100.2024.17U HAT/AEN/AMA Verwaltungsgericht des Kantons Bern Verwaltungsrechtliche Abteilung Urteil vom 23. April 2025 Verwaltungsrichter Bürki, präsidierendes Mitglied Verwaltungsrichter Häberli, Verwaltungsrichter Nyffenegger Gerichtsschreiberin Aellen Steuerverwaltung des Kantons Bern Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern Beschwerdeführerin gegen
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 2 Prozessgeschichte: A. Das Grundstück Lauenen Gbbl. Nr. 1________ wurde in den Jahren 2011/2012 mit einem Mehrfamilienhaus überbaut und dieses in neun Stockwerkeinheiten aufgeteilt. Davon werden die zwei Einheiten im Erdgeschoss (EG) gewerblich genutzt und die sieben Einheiten im Ober- und Dachgeschoss (OG bzw. DG) bewohnt. A.________ und B.________ sind Gesamteigentümer u.a. der Stockwerkeinheiten Lauenen Gbbl. Nr. 1________-3 und Nr. 1________-4 im OG (nachfolgend: Stockwerkeinheit Nr. 3 bzw. 4) sowie der Stockwerkeinheit Nr. 1________-7 im DG (nachfolgend: Stockwerkeinheit Nr. 7). Im Rahmen der allgemeinen Neubewertung per 1. Januar 2020 setzte die Steuerverwaltung des Kantons Bern die amtlichen Werte der genannten Eigentumswohnungen am 17. August 2020 in drei separaten Verfügungen auf Fr. 372'460.-- (Stockwerkeinheit Nr. 3), Fr. 552'040.-- (Stockwerkeinheit Nr. 4) und Fr. 558'030.-- (Stockwerkeinheit Nr. 7) fest. Dagegen erhoben A.________ und B.________ am 15. September 2020 gemeinsam Einsprache. Die Steuerverwaltung hiess die Einsprache in Be- zug auf die Stockwerkeinheiten Nrn. 3 und 7 teilweise gut und reduzierte de- ren amtlichen Werte auf Fr. 346'860.-- bzw. Fr. 490'190.--; betreffend die Stockwerkeinheit Nr. 4 wies sie die Einsprache ab und erhöhte den amtli- chen Wert auf Fr. 559'900.-- (Einspracheentscheide vom 28.12.2022). B. Gegen die Einspracheentscheide vom 28. Dezember 2022 gelangten A.________ und B.________ am 26. Januar 2023 gemeinsam an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (nachfolgend: StRK). Diese hiess nach durchgeführtem Augenschein den Rekurs mit Entscheid vom 13. Dezember 2023 teilweise gut und reduzierte die amtlichen Werte auf Fr. 284'160.-- (Stockwerkeinheit Nr. 3), Fr. 436'500.-- (Stockwerkeinheit Nr. 4) und Fr. 415'290.-- (Stockwerkeinheit Nr. 7).
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 3 C. Am 12. Januar 2024 hat die Steuerverwaltung Verwaltungsgerichtsbe- schwerde erhoben. Sie beantragt, in Aufhebung des angefochtenen Ent- scheids seien die amtlichen Werte auf Fr. 338'360.-- (Stockwerkeinheit Nr. 3), Fr. 519'400.-- (Stockwerkeinheit Nr. 4) und Fr. 492'690.-- (Stockwerk- einheit Nr. 7) festzusetzen. Die StRK schliesst mit Vernehmlassung vom 24. Januar 2024 auf Abwei- sung der Beschwerde. A.________ hat am 12. Februar 2024 darauf ver- zichtet, eine Beschwerdeantwort einzureichen, hält aber immerhin fest, er «akzeptiere das Urteil der Rekurskommission». B.________ hat sich nicht vernehmen lassen. Erwägungen: 1. 1.1Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Steuerverwaltung ist zur Verwaltungsgerichtsbe- schwerde befugt (Art. 79 Abs. 2 VRPG i.V.m. Art. 201 Abs. 2 StG). Die Be- stimmungen über Form und Frist sind eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG). Auf die Beschwerde ist einzutreten. 1.2Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG). Ist – wie hier – die Fest- setzung amtlicher Grundstückswerte umstritten, prüft es die von der Vor- instanz vorgenommene Schätzung hinsichtlich Methode und Ergebnis aller- dings nur in jenen Punkten, die beanstandet sind (vgl. BVR 1996 S. 230 E. 1b, 1994 S. 219 E. 1b; VGE 2016/36 vom 29.8.2017 E. 1.4).
