Verwaltungsgericht 2. Kammer
WBE.2023.339 / ew / we (3-RV.2022.53) Art. 40
Urteil vom 2. Juli 2024
Besetzung Verwaltungsrichter J. Huber, Vorsitz Verwaltungsrichter Kiener Verwaltungsrichter Plüss Gerichtsschreiberin William
Beschwerdeführer B._____ gegen Kantonales Steueramt, Geschäftsbereich Recht, Rechtsdienst, Telli-Hochhaus, 5004 Aarau
Stadtrat U._____
Gegenstand Beschwerdeverfahren betreffend Feststellung der Steuerpflicht
Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abt. Steuern, vom 31. August 2023
A.
Der am tt.mm.jjjj geborene und ledige B._____ (nachfolgend: Steuerpflichtiger) war ab Februar 2019 bei der C._____ AG in R._____ als IT-Supporter in einem unbefristeten Vollzeitarbeitsverhältnis angestellt. Aufgrund dieser Anstellung zog er im September 2020 von S., Kanton Bern, nach U., Kanton Aargau. Im Februar 2021 meldete er sich rückwirkend auf den 1. September 2020 bei den Einwohnerdiensten der Gemeinde U._____ als Wochenaufenthalter an, wo er seit seinem Zuzug allein eine 2 ½-Zimmer-Wohnung zu einem monatlichen Mietzins von Fr. 1'225.00 (inkl. Fr. 120.00 Akontozahlung für die Nebenkosten) bewohnt. Im Fragebogen zur Klärung des Nebenwohnsitzes gab der Steuerpflichtige am 9. Februar 2021 gegenüber der Gemeinde U._____ an, dass er sich im Laufe des Jahres 2022 definitiv in U._____ anmelden werde. In S._____ lebe er seit August 2019 in einer 4-Zimmer-Wohnung zusammen mit seinen Geschwistern und verbringe circa zweimal pro Monat die Wochenenden im Kanton Aargau. Der Grund für seinen Aufenthalt in U._____ sei die Verkürzung seines Arbeitsweges. Im Pikettfall sei er dadurch flexibler erreichbar.
Hierauf sah die Steuerkommission U._____ die Voraussetzungen für einen steuerrechtlichen Wochenaufenthaltsstatus als nicht erfüllt an und stellte mit Verfügung vom 19. Oktober 2021 (Versanddatum: 20. Oktober 2021) fest, der Steuerpflichtige sei ab 1. Januar 2020 kraft persönlicher Zugehörigkeit in der Gemeinde U._____ unbeschränkt steuerpflichtig. B. Die vom Steuerpflichtigen gegen die Feststellungsverfügung vom 19. Oktober 2021 erhobene Einsprache wies die Steuerkommission U._____ mit Entscheid vom 28. Februar 2022 ab. C. Mit Eingabe vom 28. April 2022 (Postaufgabe: 29. April 2022) erhob der Steuerpflichtige Rekurs beim Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern, welches am 31. August 2023 entschied:
Der Rekurs wird abgewiesen.
Der Rekurrent hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer Staatsgebühr von CHF 500.00, der Kanzleigebühr von CHF 180.00 und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 780.00, zu bezahlen.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet. D.
Mit undatierter Beschwerde (Postaufgabe: 4. Oktober 2023) gelangte der Steuerpflichtige an das Verwaltungsgericht und beantragte sinngemäss, der Einspracheentscheid der Steuerkommission vom 28. Februar 2022 sowie das vorinstanzliche Urteil vom 31. August 2023 seien aufzuheben und es sei festzustellen, dass sein steuerrechtlicher Wohnsitz ab dem 1. Januar 2020 in S._____, Kanton Bern, liege.
2.1 Während das Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern, mit Eingabe vom 6. Oktober 2023 auf eine Vernehmlassung verzichtete, beantragte das Kantonale Steueramt (KStA) mit Beschwerdeantwort vom 1. November 2023 unter Verweis auf das angefochtene Urteil die Abweisung der Beschwerde. Der Stadtrat U._____ verzichtete am 13. November 2023 auf eine Beschwerdeantwort. 2.2 Mit Verfügung vom 28. November 2023 stellte der zuständige Instruktionsrichter fest, dass der Beschwerdeführer im Rekursverfahren trotz schriftlicher Aufforderung durch das Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern, und mehrfacher Fristerstreckung für den Zeitraum vom 1. September 2020 bis 31. Dezember 2022 weder detaillierte Privatkonto- und Kreditkartenauszüge noch Dienstpläne des Arbeitgebers, aus denen die Anzahl der geplanten Piketttage hervorgeht, noch Rapporte oder Abrechnungen seitens des Arbeitsgebers über die tatsächlich geleisteten Piketteinsätze inklusive Einsatzort vorgelegt habe. Der Beschwerdeführer wurde explizit auf seine Mitwirkungspflicht hingewiesen und es wurde dargelegt, dass die jeweiligen Unterlagen geeignet seien, um den für die Beurteilung der unbeschränkten Steuerpflicht notwendigen Sachverhalt abzuklären. Der Beschwerdeführer wurde erneut aufgefordert, die genannten Unterlagen bis spätestens am 31. Dezember 2023 nachzureichen. Die Verfügung vom 28. November 2023 wurde per Einschreiben an die in der Beschwerde als Absender angegebene Adresse in W._____ gesandt, kam jedoch als "nicht abgeholt" zurück, weshalb sie dem Beschwerdeführer mit uneingeschriebenem Brief vom 13. Dezember 2023 erneut zugestellt wurde. 2.3 Am 30. Dezember 2023 reichte der Beschwerdeführer je eine Lohnabrechnung für den Oktober und November 2021 sowie eine Aufstellung über die im Zeitraum vom 1. März 2020 bis 31. Oktober 2020 geleisteten
