Abs. 1 StG; Art. 16 i.V.m. Art. 24 DBG; vgl. auch Art. 7 Abs. 1 und 4 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmo­ni­sierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Die Veranlagungsbehörde stellt zusammen mit der steuer­pflichtigen Person die für eine vollständige und richtige Besteuerung mass­gebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest (Art. 166 Abs. 2 StG; Art. 123 Abs. 1 DBG). Aus dem Untersuchungsgrundsatz ergibt sich die Pflicht (und das Recht) der Veranlagungsbehörde, den rechtserhebli­chen Sachverhalt von Amtes wegen abzuklären; sie hat insbesondere die Steuererklärung zu prüfen und die erforderlichen Untersuchungen vorzu­nehmen, um den materiell wahren Sachverhalt zu erforschen (vgl. Art. 166 Abs. 3 Satz 1, Art. 174 Abs. 1 StG; Art. 123 Abs. 2 Satz 1, Art. 130 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 46 Abs. 1 StHG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Hand­kommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, Art. 130 N. 3 ff.; Martin Zweifel, in Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b, 2. Aufl. 2008, Art. 130 DBG N. 2; Zweifel/Casanova, Schweizeri­sches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2008, § 14 N. 4). Die steuer­pflichtige Person hat ihrerseits alles zu tun, um eine vollständige und rich­tige Veran­lagung zu ermöglichen (Art. 167 Abs. 1 StG; Art. 126 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 42 Abs. 1 StHG). Sie muss insbesondere die Steuer­erklärung und Einlageblätter wahrheits­gemäss und vollständig ausfüllen, persönlich unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristge­recht einreichen (Art. 170 Abs. 2 Satz 1 StG; Art. 124 Abs. 2 DBG). Natür­liche Personen mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit müssen der Steuererklärung die unterzeichneten Jahresrechnungen (Bilanzen, Er­folgsrechnungen) der Steuerperiode oder, wenn eine kaufmännische Buch­haltung fehlt, Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen beilegen (Art. 171 Abs. 2 StG; Art. 125 Abs. 2 DBG; vgl. auch Art. 42 Abs. 3 StHG).

2.2 Hat die steuerpflichtige Person trotz Mahnung ihre Verfahrens­pflich­ten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Steuerver­wal­tung die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 174 Abs. 2 Satz 1 StG; Art. 130 Abs. 2 Satz 1 DBG; vgl. auch Art. 46 Abs. 3 StHG). Anlass zu einer Ermessensveranlagung bietet jede nicht zu beseiti­gende Ungewissheit im Sachverhalt, welche es der Veranlagungsbehörde verun­möglicht, die Steuerfaktoren oder Teile davon einwandfrei zu ermit­teln. Die Ungewissheit über den massgebenden Sachverhalt kann, muss aber nicht auf einer Nicht- bzw. Schlechterfüllung von Verfahrenspflichten beruhen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 26, 30, 38, 41; Martin Zweifel, a.a.O., Art. 130 DBG N. 30, 42; Zweifel/Casanova, a.a.O., § 19 N. 10, 16).

2.3 Die Ermessensveranlagung besteht in einer Schätzung der Steuer­faktoren oder einzelner Einkommens- bzw. Gewinnbestandteile und beruht auf einer Sachverhaltsfeststellung durch Wahrscheinlichkeits­schluss. Ziel der ermessensweisen Schätzung ist die bestmögliche An­näherung an den wirklichen Sachverhalt. Die Veranlagungsbehörde hat die amtliche Schätzung pflichtgemäss vorzunehmen. Sie kann dabei Erfah­rungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand der steuer­pflich­tigen Person berücksichtigen (Art. 174 Abs. 2 StG; Art. 130 Abs. 2 DBG; vgl. auch Art. 46 Abs. 3 StHG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 61 f.; Zweifel/Casanova, a.a.O., § 19 N. 18 f.). Der steuerpflich­tigen Person steht allerdings der Nachweis offen, dass sie besonders spar­sam gelebt hat oder ihren Lebensunterhalt durch Vermögensverzehr oder steuerfreie Einkünfte bestritten hat (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 71). Eine Ermessensveranlagung wird etwa dann vorge­nommen, wenn das deklarierte und belegte Einkommen in nicht erklärbarer Weise niedriger ist als der Aufwand der davon lebenden Personen. Liegen über die Entwicklung der Vermögensverhältnisse verlässliche bzw. über­prüfbare Angaben vor, so ist von der Differenz des jeweiligen Vermögens­stands am Anfang und am Ende der Bemessungsperiode auszugehen und zum so ermittelten Betrag der geschätzte Lebens- und Privataufwand hinzu­zurechnen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 70 ff.).

