OG ARGVP 1999 2186

B. Gerichtsentscheide 2186 2186 Eigenmietwert. Die Eigentümer einer Liegenschaft in Niederteufen benutzen diese als Familienwohnung. Die Liegenschaft liegt ausserhalb der Bauzone, ist mit einem Wohnhaus mit Stall überbaut und umfasst 3.36 ha Wiese und Wald. Der Beschwerdeführer erzielt als Kaufmann und seine Ehefrau als kaufmännische Angestellte Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit. Mit Verfügung vom 28. August 1998 wurde der Ei­genmietwert des Wohnhauses per 1997/98 abweichend von der Selbstdeklaration auf Fr. 26'400.-- statt auf Fr. 17'200.-- festgesetzt. Aus den Erwägungen:1. Nach Art. 26 Abs. 1 Ziff. 1 des kantonalen Steuergesetzes (StG, bGS 621.11) zählen zu den steuerpflichtigen Vermögenseinkünften namentlich auch der Ertrag aus Vermietung, Verpachtung, Nutznies- sung oder sonstiger Nutzung des unbeweglichen Vermögens, mit Ein­schluss des Mietwertes von Liegenschaften oder Teilen von solchen, die sich der Steuerpflichtige kraft Eigentums oder eines Nutzungs­rechtes für den Eigengebrauch zur Verfügung hält. Nach Art. 15 der kantonalen Steuerverordnung (StV, bGS 621.111) bestimmt sich der Mietwert der selbstgenutzten Liegenschaft nach der Miete, die für ein gleiches Objekt in gleicher Lage zu bezahlen wäre. Fehlen Ver­gleichsobjekte, so ist der Mietwert aufgrund des Steuerwertes der Liegenschaft festzulegen. Nach Abs. 2 dieser Bestimmung erlässt die Landessteuerkommission nähere Vorschriften für die Festsetzung der Mietwerte. Für den Fall, dass Vergleichsobjekte fehlen, hat die Lan­dessteuerkommission neben Richtlinien für nichtlandwirtschaftliche Liegenschaften (vom 11.12.1992) gestützt auf Art. 7 Abs. 1 und Art. 15 Abs. 2 StV auch Richtlinien zur Ermittlung des Mietwertes bei landwirt­schaftlichen Liegenschaften erlassen (vom 14. November 1996, fortan landw. Mietwert-Richtlinie). Entsprechend der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur direkten Bundessteuer (ASA 63, 155 ff.) bestimmt sich nach Ziff. 1 dieser Richtlinie der Marktwert von Betriebsleiterwoh­nungen landwirtschaftlicher Betriebe grundsätzlich nach der Pacht­zinsverordnung und damit in Berücksichtigung der Pachtzinsbegren­zung. Nach der erwähnten Rechtsprechung rechtfertigt sich diese 72

B. Gerichtsentscheide 2186 Berechnungsweise allerdings nur solange, als sich die vom Hofeigen­tümer bewohnte Wohnung im betrieblich erforderlichen Rahmen hält. Für Wohnraum, der den betriebswirtschaftlichen Normalbedarf über­steigt, sowie für betrieblich nicht notwendige Zusatzwohnungen darf und muss nach dieser Rechtsprechung ein Mietwert im Rahmen des allgemeinen Marktwertes festgelegt werden, zumal Art. 5 der Pacht­zinsverordnung solchen Wohnraum auch von der Pachtzinsbeschrän­kung ausnimmt (ASA 63, 159). Analog dieser Rechtsprechung ver­langt auch Ziffer 2 Abs. 2 der landw. Mietwert-Richtlinie für Wohnun­gen und Wohnungsanteile, welchen aufgrund der aktuellen Nutzung nicht bzw. nicht mehr die Bedeutung einer Betriebsleiterwohnung zu­kommt, eine Verdoppelung des für Betriebsleiterwohnungen vorgese­henen Eigenmietwertes (Ziff. 1). Soweit im Schätzungsprotokoll an­stelle des Mietwertes gemäss Pachtzinsverordnung bereits auf die Schätzung einer (am freien Markt) erzielbaren Miete abgestellt wird, ist diese auch für die Festsetzung des Eigenmietwertes massgebend (Ziff. 2 Abs. 3). Die in den Richtlinien für nichtlandwirtschaftliche Lie­genschaften vom 11.11.1992 enthaltenen Grundsätze gelten für land­wirtschaftliche Liegenschaften subsidiär und sinngemäss (Ziff. 3). Die landw. Mietwert-Richtlinie gilt für alle Veranlagungen ab dem Bemes­sungsjahr 1995 (Ziff. 4).