Piketteinsätze ein. Gleichzeitig teilte er mit, dass es ihm nicht möglich sei, alle angeforderten Dokumente innerhalb der Frist beizubringen, da er nicht mehr bei der betreffenden Arbeitgeberin angestellt und die Beziehung zu dieser "nicht mehr die Beste" sei. Er werde jedoch die fehlenden Dokumente nachreichen, sobald er sie erhalten habe. Des Weiteren teilte der Beschwerdeführer mit, dass er die "Privatkontoauszüge für den Zeitraum vom 1. September 2020 bis 31. Dezember 2022 exportiert" habe. Die entsprechenden Kontoauszüge legte er jedoch nicht vor. 2.4 Diese Eingabe nahm das Verwaltungsgericht als Fristerstreckungsgesuch entgegen, wobei dem Beschwerdeführer mit Verfügung vom 10. Januar 2024 lediglich eine Fristerstreckung betreffend die einverlangten Dienstpläne sowie allfällige Rapporte oder Abrechnungen des Arbeitgebers über die effektiv geleisteten Piketteinsätze gewährt wurde. Der Instruktionsrichter wies den Beschwerdeführer zudem ausdrücklich darauf hin, dass dieser auch die einverlangten Privatkonto- und Kreditkartenauszüge noch nicht eingereicht habe. Das implizite Fristerstreckungsgesuch betreffend diese Privatkonto- und Kreditkartenauszüge wurde mangels Begründung abgewiesen und dem Beschwerdeführer für deren Einreichung eine Nachfrist von zehn Tagen gesetzt. 2.5 In der Folge reichte der Beschwerdeführer mit Eingabe vom 31. Januar 2024 einen Pikettdienstplan ein. Hinsichtlich der angeforderten detaillierten Kontoauszüge schrieb der Beschwerdeführer, er habe diese dem Gericht bereits mit Eingabe vom 30. Dezember 2023 übermittelt. Weitere Eingaben erfolgten nicht.
Das Verwaltungsgericht hat den Fall am 2. Juli 2024 beraten und entschieden.
I.
Das Verwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Entscheide des Spezialverwaltungsgerichts, Abt. Steuern, in Kantons- und Gemeindesteuersachen (§ 198 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG; SAR 651.100]; § 54 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG; SAR 271.200]). Es ist somit zur Behandlung des Falls zuständig und überprüft den angefochtenen Entscheid im Rahmen der Beschwerdeanträge auf unrichtige oder unvollständige Feststellung des Sachverhalts sowie Rechtsverletzungen; eine
Ermessenskontrolle findet nicht statt (§ 199 StG; § 48 Abs. 2 und § 55 Abs. 1 VRPG).
Der Beschwerdeführer beantragt unter anderem die Aufhebung des Entscheids der Steuerkommission U._____ vom 28. Februar 2022. Auf diesen Antrag ist nicht einzutreten, da der Einspracheentscheid durch das Urteil des Spezialverwaltungsgerichts, Abt. Steuern, vom 31. August 2023 ersetzt wurde (sog. Devolutiveffekt) und daher als inhaltlich mitangefochten gilt (BGE 134 II 142, Erw. 1.4; Urteil des Bundesgerichts 1C_466/2019 vom 31. August 2020, Erw. 1.2, je mit Hinweisen; ALAIN GRIFFEL, in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. Aufl. 2014, § 28 N. 35).
Nicht einzutreten ist auch auf den Antrag des Beschwerdeführers, es sei festzustellen, dass sich sein Steuerdomizil ab 1. Januar 2020 in S._____ befinde. Dringt der Beschwerdeführer mit seinem Hauptantrag auf Aufhebung des angefochtenen Rekursentscheids durch, bleibt ohne Weiteres S._____ sein Hauptsteuerdomizil. Insofern besteht kein Interesse daran, dass zusätzlich festgestellt wird, sein steuerlicher Wohnsitz sei in S._____. Auf das Feststellungsbegehren ist deshalb nicht einzutreten.
Die übrigen Prozessvoraussetzungen geben zu keinen Bemerkungen Anlass. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist im präzisierten Umfang einzutreten. II.
Mit Feststellungsverfügung vom 19. Oktober 2021 beanspruchte die Steuerkommission U._____ die unbeschränkte Steuerpflicht des Beschwerdeführers ab dem 1. Januar 2020. Es ist jedoch nicht der Zeitpunkt festzustellen, ab dem die Steuerhoheit beansprucht wird, sondern für welche Periode sie beansprucht wird. Entscheidend ist hierbei, wo die steuerpflichtige Person am Ende der Steuerperiode ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt hat (§ 20 Abs. 2 StG und Art. 4b Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14]). Vorliegend sind demnach die Verhältnisse am 31. Dezember 2020 massgeblich für die Feststellung der Steuerpflicht im Jahr 2020.