2.4 Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann die steuer­pflichtige Person nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten; die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Art. 191 Abs. 3 und 5 StG bzw. Art. 132 Abs. 3 DBG; vgl. auch Art. 48 Abs. 2 StHG). Diese gegenüber der Einsprache im ordentlichen Verfahren qualifizierte Anforderung folgt aus der besonderen Natur der Ermessens­veranlagung. Weil sich der betragsmässige Umfang der zu bestimmenden Steuerfaktoren nicht genau feststellen lässt, ist er zu schätzen. Die Schät­zung beruht notwendigerweise auf Annahmen und Vermutungen. Weil die Ermessensveranlagung deshalb zwangsläufig ge­wisse Ungenauigkeiten aufweist, ist die Möglichkeit, sie anzufechten, ent­sprechend eingeschränkt. Mithilfe eines umfassenden Unrichtigkeitsnachweises hat die steuerpflich­tige Person die bestehende Ungewissheit bezüglich des Sachverhalts zu beseitigen; blosse Teilnachweise genügen nicht. In der Begründung der Einsprache ist daher der Sachverhalt in substanziierter Weise darzulegen, und es sind die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung zu nennen. Es reicht nicht aus, die Einschätzung in pauschaler Weise zu bestreiten oder lediglich einzelne Positionen der Einschätzung als zu hoch zu be­zeich­nen (vgl. etwa BGer 2C_136/2011 vom 30.4.2012, E. 4.2.1, 2C_279/2011 und 2C_280/2011 vom 17.10.2011, in StE 2012 B 93.5 Nr. 26 E. 3.2; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N. 54; Martin Zweifel, a.a.O., Art. 132 DBG N. 42). Offensichtlich unrichtig ist eine Schät­zung dann, wenn sie an einem in die Augen springenden, qualifizierten Fehler leidet. Dies ist der Fall, wenn ein wesentlicher erwägenswerter Gesichts­punkt übergangen oder falsch gewürdigt worden ist (statt vieler BGer 2C_260/2014 und 2C_261/2014 vom 2.4.2014, E. 4.1, 2C_279/2011 und 2C_280/2011 vom 17.10.2011, in StE 2012 B 93.5 Nr. 26 E. 3.1) oder wenn die Schätzung sachlich nicht begründbar, ins­besondere erkennbar pönal oder fiskalisch motiviert ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrund­lagen, -methoden oder -hilfsmittel stützt oder aus sonstigen Gründen mit den aktenkundigen Verhältnissen des Einzelfalls nicht vereinbar ist (BVR 2008 S. 181 E. 4.3 mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N. 68; Martin Zweifel, a.a.O., Art. 132 DBG N. 52).

3.

3.1 Unstreitig ist, dass aufgrund der Vermögensentwicklung der Be­schwerdegegnerschaft mit Blick auf das deklarierte Einkommen und die Lebenshaltungskosten die Voraussetzungen für die Vornahme einer Er­messensveranlagung erfüllt waren. Zu beurteilen ist allein die Höhe der Aufrechnung von steuerbarem Einkommen aus selbständiger Erwerbstätig­keit: Die Steuerverwaltung berechnete einen ungeklärten Fehlbetrag von Fr. 45'000.--. Der Büchersachverständige der StRK überprüfte diese Be­rechnung und ermittelte seinerseits einen tieferen Fehlbetrag von Fr. 12ʹ000.--, auf den die StRK in den angefochtenen Entscheiden abstellte (E. 6 f.). Im Wesentlichen unterscheiden sich die beiden Vermögensver­gleichsberechnungen für die Steuerperiode 2010 wie folgt:

		Steuerverwaltung	* StRK*
Vermögensveränderung bereinigt	+	Fr. 50'446.--	Fr. 20'446.--
Total verfügbare Einkünfte	-	Fr. 62'102.--	Fr. 66'102.--
Überschuss zur Deckung der Lebenshaltungskosten		** Fr. 11'656.--**	** Fr. 45'656.--**
Total der Lebenshaltungskosten	-	Fr. 57'300.--	Fr. 58'300.--
Fehlbetrag		** Fr. 45'644**.--	** Fr. 12'644.--**

3.2 Die Steuerverwaltung macht vorab geltend, der StRK sei ein Fehler bei der Ermittlung der relevanten Vermögensveränderung unterlaufen und zwar in Bezug auf die im Jahr 2010 aus dem Geschäftsvermögen verkaufte Liegenschaft ... Gbbl. Nr. 3___ (vgl. vorne Bst. A). Dabei steht fest, dass der Verkaufserlös von Fr. 650'000.-- um Fr. 311'800.-- unter dem amt­lichen Wert von Fr. 961'800.-- lag, während der Buchwert Fr. 620'000.-- betragen hatte. Die Vermögensvergleichsberechnungen der Steuerverwal­tung und der StRK unterscheiden sich letztlich einzig in der Behandlung der wiedereingebrachten Abschreibungen in der Höhe von Fr. 30'000.--, wie sich aus der nachfolgenden Darstellung ergibt:

		Steuerverwaltung	* StRK*
Reinvermögen 01.01.2010		Fr. 157'603.--	Fr. 157'603.--
Reinvermögen 31.12.2010		Fr. 244'049.--	Fr. 244'049.--
Reinvermögenszunahme 2010		** Fr.86'446.--**	** Fr.86'446.--**
Korrektur Vermögensveränderung
Erhaltene Erbschaften, Schenkungen	-	Fr. 8'000.--	Fr. 8'000.--
Abschreibung Geschäftsliegenschaf­ten	-	Fr. 27'500.--	Fr. 27'500.--
Korrektur aus Kauf Immobilien	-	Fr. 342'300.--	Fr. 342'300.--
(Restzahlung Einfamilienhaus)		(+ Fr. 180'000.--)	(+ Fr. 180'000.--)
(Zunahme amtlicher Wert EFH)		(- Fr. 522'300.--)	(- Fr. 522'300.--)
Korrektur aus Verkauf Immobilien	+	Fr. 311'800.--	Fr. 311'800.--
(Amtlicher Wert verkaufte Liegen­schaft )		(+ Fr. 961'800.--)	(+ Fr. 961'800.--)
(Verkaufspreis)		(- Fr. 650'000.--)	(- Fr. 650'000.--)
Wiedereingebrachte Abschreibun­gen	+	Fr. 30'000.--
Vermögenszunahme bereinigt		** Fr.50'446.--**	** Fr.20'446.--**