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 4 2. Strittig sind die Vermögenssteuerwerte der Stockwerkeinheiten Nrn. 3, 4 und 7 (vgl. vorne Bst. A). 2.1Der Steuerwert von Grundstücken wird im Verfahren der amtlichen Bewertung festgesetzt (Art. 52 Abs. 2 StG; zum Grundstückcharakter von Stockwerkeigentum hinten E. 2.5). Dabei ist der amtliche Wert ausgehend vom Verkehrswert massvoll unter Berücksichtigung der Förderung der Vor- sorge und der Eigentumsbildung zu bestimmen (vgl. Art. 56 Abs. 1 Bst. d StG; ferner Art. 14 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Als Verkehrswert gilt der unter normalen Verhältnissen erziel- bare Kaufpreis ohne Rücksicht auf ungewöhnliche oder persönliche Verhält- nisse (zum Begriff des Verkehrswerts vgl. aus der jüngeren Rechtsprechung etwa BGE 148 I 210 E. 4.4.3). Der amtliche Wert wird in der Regel unter Würdigung der Wirtschaftlichkeit aus Real- und Ertragswert ermittelt (Art. 54 Abs. 1 i.V.m. Art. 56 Abs. 1 Bst. d StG; ferner Kästli/Bärtschi, in Leuch/ Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum Berner Steuergesetz, Band 1, 2. Aufl. 2014, Art. 54 N. 2 f., mit Hinweisen etwa auf Das Schweizerische Schätzerhandbuch, Schweizerische Vereinigung kantonaler Grundstückbewertungsexperten SVKG [Hrsg.], 2019, S. 20 [nachfolgend: Schätzerhandbuch 2019]). Der Realwert setzt sich aus dem Zeitwert aller baulichen Anlagen inklusive Baunebenkosten und dem relativen Landwert zusammen (Art. 54 Abs. 2 StG), während als Ertragswert (bei nichtlandwirt- schaftlichen Grundstücken) der kapitalisierte, in der betreffenden Gegend während der Bemessungsperiode erzielbare – nicht aber der allenfalls tat- sächlich erzielte – Mietertrag gilt (Art. 54 Abs. 3 StG). 2.2Wurde der amtliche Wert eines Grundstücks rechtskräftig festgesetzt, so gilt er bis zur nächsten allgemeinen oder ausserordentlichen Neubewer- tung (Art. 181 Abs. 3 StG). Im Unterschied zum Steuerwert anderer Vermö- gensgegenstände wird der amtliche Wert somit nicht für jede Veranlagungs- periode neu bestimmt, sondern soll über längere Zeit als Grundlage für die Steuerbemessung dienen. Eine allgemeine Neubewertung aller Liegen- schaften wird vorgenommen, wenn sich die Verkehrs- oder Ertragswerte der Grundstücke seit der letzten allgemeinen Neubewertung zumindest in einem
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 5 Grossteil des Kantons erheblich verändert haben (Art. 182 Abs. 1 StG). Um den Bedarf für eine allgemeine Neubewertung erkennen zu können, über- wacht die Steuerverwaltung das Verhältnis von Kaufpreisen und amtlichen Werten nach Grundstücksart in allen Regionen und führt entsprechende Jah- resstatistiken (vgl. Annik Bärtschi, in Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxiskommentar zum bernischen Steuerrecht, Band 2, Art. 126 bis 293, 2011, Art. 182 N. 3 ff.). Im Frühjahr 2017 hat der Grosse Rat beschlossen, per 31. Dezember 2020 werde eine allgemeine Neubewertung der nichtland- wirtschaftlichen Grundstücke und Wasserkräfte durchgeführt (Art. 2 Abs. 1 des Dekrets vom 21. März 2017 über die allgemeine Neubewertung der nichtlandwirtschaftlichen Grundstücke und Wasserkräfte [AND; BSG 661.543]). Zur Vorbereitung der allgemeinen Neubewertung hat er eine kantonale Schatzungskommission bestellt, die per 10. Oktober 2018 – unter Berücksichtigung der steuergesetzlichen Bewertungsgrundsätze für die ver- schiedenen nichtlandwirtschaftlichen Grundstückarten und die Wasserkräfte – Bewertungsnormen aufgestellt hat (einsehbar unter: <www.sv.fin.be.ch>, Rubriken: «Themen/Steuersituationen/Wohneigentum-Liegenschaften/ Amtlicher Wert/Links und Downloads/Normen zur nichtlandwirtschaftlichen Bewertung AN20» [nachfolgend: Bewertungsnormen]; Art. 182 Abs. 2 und Abs. 3 i.V.m. Art. 56 StG; vgl. auch Art. 3 und 4 Abs. 2 AND). 