2.1 Streitgegenstand bildet die Frage, ob der Beschwerdeführer per 31. Dezember 2020 in der Gemeinde U._____, wo er als Wochenaufenthalter
gemeldet ist, steuerrechtlichen Wohnsitz hatte und somit kraft persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig war (§§ 16 Abs. 1 und 20 Abs. 1 und 2 StG). 2.2 2.2.1 Die Vorinstanz kam im angefochtenen Entscheid zum Schluss, dass der unverheiratete Beschwerdeführer in der Steuerperiode 2020 von U._____ aus einer unselbständigen Erwerbstätigkeit im benachbarten R._____ nachgegangen sei. Sie hielt im Wesentlichen fest, dass diese Tatsache die natürliche Vermutung begründe, dass der Beschwerdeführer seinen Lebensmittelpunkt in U._____ habe. Diese natürliche Vermutung habe der Beschwerdeführer aufgrund der Gesamtumstände nicht entkräften können. Eine nähere Überprüfung sei mangels Mitwirkung des Beschwerdeführers nicht möglich gewesen. Weitere Faktoren wie die Wohnverhältnisse und die bei der Anmeldung als Wochenaufenthalter geäusserte Absicht, dauerhaft in U._____ zu bleiben, würden ebenfalls für ein Hauptsteuerdomizil in U._____ sprechen. Aus den persönlichen Beziehungen könne weder ein steuerrechtlicher Wohnsitz in S._____ noch in U._____ abgeleitet werden. Insgesamt liege der Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz des Beschwerdeführers in U.. 2.2.2 Der Beschwerdeführer hält im Wesentlichen an seiner vorinstanzlichen Argumentation fest. Sein Lebensmittelpunkt sei in S. und nicht in U.. In S. pflege er eine sehr enge Beziehung zu seiner Verwandtschaft und bewohne zusammen mit seinem Bruder eine 4-Zimmer- Wohnung, in der ihm ein eigenes Zimmer zur Verfügung stehe. Sein Lebensmittelpunkt mit seinen familiären und sozialen Beziehungen befinde sich klar in S.. Die Wohnung in U. habe ausschliesslich der Verkürzung des Arbeitsweges und der Erfüllung seiner Pflichten im Rahmen des Pikettdienstes gedient. An Wochenenden, Feiertagen und in seiner Freizeit kehre er regelmässig nach S._____ zurück. In U._____ habe er keinerlei persönlichen Beziehungen aufgebaut.
3.1 Einen steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton hat eine natürliche Person namentlich, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (§ 16 Abs. 1 und Abs. 2 StG, welcher mit Art. 3 Abs. 1 und 2 StHG übereinstimmt) bzw. wo sich faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet (BGE 132 I 29, Erw. 4.2.; 125 I 54, Erw. 2). Die Feststellung des faktischen Lebensmittelpunkts zielt darauf ab, aufgrund von objektiven, äusseren Umständen auf innere Tatsachen zu schliessen. Dabei kann gemeinhin kein klarer Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund von Indizien eine Gewichtung vorzunehmen. Hierzu ist eine sorgfältige Berücksichtigung und Abwägung sämtlicher Berufs-, Familien- und Lebensumstände
notwendig (Urteile des Bundesgerichts 2C_403/2015 vom 1. April 2016, Erw. 2.2; 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010, Erw. 2.4.2). Auf die bloss geäusserten Wünsche der steuerpflichtigen Person oder die gefühlsmässige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an. Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar, als es jedenfalls nicht nur auf den deklarierten, sondern auf den gelebten Willen ankommt. Gleichermassen spielt der zivilrechtliche Wohnsitz, an welchem die Schriften hinterlegt sind oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden, keine entscheidende Rolle. Als äussere Merkmale können sie ein Indiz für den steuerrechtlichen Wohnsitz bilden, falls auch das übrige Verhalten der Person dafür spricht (Urteil des Bundesgerichts 2C_533/2018 vom 30. Oktober 2019, Erw. 2.2.2 mit Hinweis auf BGE 132 I 29, Erw. 4.1). Einen steuerrechtlichen Wohnsitz vermag auch zu begründen, wer sich bloss vorübergehend an einem Ort aufhält, sofern dieser Aufenthalt auf eine bestimmte Dauer angelegt ist und der Lebensmittelpunkt tatsächlich dorthin verlegt wird. Üblicherweise wird eine Dauer von mindestens einem Jahr vorausgesetzt; dies gilt auch im interkantonalen Verhältnis (Urteil des Bundesgerichts 2C_480/2019 vom 12. Februar 2020, Erw. 2.2.2 mit Hinweisen; STEFAN OESTERHELT / MORITZ SEILER, Kommentar StHG, N. 40 f. zu Art. 3). 3.2 Hält sich eine Person abwechslungsweise an zwei Orten auf, liegt der steuerrechtliche Wohnsitz am Ort, zu welchem sie die stärkeren Beziehungen unterhält. Bei unselbständig erwerbenden Steuerpflichtigen liegen diese in der Regel dort, wo sie für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der täglichen Arbeit nachzugehen. Bei der Beurteilung, zu welchem der Aufenthaltsorte der Steuerpflichtige die stärkeren Beziehungen unterhält, ist die Gesamtheit der Umstände zu würdigen (Urteil des Bundesgerichts 2C_565/2016 vom 21. Dezember 2016, Erw. 2.2). 3.2.1 Bei verheirateten Personen mit Beziehungen zu mehreren Orten werden die persönlichen und familiären Kontakte zum Ort, wo sich ihre Familie aufhält, als stärker erachtet als diejenigen zum Arbeits- bzw. Wochenaufenthaltsort, wenn sie in nicht leitender Stellung unselbständig erwerbstätig sind und täglich oder an den Wochenenden regelmässig an den Familienort zurückkehren. Demnach werden verheiratete Pendler oder Wochenaufenthalter grundsätzlich in der politischen Gemeinde besteuert, in der sich ihre Familie aufhält (BGE 132 I 29, Erw. 4.2 f. mit Hinweisen). 3.2.2 Diese Praxis gilt auch auf für ledige Personen, zählt die Rechtsprechung doch Eltern und Geschwister ebenfalls zur Familie des Steuerpflichtigen. Allerdings werden die Kriterien, nach denen das Bundesgericht entscheidet, wann anstelle des Arbeitsorts der Aufenthaltsort der Familie als Hauptsteuerdomizil anerkannt werden kann, besonders streng gehandhabt; dies