3.2.1 Die Steuerverwaltung erklärt diesen Unterschied wie folgt: Bei der Veräusserung der Liegenschaft ... Gbbl. Nr. 3___ habe ein steuer­barer Erfolg von Fr. 30'000.-- (Differenz von Erlös und Buchwert) resultiert, den der Beschwerdegegner in der Erfolgsrechnung korrekt verbucht habe und der das steuerbare Reineinkommen der Beschwerdegegnerschaft ent­sprechend erhöht habe. In den Berechnungen der Vorinstanz seien die Fr. 30'000.-- einmal als Einkommen und einmal als Teil des Verkaufser­löses von Fr. 650'000.--, mithin also zweimal als Mittelzufluss enthalten. Der effektive Mittelzufluss habe aber bloss Fr. 650'000.-- und nicht Fr. 680'000.-- betragen, weshalb sie in ihren eigenen Berechnungen den doppelt berücksichtigten Betrag von Fr. 30'000.-- unter der Position «wieder­eingebrachte Abschreibungen» bereinigt habe. In der Berechnung der StRK sei die bereinigte Vermögenszunahme dagegen um Fr. 30'000.-- zu tief ausgefallen.

3.2.2 Die StRK hatte die wiedereingebrachten Abschreibungen in der Vermögensvergleichsberechnung der Steuerverwaltung gestrichen, weil die Differenz zwischen amtlichem Wert und Verkaufspreis stichtagsbezo­gen bereits bereinigt worden sei. Der Buchwert per Ende 2009 sei für das Reinvermögen 2009 nicht von Bedeutung gewesen, da für die Vermögens­steuer der amtliche Wert und nicht der Buchwert massgebend sei. Der Buch­gewinn von Fr. 30'000.-- aus dem Verkauf der Geschäftsliegenschaft sei im Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit enthalten. Hier handle es sich um einen effektiven Mittelzufluss, der im Rahmen der Ver­mögensvergleichsberechnung nicht mehr zu korrigieren sei; ein effektiver Mittelzufluss sei nicht einer buchmässigen Abschreibung gleichzusetzen (angefochtene Entscheide, E. 6.1). In ihrer Beschwerdevernehmlassung vom 28. Mai 2014 hat die StRK zudem ausgeführt, die streitige Geschäfts­liegenschaft sei in der Vorperiode (2009) mit dem amtlichen Wert von Fr. 961'800.-- im Reinvermögen der Beschwerdegegnerschaft enthalten gewesen. Mit dem Verkauf der Liegenschaft für Fr. 650'000.-- habe 2010 ein Mittelzufluss stattgefunden. Für die Vermögensvergleichsberechnung müsse somit in einem ersten Schritt die Differenz zwischen Verkaufserlös und amtlichem Wert bereinigt werden (Korrektur um Fr. 311'800.--). Diese Vermögensabnahme sei nicht mit einer effektiven Substanzabnahme gleich­zu­stellen. Bis anhin sei der amtliche Wert für die Vermögens­bemes­sung massgebend gewesen, neu seien es die flüssigen Mittel aus dem Verkauf. Somit sei die fiktive Vermögensveränderung in einem zweiten Schritt zu bereinigen, woraus sich korrekterweise eine Vermögensverände­rung von Null Franken ergebe. Im ersten Teil der Vermögensvergleichs­berechnung seien mithin nur die unterschiedlichen Wertansätze des Rein­vermögens bereinigt worden. Im Einkommen sei zwar der Gewinn von Fr. 30'000.-- aus dem Verkauf der Liegenschaft enthalten. Dieses Einkom­men aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei aber nach dem Gesagten bei der Vergleichsberechnung nur in der Position «Reineinkommen der Steuer­periode» enthalten und müsse bzw. dürfe deshalb nicht als wiedereinge­brachte Abschreibung korrigiert werden.

3.2.3 Die Ausführungen der StRK sind nur teilweise nachvollziehbar. Wie die StRK in ihrer Vernehmlassung richtig darlegt, gilt es in einem ersten Schritt zu klären, wie sich das Vermögen der Beschwerdegegner­schaft in der Bemessungsperiode tatsächlich verändert hat. Entscheidend ist dabei, dass die Veränderung des steuerbaren Reinvermögens nicht zwin­gend die effektiven Mittelzuflüsse und -abgänge abbildet, weshalb gegebenenfalls entsprechende Korrekturen anzubringen sind. Dies ist ins­besondere dann der Fall, wenn bei der Veräusserung einer Liegenschaft der amtliche Wert (als Vermögensabgang) und der Verkaufserlös (als Ver­mögenszugang) nicht übereinstimmen, da für die Vermögensvergleichs­berechnung allein massgebend ist, welche Mittel den Steuerpflichtigen für die Bestreitung der Lebenshaltungskosten effektiv zur Verfügung gestan­den haben. Wird wie hier eine Liegenschaft unter dem amtlichen Wert ver­äussert, ist die Zunahme der verfügbaren Mittel höher als die steuerlich massgebende Reinvermögenszunahme. In Bezug auf die interessierende Liegenschaft ... Gbbl. Nr. 3___ wurde darum sowohl in der Berech­nung der Steuerverwaltung als auch in derjenigen der StRK der «Ersatz» des amtlichen Werts durch den Verkaufserlös zunächst durch einen ent­sprechenden Zuschlag in der Höhe von Fr. 311'800.-- erreicht. Zu beachten ist jedoch weiter, dass bei Liegenschaften im Geschäftsvermögen die Diffe­renz zwischen dem Buchwert und dem höheren Verkaufserlös (Art. 18 Abs. 2 DBG) bzw. zwischen dem Buchwert und den Anlagekosten (Art. 21 Abs. 3 StG) der Einkommenssteuer unterliegt (sog. wiedereingebrachte Abschreibungen; die Differenz zwischen Anlagekosten und Verkaufserlös wird im kantonalen Recht mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst). Darum ist ein Teil des Erlöses aus der Veräusserung der Geschäftsliegenschaft als wiedereingebrachte Abschreibung in der Höhe von Fr. 30'000.-- in den Reingewinn des Geschäftsbetriebs des Beschwerdegegners eingeflossen und damit beim «verfügbaren Einkommen» bereits berücksichtigt worden. Weil bei der Ermittlung der Vermögensdifferenz jener Teil des selbständi­gen Erwerbseinkommens des Beschwerdegegners schon berücksichtigt ist, der als wiedereingebrachte Abschreibung aus dem Verkaufserlös von Fr. 650'000.-- stammt, kann bei der Korrektur wegen der Differenz zwi­schen Verkaufspreis und amtlichem Wert nicht auf den gesamten Ver­kaufserlös abgestellt werden. Ansonsten würde – wie die Steuerverwaltung zu Recht geltend macht – der Teilerlös von Fr. 30'000.-- ein erstes Mal als Vermögenszugang berücksichtigt, was zu einer geringeren Vermögens­zunahme führt, und ein zweites Mal als Teil des Einkommens erfasst, das zur Bestreitung des Lebensunterhalts zur Verfügung steht. Es trifft zu, dass der Beschwerdegegnerschaft ohne Gegenkorrektur der wiedereingebrach­ten Abschreibungen bei der Vermögensentwicklung ein insgesamt über­höhter effektiver Mittelzufluss von Fr. 680'000.-- angerechnet würde. Die unerklärte Vermögenszunahme der Beschwerdegegnerschaft ist deshalb mit der Steuerverwaltung um Fr. 30'000.-- grösser als von der StRK in den angefochtenen Entscheiden angenommen. Die Beschwerden erweisen sich insoweit als begründet und sind gutzuheissen.