2. In tatsächlicher Hinsicht ist unbestritten, dass es sich um eine landwirtschaftliche Liegenschaft handelt, weshalb die Liegenschafts­schätzung auch durch die landwirtschaftliche Schätzungskommission vorgenommen wurde. Diese hat neben dem Verkehrswert auch den landwirtschaftlichen Ertragswert der Liegenschaft bestimmt. Hinsicht­lich des Wohnhauses ging die Vorinstanz davon aus, dass dieses vom Eigentümer nicht als Betriebsleiterwohnung genutzt werde. Der Be­schwerdeführer hielt dem in der Replik entgegen, dass seine Liegen­schaft rund 3.5 ha umfasse und dass er von dieser Fläche ca. 1.5 ha Wiese sowie ca. 0.8 ha Wald mit rund 30 Schafen selber bewirt­schafte. Er schloss daraus, dass diese Selbstbewirtschaftung schon in den vorangehenden Steuerperioden bei der Festsetzung des Eigen­mietwertes anteilsmässig berücksichtigt wurde und weiterhin zu be­rücksichtigen sei. Die Vorinstanz hielt dem in der Duplik entgegen, die Differenz zu den vorangehenden Perioden sei auf die geänderten Schätzungsbestimmungen zurückzuführen. Im übrigen sei auch bei 73

B. Gerichtsentscheide 2186 der Schätzung der Liegenschaft davon ausgegangen worden, dass es sich nicht um eine Betriebsleiterwohnung handle. Es bestehe auch steuerlich keine Veranlassung, eine solche anzunehmen. Die Haltung von 30 Schafen zur Mast möge zwar Subventionen auslösen, aber eine derartige Hobbytätigkeit lasse den Wohnraum nicht zu einer Be­triebsleiterwohnung werden.

a) Diese Beurteilung durch die Vorinstanz ist nicht zu beanstanden. Nach der Rechtsprechung (vgl. ASA 63, 159 f.) besteht ein funktionel­ler Zusammenhang zwischen den Vorschriften der Pachtgesetzge­bung und dem Begriff des Eigenmietwertes, auf den auch die landw. Mietwert-Richtlinie abstellt. Die Lehre und Rechtsprechung zum Gel­tungsbereich des Pachtrechtes geht zwar davon aus, dass unerheb­lich sei, ob ein Pächter Voll-, Zu- oder Nebenerwerbslandwirt oder bloss Hobbybauer sei. Wie in der Raumplanung darf jedoch auch im Pachtrecht das landwirtschaftliche Gewerbe nicht bloss Vorwand für eine im Vordergrund stehende Wohnnutzung ausserhalb der Bauzo­nen sein. Dies trifft bei einer landwirtschaftlichen Nutzung dann zu, wenn für diese das Verweilen und insbesondere das Übernachten an Ort und Stelle nicht erforderlich ist. Nach der Rechtsprechung bedarf namentlich die Betreuung einer kleinen Schafherde auf einer Fläche von 2.45 ha Wiesland keiner Übernachtungsmöglichkeit an Ort und Stelle (BGE 108 lb 133). In einem solchen Fall sind auch die Bestim­mungen über die landwirtschaftliche Pacht (und damit die Pachtzins­begrenzung) höchstens auf das gepachtete Land und nicht auf die Wohnnutzung anwendbar (vgl. Studer/Hofer, Das landwirtschaftliche Pachtrecht, Brugg 1987, S. 28; M. Müller, Privatrechtliche Bestimmun­gen der landw. Pacht, ZBJV 1987, S. 9, Fn. 16). Dies gilt auch für die bescheidene Schafhaltung der Beschwerdeführer. Gemäss Selbst­deklaration erzielt der Beschwerdeführer seine Einkünfte als Kauf­mann, und auch die Beschwerdeführerin ist als Hausfrau und neben­beruflich als kaufmännische Angestellte tätig. Ein Einkommen aus einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft haben die Beschwerde­führer nicht deklariert. Die Betreuung der auf weniger als 2 ha Wies­land gehaltenen Schafe bedingt auch vorliegend keinen Wohnraum an Ort und Steile. Diese Art der landwirtschaftlichen Nutzung kann daher für den Eigenmietwert auch nicht anteilsmässig in Betracht fallen. Das 74