folgt aus der Erfahrung, dass die Bindung zur elterlichen Familie regelmässig lockerer ist als diejenige unter Ehegatten. Bei ledigen Steuerpflichtigen ist stärker als bei verheirateten Personen zu berücksichtigen, ob weitere als nur familiäre Beziehungen zum einen oder anderen Ort ein Übergewicht begründen. Dadurch erhält der Grundsatz, wonach das Hauptsteuerdomizil von Unselbständigerwerbenden am Arbeitsort liegt, grösseres Gewicht: Selbst wenn ledige Steuerpflichtige allwöchentlich zu den Eltern oder Geschwistern zurückkehren, können die Beziehungen zum Arbeitsort überwiegen. Dies kann namentlich dann zutreffen, wenn sie sich am Arbeitsort eine Wohnung eingerichtet haben oder über einen besonderen Freundesund Bekanntenkreis verfügen. Besonderes Gewicht haben in diesem Zusammenhang auch die Dauer des Arbeitsverhältnisses und das Alter des Steuerpflichtigen (Urteil des Bundesgerichts 2P.159/2006 vom 14. November 2006, Erw. 2.2). Die bundesgerichtliche Praxis geht davon aus, dass die Beziehungen des Steuerpflichtigen zur elterlichen Familie regelmässig nicht mehr so stark sind, wenn der Steuerpflichtige das 30. Altersjahr überschritten hat, oder aber sich seit mehr als fünf Jahren ununterbrochen am selben Arbeitsort aufhält (sog. "Basler Praxis"; Urteile des Bundesgerichts 2C_518/2011 vom 1. Februar 2012, Erw. 2.1, 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010, Erw. 2.2). Hingegen spricht für ein Steuerdomizil am Familienort, wenn jüngere Steuerpflichtige zum ersten Mal das elterliche Heim verlassen, sich während der Woche an ihrem Arbeitsort aufhalten, aber regelmässig an den Ort zurückkehren, wo ihre Familie lebt, wo sie aufgewachsen sind, die Schule besucht oder gearbeitet haben und ihre persönlichen und familiären Beziehungen pflegen (Urteil des Bundesgerichts 2P.214/2004 vom 27. Januar 2005, Erw. 2.2).
4.1 Die Steuer- bzw. Steuerjustizbehörden ermitteln die für die Bestimmung des Steuerwohnsitzes konstituierenden Sachverhaltselemente, unter Beachtung der Vorbringen der Parteien, von Amtes wegen (sog. Untersuchungsmaxime) und würdigen das Ergebnis der Untersuchung frei (§ 17 Abs. 1 und 2 VRPG; § 179 StG). Insofern tragen sie die sog. Beweisführungslast, welcher jedoch die Mitwirkungspflichten der Steuerpflichtigen gegenüberstehen (vgl. § 180 ff. StG). Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist der (potentiell) Steuerpflichtige praxisgemäss auch dann zu einer gewissen Mitwirkung verpflichtet, wenn die Steuerhoheit des Kantons zur Diskussion steht und die Steuerbehörde deshalb vorab einen Steuerdomizilentscheid trifft. Diesfalls ist der Streitgegenstand jedoch vorläufig auf die Frage der Veranlagungszuständigkeit beschränkt. Folglich muss der Steuerpflichtige auch nur in Bezug auf die dafür relevanten Tatsachen und Indizien Auskünfte erteilen und kann von ihm in diesem Verfahrensstadium nicht erwartet werden, dass er eine Steuererklärung ausfüllt oder anderweitig über seine Steuerfaktoren Rechenschaft ablegt (BGE 148 II 285, Erw. 3.1.1, mit Hinweisen).
4.2 Im Rahmen der Beweiswürdigung ist es zulässig und oft notwendig, dass sich die Steuer- bzw. Steuerjustizbehörde auch auf Indizien stützt und aus letzteren Schlüsse auf relevante Tatsachen zieht (sog. natürliche Vermutungen; Urteil des Bundesgerichts 9C_251/2023 vom 26. Mai 2023, Erw. 3.2.4). Kann eine relevante Tatsache nicht mit verhältnismässigem Aufwand direkt festgestellt werden, lassen ein oder mehrere Indizien aber mit hinreichender Gewissheit vermuten, dass sie sich verwirklicht hat, kann der Steuerpflichtige diese natürliche Vermutung entkräften, indem er durch das Widerlegen der Indizien, der relevanten Tatsache oder des diese verbindenden Erfahrungssatzes den sog. Gegenbeweis antritt. Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten, kann dieses Verhalten ein Indiz für oder gegen die Verwirklichung einer steuerrelevanten Tatsache bilden (BGE 148 II 285, Erw. 3.1.2, mit Hinweisen). 4.3 Erst wenn eine relevante Tatsache trotz allen zumutbaren Untersuchungsaufwands seitens der Steuerbehörde beweislos bleibt, stellt sich die Frage der objektiven Beweislast bzw. der Beweislastverteilung. Dabei gilt auch im öffentlichen Recht der Grundsatz, wonach derjenige die (objektive) Beweislast für eine Tatsache trägt, der aus ihr Rechte ableitet (Art. 8 ZGB analog). Im Steuerrecht hat die Praxis diesen Grundsatz dahingehend konkretisiert, dass steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen von der Steuerbehörde, steuerausschliessende und -mindernde Tatsachen vom Steuerpflichtigen nachzuweisen sind (sog. Normentheorie; BGE 148 II 285, Erw. 3.1.3).