2.3Die allgemeine Neubewertung führt zu einer gänzlichen Neubewer- tung des Grundstücks und soll dabei die gesamte Wertsteigerung seit der letzten allgemeinen Neubewertung erfassen. Mit der allgemeinen Neubewer- tung 2020 werden dementsprechend die seit der letzten allgemeinen Neu- bewertung (per 1. Januar 1999, vgl. Art. 32 Abs. 1 des alten Dekrets vom 22. Januar 1997 über die amtliche Bewertung der Grundstücke und Wasser- kräfte [BAG 97-025]; in Kraft bis 31.12.2019) massiv gestiegenen Immobi- lienpreise in den amtlichen Werten aller Grundstücke des Kantons abgebil- det; massgebend sind insoweit die Verhältnisse auf dem Immobilienmarkt in der Bemessungsperiode vom 1. Januar 2013 bis zum 31. Dezember 2016 (Art. 2 Abs. 2 AND). Die Bewertungsnormen basieren auf einem Durch- schnitt der Verkaufspreise und Mietzinse, die in der relevanten Bemessungs- periode tatsächlich bezahlt wurden, und damit auf statistisch breit abge- stützten Vergleichszahlen (BVR 2012 S. 545 E. 2.2; vgl. auch Steuerverwal- tung des Kantons Bern, Erläuterungen zum steuerlichen Bewertungssystem
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 6 von Grundstücken und Liegenschaften, Ausgabe 2020, S. 7 [nachfolgend: Erläuterungen]). Im Hinblick auf die allgemeine Neubewertung 2020 wurde lediglich dieses Zahlenmaterial aktualisiert, welches in die Bewertungs- normen einfloss; eine eigentliche Änderung des materiellen Rechts gab es hingegen nicht. 2.4Als Verwaltungsverordnungen richten sich die Bewertungsnormen an die mit der Schätzung betrauten Personen; für die Gerichtsbehörden sind sie nicht verbindlich. Gleiches gilt für die von der Steuerverwaltung im Hinblick auf die allgemeine Neubewertung punktuell überarbeiteten, ergänzenden schätzungstechnischen Weisungen (vgl. Bewertungsnormen Ziff. 1.7). We- der diese noch jene enthalten Rechtsnormen; sie begründen insbesondere keine Rechte oder Pflichten der Privaten, sondern sollen eine einheitliche und rechtsgleiche Auslegung und Anwendung der Gesetze und Verordnun- gen gewährleisten (BVR 2021 S. 530 E. 5.2 [betreffend sozialhilferechtliche Praxishilfen]; VGE 2016/36 vom 29.8.2017 E. 5.2; BGE 150 II 40 E. 6.6.2, je auch zum Folgenden; vgl. auch angefochtener Entscheid E. 6.3; Beschwer- de Ziff. 2.2.2). Das Verwaltungsgericht berücksichtigt sie bei seiner Ent- scheidfindung, sofern sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht wer- dende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen darstellen (vgl. statt vieler BVR 2018 S. 249 E. 4.1 mit Hinweisen). Entgegen dem, was Steuerverwaltung und StRK anzunehmen scheinen (vgl. Beschwerde S. 4 f.; angefochtener Entscheid E. 6.3), sind Verwaltungsverordnungen grund- sätzlich aber keiner abstrakten Auslegung zugänglich, sondern bloss bei ihrer Anwendung im Einzelfall darauf zu überprüfen, ob sie den gesetzlichen Vorgaben entsprechen und diese auf eine überzeugende und praktikable Art und Weise konkretisieren.
2.5Das System der amtlichen Bewertung basiert nach dem Gesagten auf kantonalen Durchschnittswerten (vorne E. 2.3; zu den von der Steuer- verwaltung geführten Jahresstatistiken vorne E. 2.2). Diese werden mit Be- zug auf verschiedene standardisierte Eigenschaften der konkret betroffenen Liegenschaft verfeinert (BVR 2012 S. 545 E. 4.2). So werden überbaute Grundstücke nach der Mischwertmethode bewertet, entweder ausgehend vom Ertrags- oder vom Realwert (Bewertungsnormen Ziff. 2.1 Abs. 1). Wird ausgehend vom Ertragswert bewertet, wird dem Realwert mittels einem
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 7 Realwertzuschlag in Prozenten Rechnung getragen; wird ausgehend vom Realwert bewertet, wird dem Ertragswert mittels einem Ertragswertabzug in Prozenten Rechnung getragen. Es erfolgt keine zusätzliche Real- bzw. Ertragswertberechnung (Bewertungsnormen Ziff. 2.1 Abs. 2 und 3). Bei der amtlichen Bewertung insb. von Wohnräumen, Werkstätten, Lagern und Ge- werbebetrieben wird vom Ertragswert ausgegangen (Bewertungsnormen Ziff. 2.2.1) und zwecks Berücksichtigung des Realwerts ein Zuschlag ge- macht (je nach Gebäudeart und wirtschaftlichem Alter der Baute, dazu hinten E. 3.3). Für die einzelnen Objekte werden die Raumeinheiten (RE) bestimmt und zusätzlich verschiedene Bewertungskriterien berücksichtigt: Es werden pro Objekt bzw. Objektteil jeweils Gebäudeart, Bauqualität, Komfortstufe, Wohn- oder Geschäftslage sowie Verkehrslage benotet. Weiter werden das wirtschaftliche Alter der Liegenschaft (Altersentwertung einerseits und «Ver- jüngung» durch bauliche Verbesserungen andererseits) und das Mietniveau der Standortgemeinde berücksichtigt (sog. Mietwertkategorie; zum Ganzen vgl. Bewertungsnormen Ziff. 2.2 sowie Tabellen 3.3 und 3.8; einlässlicher zu Bewertungsvorgang und -kriterien angefochtener Entscheid E. 3.3). 