3.3 Die Steuerverwaltung rügt weiter, die StRK habe die Lebens­hal­tungs­kosten der Beschwerdegegnerschaft nicht korrekt ermittelt. Diesbe­züglich ergibt sich aus der Gegenüberstellung der beiden Vermögensver­gleichsberechnungen, dass die StRK die Lebenshaltungskosten auf Fr. 58'300.-- festlegte, während die Steuerverwaltung von einem Betrag von Fr. 57'300.-- ausgeht; bei den verfügbaren Einkünften stehen sich Be­träge von Fr. 66'102.-- und 62'102.-- gegenüber. Trotz des unterschiedli­chen Vorgehens kommen die StRK und die Steuerverwaltung damit zu praktisch gleichen Ergebnissen. Wie bereits ausgeführt, kann die steuer­pflichtige Person Ermessensveranlagungen nur wegen offensichtlicher Un­richtigkeit anfechten (Art. 191 Abs. 3 StG; Art. 132 Abs. 3 DBG). Diese Ein­schränkung im Einspracheverfahren gilt nach ständiger Praxis auch für spätere Rechtsmittelverfahren, ergeben sich doch die gegenüber der Ein­sprache im ordentlichen Verfahren qualifizierten Anforderungen aus der besonderen Natur der Ermessensveranlagung (vorne E. 2.4). Nachdem die wiedereingebrachten Abschreibungen entsprechend dem Antrag bzw. den ursprünglichen Veranlagungsverfügungen der Steuerverwaltung bei der Vermögensentwicklung als Vermögenszunahme berücksichtigt worden sind (vorne E. 3.2), kann in qualitativer und quantitativer Hinsicht von einer offen­sichtlichen Unrichtigkeit der Ermessensveranlagungen der Steuer­verwaltung von vornherein keine Rede mehr sein. Die StRK hat die offen­sichtliche Unrichtigkeit in ihren Entscheiden mit einer Abweichung des von ihr selber ermittelten Einkommensfehlbetrags im Umfang von 73 % begrün­det (vgl. angefochtene Entscheide, E. 7). Unter Berücksichtigung der wieder­eingebrachten Abschreibungen beträgt die Abweichung nunmehr bloss noch Fr. 3'000.-- bzw. 7 %. Bei diesen Gegebenheiten hätte die StRK keine Korrektur der Ermessensveranlagungen vorgenommen, weshalb die angefochtenen Entscheide aufzuheben und die Einspracheentscheide der Steuerverwaltung zu bestätigen sind.

4.

4.1 Bei diesem Verfahrensausgang wird die Beschwerdegegnerschaft grundsätzlich kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG). Da sie in den verwaltungsgerichtlichen Verfahren keinen Antrag gestellt hat, ist sie indes nicht als unterliegend zu betrachten, weshalb ihr auch keine Kosten aufzuerlegen sind (zuletzt etwa VGE 13/263 vom 12.8.2014, E. 5 mit Hinweisen; vgl. auch Merkli/Aeschlimann/Herzog, Kommentar zum bernischen VRPG, 1997, Art. 108 N. 3). Parteikosten sind keine zu spre­chen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG).

4.2 Mit der Aufhebung der angefochtenen Entscheide sind auch die Kosten der vorinstanzlichen Verfahren neu zu verlegen, wobei die Verfah­renskosten der nunmehr vollumfänglich unterliegenden Beschwerde­gegnerschaft aufzuerlegen sind (Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 4 StG).

Demnach entscheidet der Einzelrichter:

1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2010 wird gutgeheissen. Der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 25. März 2014 wird aufgehoben und der Einspracheent­scheid der Steuerverwaltung vom 16. Januar 2013 wird bestätigt.

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2010 wird gutge­heissen. Der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 25. März 2014 wird aufgehoben und der Einspracheentscheid der Steu­erverwaltung vom 16. Januar 2013 wird bestätigt.

3. a) Für die Verfahren vor dem Verwaltungsgericht werden keine Verfah­renskosten erhoben.

b) Die Kosten der Verfahren vor der Steuerrekurskommission, be­stimmt auf eine Pauschalgebühr von Fr. 800.--, werden der Be­schwerdegegnerschaft auferlegt.

4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Zu eröffnen:

der Steuerverwaltung des Kantons Bern

der Beschwerdegegnerschaft

der Steuerrekurskommission des Kantons Bern

der Eidgenössischen Steuerverwaltung

Der Einzelrichter:Der Gerichtsschreiber:

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begrün­dung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.