5.1 Für den vorliegenden Fall bedeutet dies, dass die Umstände, die zur Annahme des Steuerwohnsitzes führen, als steuerbegründende Tatsachen von der Steuerbehörde nachzuweisen sind. Das Bundesgericht hat in diesem Zusammenhang verschiedene auf allgemeinen Erfahrungssätzen beruhende tatsächliche Vermutungen anerkannt, denen bei der Beweiswürdigung insofern Bedeutung zukommt, als sie wie ein Indizienbeweis für die behaupteten Tatsachen sprechen können. In einem ersten Schritt ist daher zu prüfen, ob die von der Vorinstanz zugrunde gelegten Vermutungen für die Beanspruchung der Steuerhoheit gegeben sind. Ist dies der Fall, so ist in einem zweiten Schritt zu prüfen, inwieweit dem Beschwerdeführer der Gegenbeweis gelingt. 5.2 Die Vorinstanz stützte ihren Entscheid im Wesentlichen auf den Umstand, dass nach der Rechtsprechung bei einem ledigen Steuerpflichtigen die Ausübung einer unselbständigen Erwerbstätigkeit vom Wochenaufenthaltsort, die natürliche Vermutung begründe, dass er dort sein
Steuerdomizil habe. Damit hat die Vorinstanz verkannt, dass nach der oben beschriebenen Basler Praxis, der sich das Bundesgericht angeschlossen hat, im Steuerrecht die Beziehungen Unverheirateter zum Arbeitsort praxisgemäss erst dann in den Vordergrund treten, wenn die Person das dreissigste Altersjahr überschritten hat und/oder sich seit mehr als fünf Jahren ununterbrochen am selben auswärtigen Ort aufhält (siehe vorne Erw. II/3.2.2). Nur wenn eines dieser beiden Kriterien erfüllt ist, begründet dies die natürliche Vermutung, dass sich der Lebensmittelpunkt am Ort der Erwerbstätigkeit bzw. am Ort des Wochenaufenthalts befindet, soweit diese Orte nicht identisch sind. Auch in diesem Fall darf sich die Behörde nicht auf eine schematische oder isolierte Betrachtung dieser beiden Merkmale (mehr als fünf Jahre am gleichen Arbeitsort und über 30 Jahre alt) beschränken, sondern es bedarf in jedem Fall einer sorgfältigen Berücksichtigung und Gewichtung der gesamten beruflichen, familiären und persönlichen Verhältnisse (siehe vorne Erw. II/3). Im vorliegenden Fall war der Beschwerdeführer am massgebenden Stichtag 27 Jahre alt und lag damit noch vor der erwähnten Altersgrenze, ab welcher das Bundesgericht die Bedeutung der Beziehungen zur elterlichen Familie relativiert. Zudem hielt sich der Beschwerdeführer nicht länger als fünf Jahre ununterbrochen in U._____ auf. Vor diesem Hintergrund kommt – entgegen der Auffassung der Vorinstanz – die von der Rechtsprechung für über 30-jährige ledige Steuerpflichtige aufgestellte natürliche Vermutung, dass sich der Lebensmittelpunkt am Ort der Erwerbstätigkeit befindet, vorliegend nicht zum Tragen. Die Vorinstanz hat deshalb zu Recht weitere Indizien geprüft, welche die Vermutung zugunsten des Arbeitsortes erhärten und bestätigen sollen (vgl. angefochtenes Urteil, Erw. 7). 5.3 5.3.1 So verglich die Vorinstanz insbesondere die Räumlichkeiten des Beschwerdeführers in S._____ mit denjenigen in U.. Dabei hielt sie im Wesentlichen fest, aus dem Mietvertrag der 4-Zimmer-Wohnung in S., in welchem drei Geschwister des Beschwerdeführers als Mieter aufgeführt seien, ergebe sich, dass bereits drei erwachsene Personen in diesem Haushalt lebten; mit dem Beschwerdeführer als Untermieter würde die Wohnung von vier erwachsenen Personen bewohnt. Abgesehen davon, dass dies den Vertragsbedingungen widerspreche, sei zu beachten, dass die Platzverhältnisse in der 4-Zimmer-Wohnung mit vier erwachsenen Personen sehr beengt wären. Dies spreche gegen den behaupteten regelmässigen Wochenendaufenthalt in S._____. Laut Untermietvertrag vom 1. Juli 2019 zwischen dem Beschwerdeführer und seiner Schwester als Hauptmieterin der 4- Zimmer-Wohnung bezahle der Beschwerdeführer einen Mietzins von Fr. 770.00. Der Umfang der Untermiete sei mit "die ganze Wohnung" umschrieben. Eine weitere detaillierte Umschreibung sei trotz bestehender Möglichkeiten im Untermietvertrag nicht vorhanden. In