B. Gerichtsentscheide 2186 bestehende Wohnhaus wurde somit zu Recht nicht als Betriebsleiter­wohnung qualifiziert.

b) Der Mietwert für das selbstgenutzte Wohnhaus wurde in der Schatzung von 1993 auf jährlich Fr. 26'400.-- beziffert. Angesichts der Höhe dieses Mietwertes wurde damit offenkundig nicht der Mietwert gemäss Pachtzinsverordnung, sondern der auf dem freien Woh­nungsmarkt erzielbare Mietwert geschätzt. Nach Ziff. 2 Abs. 3 der landw. Mietwert-Richtlinie ist somit für den Eigenmietwert des Wohn­hauses auf diese Mietwertschätzung abzustellen. Nach Art. 80 Abs. 4 StG sind rechtskräftige Grundstückschätzungen für die Steu­erorgane und die Steuerpflichtigen verbindlich. Die vorgenannte Miet­wertschätzung wurde als Teil der Steuerschätzung von 1993 rechts­kräftig. Nachdem weder die Beschwerdeführer noch die Steuerbehör­den bis zur massgebenden Bemessungsperiode 1995/96 eine Zwi­schenrevision nach Art. 39 und 40 der Verordnung über die amtlichen Grundstückschätzungen (bGS621.21) verlangt haben, war die Vor­instanz gehalten, für die streitige Veranlagung auf die Mietwertschät­zung von 1993 abzustellen. Die Beschwerdeführer machen geltend, sie hätten diesen Mietwert von monatlich Fr. 2'200.-- schon 1993 als zu hoch empfunden. Weil sie vom Grundbuchamt und vom Einschät­zungsbeamten die Auskunft erhalten haben sollen, dieser komme in der Veranlagung nicht zur Anwendung, hätten sie keinen Anlass ge­habt, eine neue Steuerschätzung einzuleiten. Der steuerbare Eigen­mietwert sei nach Rücksprache mit dem Steuerkommissär denn auch damals und in der Folgeperiode auf jährlich Fr. 17'200.-- veranlagt worden. Erst nach Eröffnung der streitigen Veranlagung hätten sie Anlass gehabt, unverzüglich eine Neuschätzung ihrer Liegenschaft zu verlangen. Damit berufen sich die Beschwerdeführer sinngemäss auf den Vertrauensgrundsatz. Sie verkennen jedoch, dass eine Auskunft immer nur so lange bindend sein kann, als die gesetzliche Ordnung keine Änderung erfahren hat. Die vorliegend massgebende landw. Mietwert-Richtlinie der Landessteuerkommission datiert vom 14. No­vember 1996 und gemäss Ziff. 4 dieser Richtlinie ist diese erst ab dem Bemessungsjahr 1995 anwendbar. Mit der Änderung dieser Richtlinie wurde ausdrücklich eine Anpassung an das geänderte Pachtrecht des Bundes vollzogen. Unter diesen Umständen können die Beschwerde­führer aus den Auskünften des Grundbuchamtes und des Einschät­ 75

B. Gerichtsentscheide 2186 zungsbeamten aus dem Jahre 1993 für die streitige Mietwert­berechnung nichts ableiten. Auch die früheren Veranlagungsverfügun­gen stellen nach der Rechtsprechung für die spätere Veranlagung keine Zusicherung dar, denn diese beziehen sich ausschliesslich auf die jeweilige Veranlagungsperiode. Es liegt im Wesen der periodi­schen Veranlagung, dass die Steuerbehörde die Möglichkeit erhält, jeweils eine neue, von den früheren Veranlagungen unabhängige und losgelöste Beurteilung vorzunehmen. Diese Neubeurteilung darf sogar eine Praxisänderung beinhalten (vgl. AGVE 1985, S. 194 mit Hinweis auf STE 1985, B 71.61, Nr. 1). Entsprechend konnten die Be­schwerdeführer auch nicht gestützt auf die früheren Eigenmietwert­veranlagungen darauf vertrauen, der Eigenmietwert von Fr. 17'200.-- werde in der Veranlagung 1997/98 unverändert beibehalten. Die Vor­instanz durfte ohne Verletzung des Vertrauensgrundsatzes auf die 1996 geänderte Richtlinie und damit auf die Mietwertschätzung von 1993 abstellen und den Mietwert neu auf Fr. 26'400.-- festsetzen.