2.6Stockwerkeigentum gilt zivilrechtlich als Grundstück, das neben dem Stammgrundstück besteht (vgl. Art. 655 Abs. 2 Ziff. 4 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB; SR 210]; Bewertungsnormen Ziff. 1.3.3, auch zum Folgenden). Es handelt sich um den Miteigentumsanteil an einem Grund- stück, welcher der Miteigentümerin oder dem Miteigentümer das Sonder- recht gibt, bestimmte Teile eines Gebäudes ausschliesslich zu benutzen und innen auszubauen (Art. 712a Abs. 1 ZGB). Die zu Sonderrecht ausgeschie- denen Gebäudeteile werden auf der Stockwerkeinheit und die gemeinschaft- lichen Teile (alle Objekt- oder Gebäudeteile, die im Begründungsakt nicht ausdrücklich zu Sonderrecht ausgeschieden wurden) auf dem Stammgrund- stück bewertet. Dabei wird der entsprechende Wert als Miteigentumsanteil im Umfang der jeweiligen Wertquoten automatisch den berechtigten Stock- werkeinheiten zugerechnet. Ein amtlicher Wert wird demzufolge nur für die Stockwerkeinheit, nicht aber auch für das Stammgrundstück eröffnet. Im Üb- rigen wird der amtliche Wert nach den Bewertungsnormen grundsätzlich (Ausnahme: Note Gebäudeart) so berechnet, wie wenn kein Stockwerkei- gentum bestünde (zum Ganzen: Bewertungsnormen Ziff. 2.2.10;
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 8 schätzungstechnische Weisungen 4.02.05 sowie 4.03.10 und dazugehörige Muster, jeweilige Ausgabe Dezember 2006). 3. Die amtlichen Werte der Stockwerkeinheiten Nrn. 3, 4 und 7 sind im Rahmen der allgemeinen Neubewertung 2020 neu festgesetzt worden. Im Streit liegt die Frage, ob die StRK sie korrekt bewertet hat. 3.1Es steht fest, dass die streitbetroffenen Stockwerkeinheiten zu Wohn- zwecken genutzt werden (vorne Bst. A). Bei der amtlichen Bewertung ist da- her vom Ertragswert auszugehen und dem (nicht gesondert ermittelten) Realwert mit einem Zuschlag Rechnung zu tragen (vorne E. 2.5). Gemäss Rechtsprechung von Verwaltungs- und Bundesgericht setzt dieses Vorge- hen die Vorgaben von Art. 14 StHG – gemäss denen das Vermögen zum Verkehrswert zu bewerten ist, wobei der Ertragswert angemessen berück- sichtigt werden kann – bundesrechtskonform um (BGer 2A.109/2007 vom 9.8.2007 E. 3.1, 2P.97/2004 vom 16.9.2004 E. 4.1; vgl. auch BVR 2012 S. 545 E. 5.1). 3.2Die Steuerverwaltung gelangte im Rahmen der allgemeinen Neube- wertung und den anschliessenden Einspracheverfahren zu folgenden amtli- chen Werten (Abb. in angefochtenem Entscheid Bst. B):
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 9 Gestützt auf die am Augenschein vom 5. September 2023 gewonnenen Er- kenntnisse hat die StRK die Raumeinheiten (vgl. dazu Bewertungsnormen Ziff. 2.2.2 und Tabelle 3.1) sowie die jeweilige Gebäudeart- und Wohnlage- note im angefochtenen Entscheid wie folgt korrigiert (Abb. in dessen E. 5): Die Steuerverwaltung beanstandet mit ihrer Beschwerde einzig die Reduk- tion der Gebäudeartnote um jeweils einen Notenpunkt von 2 auf 1. Die amt- liche Bewertung der streitbetroffenen Stockwerkeinheiten ist daher im Fol- genden nur in Bezug auf die Gebäudeart zu überprüfen (vorne E. 1.2). 3.3Die verschiedenen Gebäudearten sind gemäss den Bewertungsnor- men wie folgt mit Noten zwischen 1 und 5 zu bewerten (Ziff. 2.2.4 N. 1):
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 10