U._____ miete der Beschwerdeführer laut Mietvertrag vom 14. Juli 2020 eine 2 ½-Zimmer-Wohnung zu einem Mietzins von Fr. 1'225.00. Zwar seien die Wohnverhältnisse in S._____ hinsichtlich der Anzahl der zur Verfügung stehenden Zimmer laut Mietvertrag grösser als in U.. Angesichts der Tatsache, dass in der Wohnung in S. nach den eigenen Angaben des Beschwerdeführers und den Angaben im Mietvertrag noch drei weitere Geschwister wohnten, sei es jedoch nicht glaubhaft, dass dem Beschwerdeführer in S._____ die gesamte Wohnung zur freien Verfügung stehe. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung sei vielmehr davon auszugehen, dass dem Beschwerdeführer in der Wohnung in S._____ höchstens ein Schlafzimmer zur alleinigen Benutzung und jeweils die Küche, das Bad und das Wohnzimmer zur Mitbenutzung zur Verfügung stünden. Dafür spreche auch der Untermietzins von Fr. 770.00, der weniger als die Hälfte des Bruttomietzinses von Fr. 1'590.00 ausmache. Vor diesem Hintergrund folgerte die Vorinstanz, die räumlichen Wohnverhältnisse sprächen für einen Steuerwohnsitz in U._____ (angefochtenes Urteil, Erw. 7.2). 5.3.2 Weiter berücksichtigte die Vorinstanz, dass der Beschwerdeführer im Fragebogen vom 9. Februar 2021 bzw. in der E-Mail-Korrespondenz vom Februar 2021 mit der stellvertretenden Leiterin der Einwohnerdienste der Gemeinde U._____ angegeben habe, dass er beabsichtige, im Jahr 2022 definitiv nach U._____ zu ziehen. Der Beschwerdeführer habe diese Absicht des dauernden Verbleibens mit der Heirat eines seiner Geschwister sowie mit einer Weiterbildung in Y._____ begründet. Beide Begründungen seien, so die Vorinstanz, insofern nachvollziehbar, als mit der Heirat eines Geschwisters eine weitere erwachsene Person in die 4-Zimmer-Wohnung in S._____ einziehen würde und damit die mit vier erwachsenen Personen ohnehin schon engen Platzverhältnisse noch angespannter würden. Zudem würde sich die Pendelzeit zur Weiterbildungsstätte in Y._____ erheblich verkürzen. Weiter sei zu beachten, dass der Mietvertrag für die Wohnung in U._____ auf unbestimmte Zeit eingegangen worden sei und zudem eine einjährige Sperrfrist enthalte. Daraus schloss die Vorinstanz, dass der Beschwerdeführer bereits bei der Anmeldung als Wochenaufenthalter die Absicht gehabt habe, sich dauerhaft in U._____ aufzuhalten (angefochtenes Urteil, Erw. 7.3). 5.3.3 Als weiteres Indiz führte die Vorinstanz die nur eineinhalbjährige Aufenthaltsdauer des Beschwerdeführers in S._____ an. Sie hielt dazu fest, der Mietbeginn der von der Schwester des Beschwerdeführers gemieteten 4- Zimmer-Wohnung in S._____ sei laut Mietvertrag der 1. Januar 2019. Da sich der Beschwerdeführer per 1. September 2020 in U._____ als Wochenaufenthalter angemeldet habe, sei davon auszugehen, dass er zu diesem Zeitpunkt etwas mehr als eineinhalb Jahre in S._____ gelebt und gewohnt habe. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung könne nicht davon
ausgegangen werden, dass der Beschwerdeführer in dieser Zeit in S._____ stark verwurzelt gewesen sei. Gegen eine tiefe gesellschaftliche Verankerung in S._____ spreche auch die Tatsache, dass der Beschwerdeführer nicht Mitglied eines lokalen Vereins gewesen sei (angefochtenes Urteil, Erw. 7.5.2). 5.3.4 Schliesslich würdigte die Vorinstanz auch die ihrer Ansicht nach mangelhafte Mitwirkung des Beschwerdeführers. Zur Überprüfung einer regelmässigen Rückkehr nach S._____ habe das Spezialverwaltungsgericht den Beschwerdeführer aufgefordert, seine detaillierten Privatkonto- und Kreditkartenauszüge für den Zeitraum vom 1. September 2020 bis zum 31. Dezember 2022 einzureichen. Dieser Aufforderung sei der Beschwerdeführer trotz mehrfacher Fristerstreckung nicht nachgekommen, sondern habe durch seinen damaligen Rechtsvertreter lediglich mitteilen lassen, dass ihm die Vorlage der Unterlagen nicht möglich sei. Die Vorinstanz hat diesen Umstand zu Lasten des Beschwerdeführers ausgelegt, da es zweifellos ohne grossen Aufwand möglich gewesen wäre, Kopien solcher Auszüge anzufordern (angefochtenes Urteil, Erw. 6.3 f.). Auch die regelmässige Bezahlung des Untermietzinses sei nicht belegt, weshalb nicht feststehe, dass das Untermietverhältnis mit der Schwester auch tatsächlich gelebt worden sei (angefochtenes Urteil, Erw. 7.2.3). Schliesslich legte die Vorinstanz zu Lasten des Beschwerdeführers aus, dass er trotz mehrfacher Fristerstreckung die verlangten Pikettdienstpläne nicht eingereicht habe, obwohl auch diese ohne grösseren Aufwand beim Arbeitgeber hätten eingefordert werden können (angefochtenes Urteil, Erw. 7.4.2 f.). 5.4 Die Schlussfolgerungen der Vorinstanz sind nicht zu beanstanden und werden vom Beschwerdeführer auch nicht substantiiert bestritten. Auch wenn die natürliche Vermutung für ledige unselbständigerwerbende Personen, die über 30 Jahre alt sind oder sich seit mehr als fünf Jahren ununterbrochen am gleichen auswärtigen Ort aufhalten, vorliegend nicht greift, spielt das Alter des Beschwerdeführers im Rahmen der Gesamtwürdigung dennoch eine erhebliche Rolle. Der Beschwerdeführer war im Jahr 2020 bereits 27 Jahre alt, ledig, kinderlos und voll berufstätig. Er befand sich in einem Alter, in dem man beginnt, sich beruflich zu etablieren und sich von früheren Bindungen zu lösen. Er arbeitete in einem qualifizierten Beruf als IT-Supporter und war auch finanziell bereits unabhängig. Gerade bei jungen Erwachsenen, die wie der Beschwerdeführer noch am Anfang ihrer beruflichen Laufbahn stehen und möglicherweise noch an verschiedenen Orten und in verschiedenen Positionen arbeiten werden, ist eher davon auszugehen, dass eine Verlagerung des Lebensmittelpunktes schneller erfolgen kann als bei älteren Personen, die auf eine langjährige, etablierte Berufstätigkeit und Familiengeschichte an einem Ort zurückblicken können. Das Alter des Beschwerdeführers unterstreicht daher die