c) Soweit die Beschwerdeführer die Mietwertschatzung von 1993 seit jeher als überhöht beurteilt haben, hätten sie diese Rüge entweder im Schätzungsverfahren oder danach im Rahmen einer Zwischenrevi­sion nach Art. 40 der Schätzungsverordnung Vorbringen müssen. Diese Bestimmung gibt dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit, jeder­zeit eine Neuschätzung zu beantragen. Nachdem sie eine solche Neuschätzung jedenfalls für die massgebende Bemessungsperiode 1995/96 nicht veranlasst haben, blieb die rechtskräftige Schätzung von 1993 auch für die Steuerperiode 1997/98 verbindlich (Art. 80 Abs. 4 StG). Die Neuschätzung vom 27. April 1999 ist für die Bemes­sungsperiode 1995/96 keinesfalls massgebend, weshalb der Eigen­mietwert auch nicht auf den dort festgesetzten Wert von Fr. 22’800.~ herabgesetzt werden kann.

d) Die Beschwerdeführer machen ferner geltend, sie hätten der kantonalen Steuerverwaltung in ihrer Einsprache vom 25. September 1998 angeboten, vergleichbare Objekte zu nennen; darauf sei bis heute nicht eingegangen worden. Weil in Ziff. 3 der landw. Mietwert- Richtlinie die Richtlinie für die nichtlandwirtschaftlichen Liegenschaften vom 11.11.1992 "im Übrigen" als anwendbar erklärt wird, ist die Ver­gleichsmethode gemäss Ziff. 1 auch bei landw. Liegenschaften grund­sätzlich anwendbar. Ziff. 1 dieser Richtlinie bestimmt jedoch, dass eine 76

B. Gerichtsentscheide 2187 einzige Liegenschaft für einen marktgemässen Mietwert nicht heran­gezogen werden kann und ferner, dass die Vergleichsobjekte grund­sätzlich vom Steuerpflichtigen anzubieten sind. Gemäss Einsprache vom 25. September 1998 haben die Steuerpflichtigen ausdrücklich nur "ein ähnliches Objekt" erwähnt und dessen Nennung "auf Wunsch" in Aussicht gestellt. Weil ein Vergleichsobjekt nicht genügt und die Nen­nung einer Mehrzahl geeigneter Objekte dem Steuerpflichtigen obliegt, durfte die Vorinstanz im Ergebnis davon ausgehen, die Voraussetzung für die Vergleichsmethode sei nicht gegeben. Da die Beschwerdefüh­rer auch beschwerdeweise keinerlei konkrete Vergleichsobjekte an­geführt haben, kann ein Abstellen auf die Vergleichsmethode nicht in Frage kommen. Die Beschwerde erweist sich auch in diesem Punkt als unbegründet, weshalb die Beschwerde abzuweisen ist. VGer 17.11.1999 2187 Erwerbseinkommen Selbständigerwerbender. Abgrenzung von Geschäfts- und Privatvermögen in bezug auf Darlehensforderung. Das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit wird aufgrund der Veränderungen des Geschäftsvermögens ermittelt (Art. 20 StG). Das Privatvermögen ist zumindest für die Einkommensermittlung nicht massgebend. Von den auf dem Geschäftsvermögen erzielten Ein­künften aus selbständiger Erwerbstätigkeit werden insbesondere die geschäftsmässig begründeten Abschreibungen und Rückstellungen sowie die nachgewiesenen Geschäftsverluste abgerechnet (Art. 21 Abs. 1 Ziff. 2 und 3 StG). Von daher ist entscheidend, ob eine verlustig gegangene Darlehensforderung im fraglichen Zeitpunkt dem Ge­schäfts- oder dem Privatvermögen des Steuerpflichtigen zuzurechnen ist. Als Geschäftsvermögen gilt nach der bis Ende 1994 und damit für die Steuerperiode 1993/94 bzw. für den Verlustabzug massgebenden Rechtslage und Rechtsprechung im allgemeinen ein Wirtschaftsgut, wenn es für Geschäftszwecke erworben worden ist und dem Geschäft 77