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 11 E. 6.4; vgl. auch hinten E. 5.1). – Dagegen bringt die Steuerverwaltung zu- sammengefasst vor, nach der Lesart der Vorinstanz dürften Wohnungen im Stockwerkeigentum, die sich in einem Mehrfamilienhaus mit mindestens vier Wohnungen befänden, nur in Ausnahmefällen mit der Gebäudeartnote 2 be- wertet werden, was den Bewertungsnormen klar widerspreche. Mit der Vor- gabe, wonach Wohnungen im Stockwerkeigentum mindestens die Gebäude- artnote 2 erhalten müssten, sei genau die von der Vorinstanz beanstandete Höherbewertung angestrebt worden. Tatsächlich wiesen vier Wohnungen im Stockwerkeigentum insgesamt einen höheren Verkehrswert auf als ein ein- zelnes Vierfamilienhaus, ermögliche doch die Begründung von Stockwerkei- gentum jeder Eigentümerin und jedem Eigentümer, über ihr Wohneigentum im Rahmen des Gesetzes frei zu verfügen (Beschwerde S. 5). Die StRK wei- che von den Bewertungsnormen ab, obschon die Voraussetzungen dafür nicht erfüllt seien (Beschwerde S. 6). 4. 4.1Die streitbetroffenen Eigentumswohnungen befinden sich in einem Wohnhaus mit Gewerbebetrieb und weiteren vier Eigentumswohnungen (vgl. vorne Bst. A). Wäre kein Stockwerkeigentum errichtet worden, müsste das Gebäude einheitlich mit der Note 1 bewertet werden, das heisst, die Wohnungen – als Objektteile des Mehrfamilienhauses – könnten keiner an- deren Gebäudeartnote zugeordnet werden als das Gebäude als Ganzes (vorne E. 3.3; VGE 21489 vom 23.1.2003 E. 6b a.E.; schätzungstechnische Weisung 4.03.01 sowie dazugehöriges Muster, Ausgabe Januar 2018 bzw. Dezember 2006). Daraus lässt sich für die Bewertung der streitbetroffenen Eigentumswohnungen aber nichts ableiten: Zwar ist das Gebäude als Gan- zes nach wie vor einer Gebäudeart zuzuordnen (zwecks Berechnung des amtlichen Wertes der gemeinschaftlichen Teile, vgl. vorne E. 2.6) und hier mit der Note 1 zu bewerten. Entgegen der sinngemässen Auffassung der StRK (E. 3.4 hiervor, auch zum Folgenden) gehören die streitbetroffenen Ei- gentumswohnungen damit aber nicht zwingend derselben Gebäudeart an. Gegen ein solches Verständnis sprechen die Bewertungsnormen selbst, welche für Eigentumswohnungen mindestens die Gebäudeartnote 2 vorse- hen. Soweit die StRK davon ausgeht, diese Vorgabe führe im Vergleich zu
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 12 gleichartigen Wohnungen, die nicht im Stockwerkeigentum sind, zu einer Höherbewertung, die durch konkrete Umstände gerechtfertigt sein müsse, ist Folgendes zu bemerken: 4.2Mit der Errichtung von Stockwerkeigentum werden die zu Sonder- recht ausgeschiedenen Wohnungen «verselbständigt»; sie gelten zivilrecht- lich als eigenständige Grundstücke und können unabhängig voneinander – auch zu unterschiedlichen Preisen – gehandelt werden (vorne E. 2.6, auch zum Folgenden). Als selbständige Grundstücke unterliegen Eigentums- wohnungen zudem zwingend einer amtlichen Bewertung als Einzelobjekt, bei der das Miteigentum am Stammgrundstück nur noch mitberücksichtigt wird. Wie die Liegenschaft, in der sich die Wohnungen befinden, als Ge- samtes zu benoten wäre, kann bei diesen Gegebenheiten keine Rolle spie- len (vgl. auch VGE 23003 vom 14.5.2008 E. 3.4, 22232 vom 14.7.2005 E. 4.4). Hinzu kommt, dass sich die (strittige) Mindestvorgabe der Note 2 für die Gebäudeart von vornherein nur auf Eigentumswohnungen in einem Mehrfamilienhaus beziehen kann. Jede andere Form von Wohneigentum ist nämlich gemäss Ziff. 2.2.4 der Bewertungsnormen mit der Gebäudeart- note 3 oder höher zu bewerten. Die Abweichung von der Gebäudeartnote, wie sie sich ohne Stockwerkeigentum ergäbe, betrifft also stets Wohnhäuser «mit 4 und mehr Wohnungen» bzw. «mit Gewerbebetrieb ab der Grösse eines Vierfamilienhauses», da die Bewertungsnormen für solche Liegen- schaften die Gebäudeartnote 1 vorsehen. Weiter geht es bei der höheren Benotung von Eigentumswohnungen nicht etwa um den «affektiven Wert», den die Eigentümerschaft mit ihrer Stockwerkeinheit verbindet: Die Realwertzuschläge in Tabelle 3.3 der Bewertungsnormen sind das Ergebnis umfangreicher Auswertungen von Preisen tatsächlicher Liegenschaftsver- käufe in der Bemessungsperiode. Diese Erhebungen zeigen, dass sich der Verkehrswert von Eigentumswohnungen hauptsächlich am Realwert orien- tiert. Bei einem System, das auch für die amtliche Bewertung von Wohnei- gentum vom Ertragswert ausgeht (vorne E. 2.5), ist es daher geboten, den Realwertzuschlag für Wohnungen im Stockwerkeigentum höher anzusetzen als für Objekte der mit der Note 1 zu bewertenden Gebäudearten. Die Be- wertungsnormen sehen diese Gebäudeartnote für jene Typen von Liegen- schaften vor, bei denen sich der Verkehrswert erfahrungsgemäss stärker am Ertragswert orientiert, weil die Ertragsfähigkeit der Liegenschaft – und nicht