Wahrscheinlichkeit, dass er aufgrund seiner damaligen Lebenssituation eher bereit war, seinen Lebensmittelpunkt entsprechend den Erfordernissen seiner beruflichen Entwicklung zu verlagern. Ein weiteres und gewichtiges Indiz für einen Steuerwohnsitz in U._____ sind mit der Vorinstanz die Wohnverhältnisse des Beschwerdeführers. Diesbezüglich ist insbesondere zu ergänzen, dass der Beschwerdeführer vor seinem Umzug nach S._____ bei seinen Eltern in Z._____ wohnte, wo er aufgewachsen und zur Schule gegangen ist. Der Umzug nach S._____ erfolgte gemäss Untermietvertrag erst im Juli 2019 bzw. gemäss Fragebogen zur Abklärung des Nebenwohnsitzes einen Monat später (August 2019). Somit verbrachte der Beschwerdeführer – entgegen den vorinstanzlichen Ausführungen – nicht eineinhalb Jahre, sondern nur etwas mehr als ein Jahr in S., bevor er sich im September 2020 als Wochenaufenthalter in U. anmeldete. Die behauptete tiefe Verwurzelung in S._____ nach nur knapp einem Jahr erscheint schon deshalb lebensfremd, weil es sich bei S._____ nicht um den Ort seiner Kindheit und Jugend (Z.), sondern um einen fast 50 km davon entfernten Ort handelt. Dieser zeitliche Ablauf der Geschehnisse stützt die Annahme einer erfolgten Loslösung vom familiären Umfeld und spricht für einen neuen Lebensmittelpunkt in U.. 5.5 Zusammenfassend führen die nachfolgenden Indizien zur natürlichen Vermutung, dass sich der steuerliche Wohnsitz des Beschwerdeführers per Stichtag 31. Dezember 2020 in U._____ befand: Der ledige, 27-jährige Beschwerdeführer hat in U._____ im Jahr 2020 eine 2 ½-Zimmer-Wohnung unbefristet gemietet und sein Arbeitsort befand sich im rund fünf Kilometer entfernten R., wo er bei der Firma C. AG als IT-Supporter tätig war. Massgebend ist der nachgewiesene Umstand, dass sich der Beschwerdeführer an den Arbeitstagen in seiner selbstmöblierten Wohnung in U._____ aufhielt und von dort aus den Arbeitsplatz aufsuchte. Für den Steuerwohnsitz in U._____ spricht weiter, dass sich der Beschwerdeführer in einem ungekündigten Arbeitsverhältnis mit abgelaufener Probezeit befand und der Mietvertrag für die 2 ½-Zimmer-Wohnung in U._____ auf unbestimmte Zeit abgeschlossen worden war. Die 4-Zimmer-Wohnung in S._____ hingegen besteht aus drei Schlafzimmern und einem Wohnzimmer. Ob es sich beim Wohnzimmer um einen durch Wände und Türen abgeschlossenen Raum handelt, der als Schlafgelegenheit für eine Person genutzt werden kann, geht weder aus der Beschwerde noch aus den Akten hervor. Es ist daher mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer im Jahre 2020 in U._____ über eine wesentlich komfortablere Wohnmöglichkeit verfügte als in S., was die Vermutung verstärkt, dass sich sein Lebensmittelpunkt in U. befand. Insbesondere kommt dem Mietvertrag über die 2 ½-Zimmer-Wohnung ein wesentlich höherer Beweiswert zu als dem mit der Schwester abgeschlossenen
Untermietvertrag, da diese in einem besonderen persönlichen Näheverhältnis zum Beschwerdeführer steht und ohnehin nicht nachgewiesen ist, dass der Beschwerdeführer tatsächlich regelmässig den Untermietzins bezahlt hat. Schliesslich hat der Beschwerdeführer seine Kindheit und Jugend nicht in S., sondern in Z. verbracht, womit auch seine Lebensgeschichte entscheidend gegen eine Verwurzelung in S._____ spricht. Diese zahlreichen Indizien (darunter auch die fehlende Mitwirkung des Beschwerdeführers im vorinstanzlichen Verfahren) sprechen in ihrer Gesamtheit für die natürliche Vermutung zugunsten des Arbeits- bzw. des Wochenaufenthaltsortes. Aufgrund der dargelegten Umstände erscheint somit die von der Vorinstanz angenommene Vermutung, dass sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen und damit der steuerrechtliche Wohnsitz des Beschwerdeführers in der Steuerperiode 2020 in U._____ befand, im Ergebnis als gerechtfertigt. Es obliegt deshalb dem vermutungsweise in U._____ steuerpflichtigen Beschwerdeführer nachzuweisen, dass er in der fraglichen Steuerperiode gewichtige wirtschaftliche sowie persönliche Beziehungen zu S._____ unterhalten hat (siehe vorne Erw. II/4.2).
6.1 Der Beschwerdeführer hatte bereits im Rekursverfahren trotz mehrfacher Fristerstreckung weder Kreditkartenabrechnungen noch Bankauszüge vorgelegt. Als Begründung gab sein Rechtsvertreter lediglich an, es sei dem Beschwerdeführer nicht möglich gewesen, die Unterlagen innert der erstreckten Frist zu beschaffen. In der Beschwerde stellte der Beschwerdeführer sich dann auf den Standpunkt, dass er einen Grossteil seiner Transaktionen in bar abwickle, weshalb Bank- und Kreditkartenauszüge keinen vollständigen Überblick über seine finanziellen Aktivitäten und seinen Aufenthaltsort geben würden. Zudem machte er "ernsthafte Bedenken" bezüglich des Schutzes seiner Privatsphäre geltend. Mit Instruktionsverfügung vom 28. November 2023 wurde der Beschwerdeführer deshalb darauf hingewiesen, dass die detaillierten Privatkonto- und Kreditkartenauszüge ein geeignetes und zumutbares Mittel seien, um abzuklären, wo sich der Beschwerdeführer im fraglichen Zeitraum jeweils aufgehalten habe, insbesondere wo er seine Wochenenden und freien Tage sowie seine Freizeit verbracht habe. Darüber hinaus wurde festgestellt, dass, sollte der Beschwerdeführer tatsächlich einen Grossteil seiner Transaktionen bar abgewickelt haben, dies auch aus den Abrechnungen seines Privatkontos durch entsprechende Barabhebungen ersichtlich sein müsste. Der Beschwerdeführer wurde daher auch im vorliegenden Verfahren aufgefordert, die entsprechenden Bankbelege und Kreditkartenabrechnungen bis spätestens am 31. Dezember 2023 einzureichen. Mit Schreiben vom 30. Dezember 2023 teilte der Beschwerdeführer mit, er habe "die Privatkontoauszüge für den Zeitraum vom 1. September 2020 bis
von zu Hause aus ("Homeoffice") dokumentieren. Diese Auflistung zeigt, dass der Beschwerdeführer viele IT-Probleme auch aus der Ferne lösen konnte. Diese branchenübliche Flexibilität weckt dementsprechend Zweifel an der Argumentation des Beschwerdeführers, die Wohnung in U._____ sei wegen der vertraglichen Pikettdienstpflicht notwendig gewesen. 6.4 Schliesslich vermag der Beschwerdeführer auch aus dem in der Beschwerde angeführten Urteil des Bundesgerichts 2C_919/2011 vom 9. Februar 2012 nichts zu seinen Gunsten ableiten: Zwar hatte auch dort der Steuerpflichtige das 30. Altersjahr noch nicht überschritten und sich noch nicht länger als fünf Jahre ununterbrochen am Arbeitsort aufgehalten. Er war jedoch ausweislich der vorgelegten Bestätigung des lokalen Pfadfindervereins ein langjähriges aktives Mitglied und konnte im Gegensatz zum Beschwerdeführer glaubhaft darlegen, dass er wöchentlich in das elterliche Einfamilienhaus zurückkehrte, das ihm gegenüber der Wohnung am Arbeitsort einen erhöhten Wohnkomfort bot (vgl. zum Sachverhalt, der dem Bundesgerichtsentscheid zugrunde lag, den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich VB.2011.00362 vom 22. September 2011, Erw. 4.2.2). Diese Umstände sind offensichtlich nicht mit den vorliegenden vergleichbar. Was sodann die beiden in der Beschwerde zitierten Urteile des Bundesgerichts "2C_386/2013, Datum 20. Februar 2014" sowie "2A.239/2006, Datum 22. März 2007" betrifft, so sind diese weder auf der Webseite des Bundesgerichts noch unter dem jeweils angegebenen Link online abrufbar und damit auch nicht überprüfbar. 6.5 Es ist im Ergebnis festzuhalten, dass die Vorbringen des Beschwerdeführers keine gewichtigen oder hinreichend dargelegten Indizien gegen die Annahme des Steuerdomizils in U._____ darstellen. Zudem gelingt es dem Beschwerdeführer nicht, eine stärkere Verbindung zu S._____ als zu U._____ für die Steuerperiode 2020 genügend begründet nachzuweisen. Aber selbst wenn er dies begründet vorgebracht hätte, erscheinen seine persönlichen Beziehungen zu S._____ zwar nicht als unbedeutend, aber sie reichen nicht aus, um die Bindung aufzuwiegen, die in der Steuerperiode 2020 aufgrund der täglichen Arbeit in R._____, seines Alters von 27 Jahren sowie seines Status als Alleinstehender bestand.
Nach dem Gesagten ist zusammen mit der Vorinstanz aufgrund hinreichender Indizien davon auszugehen, dass sich das Hauptsteuerdomizil des Beschwerdeführers per 31. Dezember 2020 und somit für die Steuerperiode 2020 in U._____ befand, wo er sich mehrheitlich aufhielt und von wo aus er eine unbefristete, unselbständige Erwerbstätigkeit ausübte. Da der
Beschwerdeführer den ihm obliegenden Gegenbeweis, seinen Lebensmittelpunkt weiterhin in S._____ zu haben, nicht zu erbringen vermochte, erweist sich die Beschwerde somit als unbegründet und ist abzuweisen. III. Dem Verfahrensausgang entsprechend wird der Beschwerdeführer kostenpflichtig (§ 189 Abs. 1 StG, § 31 Abs. 2 VRPG). Parteikostenersatz fällt ausser Betracht (§ 189 Abs. 2 StG, § 32 Abs. 2 VRPG).
Das Verwaltungsgericht erkennt:
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
Die verwaltungsgerichtlichen Verfahrenskosten, bestehend aus einer Staatsgebühr von Fr. 1'200.00 sowie der Kanzleigebühr und den Auslagen von Fr. 298.00, gesamthaft Fr. 1'498.00, sind vom Beschwerdeführer zu bezahlen.
Es werden keine Parteikosten ersetzt.
Zustellung an: den Beschwerdeführer das Kantonale Steueramt den Stadtrat U._____ die Eidgenössische Steuerverwaltung Mitteilung an: das Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten Dieser Entscheid kann wegen Verletzung von Bundesrecht, Völkerrecht, kantonalen verfassungsmässigen Rechten sowie interkantonalem Recht innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Schweizerischen Bundesgericht, Schweizerhofquai, 6004 Luzern, angefochten werden. Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerde muss das Begehren, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie in gedrängter Form die Begründung, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt, mit Angabe der Beweismittel enthalten. Der angefochtene
Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizulegen (Art. 82 ff. des Bundesgesetzes über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BGG; SR 173.110] vom 17. Juni 2005).
Aarau, 2. Juli 2024 Verwaltungsgericht des Kantons Aargau 2. Kammer Vorsitz: Gerichtsschreiberin: J. Huber William