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 13 eine Nutzung zum privaten Eigenkonsum – im Vordergrund steht (bestmögli- cher Ertrag / höchste Eigenkapitalverzinsung; sog. Renditeobjekte). Um diesem Unterschied gerecht zu werden, hat der Realwertzuschlag bei sol- chen Objekten entsprechend tiefer auszufallen (zum Ganzen: Erläuterungen S. 7 f.; Schätzerhandbuch S. 93 Ziff. 3.1.4.1; ferner Beschwerde S. 5 f.). Wie das Verwaltungsgericht schon vor Jahren entschieden hat, sind mithin die Gründe, auf denen die Mindestvorgabe der Note 2 für die Gebäudeart von Eigentumswohnungen beruht, unabhängig von den konkreten Gegebenhei- ten in Bezug auf die zu bewertende Liegenschaft (VGE 23003 vom 14.5.2008 E. 3.3). Die Mindestvorgabe in Ziff. 2.2.4 N. 1 i.V.m. Ziff. 2.2.10 Abs. 1 und Tabelle 3.3 (Anm. 1 am jeweiligen Seitenende) der Bewertungs- normen schreibt mit anderen Worten zu Recht vor, dass Wohnungen im Stockwerkeigentum mit der Gebäudeartnote 2 zu bewerten sind, selbst wenn sie Teil eines Hauses mit vier oder mehr Wohnungen bilden. 4.3Nichts anderes kann gelten, wenn Wohnungen im Stockwerkeigen- tum im Zeitpunkt ihrer Bewertung nicht von der Eigentümerschaft bewohnt, sondern vermietet werden: Bei der amtlichen Bewertung wird nicht zwischen selbstbewohnten und vermieteten Eigentumswohnungen unterschieden, da ein allfälliges Mietverhältnis relativ kurzfristig beendet werden kann (vgl. zu Zweitwohnungen: Steuerverwaltung, Allgemeine Neubewertung 2020, Häu- fige Fragen, S. 9, einsehbar auf: https://www.sv.fin.be.ch, Suchbegriff: «Allgemeine Neubewertung 2020 häufige Fragen»). Im Übrigen lassen sich vermietete Eigentumswohnungen zum Zweck der amtlichen Bewertung nicht mit «gewöhnlichen Mietwohnungen» vergleichen. Mietwohnungen können zwar als Objektteile eines Mehrfamilienhauses separat bewertet werden (insb. wenn innerhalb der Liegenschaft Unterschiede bestehen aufgrund von Sanierungen der einzelnen Wohnungen), weisen aber immer dieselbe Ge- bäudeartnote auf wie das Gebäude, in dem sie sich befinden (vgl. vorne E. 4.1, auch zum Folgenden). Dies leuchtet schon darum ein, weil nur das Gebäude als Ganzes gehandelt werden kann; deshalb liegen auch nur für dieses, nicht aber für die einzelnen Wohnungen Erfahrungswerte vor, aus welchen sich für die amtliche Bewertung (in Gestalt von Realwertzuschlä- gen) etwas ableiten lässt. Jedenfalls fehlt es insoweit von vornherein an mit Eigentumswohnungen vergleichbaren Verhältnissen, um mit der Vorinstanz zum Schluss zu kommen, eine Bewertung mit der Gebäudeartnote 2 lasse
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 14 sich im Licht des verfassungsmässigen Grundsatzes der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung (Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung [BV; SR 101]; Art. 104 Abs. 1 der Verfassung des Kantons Bern [KV; BSG 101.1]) nicht rechtfertigen (angefochtener Entscheid E. 6.4). 4.4Die Vorgabe der Bewertungsnormen, die die Gebäudeartnote 1 bei Wohnungen im Stockwerkeigentum ausschliesst, erscheint schliesslich auch unter dem Aspekt der Rechtsgleichheit bzw. des allgemeinen Gleichbehand- lungsgebots (Art. 8 BV; Art. 10 KV) gerechtfertigt: Müssen die schemati- schen und objektivierten Elemente der amtlichen Bewertung jederzeit glei- chermassen auf irgendein zu bewertendes Grundstück angewandt werden können (BGer 2A.109/2007 vom 9.8.2007 E. 3.3; BVR 2012 S. 545 E. 4.4), haben die massgebenden Normen dem Umstand zwingend Rechnung zu tragen, dass sich der Verkehrswert von Wohnungen im Stockwerkeigentum im Fall einer Veräusserung statistisch gesehen stärker am Realwert orien- tiert als der Verkehrswert von Renditeobjekten, die zur Vermietung bestimmt sind. Dazu besteht auch mit Blick auf die bundesrechtlichen Vorgaben von Art. 14 StHG Anlass, die für die Verkehrswertermittlung an sich eine blosse (angemessene) Mitberücksichtigung des Ertragswerts und nicht eine er- tragswertbasierte Berechnungsmethode vorsehen (vorne E. 2.1). Dem wür- de eine Bewertung der streitbetroffenen Eigentumswohnungen mit der Ge- bäudeartnote 1 nach dem Gesagten zuwiderlaufen, weshalb die Steuerver- waltung zu Recht auf einer Benotung entsprechend den Bewertungsnormen beharrt. 5. Die StRK hat ihren Entscheid auch mit den konkreten Gegebenheiten be- gründet, die ihrer Ansicht nach eine Reduktion der Gebäudeartnote erfor- dern: 5.1Erstens seien die Bewohner aufgrund der Gewerbebetriebe im (Nachbar-)Gebäude störenden Einflüssen ausgesetzt. Zweitens sei die Raumaufteilung für eine Wohnnutzung nicht ideal. Die Wohnungen verfügten drittens über keine eigenen Waschmaschinen und Wäschetrockner. Und
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 15 viertens bestehe der Umschwung hauptsächlich aus asphaltierten Flächen, sodass die Bewohner keinen Zugang zu einem Garten, einer Grünfläche oder einem Spielplatz hätten. Aus diesen Gründen entsprechen die streitbe- troffenen Eigentumswohnungen nach Auffassung der StRK «bei weitem nicht» dem üblichen Standard einer Eigentumswohnung bzw. den Vorstel- lungen, die sich ein durchschnittlicher Kaufinteressent von einer Eigentums- wohnung in Lauenen machen würde. Der mit der Gebäudeartnote 2 einher- gehende hohe Realwertzuschlag sei deshalb nicht gerechtfertigt (angefoch- tener Entscheid E. 6.1 a.E., 7.4). 5.2Dagegen bringt die Steuerverwaltung vor, den von der StRK ange- führten (zutreffenden) Umständen sei im Rahmen der übrigen Bewertungs- kriterien – namentlich der Benotung von Komfortstufe und Wohnlage – be- reits hinreichend Rechnung getragen worden (vgl. Beschwerde S. 5). Dieser Einwand ist berechtigt: Die fraglichen Umstände dürften sich zwar durchaus wertmindernd auswirken, was aber entgegen der Vorinstanz keinen Anlass gibt, bei der Gebäudeartnote eine (nahezu reine) Ertragsoptik einzunehmen, wie sie für Renditeobjekte gilt (vgl. vorne E. 4.1 f.). Den wertmindernden Um- ständen ist unbestrittenermassen bereits anderweitig Rechnung getragen worden, was ausreicht, da sie entgegen der Vorinstanz nicht die Gebäudeart, sondern die übrigen Bewertungsnoten der Gebäude beschlagen. Die Bewer- tungsnormen sind so ausgestaltet, dass mittels Gebäudeart, Bauqualität, Komfortstufe, Wohn- oder Geschäftslage sowie Verkehrslage (vorne E. 2.5) den wertrelevanten Vor- und Nachteilen von Wohn- und Geschäftshäusern möglichst umfassend Rechnung getragen werden. Entsprechend werden mit der Benotung der Gebäudeart andere Aspekte des Vermögenswerts der Liegenschaft berücksichtigt als mit den andern Bewertungskriterien. 5.3Schliesslich hat die StRK im angefochtenen Entscheid die Be- rechnungen verworfen, mit denen die Steuerverwaltung die streitigen amtli- chen Werte plausibilisieren wollte (angefochtener Entscheid E. 7). Zwar haben sich Steuerverwaltung und Beschwerdegegnerschaft im verwaltungs- gerichtlichen Verfahren hierzu nicht (mehr) geäussert. Wenigstens kurz zu beleuchten ist aber Folgendes: Die StRK hat erwogen, die Protokollmiet- werte, die in die Berechnung des amtlichen Wertes einfliessen (vgl. Ziff. 2.2.8 der Bewertungsnormen), lägen «im Normalfall höchstens geringfügig über
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 16 den tatsächlich erzielten Mietzinsen». Hier führe die Gebäudeartnote 2 für die streitbetroffenen Eigentumswohnungen jedoch dazu, dass deren Pro- tokollmietwerte wesentlich höher seien als die mit ihrer Vermietung erzielten Einnahmen. Dies wertete die StRK als Indiz dafür, dass die von der Steuer- verwaltung bestimmten amtlichen Werte über dem Verkehrswert der Stock- werkeinheiten liegen. Zwar trifft zu, dass der Protokollmietwert grundsätzlich dem (schätzungsweise) erzielbaren Ertrag eines Grundstücks im Zeitraum der Bemessungsperiode entsprechen soll. Er wird als Basismietwert im Rahmen der amtlichen Bewertung aufgrund statistischer Erhebungen fest- gelegt und bildet namentlich Ausgangspunkt für die Ermittlung des Eigen- mietwerts (BVR 2012 S. 545 E. 2.2; VGE 2019/50/51 vom 9.7.2020 E. 2.2, 2016/36 vom 29.8.2017 E. 5.3 mit weiteren Hinweisen; Erläuterungen S. 6 f.). Der effektive Mietertrag kann demgegenüber für die amtliche Bewer- tung schon darum nicht massgebend sein, weil unklar ist, ob die bezahlten Mietzinse marktkonform sind (vgl. dazu Kästli/Bärtschi, a.a.O., Art. 54 N. 14). Dies gilt hier umso mehr, als die Beschwerdegegnerschaft die (angeblich) mit den streitbetroffenen Eigentumswohnungen erzielten Mieterträge im Einspracheverfahren lediglich tabellarisch zusammengestellt (vgl. Vorakten StV [act. 3A1, 3B1, 3C1] pag. 15), nicht aber belegt hat. Es bleibt folglich bereits aus diesem Grund unklar, worauf sich die Differenz zwischen den Protokollmietwerten und den behaupteten Mieterträgen letztlich zurück- führen lässt und inwieweit Mietzinsreserven bestanden, die eine Mietzinser- höhung zugelassen hätten. Bei dieser Sachlage kann entgegen der StRK nicht davon ausgegangen werden, der Miet- bzw. Ertragswert indiziere, dass die von der Steuerverwaltung beantragten amtlichen Werte über den Ver- kehrswerten zu liegen kämen. 6. Zusammengefasst sind die streitbetroffenen Stockwerkeinheiten wie von der Steuerverwaltung beantragt mit der Gebäudeartnote 2 zu bewerten (vorne E. 3 f.). Die konkreten Gegebenheiten geben nicht Anlass dazu, abweichend von den Bewertungsnormen die Gebäudeartnote 1 zu erteilen (vorne E. 5). Die Beschwerde erweist sich damit als begründet und ist gutzuheissen. Der angefochtene Entscheid ist insoweit aufzuheben, als die streitbetroffenen
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 17 Stockwerkeinheiten mit der Gebäudeartnote 1 bewertet worden sind. Die anderen von der StRK vornehmlich gestützt auf den durchgeführten Augen- schein angepassten Bewertungsparameter (Raumeinheiten und – teilweise – Wohnlage, vgl. vorne E. 3.2) stellt die Steuerverwaltung ausdrücklich nicht in Frage (Beschwerde S. 6). Die Akten sind zur Neufestsetzung der amtli- chen Werte im Sinn der Erwägungen der StRK zu übermitteln. Der StRK ist es unbenommen, die Angelegenheit ihrerseits gegebenenfalls an die Steuer- verwaltung zurückzuweisen (vgl. etwa VGE 2024/55/56 vom 20.12.2024 E. 5; Ruth Herzog, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 84 N. 16). 7. 7.1Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Beschwerdegegner- schaft (als notwendige Partei) kostenpflichtig, auch wenn sie keinen expli- ziten Antrag gestellt hat (vgl. vorne Bst. C; Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Ruth Herzog, a.a.O., Art. 108 N. 5 mit Hinweisen). Da sie die streit- betroffenen Stockwerkeinheiten im Gesamteigentum hält, haben der Be- schwerdegegner 1 und die Beschwerdegegnerin 2 die ihnen gemeinsam aufzuerlegenden Kosten unter Solidarhaft zu tragen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 106 VRPG; Ruth Herzog, a.a.O., Art. 106 N. 3 f.). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG). 7.2Die Kosten der Verfahren vor der StRK sind entsprechend dem Aus- gang des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens unter Berücksichtigung der Anträge in den vorinstanzlichen Verfahren neu zu verlegen. Es ist deshalb von einem teilweisen Obsiegen der Beschwerdegegnerschaft im Umfang von einem Drittel auszugehen. Diese hat somit zwei Drittel der Kosten der vorinstanzlichen Verfahren zu tragen (Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 1 StG). Die restlichen Verfahrenskosten werden nicht erhoben (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 2 VRPG). Ersatzfähige Parteikosten sind keine angefal- len (Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 4 StG).
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2025, Nr. 100.2024.17U, Seite 18 Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht: