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LVwG-455-1/2024-R10•LVwG V LVwG-455-1/2024-R10
LVwG-455-1/2024-R10Landesverwaltungsgericht23.10.2025
Abgabenrecht, Haftung der Vertreter bei Uneinbringlichkeit, mangelndes Verschulden
Im Namen der Republik!
Erkenntnis
Das Landesverwaltungsgericht Vorarlberg hat durch sein Mitglied Dr. Wischenbart über die Beschwerde 1. der A W und 2. des Mag. B B, beide B, beide vertreten durch Sutterlüty Klagian Brändle Gisinger Lingenhöle Rechtsanwälte GmbH, Dornbirn, gegen den Bescheid des Bürgermeisters der Stadt B, vom 04.06.2024, betreffend die Haftung für Kommunalsteuer, zu Recht erkannt:
Gemäß § 279 Abs 1 Bundesabgabenordnung (BAO) wird der Beschwerde Folge gegeben und der angefochtene Bescheid behoben.
Gegen dieses Erkenntnis ist gemäß § 25a Verwaltungsgerichtshofgesetz 1985 (VwGG) eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof unzulässig.
Begründung
1. Mit dem angefochtenen Bescheid wurden die Beschwerdeführer zur solidarischen Haftung für folgende aushaftende Abgabenschulden der von ihnen vertretenen C in Anspruch genommen:
Abgabenart
Zeitraum
Höhe in Euro
Kommunalsteuer
2009
Kommunalsteuer
2010
Kommunalsteuer
2011
Kommunalsteuer
2012
Säumniszuschlag
2009
160,03
Säumniszuschlag
2010
119,39
Säumniszuschlag
2011
113,62
Säumniszuschlag
2012
136,27
Gesamt
2. Gegen diesen Bescheid haben die Beschwerdeführer rechtzeitig, Beschwerde eingebracht. In dieser bringen sie im Wesentlichen vor, sie seien in ihrem gesetzlich gewährleisteten subjektiven Recht verletzt, dass ein Haftungsbescheid nur bei Vorliegen der Voraussetzungen, nämlich der schuldhaften Verletzung der gesetzlichen Verpflichtung, im konkreten Fall die Kommunalsteuer fristgerecht zu bezahlen, ausgestellt werde.
Die C sei eine im Firmenbuch des Landesgerichtes Feldkirch als Handelsgericht zu FN X eingetragene Gesellschaft mit beschränkter Haftung.
Selbständig vertretungsbefugte Geschäftsführer seien A W und Mag. B B gewesen.
Tätigkeitsbereich sei der Geschäftszweig Unternehmensberatung und Erwachsenenbildung. Die C habe vorwiegend vom Arbeitsmarktservice aufgrund förmlicher Vergabeverfahren erteilte öffentliche Aufträge betreffend Qualifizierungs- und Bildungsmaßnahmen im Bereich der beruflichen Weiterbildung und Arbeitsmarktqualifizierung durchgeführt. Diese Maßnahmen seien als Veranstaltungen in Gruppensettings und Einzelsettings erfolgt. Weiter seien auch Firmenkurse sowie ein freies Seminarprogramm angeboten worden.
In den Jahren 2017 und 2018 habe die Vorarlberger Gebietskrankenkasse aufgrund einer Prüfung lohnabhängiger Abgaben und Beiträge mit insgesamt 55 Bescheiden festgestellt, dass diverse bis zu diesem Zeitpunkt als selbständig geführte Trainer und Trainerinnern aufgrund ihrer Tätigkeit der ASVG-Pflichtversicherung zu unterstellen gewesen seien.
Gegen diese Bescheide habe die C rechtzeitig das Rechtsmittel der Beschwerde erhoben.
Mit einem weiteren Bescheid vom 18.01.2018 habe die Vorarlberger Gebietskrankenkasse zudem festgestellt, dass die C dazu verpflichtet sei, allgemeine Beiträge, sonstige Beiträge und Umlagen für diverse Dienstnehmer und Zeiträume in der Höhe von 1.197.097,98 Euro zu entrichten.
Auch gegen diesen Bescheid habe die C rechtzeitig das Rechtsmittel der Beschwerde erhoben.
Die vorgenannte Prüfung lohnabhängiger Abgaben und Beiträge habe auch zur Ausstellung diverser Kommunalsteuerbescheide geführt. Unter anderem sei mit Kommunalsteuerbescheid der Stadt B vom 19.06.2018 aufgrund der gemeinsamen Prüfung lohnabhängiger Abgaben durch die Vorarlberger Gebietskrankenkasse vom 23.08.2017, welche auch dem vorgenannten Verfahren hinsichtlich der ÖGK-Bescheide zugrunde gelegen sei - die Kommunalsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 folgendermaßen festgesetzt worden:
2009 Kommunalsteuer Bemessungsgrundlage EUR266.720,81
2010 Kommunalsteuer Bemessungsgrundlage EUR313.865,24
2011 Kommunalsteuer Bemessungsgrundlage EUR412.806,87
2012 Kommunalsteuer Bemessungsgrundlage EUR467.379,50
Summe Bemessungsgrundlage EUR 1.460.772,42
davon 3 % Kommunalsteuer EUR 43.823,17
davon bereits entrichtet -EUR 17.024,60
Nachverrechnung EUR 26.798,57
zzgl Säumniszuschlag 2 % EUR 535,97
Gegen diesen Bescheid sei mit Schriftsatz vom 23.07.2018 eine Berufung bei der Stadt B eingebracht worden. Im Zuge des Rechtsmittels sei auch die Aussetzung der Einhebung gemäß § 212a BAO bis zur Erledigung des vorgenannten Rechtsmittels beantragt worden. Im Rechtsmittel seien sowohl die Einstufung der Vertragspartner als Dienstnehmer dem Grunde nach bestritten worden, was die Nicht-Berücksichtigung der Honorare dieser Vertragspartner für die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage zur Folge gehabt habe, als auch die Höhe der kommunalsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage an sich.
Die Entscheidung über gegenständliches Rechtsmittel sei erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 22.09.2023 erlassen worden und dem im Insolvenzverfahren über das Vermögen von C bestellten Masseverwalter mit 26.09.2023 zugestellt worden. Im Zuge dessen sei die Behörde jedoch zu anderen Zahlen gekommen, welche aus der Berufungsentscheidung vom 22.09.2023 ersichtlich seien. Auch die endgültige Entscheidung über den Antrag auf Aussetzung sei erst am 26.09.2023 erlassen und dem im Insolvenzverfahren über das Vermögen von C bestellten Masseverwalter mit 03.10.2023 zugestellt worden. Während des Aussetzungsantrages seien jedoch jedenfalls Einbringungsmaßnahmen nicht einzuleiten oder fortzusetzen.
Mit Urteil des Bundesverwaltungsgerichtes vom 10.02.2023, mit welchem über angeführte Bescheidbeschwerde abgesprochen worden sei, sei C verpflichtet worden, für die Jahre 2009 bis einschließlich 2012 Beiträge in der Gesamthöhe von 1.081.269,97 Euro und Verzugszinsen in der Höhe von insgesamt 225.429,28 Euro zu bezahlen.
Grund dafür sei die Feststellung der Pflichtversicherung diverser Dienstnehmer in den Verfahren betreffend die genannten Bescheide gewesen. Nach den Bescheiden seien die betroffenen Dienstnehmer aufgrund ihrer Tätigkeit für die Beschwerdeführerin gemäß § 4 Abs 1 Z 1 in Verbindung mit Abs 2 ASVG in der Kranken-, Unfall- und Pensionsversicherung aufgrund dieses Bundesgesetzes versichert (vollversichert) und gemäß § 1 Abs 1 lit a AlVG 1977 arbeitslosenversichert.
Die Feststellung der ASVG-Versicherungspflicht habe in weiterer Folge die Feststellung diverser Dienstverhältnisse gemäß § 47 Abs 2 EStG zur Folge, was wiederum zur Veränderung der kommunalsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage geführt habe.
Aufgrund dieses Urteiles habe die C schlussendlich auch das Insolvenzverfahren über das Vermögen von C eröffnen müssen.
Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens und der Umstand, dass C die gegenüber ihr festgesetzte Kommunalsteuer nicht mehr begleichen habe dürfen, habe zum Schreiben der Stadt B vom 03.10.2023 mit dem Betreff „Kommunalsteuer 2009-2018, Haftung" für den Rückstand in Höhe von 81.720,97 Euro geführt.
Mit Schreiben der Stadt B vom 11.03.2024, der Rechtsvertretung der Beschwerdeführer am 13.03.2024 zugestellt, seien die Beschwerdeführer aufgefordert worden, diverse Fragen betreffend die Haftung für die Kommunalsteuer 2009 bis 2018 zu beantworten. Eine Stellungnahme der Beschwerdeführer zu den angeführten Fragen sei mit 18.04.2024 an die zuständige Behörde übermittelt worden.
Am 04.06.2024, der Rechtsvertretung der Beschwerdeführer am 12.06.2024 zugestellt, sei sodann gegenständlicher Haftungsbescheid ergangen. Dieser betreffe im Gegensatz zum vorherigen Schriftwechsel jedoch nur die Kommunalsteuer 2009 bis 2012.
Voraussetzung für die Haftungsinanspruchnahme der Geschäftsführer von C sei ua die schuldhafte Verletzung der ihnen auferlegten abgabenrechtlichen oder sonstigen Pflichten.
Vorab werde ausgeführt, dass, wie aus dem Sachverhalt ersichtlich, ein Antrag auf Aussetzung der gegenständlichen Kommunalsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 bis zur Erledigung des dem Aussetzungsantrag zugrunde liegenden Rechtsmittels anhängig gewesen sei, über welchen jedoch über 5 Jahre lang nicht entschieden worden sei. Die Entscheidung über den Aussetzungsantrag und auch über das vorgenannte Rechtsmittel sei jeweils erst nach Insolvenzeröffnung und somit jedenfalls erst zu einem Zeitpunkt erfolgt, zu welchem Mag. B B und A W keine Zahlungen mehr vornehmen hätten dürfen. Mangels Rechtssicherheit hinsichtlich der Verpflichtung zur Leistung dieser Zahlungen sei jedenfalls ein Verschulden der Geschäftsführer der C auszuschließen.
In diesem Zusammenhang sei darauf hinzuweisen, dass das Handeln aufgrund einer vertretbaren Rechtsansicht die Annahme eines Verschuldens ausschließen könne. Die belangte Behörde führe nunmehr im Haftungsbescheid auf den Seiten 12f aus, dass kein Handeln im Sinne einer vertretbaren Rechtsansicht vorliege sowie, dass die Beschwerdeführer sich deshalb nicht auf einen entschuldbaren Rechtsirrtum stützten können. Aufgrund dessen liege kein das Verschulden ausschließendes Handeln vor.
Entgegen der Meinung der belangten Behörde liege jedoch jedenfalls ein entschuldbarer Rechtsirrtum vor. Nach der höchstgerichtlichen Rechtsprechung seien Gesetzesunkenntnis oder irrtümlich objektiv fehlerhafte Rechtsauffassungen dann entschuldbar und nicht als Fahrlässigkeit zuzurechnen, wenn die objektiv gebotene, der Sache nach pflichtgemäße, nach den subjektiven Verhältnissen zumutbare Sorgfalt nicht außer Acht gelassen worden sei. Es ist zwar beizupflichten, dass eine vertretbare Rechtsansicht durch den bloßen Hinweis auf eine andere Rechtsmeinung noch nicht dargetan werde, festzuhalten sei für die Beschwerdeführer jedoch, dass diese nicht nur auf eine andere Rechtsmeinung vertraut hätten, sondern sogar Verwaltungsverfahren angestrengt hätten, deren Ausgang - soweit für die Beschwerdeführer ersichtlich - auch von diversen Behörden vor Ausstellung der entsprechenden Bescheide abgewartet worden seien. Das Abwarten der Ausstellung der entsprechenden Bescheide könne nach Ansicht der Beschwerdeführer nur damit begründet werden, dass auch für die entsprechenden Behörden das Ausgehen des Verwaltungsverfahrens, ungewiss gewesen sei. Bis zur rechtskräftigen Entscheidung des BVwG vom 10.02.2023 sei die Rechtsmeinung der Beschwerdeführer daher jedenfalls vertretbar und hat auch einen entschuldbaren Rechtsirrtum zur Folge. Neben vorgenanntem Verwaltungsverfahren sei auch eine Klage beim VfGH eingebracht worden, welche jedoch mangels allgemeinen Interesses abgewiesen worden sei.
Darüber hinaus habe die Beschwerdeführerin A W sowie auch die zuständige Sachbearbeiterin aus der Buchhaltung die belangte Behörde sogar laufend über das anhängige Verfahren informiert und sei in diesem Zusammenhang keine Rückmeldung erfolgt, dass die belangte Behörde die Rechtsmeinung der Beschwerdeführer nicht vertrete und aus diesem Grund jedenfalls vorab bereits die Kommunalsteuer zu entrichten sei, allenfalls eine schuldhafte Nichtentrichtung vorliege.
C und auch die Beschwerdeführer seien bis zur Zustellung des genannten Urteils des Bundesverwaltungsgerichtes davon überzeugt gewesen, dass die Vertragsverhältnisse mit den jeweiligen Trainern und Trainerinnen freie Dienstverträge und/oder Werkverträge darstellen, und daher weder der ASVG-Pflichtversicherung unterliegen würden, noch Dienstverhältnisse gemäß § 47 Abs 2 EStG darstellen würden und dementsprechend auch nicht die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage erhöhen würden. Die Annahme, dass es sich bei den Vertragspartnern der Jahre 2009 bis 2012 um Unternehmer gehandelt habe, habe auf folgenden Umständen gegründet:
Bei einer Gesamtabwägung hätten die Merkmale der selbständigen Tätigkeit überwogen gegenüber denen persönlicher und wirtschaftlicher Abhängigkeit. Persönliche Weisungen von C betreffend Arbeitszeit, -ort und -abfolge hätten nicht vorgelegen. Eine Einbindung der Vertragspartner in die betriebliche Ablauforganisation von C sei nicht gegeben gewesen. C habe sich auch keinerlei Kontrollrechte gegenüber den Vertragspartnern vorbehalten. Der jeweilige Vertragspartner habe seine Arbeitsleistung nicht persönlich erbringen müssen, sondern habe sich von Dritten vertreten lassen können, was auch so gelebt worden sei.
Die Vertragspartner hätten sich verpflichtet, im schriftlichen Werkvertrag nicht nur ein Bemühen zu erbringen, sondern sie hätten einen Vortrag und Schulung mit einer gewissen, überprüfbaren Qualität erbringen müssen. Bei Unterlassung der Erbringung der Leistung oder Nichterreichung der Qualität hätte dies zu gesetzlichen Gewährleistungs- und Schadenersatzansprüchen sowie zu vertraglich vereinbarten Rücktrittsrechten geführt.
Ob vom jeweiligen Vertragspartner ein Auftrag übernommen worden sei, habe dieser vollkommen frei entschieden. Er sei immer nur kurzfristig bzw in geringem zeitlichem Ausmaß tätig gewesen. Der Vertragspartner habe die Möglichkeit aufgrund seiner unternehmerischen Überlegungen und auch seines unternehmerischen Risikos gehabt, die Projekte freiwillig zu übernehmen oder das Anbot von C abzulehnen.
Die Vertragspartner hätten über eigene Unternehmenseinrichtungen verfügt. Durch den Vertragspartner seien bei den Schulungen auch großteils eigene Infrastruktur und wesentliche Betriebsmittel eingesetzt worden.
Die Vertragspartner hätten ihre Leistung nicht nur im Vertragsverhältnis zu C, sondern hätten neben C noch weitere Auftraggeber gehabt. Aufgrund dieser Tatsache hätten die Vertragspartner sowohl über eigene Marktauftritte als auch über eigene Gewerbeberechtigungen und eine ihrer unternehmerischen Tätigkeit entsprechende Pflichtversicherung bei der Sozialversicherung der gewerblichen Wirtschaft verfügt.
Aufgrund dieser Annahme habe es C nicht schuldhaft unterlassen, die Kommunalsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 abzuführen, sondern diese und auch deren Geschäftsführer seien davon überzeugt gewesen, dass die Vertragsverhältnisse mit den Vertragspartnern die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage nicht erhöht hätten.
Für jene Dienstverhältnisse, welche auch nach Ansicht von C bereits vor dem vorgenannten BVwG-Urteil vom 10.02.2023 ein Dienstverhältnis gemäß § 47 Abs 2 EStG dargestellt hätten, sei die Kommunalsteuer in den vorgenannten Zeiträumen, nämlich 2009 bis 2012, jeweils fristgerecht abgeführt worden. Dies sei auch aus den Bescheiden, mit welchen die Nachverrechnung festgesetzt worden sei, ersichtlich.
Unabhängig davon, dass sowohl die C als auch die Beschwerdeführer davon überzeugt gewesen seien, dass es sich nicht um Dienstverhältnisse gemäß § 47 Abs 2 EStG gehandelt hätte, seien aufgrund der diversen anhängigen Verfahren jedenfalls auch die Höhe der kommunalsteuerlichen Bemessungsgrundlage sowie auch die Zeiträume, in welchen weitere Dienstverhältnisse gemäß § 47 Abs 2 EStG vorgelegen hätten, strittig gewesen.
Insbesondere die Tatsache, dass die Höhe seit Erhalt des ursprünglichen Kommunalsteuerbescheides der Stadt B strittig gewesen sei, sei auch aus der Differenz der ursprünglichen Nachverrechnung und der in der Berufungsentscheidung, welche erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen von C zugestellt worden sei, sowie mit nunmehrigem Haftungsbescheid geltend gemachten Nachforderungen ersichtlich. Im Kommunalsteuerbescheid der Stadt B vom 19.06.2018 sei eine Nachverrechnung von 26.798,57 Euro für die Jahre 2009 bis 2012 festgesetzt worden. In der Berufungsentscheidung, im zugestellten Schreiben der Stadt B vom 03.10.2023 mit dem Betreff „Kommunalsteuer 2009-2018, Haftung" und auch im nunmehr zugestellten Haftungsbescheid vom 04.06.2024 sei die Behörde zur Entscheidung gelangt, dass eine Nachforderung in Höhe von 26.878,12 Euro festzusetzen sei bzw die Haftung für diesen Betrag geltend zu machen sei. Bereits dies lasse auf die Rechtsunsicherheit hinsichtlich des Vorliegens von Dienstverhältnissen gemäß § 47 Abs 2 EStG und der Höhe der kommunalsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage schließen und schließe ein Verschulden der Beschwerdeführer jedenfalls aus.
Eine genaue Selbstberechnung der Kommunalsteuer wäre daher auch gar nicht möglich gewesen.
Zudem habe die Beschwerdeführerin A W die Stadt B auch laufend über das anhängige Verfahren und die Tatsache informiert, dass eine Selbstberechnung der Kommunalsteuer aktuell nicht möglich sei und zumindest das Urteil des BVwG abzuwarten sei, welches am 10.02.2023 ergangen sei.
Wie bereits aus dem Sachverhalt ersichtlich, habe das Bundesverwaltungsgericht in 55 Fällen geurteilt, dass es sich um Angestellte gehandelt habe, die vollumfänglich ASVG-pflichtversichert seien. Aufgrund dieser Tatsache habe das BVwG geurteilt, dass C verpflichtet sei, eine Nachzahlung in Höhe von 1.081.269,97 Euro und Verzugszinsen in Höhe von 225.429,28 Euro gegenüber der ÖGK zu begleichen.
Erst infolge dieses BVwG-Urteils für die Beschwerdeführer klar gewesen, dass es sich bei den Vertragsverhältnissen um Dienstverhältnisse iSd § 47 Abs 2 EStG gehandelt habe. Auch sei erst anschließend die Höhe der restlichen lohnabhängigen Abgaben und Beiträge sowie insbesondere auch die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage je Betriebsstätte für die genannten Jahre 2009 bis 2012 festgestanden. Eine Rechtssicherheit hinsichtlich der Tatsache, dass die Vertragsverhältnisse die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage erhöht habe und betreffend die Höhe der abzuführenden Kommunalsteuer für die strittigen Dienstverhältnisse in den vorgenannten Jahren habe somit erstmals zum 10.02.2023 bestanden.
C habe in der Vergangenheit grundsätzlich solide gewirtschaftet, habe jedoch coronabedingt Einbrüche zu verzeichnen gehabt und habe zuletzt aufgrund der Nachdotierung einer Rückstellung für die drohende Verbindlichkeit für Sozialversicherungsabgaben einen deutlichen Verlust ausweisen müssen. Sie habe in den Jahren 2018 und 2019 jeweils einen Jahresüberschuss, nämlich von 85.836,21 Euro bei einem Eigenkapital von 366.145,63 Euro im Jahr 2018 und von 40.257,14 Euro bei einem Eigenkapital von 206.402,80 Euro im Jahr 2019, jedoch in den Jahren 2020 und 2021 einen Jahresfehlbetrag, nämlich im Jahr 2020 von 25.873,26 Euro bei einem weiterhin positiven Eigenkapital in der Höhe von 180.529,54 Euro, das jedoch im Jahr 2021 aufgrund eines Jahresfehlbetrages in der Höhe von 978.066,66 Euro mit einem Betrag in der Höhe von 797.537,12 Euro negativ geworden sei. Die Geschäftsführung habe das negative Eigenkapital mit Rückstellungen in der Höhe von insgesamt 1 Mio Euro begründet für die laufenden Verfahren bezüglich der Lohnabgabenprüfungen.
Ohne die Neubildung der Rückstellung wäre der Bilanzgewinn um 829.672,83 Euro besser und das Eigenkapital somit auch knapp positiv gewesen. Der isolierte Jahresfehlbetrag 2021 hätte aufgrund der coronabedingten Einbrüche ohne die notwendige Anpassung der Rückstellung für die Verfahren der Vergangenheit 148.393,82 Euro betragen.
Aufgrund der vorgenannten Verbindlichkeiten sei die C jedoch überschuldet und zahlungsunfähig gewesen, weshalb außergerichtliche Sanierungsbemühungen angestrengt worden seien. Diese hätten jedoch wider Erwarten im nunmehrigen Insolvenzverfahren der C resultiert.
Die Gläubigergleichbehandlung sei ein wesentlicher Grundsatz im österreichischen Insolvenzverfahren, insbesondere auch bereits vor Eröffnung eines solchen ab Eintritt eines materiellen Insolvenzeröffnungsgrundes. Ein Verstoß gegen diesen Grundsatz habe für Geschäftsführer einer GmbH zivilrechtliche, aber auch strafrechtliche Konsequenzen. Aufgrund dieser Tatsache hätten zumindest ab Eintritt des materiellen Insolvenzeröffnungsgrundes der Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung keine Zahlungen mehr geleistet werden dürfen, sofern diese nicht Zug um Zug erfolgt seien.
Die Begleichung der Kommunalsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 sei aufgrund des gesetzlich geltenden Zahlungsverbotes nicht mehr erlaubt gewesen. Auch eine vorrangige Befriedigung des Fiskus führe zu einem Verstoß gegen die Gläubigergleichbehandlung und hätte zivil- und strafrechtliche Konsequenzen zur Folge gehabt.
Ab dem Eintritt des materiellen Insolvenzeröffnungsgrundes seien lediglich noch Zug um Zug-Zahlungen getätigt worden, um den Betrieb während der außergerichtlichen Sanierungsversuche am Laufen zu halten.
Hinsichtlich der Verpflichtung zur Bildung von Rückstellungen sei auszuführen, dass diese ua für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden seien. Es könne jedoch nicht pauschal durch die Bildung von Rückstellungen vorgesorgt werden, sondern nur bei hinreichender Konkretisierung im jeweiligen Einzelfall. Damit Rückstellungen gebildet werden könnten, müsse daher ernsthaft damit gerechnet werden, dass die Verbindlichkeit bestehe oder entstehe. Das mögliche Bestehen oder Entstehen sei jedoch noch nicht ausreichend für die Bildung einer Rückstellung. Dies sei auch aus der höchstgerichtlichen Rechtsprechung ersichtlich, wonach „die Bildung der Rückstellung in der Bilanz dazu diene, den Erfolg des betreffenden Wirtschaftsjahres richtig darzustellen. Die Bildung der Rückstellung setze zwar nicht das Bestehen einer rechtsverbindlichen Verpflichtung am Bilanzstichtag, wohl aber die Gewissheit voraus, dass eine wirtschaftlich das abgelaufene Jahr treffende Schuld entstehen werde, wogegen die entfernte Möglichkeit einer Inanspruchnahme oder eines Verlustes für die Bildung der Rückstellung nicht genüge, die stets auch nur in der Höhe der ernstlich, also mit großer Wahrscheinlichkeit zu erwartenden Haftung gebildet werden dürfe.
Eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung könne Gegenstand einer Rückstellung sein, wenn sich die Verpflichtung unmittelbar aus einem Gesetz oder einer Verordnung ergebe oder durch einen Bescheid konkretisiert sei und wenn die hinreichende Wahrscheinlichkeit bestehe, dass der Steuerpflichtige zur Einhaltung der Verpflichtung gezwungen werde. Darüber hinaus könne auch, wenn aufgrund der Realisierung bestimmter Sachverhalte mit einer entsprechenden Vorschreibung zu rechnen sei, eine Rückstellung gebildet werden.
Die Beschwerdeführer seien - wie bereits hinreichend konkretisiert - der Auffassung gewesen, dass die gegenständlichen Werkverträge keine Dienstverhältnisse begründen würden, weshalb auch nicht ernstlich und schon gar nicht mit großer Wahrscheinlichkeit mit dem Be- bzw Entstehen der gegenständlichen Verbindlichkeit gerechnet worden sei. Insbesondere sei aufgrund der Tatsache, dass die Vertragsverhältnisse jedenfalls einzelfallbezogen zu prüfen seien, nicht schon bereits aufgrund der Erhöhung der kommunalsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage aufgrund der Umqualifizierung der Vertragsverhältnisse aus den Jahren 2007 und 2008 und der anschließenden Begleichung der Kommunalsteuer für die betreffenden Jahre ersichtlich gewesen, dass auch das Verwaltungsverfahren hinsichtlich der Vertragsverhältnisse für die Jahre 2009 bis 2012 den schlussendlich erfolgten Verfahrensausgang erwarten lasse. Erst im Jahr 2021 habe sich der potentielle Ausgang des Verfahrens teilweise abgezeichnet und seien dann daher in der Bilanz 2021 die Bildung von Rückstellungen für drohende Verbindlichkeiten nachdotiert worden. Als drohende Verbindlichkeiten seien hierbei jene verstanden worden, welche aufgrund einer Umqualifizierung der Werkverträge in Dienstverhältnisse gemäß § 47 Abs 2 EStG möglicherweise anfallen.
Die belangte Behörde führe auf Seite 12 des Haftungsbescheides nachfolgend aus:
„So darf der Geschäftsführer einer Gesellschaft jedenfalls nicht lediglich darauf vertrauen, dass die Person, an die er entsprechende Aufgaben der Abgabenmeldung und -entrichtung delegiert hat, diese Aufgaben den maßgeblichen Gesetzen entsprechend durchführt. Dies gilt auch für den Fall, dass ein ausgebildeter Steuerberater mit den steuerlichen Aufgaben der Gesellschaft betraut bzw dessen Rechtsauskunft eingeholt wird. Den Geschäftsführer trifft vielmehr die Pflicht, entsprechende Erkundigungen einzuholen, um sicherzustellen, dass die die Gesellschaft treffenden Abgaben rechtzeitig und in korrekter Höhe an die zuständige Behörde entrichtet werden."
Bei den vorgenannten Ausführungen verkenne die belangte Behörde jedoch die Rechtsprechung des BFG, welches ausgeführt habe, dass ein Geschäftsführer, der sich zur Wahrnehmung der abgabenrechtlichen Pflichten eines Steuerberaters bediente, grundsätzlich auf die von diesem in voller Kenntnis des richtigen Sachverhaltes erteilten Rechtsauskünfte vertrauen dürfe. Nur wenn diese Rechtsauskünfte offensichtlich unrichtig wären oder an diesen bei Anwendung der objektiv zumutbaren Sorgfalt erhebliche Zweifel bestehen müssten, wäre der Geschäftsführer gehalten, weitere Erkundigungen einzuholen.
Für die Beschwerdeführer seien jedoch gerade keine Anzeichen ersichtlich gewesen, dass die vom Steuerberater und auch der vor allem im Verwaltungsverfahren zusätzlich beigezogenen Rechtsanwaltskanzlei erteilten Rechtsauskünfte unrichtig sein könnten. Ganz im Gegenteil seien die von den Vertretungen erteilten Auskünfte für die Beschwerdeführer jedenfalls schlüssig erschienen und hätten diese keine ausreichenden Zweifel daran gehabt, welche bei Aufwendung der objektiv gebotenen, der Sache nach pflichtgemäßen und nach den subjektiven Verhältnissen zumutbaren Sorgfalt, die Pflicht zur Vornahme weiterer Erkundigungen auslösen hätten können. Die Beschwerdeführer hätten bei allfälligen Zweifeln wohl auch nicht den Verfahrensaufwand auf sich genommen, welche die Anstrengung des genannten Verwaltungsverfahrens nach sich gezogen habe.
Die belangte Behörde führe auf Seite 13 des Haftungsbescheides aus, dass die Beschwerdeführer aufgrund der Tatsache, dass sie die Außenstände für die Jahre 2007 und 2008 entrichtet hätten und mit Schreiben vom 30.01.2020 die gegen den Festsetzungsbescheid der Abgabenbehörde vom 07.09.2010 erhobene Berufung zurückgezogen hätten, ihr Vertrauen auf die Richtigkeit ihrer Rechtsmeinung, dass durch den Einsatz der Vortragenden keine Kommunalsteuerpflicht ausgelöst würde, nicht wirksam gegen die Haftungsinanspruchnahme ins Treffen führen könnten.
Vorab sei festzuhalten, dass eine Entrichtung der noch offenen Kommunalsteuer für die Jahre 2007 und 2008 erst nach langem Abstimmungsaufwand mit den zuständigen Beratern, insbesondere auf dringende Empfehlung der damaligen Rechtsvertretung, erfolgt sei. Dies unter anderem, da die Beschwerdeführer befürchtet hätten, dass diese Begleichung schlussendlich ein Präjudiz darstellen könne. Ein Präjudiz hätte die Begleichung der noch offenen Kommunalsteuer für die Jahre 2007 und 2008 sowie die formlose „Rückziehung" der Berufung aber jedenfalls aufgrund des Nachfolgenden nicht schaffen dürfen.
In diesem Zusammenhang sei jedoch darauf hinzuweisen, dass der Großteil der Vertragspartner von C, welche infolge der Entscheidung des BVwG vom 10.02.2023 die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage für die Jahre 2009 bis 2012 erhöhen würden, in den Jahren 2007 und 2008 nicht als Vertragspartner von C geführt worden seien. Hinsichtlich der schlussendlich erfolgten Umqualifizierung dieser Vertragsverhältnisse könne daher jedenfalls nicht auf die Rechtsmeinung für die Vertragsverhältnisse aus den Jahren 2007 und 2008 zurückgegriffen werden, da die Vertragsverhältnisse jedenfalls einzelfallbezogen zu prüfen seien. Die Rechtssicherheit, dass eine Auswahl von Vertragspartnern aus den Jahren 2007 und 2008 der Pflichtversicherung unterliegen und auch die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage erhöhen würden, sei nicht ausreichend, um auch die Vertragsverhältnisse der restlichen Vertragspartner der Pflichtversicherung zu unterstellen und bei der Berechnung der kommunalsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen. Zu jedem Vertragsverhältnis müssten konkrete Feststellungen getroffen werden, wie es im Hinblick auf die einschlägigen Kriterien gestaltet und gelebt worden sei, wonach jedes Vertragsverhältnis gesondert dahingehend beurteilt werden müsse, ob bei einer Gesamtabwägung die Merkmale der selbständigen Tätigkeit gegenüber denen persönlicher und wirtschaftlicher Abhängigkeit überwiegen würden. Dies sei auch bereits anhand des Gangs des Verwaltungsverfahrens vor dem BVwG ersichtlich, seien doch die Vertragspartner von C jeweils einzeln zur Ausgestaltung ihrer Tätigkeit befragt worden.
Insbesondere sei darauf hinzuweisen, dass bei den Vertragspartnern der Jahre 2009 bis 2012 jedenfalls folgende Punkte in den entsprechenden Werkverträgen festgehalten worden seien, welche nach Ansicht der Beschwerdeführer jedenfalls gegen die Einstufung als Dienstverhältnisse iSd § 47 Abs 2 EStG gesprochen hätten:
-keine Rahmenvereinbarungen, einzelne Werkverträge mit vertraglich vereinbartem Zeitpunkt, bis zu welchem das Werk erfolgreich abgeliefert sein musste;
-freies Vertretungsrecht nicht nur im Einzelfall bei Krankheit und Urlaub;
-mehrere Auftraggebende, keine Konkurrenzklauseln;
-keine Weisungsbefugnis, kein Lehrplan, keine „Einschulung";
-keinerlei zeitliche oder örtliche Vorgaben bei Einzelsettings;
-bei den Gruppensettings habe es bloß ein organisatorisch notwendiges Vorplanen von Veranstaltungszeiten und dem Veranstaltungsort gegeben, ohne welche Gruppenveranstaltungen ganz grundsätzlich überhaupt nicht möglich wären;
-Haftung der Vertragspartner für Qualität und Erbringung der Leistung;
-keine Einbindung in die Betriebsorganisation der C;
-Vertragspartner verfügen über eigene Betriebsmittel wie Laptop, Auto, Mobiltelefon, Unterlagen, vielfach Gewerbeschein, eigene Marktauftritte, wie zB eigene E-Mail-Adresse, eigene Visitenkarten, Homepage, Firmenadresse, Briefpapier, Werbung, Auftreten auf diversen Plattformen wie XING oder Linkedln, eigene Unternehmensstruktur mit Buchhaltung, Visitenkarten, Einnahmen-/Ausgabenrechnung, Berufsunterbrechungsversicherung etc.;
-keine Organisation und Finanzierung von Weiterbildungen.
Mangels Möglichkeit der Vergleichbarkeit der Vertragsverhältnisse aus den Jahren 2007 und 2008 mit jenen, welche dem Kommunalsteuerbescheid für die Jahre 2009 bis 2012, welcher Grundlage für diesen Haftungsbescheid sei, zugrunde liegen würden und der Rücksprache mit der zuständigen Rechtsvertretung, hätten die Beschwerdeführer somit jedenfalls auf die Richtigkeit ihrer Rechtsmeinung vertrauen können und liege kein schuldhaftes Handeln der Beschwerdeführer vor.
Darüber hinaus sei die Berufung erst auf telefonische Urgenz des zuständigen Sachbearbeiters der belangten Behörde per E-Mail zurückgezogen worden.
In der Stellungnahme vom 25.10.2023 sei darauf hingewiesen worden, dass nach der höchstgerichtlichen Rechtsprechung erforderlich sei, um den zur Haftung herangezogenen Vertreter in die Lage zu versetzen, den Nachweis über die Gläubigergleichbehandlung anzutreten, dass ihm die Behörde eine nach der jeweiligen Fälligkeit der Abgabe gegliederte Aufstellung übermittle, zumal der Vertreter auch nur verpflichtet sei, fällige Abgaben zu begleichen. Von der Abgabenbehörde sei daher zur Erbringung der Nachweispflicht eine monatlich gegliederte Aufstellung zu übermitteln, was jedoch im vorliegenden Fall nicht erfolgt sei.
Aufgrund vorgenannter Tatsache habe die zuständige Behörde mit Schreiben vom 11.03.2024, der Rechtsvertretung der Beschwerdeführer am 13.03.2024 zugestellt, nachträglich ua zu Nachfolgendem aufgefordert:
„Gemäß § 11 Abs 2 KommStG ist die Kommunalsteuer vom Unternehmer selbst zu berechnen und an die Gemeinde zu entrichten.
Im Hinblick auf die von Ihnen aufgeworfenen Fragen zur Höhe der in den betreffenden Monaten des Abgabenzeitraums 2009 bis 2012 entstandenen Kommunalsteuerforderungen und nachdem wir diese Beträge bei der Österreichischen Gesundheitskasse nicht in Erfahrung bringen konnten, ersuchen wir Sie um Bekanntgabe dieser Beträge unter Beachtung des bereits rechtskräftig gewordenen Aufteilungsanteils für Betriebsstätten in B laut Berufungsentscheidung vom 22.09.2023, X. Dazu haben wir Ihnen in der Anlage eine Auflistung der uns von der Österreichischen Gesundheitskasse nach Ergehen des Erkenntnisses des Bundesverwaltungsgerichts vom 10.02.2023, X, zur Kenntnis gebrachten Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer in den Jahren 2009 bis 2012 sowie die daraus ermittelte Aufteilung auf die Betriebsstätten in B beigelegt, die auch der Berufungsentscheidung vom 22.09.2023 zugrunde gelegt wurden."
In Erwiderung dieser Aufforderung hätten die Beschwerdeführer mit der Stellungnahme vom 18.04.2024 zwei verschiedene Berechnungsformen übermittelt. Grund dafür sei gewesen, dass für die Beschwerdeführer nicht ersichtlich gewesen sei, ob die belangte Behörde jene Berechnungsform wollen habe, welche sich ergebe, wenn der Aufteilungsschlüssel, welcher der Berufungsentscheidung der Stadt B vom 22.09.2023 zu entnehmen sei, oder ob die belangte Behörde die richtige Berechnung nach Berücksichtigung der von jedem Trainer gelegten Honorarnote erhalten hätte sollen. Die Beschwerdeführer seien somit ihrer Offenlegungspflicht jedenfalls nachgekommen, ganz im Gegenteil hätten die Beschwerdeführer die belangte Behörde auch darüber aufgeklärt, was bei Nichtberücksichtigung des Aufteilungsschlüssels der Berufungsentscheidung vom 22.09.2023 richtigerweise an Kommunalsteuer zu zahlen gewesen wäre.
Eine schuldhafte Verletzung der den Geschäftsführern auferlegten abgabenrechtlichen oder sonstigen Pflichten liege daher nicht vor, weshalb keine Haftung der Geschäftsführer der C gegeben sei.
Die Beschwerdeführer hätten den Antrag gestellt, die Abgabennachforderung inklusive der Säumniszuschläge in der Höhe von insgesamt 27.407,43 Euro für die Kommunalsteuer 2009 bis 2012, für welche sie zur Haftung herangezogen würden, wolle gemäß § 212a BAO ausgesetzt werden.
Verweigerungsgründe gemäß § 212a Abs 2 BAO würden nicht vorliegen, sodass ein Rechtsanspruch auf Aussetzung bestehe.
Die Beschwerde sei im Hinblick auf die vorstehenden Ausführungen als erfolgsversprechend anzusehen. Der Bescheid sei materiell rechtswidrig.
Darüber hinaus sei das Verhalten der Beschwerdeführer nicht auf eine Gefährdung der Einbringlichkeit der Abgabe gerichtet gewesen. Es gebe keinerlei Anhaltspunkte, dass eine solche Gefährdung vorliegen könnte.
2.2. Mit Beschwerdevorentscheidung der Abgabenbehörde vom 10.09.2024, Zahl X, wurde die Beschwerde als unbegründet abgewiesen. Die Abgabenbehörde begründete zusammenfassend ihre Entscheidung damit, dass sie von einer schuldhaften Pflichtverletzung der Haftungspflichtigen ausgehe, die aufgrund der Zahlungsunfähigkeit der Primärschuldnerin zum Forderungsausfall bei der Landeshauptstadt B im vollen Ausmaß geführt habe.
2.3. Daraufhin brachten die Beschwerdeführer einen Vorlageantrag ein, in dem sie die Vorlage der Beschwerde an das Landesverwaltungsgericht verlangten und ausführten, mit der Beschwerdevorentscheidung habe die belangte Behörde die Bescheidbeschwerde als unbegründet abgewiesen. Zusammengefasst habe die belangte Behörde ihre Entscheidung in Bezug auf die Haftung der Beschwerdeführer als Geschäftsführer der C dadurch begründet, dass entgegen der Ansicht der Beschwerdeführer eine schuldhafte Nichtentrichtung der entsprechenden Abgaben vorgelegen habe. Dies insbesondere, da die Beschwerdeführer aufgrund der bereits ergangenen Entscheidungen zu Vorperioden keine vertretbare Rechtsansicht vertreten hätten.
Bereits in der Bescheidbeschwerde vom 12.07.2024 sowie in den vorangegangenen Stellungnahmen vom 25.10.2023 und 18.04.2024 sei von den Beschwerdeführern mehrfach ausgeführt worden, dass die Vertragsverhältnisse jedenfalls einzelfallbezogen zu prüfen seien und aus der Rechtsmeinung für die Vertragsverhältnisse aus den Jahren 2007 und 2008 nicht geschlossen werden dürfe, dass auch spätere Vertragsverhältnisse für die kommunalsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen seien. Nunmehr werde auch in der Beschwerdevorentscheidung von der belangten Behörde für die Beurteilung, ob die Beschwerdeführer eine vertretbare Rechtsansicht gehabt hätten, darauf hingewiesen, dass das auch bereits in den die Jahre 2007 und 2008 betreffenden Verfahren die Eigenschaft als Dienstnehmer:Innen der Werkvertragspartner bejaht worden seien. In diesem Zusammenhang dürfte auch darauf hingewiesen werden, dass gerade in den Verfahren betreffend die vorgenannten Jahre maßgeblich gegen Art 6 Abs 1 der EMRK verstoßen worden sei, nachdem mündliche Verhandlungen zumindest teilweise unterblieben seien und es dadurch gerade zu keiner einzelfallbezogenen Prüfung gekommen sei (vgl hierzu EMRG APP.NO.698008/17, Entscheidung vom 22.06.2021, Case of Pagitsch GmbH GmbH and C vs Austria). Interessanterweise sei die belangte Behörde über diese Entscheidung auch bereits im Jahre 2021 in Kenntnis gesetzt worden. Für die Beschwerdeführer sei nicht verständlich, weshalb weiterhin vorgenannte Verfahren, in welchen maßgebliche Grundzüge des Verfahrensrechtes missachtet worden seien, zur Begründung des Vorliegens einer nicht vertretbaren Rechtsansicht der Beschwerdeführer herangezogen worden.
Wie auch bereits im Haftungsbescheid vom 04.06.2024 führe die belangte Behörde auf Seite 8 der Beschwerdevorentscheidung aus, dass bereits in der bekämpften Entscheidung angeführt worden sei, dass von der Vertretbarkeit einer Rechtsansicht, die zur Nichtentrichtung einer Abgabe geführt habe, nur in eingeschränkten Fällen ausgegangen werden könne. So könne das Vorliegen eines entschuldbaren Rechtsirrtums grundsätzlich nur dann bejaht werden, wenn dieser Rechtsirrtum nicht vorwerfbar sei. Ein entschuldigender Rechtsirrtum setze voraus, dass dem Betreffenden das Unerlaubte seines Verhaltens trotz Anwendung der nach seinen Verhältnissen erforderlichen Sorgfalt unbekannt geblieben sei. So dürfe der Geschäftsführer einer Gesellschaft jedenfalls nicht lediglich darauf vertrauen, dass die Person, an die er entsprechende Aufgaben und Abgabenmeldungen und Entrichtungen delegiert habe, diese Aufgaben den maßgeblichen Gesetzen entsprechend durchführe. Dies gelte auch für den Fall, dass ein ausgebildeter Steuerberater mit den steuerlichen Aufgaben der Gesellschaft betraut bzw dessen Rechtsauskunft eingeholt werde. Den Geschäftsführer selbst treffe vielmehr die Pflicht, entsprechende Erkundigungen einzuholen, um sicherzustellen, dass die Gesellschaft treffende Abgaben rechtzeitig und in korrekter Höhe an die zuständige Behörde entrichtet würden.
Die belangte Behörde verkenne hier weiterhin die Rechtsprechung des BFG, welches ausführe, dass ein Geschäftsführer, der sich zur Wahrnehmung der abgabenrechtlichen Pflichten des Steuerberaters bediene, grundsätzlich auf die von diesem in voller Kenntnis des richtigen Sachverhaltes erteilten Rechtsauskünfte vertrauen dürfe. Nur wenn diese Rechtsauskünfte offensichtlich unrichtig wären oder an diesen bei Anwendung der objektiv zumutbaren Sorgfalt erhebliche Zweifel bestehen müssten, wäre der Geschäftsführer gehalten, weitere Erkundigungen einzuholen. Hierzu sei abermals darauf hinzuweisen, dass für die Beschwerdeführer gerade keine Anzeichen ersichtlich gewesen seien, dass die von den beigezogenen Experten erteilten Rechtsauskünfte unrichtig sein könnten. Dies insbesondere auch, da die Beschwerdeführer nicht nur von einem Experten, sondern von mehreren dieselben oder zumindest ähnliche Rechtsauskünfte erhalten hätten, und auch Vertragspartner von C gegenständliche Rechtsansicht vertreten hätten. In diesem Zusammenhang sei auch darauf hinzuweisen, dass selbst die Österreichische Gesundheitskasse Vertragspartnern von C im Jahr 2022 auf Nachfrage mitgeteilt habe, dass diese weiterhin Honorarnoten an die C legen könnten und noch nicht abschließend beurteilt werden könne, ob es sich um Dienstverhältnisse oder Werkvertragsverhältnisse handle. Gerade aus dieser Mitteilung sei ersichtlich, dass sogar die ÖGK selbst die von C vertretene Ansicht als vertretbare Ansicht angesehen habe, hätte sie sonst nicht Vertragspartnern weiterhin die Auskunft gegeben, dass Honorarnoten gestellt werden dürfen, sondern diese jedenfalls dazu angehalten, keine selbstständige Tätigkeit mehr zu erbringen.
Zudem werde von der belangten Behörde in der Beschwerdevorentscheidung auf die Entscheidung des OGH vom 26.06.1997, 8 Ob A2158/96b, verwiesen, aus welcher bereits ersichtlich sein solle, dass Dienstverhältnisse und keine Werkvertragsverhältnisse vorliegen, da sich bereits aus dieser ergebe, dass im Bereich der Erwachsenenbildung ein Dienstverhältnis vorliege, wenn die Lehrkräfte für die Dauer eines Semesters zur regelmäßigen Abhaltung von Kursen verpflichtet seien, Zeit, Ort, Gegenstand des Kurses genau einzuhalten hätten, Lehrmappen über den Unterrichtsstoff zu führen hätten, eine Vertretung aus dem Bereich gleichrangiger Lehrer lediglich nach Rücksprache mit dem Sekretariat herbeiführen dürften, organisatorisch in den Kursbetrieb eingebunden seien, weil sie in den zur Verfügung gestellten Räumen zu den vorgegebenen Kursterminen organisatorisch integriert seien. Genau die vorgenannten Punkte seien jedoch bei den Werkvertragspartnern von C gerade nicht vorgelegen, sondern seien bei den Vertragspartnern der Jahre 2009 bis 2012 jedenfalls folgende Punkte in den entsprechenden Vertragsverhältnissen gelebt worden:
-keine Rahmenvereinbarungen, einzelne Werkverträge mit vertraglich vereinbartem Zeitpunkt, bis zu welchem das Werk erfolgreich abgeliefert sein musste,
-freies Vertretungsrecht nicht nur im Einzelfall bei Krankheit und Urlaub,
-keine Weisungsbefugnis, kein Lehrplan, keine Einschulung,
-bei den Gruppensettings habe es bloß ein organisatorisch notwendiges Vorplanen von Veranstaltungszeiten und dem Veranstaltungsort gegeben, ohne welche Gruppenveranstaltungen ganz grundsätzlich überhaupt nicht möglich wären,
-Vertragspartner verfügten über eigene Betriebsmittel wie Laptop, Automobil, Telefon, Unterlagen, vielfach Gewerbeschein, eigene Marktauftritte wie zB eigene E-Mail-Adresse, eigene Visitenkarten, Homepage, Firmenadresse, Briefpapier, Werbeauftritte auf diversen Plattformen, eigene Unternehmensstruktur mit Buchhaltung, Visitenkarten, Einnahmen-Ausgabenrechnung, Berufsunterbrechungsversicherung etc.
Dass die vorgenannten Punkte in den gelebten Vertragsverhältnissen berücksichtigt worden seien, sei insbesondere aus den bereits vorgelegten Protokollen der Verhandlung vor dem BVwG vom 19.02.2021 sowie 25.01.2021 bis 02.02.2021 ersichtlich und sei auch durch Einvernahme der Vertragspartner von C zu erfragen. Das Verhalten der Beschwerdeführer sei nicht auf eine Gefährdung der Einbringlichkeit der Abgabe gerichtet gewesen. Es gebe keinerlei Anhaltspunkte, dass eine solche Gefährdung vorliegen könnte.
3. Sachverhalt und Verfahrensgang:
3.1. Die Beschwerdeführer waren handelsrechtliche Geschäftsführer der C, mit Sitz in xxxx B, W x.
In den verfahrensgegenständlichen Jahren hat die Republik Österreich, vertreten durch das Arbeitsmarktservice (AMS), Landesgeschäftsstelle Vorarlberg, über Vergabeverfahren nach dem Bundesvergabegesetz mehrfach Bieter gesucht, welche Interesse hatten, die vom AMS geplanten Maßnahmen in Erwachsenenbildung und Wiedereingliederung ins Berufsleben durchzuführen. Die C, deren handelsrechtliche Geschäftsführer die Beschwerdeführer waren, bekamen auf ihre Bewerbungen die Zuschläge. Die C suchte ihrerseits Trainer und Trainerinnen, welche zum Teil als unselbständige Angestellte beschäftigt wurden, und zum Teil über Werkvertrag, wenn diese selbständige Unternehmer waren. Für die unselbständig Beschäftigen wurden sämtliche Abgaben bezahlt. Die über Werkvertrag arbeitenden Trainer rechneten über Honorare ab.
Bezüglich der Trainer, die über Werkvertrag verpflichtet wurden, gab es eine Vertretungsregelung, wenn diese verhindert waren. So wurde mehrfach per E-Mail angefragt, ob bestimmte Vertretungen von Trainern durch das AMS bewilligt werden könnten. Nach Überprüfung der Qualifikationen wurden diese Ersatztrainer durch das AMS bewilligt. Das AMS gab für die Trainerstunden die Rahmenbedingungen und teilweise die Räumlichkeiten vor, und die selbständigen Trainer konnten aufgrund der vorgegebenen Rahmenbedingungen und Kurseinheiten frei unterrichten. Teilweise fanden die Trainingseinheiten auch in den Räumlichkeiten der Trainer statt.
3.2. Bereits im Jahr 2010 hat die ÖGK eine GPLA durchgeführt und am 23.02.2012 elf Bescheide erlassen, in denen festgestellt wurde, dass elf Personen, die in den Zeiträumen zwischen 22. Jänner 2007 und dem 15. Juli 2012 als Ausbilder tätig gewesen seien, als ihre Arbeitnehmer einzustufen seien, die somit dem System der Sozialversicherung einschließlich der obligatorischen Kranken-, Unfall- und Rentenversicherung sowie der Arbeitslosenversicherung unterlägen. Dagegen erhob die C Einsprüche. Sie stellte Rechtsfragen auf, beanstandete aber auch die Tatsachenfeststellungen der Krankenkasse hinsichtlich der Art und Weise und der Umstände, unter denen die Betroffenen ihre Arbeit verrichtet hatten. Am 12. Dezember 2012 wies das Amt der Vorarlberger Landesregierung die Beschwerdepunkte zurück.
Am 26. und 27. Dezember 2012 legte die C elf Rechtsmittel gegen die Tatsachenfeststellungen ein. In sechs von elf Einsprüchen beschwerte sie sich ausdrücklich darüber, dass die betreffenden Ausbilder nicht angehört worden seien. Am 8. Oktober 2013 wies das Bundesministerium für Arbeit, Soziales und Konsumentenschutz die Berufungen zurück.
Am 12. Dezember 2013 reichte die C eine Beschwerde beim Verwaltungsgerichtshof ein, in der sie die Tatsachenfeststellungen bestritt und Rechtsfragen aufwarf. Am 4. August 2014 hob der VwGH mit Erkenntnis, Zl 2013/08/0272, die Entscheidung des Ministeriums für Arbeit, Soziales und Konsumentenschutz wegen Verletzung von Verfahrensvorschriften auf. In seinen Entscheidungsgründen gab der VwGH an:
„ ….. 3.2. Bei einem abhängigen Beschäftigungsverhältnis im Sinn des § 4 Abs. 2 ASVG, kommt - anders als im Falle einer Tätigkeit auf Grund eines freien Dienstvertrages im Sinn des § 4 Abs. 4 ASVG - in Fällen, in denen erst die Übernahme einer konkreten Arbeitsverpflichtung eine Arbeitspflicht begründet, kein durchgehendes, jedoch eventuell ein tageweises oder periodisch wiederkehrendes Dienstverhältnis in Frage.
Liegt keine (für ein durchgehendes Beschäftigungsverhältnis erforderliche) ausdrückliche oder im Sinn des § 863 ABGB schlüssige Vereinbarung über eine im Voraus (schon vor dem Abschluss der jeweiligen Einzelverträge) bestimmte periodische Leistungspflicht des Dienstnehmers, dh über seine Verpflichtung, an bestimmten oder doch bestimmbaren Tagen Arbeit zu leisten, und über eine korrespondierende Verpflichtung des Dienstgebers, den Dienstnehmer zu beschäftigen bzw. ihm zumindest Entgelt für im Voraus vereinbarte Beschäftigungen zu bezahlen, vor, oder besteht zwar eine Rahmenvereinbarung über grundsätzliche Verpflichtungen dieser Art, aber mit dem (durchgehende Beschäftigungsverhältnisse ausschließenden) Recht des Dienstnehmers, die Übernahme ihm angebotener einzelner Aufträge abzulehnen, ist von nur einzelnen Beschäftigungsverhältnissen des Dienstnehmers mit dem Dienstgeber an den jeweiligen Beschäftigungstagen auszugehen, sofern die zur Rede stehenden konkreten Arbeitsleistungen in persönlicher Abhängigkeit erbracht werden. Eine tatsächlich feststellbare periodisch wiederkehrende Leistung ist ein Indiz für die genannte schlüssige Vereinbarung (vgl. das hg. Erkenntnis vom 25. Juni 2013, Zl. 2013/08/0093).
Obwohl die beschwerdeführende Partei die Zeiträume der festgestellten Pflichtversicherung im Verwaltungsverfahren bestritten hat, hat die belangte Behörde zur viert- bis vierzehntmitbeteiligten Partei keine Feststellungen getroffen, die eine individuelle Beurteilung der Dauer der Pflichtversicherung nach den genannten Kriterien ermöglichen würde.“
Daraufhin brachte die C am 19.09.2017 eine Klage gegen die Republik Österreich beim EGMR in Straßburg ein. In dieser Klage wurde Österreich die Verletzung von Artikel 6 Absatz 1 des Übereinkommens aufgrund fehlender mündlicher Anhörung vorgeworfen, nämlich, dass ihr Recht auf ein faires Verfahren gemäß Artikel 6 Absatz 1 des Übereinkommens verletzt worden sei, da keine mündliche Verhandlung stattgefunden habe. Es habe zu keinem Zeitpunkt des Verfahrens eine mündliche Verhandlung stattgefunden, obwohl Anträge auf zusätzliche Beweismittel gestellt und der Sachverhalt bestritten worden sei.
3.3. Am 30. Dezember 2016, 16. Januar und 7. Februar 2017 erließ das Bundesverwaltungsgericht drei Erkenntnisse, in denen die Zeiten festgelegt wurden, in denen die Betroffenen pflichtversichert gewesen seien. Es führte weiters aus, dass eine mündliche Verhandlung nicht zu einer weiteren Klärung des relevanten Sachverhalts geführt hätte. Diesbezüglich wurden wiederum Rechtsmittel erhoben.
Mit Beschluss des VwGH vom 07.09.2017, Zl 2017/08/0052 wurde die Revision der C zurückgewiesen. Begründend führte der VwGH zusammenfassend aus:
„...Mit dem angefochtenen Erkenntnis stellte das Bundesverwaltungsgericht fest, dass die viert- bis zwölftmitbeteiligten Parteien in näher bezeichneten Zeiträumen auf Grund ihrer Beschäftigung als Trainerinnen Verwaltungsgerichtshof 07.09.2017 und Trainer bei der revisionswerbenden Partei der Pflichtversicherung in der Kranken-, Unfall- und Pensionsversicherung gemäß § 4 Abs. 1 Z 1 iVm Abs. 2 ASVG und in der Arbeitslosenversicherung gemäß § 1 Abs. 1 lit. a AlVG unterlegen seien. Gemäß § 25a Abs. 1 VwGG sprach das Bundesverwaltungsgericht aus, dass die Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig sei.
5 Die revisionswerbende Partei erblickt entgegen diesem Ausspruch eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung darin, dass das Bundesverwaltungsgericht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abgewichen sei. Es habe nicht die einzelnen Beschäftigungstage, sondern "ohne Berücksichtigung der tatsächlichen Unterbrechungen bloß absolute Zeiträume, noch dazu völlig unrichtig, willkürlich, aktenwidrig, völlig entgegen den Beweisergebnissen und ohne Begründung", wie zu diesen Zeiträumen gelangt werde, angegeben.
6 Das Bundesverwaltungsgericht hat die Beschäftigungszeiträume aber in Übereinstimmung mit der von der revisionswerbenden Partei mit Schriftsatz vom 18. Dezember 2014 übermittelten "Matrix" festgestellt. In diesem Schriftsatz erklärte die revisionswerbende Partei, dass die Trainerinnen und Trainer "für den Einschreiter tatsächlich nur in den in der beiliegenden Matrix einzeln angeführten Zeiträumen tätig" gewesen seien. Auch in der Stellungnahme vom 3. Oktober 2016 verwies die revisionswerbende Partei auf die "Matrix" und erklärte, dass die Trainerinnen und Trainer in den in dieser angeführten "Werks-Zeiträumen" tätig gewesen seien. Ausgehend davon kann von der dem Bundesverwaltungsgericht unterstellten Willkür und Aktenwidrigkeit keine Rede sein. Das Bundesverwaltungsgericht durfte angesichts der vorgelegten "Matrix" auch im Sinn des § 24 Abs. 4 VwGVG davon ausgehen, dass eine mündliche Erörterung zur Klärung der Rechtssache nicht erforderlich war, und daher von der Durchführung einer mündlichen Verhandlung absehen. Von einer neuerlichen Beurteilung der Dienstnehmereigenschaft der viert- bis zwölftmitbeteiligten Parteien hat das Bundesverwaltungsgericht entgegen dem Revisionsvorbringen zu Recht Abstand genommen, weil es insoweit
gemäß § 63 Abs. 1 VwGG an die im Vorerkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 4. August 2014, 2013/08/0272, ausgesprochene Rechtsanschauung gebunden war.
7 In der Revision werden somit keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 iVm Abs. 3 VwGG (nach Einleitung des Vorverfahrens, im Zuge dessen die viert-, fünft-, sechst-, acht-, neunt- und zwölftmitbeteiligten Parteien der Revision zustimmende Stellungnahmen erstattet hatten) - in einem gemäß § 12 Abs. 2 VwGG gebildeten Senat - zurückzuweisen.“
Auch der VfGH hat mit Beschluss vom 14.03.2017 und vom 15.03.2017 die Behandlung der Beschwerden gegen die Erkenntnisse des Bundesverwaltungsgerichtes abgelehnt.
3.4. Der EGMR stellte in seinem Urteil vom 22.06.2021 zur Zahl 9808/17 zusammenfassend fest:
„………
26. In Bezug auf die zweite antragstellende Gesellschaft machte die Regierung geltend, die Frage, ob die zweite antragstellende Gesellschaft als Arbeitgeber anzusehen sei, sei bereits bei der Anrufung des Bundesverwaltungsgerichts geklärt worden (siehe oben, Rn. 16-17). Daher sei in diesem Stadium keine mündliche Anhörung erforderlich gewesen.
27. Das Gericht weist erneut darauf hin, dass die klagenden Gesellschaften grundsätzlich Anspruch auf eine öffentliche mündliche Verhandlung vor dem Gericht hatten, das ihren Fall prüft, es sei denn, es lagen außergewöhnliche Umstände vor, die den Verzicht auf eine solche Anhörung rechtfertigten. Der Gerichtshof hat solche außergewöhnlichen Umstände in Fällen anerkannt, in denen Verfahren ausschließlich rechtliche oder hochtechnische Fragen betrafen (siehe Ramos Nunes de Carvalho e Sá/Portugal [GC], Nrn. 55391/13 und 2 andere, §§ 187 bis 192, 6. November 2018).
28. Hinsichtlich der Umstände der vorliegenden Rechtssachen stellt das Gericht fest, dass die Rechtsstreitigkeiten, wie sie die klagenden Gesellschaften den nationalen Gerichten vorgelegt haben, nicht nur rechtliche, sondern auch tatsächliche Fragen betrafen.
……
30. Die zweite antragstellende Gesellschaft focht den von den nationalen Behörden festgestellten Sachverhalt in Bezug auf die Art und Weise und die Umstände der Durchführung der Arbeiten an und beanstandete, dass sechs von elf Ausbildern nicht angehört worden seien (siehe oben, Randnrn. 14-15).
31. Das Bundesverwaltungsgericht und das Verwaltungsgericht gaben in beiden Rechtssachen keinen Grund an, warum sie eine mündliche Verhandlung für unnötig hielten, abgesehen davon, dass eine solche mündliche Verhandlung wahrscheinlich nicht zur Klärung des Falles beitragen würde (siehe oben, Rn. 9, 11, 17 und 19). Die Regierung hat auch keine anderen außergewöhnlichen Umstände festgestellt, die den Verzicht auf eine Anhörung hätten rechtfertigen können. In diesem Zusammenhang stellt der Gerichtshof fest, dass er in einer Reihe ähnlicher Rechtssachen Verstöße gegen Artikel 6 Absatz 1 des Übereinkommens festgestellt hat (siehe Gabriel/Österreich, Nr. 34821/06, § 31, 1. April 2010; Koottummel/Österreich, Nr. 49616/06, §§ 19‐21, 10. Dezember 2009; Emmer-Reissig/Österreich, Nr. 11032/04, §§ 27-31, 10. Mai 2007; Brugger/Österreich, Nr. 76293/01, §§ 22-23, 26. Januar 2006; Schelling/Österreich, Nr. 55193/00, §§ 32‐33, 10. November 2005). Sie sieht keinen Grund, in den vorliegenden Rechtssachen zu einem anderen Ergebnis zu kommen.
32. Daher liegt ein Verstoß gegen Artikel 6 Absatz 1 des Übereinkommens vor.
……..
Aus diesen Gründen hat der GERICHTSHOF einstimmig
1. beschlossen, sich den Anträgen anzuschließen;
2. Die Klagen werden für zulässig erklärt.
3. stellt fest, dass ein Verstoß gegen Artikel 6 Absatz 1 des Übereinkommens vorliegt, weil für beide antragstellenden Unternehmen keine mündliche Verhandlung stattgefunden hat;
4. hält es nicht für erforderlich, die weitere Beschwerde der ersten antragstellenden Gesellschaft nach Artikel 6 Absatz 1 des Übereinkommens zu prüfen;
5. ist der Auffassung, dass der beklagte Staat den antragstellenden Unternehmen innerhalb von drei Monaten die folgenden Beträge zu zahlen hat:
…….3.000 Euro (dreitausend Euro) für das zweite antragstellende Unternehmen zuzüglich etwaiger Steuern, die den antragstellenden Unternehmen in Bezug auf Kosten und Aufwendungen entstehen können;
b) und dass ab Ablauf der oben genannten drei Monate bis zur Abwicklung einfache Zinsen auf die oben genannten Beträge zu einem Zinssatz zu zahlen sind, der dem Spitzenrefinanzierungssatz der Europäischen Zentralbank während der Ausfallperiode zuzüglich drei Prozentpunkten entspricht;“
3.5. In den Jahren 2017 und 2018 wurden aufgrund stattgefundener GPA-Prüfungen 55 Bescheide erlassen, in denen festgestellt wurde, dass sämtliche Trainer, die als selbständige Trainer über Werkvertrag mit den Beschwerdeführern zusammenarbeiteten, aufgrund ihrer Tätigkeit der ASVG-Pflichtversicherung unterlagen. Die Beschwerdeführer erhoben Rechtsmittel gegen diese Bescheide.
3.6. Mit Bescheid des Bürgermeisters der Landeshauptstadt B vom 19.06.2018, Zl X, wurde gegenüber der C die Kommunalsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 in Höhe von gesamt 43.823,17 Euro festgesetzt und die Nachzahlung des offenen Betrages gefordert. Die Abgabenbehörde stützte sich auf die Prüfung lohnabhängiger Abgaben durch die Vorarlberger Gebietskrankenkasse (nunmehr ÖGK) vom 29.03.2017. Dagegen erhob die C rechtzeitig am 23.07.2018 Berufung. Die Abgabenbehörde wartete mit der Berufungsentscheidung bis zum 22.09.2023, Zl X, weil noch ein Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht offen war.
Am 01.03.2022 wurde von einer Trainerin an die ÖGK eine telefonische Anfrage gestellt, bezüglich der Abrechnung mittels Honorars mit der C. Daraufhin wurde dieser Trainerin von der Mitarbeiterin der ÖGK per Mail geantwortet, dass die Trainerin weiterhin Honorarnoten an die C stellen könne. Derzeit könne aber noch nicht gesagt werden, ob die Tätigkeit der Trainerin für die C in der Vergangenheit und in der Zukunft unselbständig oder selbständig gewesen sei bzw. sei. Der Grund dafür sei, dass für die Vergangenheit noch ein Verwaltungsverfahren angängig sei in welchem es um die Dienstnehmereigenschaft gehe. Dieses Verfahren sei noch nicht beendet.
Mit Erkenntnis des Bundesverwaltungsgerichtes vom 10.02.2023, I413 2188094-1/105E wurde die C als Dienstgeberin eingestuft und als solche dazu verpflichtet allgemeine Beiträge, sonstige Beiträge und Umlagen für die in der Beilage angeführten Dienstnehmer und Zeiträume in der dort genannten Höhe zu entrichten. Ferner wurde die C als Dienstgeberin weiters dazu verpflichtet, die auf Grund der genannten Beitragsnachverrechnung vorzuschreibenden Verzugszinsen bis einschließlich 22.03.2017 in der dort genannten Höhe sowie Verzugszinsen von 4,63 % aus EUR 1.081.269,97 seit 23.03.2017 zu entrichten.
Mit Beschluss des Landesgerichtes Feldkirch vom 25.07.2023, Zl X wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der C eröffnet und Ra Mag Matthias Kucera zum Masseverwalter bestellt.
Die belangte Abgabenbehörde hat erst nach der Entscheidung des BVwG und nach Eröffnung der Insolvenz über die Berufung am 22.09.2023, Zl X, entschieden und die Berufung als unbegründet abgewiesen und die Kommunalsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 in Höhe von gesamt 43.902,72 Euro festgesetzt und die Nachzahlung des Restbetrages von 26.878,12 Euro gefordert.
Zu dieser Zeit waren jedoch die Wirkungen der Insolvenz über die C bereits eingetreten und konnte aufgrund des geltenden Zahlungsstopps die Kommunalsteuer daher nicht mehr bezahlt werden.
3.7. Mit Schreiben der Abgabenbehörde vom 03.10.2023, X wurden die Beschwerdeführer über die beabsichtigte Haftungsinanspruchnahme für die offene Kommunalsteuer für die Zeiträume 2009 bis 2018 in Kenntnis gesetzt und zur Stellungnahme aufgefordert.
In ihrer Stellungnahme vom 18.04.2024 erklärten die Beschwerdeführer, dass bis zur Eröffnung der Insolvenz noch keine rechtskräftigen Bescheide vorgelegen hätten. Zudem hätte jeder Werkvertrag individuell beurteilt werden müssen, weshalb rechtskräftige Entscheidungen über einen Zeitraum von 2007 und 2008 nicht für spätere Zeiträume herangezogen werden könnten. Als sich im Jahr 2021 der Ausgang des Verfahrens abgezeichnet habe, hätten sie Rückstellungen für drohende Verbindlichkeiten nachdotiert.
3.8. In der Bilanz des Jahres 2021 waren Rückstellungen in Höhe von 1.328.422,23 Euro vorhanden. Im offenzulegenden Anhang der Bilanz wurde der Ausweis des negativen Eigenkapitals mit der Dotierung der Rückstellung für die laufenden Verfahren bezüglich der Lohnabgabeprüfungen gerechtfertigt, und dass aufgrund des unternehmensrechtlichen Vorsichtsprinzips die Rückstellungen entsprechend bilanziert worden seien.
Mit Beschluss des Landesgerichtes Feldkirch vom 05.10.2023 wurde zum Insolvenzverfahren X entschieden, dass das Unternehmen geschlossen bleibt. Das Insolvenzverfahren ist noch nicht beendet.
Schlussendlich erließ die belangte Behörde am 04.06.2024 den angefochtenen Bescheid.
3.9. In den Jahren 2009 bis 2012 waren bei der C neben den abgeschlossenen Werkverträgen noch zusätzlich ca 46 Arbeitnehmer vollumfänglich als unselbständig Beschäftigte angemeldet.
4.1. Dieser Sachverhalt wird auf Grund des durchgeführten Ermittlungsverfahrens als erwiesen angenommen. Beweis wurde aufgenommen durch Anhörung der Parteien in der mündlichen Verhandlung und dem Studium des von der Behörde vorgelegten Aktes. Des Weiteren wurden die Bilanzen der Jahre 2009 bis 2012, 2020 und 2021 gesichtet. Daraus resultiert die Feststellung über die in der Bilanz 2021 gebildeten Rückstellung. Die chronologische Darstellung des Sachverhaltes ergibt sich ebenfalls aus dem Akt und den Aussagen der Beschwerdeführer. Weiters haben die Beschwerdeführer das von ihnen erwirkte EGMR Urteil vorgelegt, aus den ebenfalls der Verfahrensgang ersichtlich gewesen ist.
Die Feststellungen zu den mit den Trainern geschlossen Werkverträgen ergibt sich aus den von den Beschwerdeführern vorgelegten Unterlagen, welche auch die einzelnen Ausschreibungsunterlagen nach dem Bundesvergabegesetz enthalten.
Das E-Mail der ÖGK mit der Antwort auf eine Anfrage einer Trainerin bezüglich der Abrechnung per Honorar vom 01.03.2022 wurde von den Beschwerdeführern mit der Beschwerde vorgelegt und ist Akteninhalt. Ebenso liegen im Akt sämtliche Werkverträge, die mit Trainern abgeschossen worden sind. Hier ist beispielsweise ein Werkvertrag dabei der mit einer Gesundheits- und klinischen Psychologin im arbeitspsychologischen Setting für die Kursdauer vom 13.05.2009 bis 14.05.2009 für insgesamt 8 Stunden abgeschlossen worden ist. Das vereinbarte Honorar beläuft sich auf 30 Euro pro Stunde. Die Werkverträge wurden immer auf eine unterschiedlich lange Dauer ausgestaltet, einmal für die Dauer von ein bis zwei Tagen, ein anderes Mal für einen längeren Leistungszeitraum (zB für zwei Monate).
Informationen zur Position der Beschwerdeführer in der C ergeben sich aus dem Firmenbuch und aus der Ediktsdatei wurden die Daten zur Insolvenz entnommen.
Die Informationen zu den 46 unselbständig beschäftigten Arbeitnehmern resultieren aus den am 24.09.2025 vorgelegten Unterlagen, die eine Liste enthalten, aus der die in den Jahren 2009 bis 2012 bei der C beschäftigten Personen entnommen werden können.
4.2. In der mündlichen Verhandlung gaben die dort Anwesenden an:
Die Rechtsvertreterin der Beschwerdeführer gab an:
„Das Insolvenzverfahren ist jedenfalls noch anhängig bezüglich einer Quote wurde noch nichts gesprochen.“
Die Beschwerdeführerin A W gab an:
„Es handelte sich hier um Werkverträge des AMS mit der C. Und wir hatten damals mit dem Vortragenden Werkverträge geschlossen. Diese Art der Auftragserteilung war so auch der Standard. Was nie berücksichtigt worden ist, dass die einzelnen Arbeitsmarktservice in den Bundesländern unterschiedliche Bestimmungen gehabt haben und die Ausschreibungsverfahren auch diesbezüglich unterschiedlich gewesen sind. Wir haben damals beim Abschluss der Werkverträge schon Prüfungen vorgenommen und die Kriterien der Selbstständigkeit und Unselbstständigkeit uns angeschaut. Es ist eben dies die gängige Übung in ganz Österreich so gewesen. Wir haben aber auch Personen als Angestellte angestellt gehabt und für diese Personen haben wir selbstverständlich auch sämtliche Lohnnebenkosten abgeführt. Auch diese Personen haben schlussendlich für das AMS diese Erwachsenenbildungsleistungen erfüllt.“
Gefragt, wer auf wen bezüglich des Werkvertrages dazumal zugegangen sind ob wir auf die Personen oder diese Personen - diese Lehrer - auf uns zugekommen sind, gebe ich an:
„das war sehr unterschiedlich. Man hat teilweise gehört, dass die C wieder ein Projekt gewonnen hat und dann sind Personen auf uns zugekommen, die das Interesse an diesem Projekt bekundet haben. Die waren zu diesem Zeitpunkt auch selbstständig und hatten damals auch unterschiedliche Auftraggebende. Manche hatten eine Betriebsstruktur die sehr ähnlich der der C gewesen ist. Auch wieder mit eigenen Angestellten und manche hatten das aber auch in einem kleineren Rahmen, weil in der Erwachsenenbildung brauche ich nicht immer so viel an Rundumstruktur. Es hatten auch einige Vertragspartner sich gegen diese Gerichtsentscheidungen gewehrt, weil sie durch diese Gerichtsentscheidungen von selbstständig auf unselbstständig umqualifiziert worden sind. Wir hatten damals auch verschiedene Rechtsberatungen in Anspruch genommen schon im Vorfeld, weil ich dieses Thema aus meiner vorigen Tätigkeit schon gekannt habe. Und wir wollten eigentlich besonders vorsichtig und achtsam damit umgehen, dass genau das, was hier passiert ist eben nicht passiert. Das war auch der Hintergrund, dass wir uns auf dieses Verfahren eingelassen haben, weil wir gesagt haben, es kann nicht sein, dass so eine Rechtsunsicherheit in einem Rechtsstaat wie Österreich möglich ist.
Es ist zB eine Tanzschule von C mit Werkvertrag beauftragt worden und diese Tanzschule wurde schlussendlich als Angestellter eingestuft. Diese Tanzschule hat aber selbst fakturiert. Das war ja auch ein Produkt der Tanzschule. Ich war damals, nachdem ich mich rechtlich habe abgesichert und auch von Rechtsbüros beraten habe lassen, der Meinung, und bin es auch heute noch, dass dies hier auf Werkvertragsbasis so funktioniert. Ich sehe es auch in anderen Erwachsenenbildungseinrichtungen und Themen. Es wird überall auf Werkvertragsbasis nach wie vor gearbeitet. Es waren Vertragspartner wie eine Tanzschule, eine Skischule und Leute, die ihre eigene GmbH gehabt hatten. Ich berichtige, es war nicht die Skischule es war eine Physiotherapie. Wir hatten auch Gesundheitsschulungen, wo ein Sporttherapeut eingeladen worden ist, der eine sehr gutgehende Praxis hier hat in Vorarlberg. Für vier oder fünf Lehreinheiten im Jahr.“
Diesbezüglich bringt der Vertreter der belangten Behörde vor:
„Was ich dazwischenwerfen möchte, ist die Zwischenschaltung der C. Wenn natürlich diese Personen direkt mit dem AMS in Werkvertrag getreten wären, dann hätte ich so eine Entscheidung schon komisch gefunden. Aber dadurch, dass die C zwischen das AMS und die Vortragendenden dazwischen geschalten worden ist.“
Die Beschwerdeführerin bringt vor:
„Das AMS hat österreichweit nach dem Bundesvergabegesetz ausgeschrieben und dort haben sich verschiedene Institutionen beworben. Unter anderem auch die C.
Wenn ich gefragt werde ob hier eine einzelne Person auch teilnehmen hätte können gebe ich an:
Es hat dort so viele Kriterien gegeben die zu erfüllen gewesen sind, dass eine Einzelperson diese nur sehr schwer hätte erfüllen können. Das hat es in der Praxis so nicht gegeben. Es haben sich nur GmbHs beworben bzw Organisationen von der Größe, wie wir es gewesen sind. Im gegenständlichen Haftungszeitraum zwischen 2009 und 2012 hatten wir damals auch klar Angestellte. Ich weiß nicht mehr wie viele, aber es müssen so zwischen zehn und 15 Personen gewesen sein.“
Über Frage des Vertreters der belangten Behörde gibt die Beschwerdeführerin an:
„Zum Unterschied zwischen den Angestelltenverhältnissen und den Werksvertragsverhältnissen:
das war vom Start weg schon bei den angestellten Mitarbeiterinnen, die haben eine Einschulungsphase gehabt, eine relativ lange, weil uns die Qualität natürlich schon auch am Herzen gelegen ist. Und das trotz ihrer Ausbildung. Die Angestellten haben Zugang zu Unterlagen zu Technik, zu Räumen bekommen. Das haben die auf Werkvertragsbasis verdingten Personen nie bekommen. Bei denen Personen, die wir über Werkvertrag verdingt haben, haben wir das Know-how eben zugekauft. Die Personen, die bezüglich des Werkvertrages verdingten Personen, hatten damals ihre eigenen Laptops und sie hatten auch ihr eigenes Know-how. Sie wurden von uns nicht extra geschult. Was ich natürlich schon mit dem AMS im Vertrag hatte, dass ich für die Teilnehmer, oder dass die C für die Teilnehmenden, Räume stellt. Das ist nicht auf die Vortragenden explizit gemünzt gewesen. Es hat auch bei uns über Werkvertrag gebundene Personen gegeben, die in anderen Räumlichkeiten ihre Schulungen durchgeführt haben. Teilweise waren diese Schulungen dann in ihren eigenen Räumlichkeiten, in ihren eigenen Firmen, weil sie auch eigene Infrastrukturen gehabt haben. Die Gruppenkurse waren schon in Räumlichkeiten der C, aber die Einzelcoachings sind sehr individuell gestaltet worden von den Werkvertragspartnern. Hier hatten wir als C keinen Einfluss. Es ist auch so gewesen, dass klar war, dass unsere Mitarbeiterinnen, die bei uns angestellt gewesen ist, wenn hier etwas schiefgelaufen wäre, dann hätten wir selbstverständlich dafür auch gehaftet. Bei den Werkvertragspartnern war diesbezüglich bei uns keine Haftung. Die hätten wir dann für Fehler in Haftung genommen. Bezüglich der Werkvertragsgestaltung haben wir sehr achtsam und genau geschaut. Wir haben auch immer Schulungen veranstaltet, wie Arbeitsverhältnisse gestaltet sein sollen, auf was man hier achten soll, auch gerade mit so prekären Arbeitsverhältnissen. Bei den Gruppenkursen war es auch so, dass vorgegebene Zeiten vom AMS aus gewesen sind, die wir einzuhalten hatten. Es war aber auch so, dass das AMS diese Zeiten hat verändern können.
Es ist so, dass zB beim Wifi nach wie vor noch auf Werkvertragsbasis diese Kurse abgehalten werden. Wobei in diesen Werkverträgen ist eben ein Ausschluss des Vertretungsrechts enthalten, aber die Wifi Werkverträge werden nach wie vor als Werkvertrag akzeptiert. Eine Trainerin die damals auch für das Wifi unterrichtet hat, die hat damals dem Bundesverwaltungsgericht sämtliche Werkverträge die sie abgeschlossen gehabt hat vorgelegt und es wurde dann vom Bundesverwaltungsgericht schon so gesehen, dass es geheißen hat, das sei nicht Gegenstand der Verhandlung und bezüglich des Werkvertrages mit C wurde sie aber als unselbstständig eingestuft. Sie war aber selbstständig. Diese Trainerin hat in der R in B ihre eigenen Büroräumlichkeiten. Eine andere Trainerin, die hat es öffentlich gemacht, da sie ja gleichzeitig Verträge mit Integra gehabt hat, die auch schlussendlich über AMS gegangen sind, für diese Werkverträge ist sie als selbstständig eingestuft worden, gleichzeitig aber für unsere Werkverträge mit C als unselbstständig. Diese Trainerin hat das nicht verstanden und deshalb ist sie diesbezüglich an die Öffentlichkeit gegangen.
Gefragt wird ob wir lediglich Vermittler sind/waren, dazu gebe ich an:
Nein, das waren wir ganz klar nicht. Das hätte schon mit der Ausschreibung vom AMS gar nicht in Einklang gebracht werden können. Wir haben da schon das Ganze umsetzen müssen und mit den Werkvertragspartnern schon zusammenarbeiten müssen.“
Die Rechtsvertreterin gibt an:
„Wir haben ja die Beilage 13 vorgelegt, wo die ÖGK eigentlich ausdrückt, dass sie sich selbst lange nicht sicher war ob hier ein Selbstständigkeits- oder Unselbständigkeitsverhältnis vorliegt.“
Dazu gibt der Vertreter der belangten Behörde an:
„Das was die Sozialversicherung vorgelegt hat, das ist jetzt nicht unbedingt relevant für die Stadt B. Ich gebe schon zu, dass es hier strittig ist, aber das heißt hier noch nicht, dass keine Sozialversicherungspflicht gewesen wäre.“
Über Frage des Vertreters der belangten Behörde gibt die Beschwerdeführerin an:
„Wir haben damals für die Jahre 2007 und 2008 auf Rechtsmittel bezüglich eines Bescheides verzichtet und haben dann unser Procedere geändert. Wir haben sämtliche Prozesse damals neu überprüft und es hat dann schlussendlich null an Kooperationen gegeben. Es hat diesbezüglich beispielsweise auch keine Besprechungen mehr mit den Vertragspartnern gegeben. Beispielsweise hat die ÖGK auch schon einmal beanstandet, das selbstständige Partner und Partnerinnen zu einer Weihnachtsfeier eingeladen worden sind. Das hatte sich dann aber auch erledigt. Es hat damals in diesen Jahren auch übergreifende Besprechungen gegeben, was beim AMS gut läuft oder wo es noch Entwicklungsbedarf gibt, aber das hat es dann ab dem Jahr 2009 nicht mehr gegeben. Kein Zugang zu Informationen. Ein extrem restriktiver Zugang zur Technik. Auch der Zugang zu den Eingangsbereichen bzw Schlüssel wurde unterbunden. Das war zuvor deutlich lockerer. Ab dem Jahr 2009 haben wir dann auch noch einmal unsere Vertragspartner und Partnerinnen genauer überprüft, wir haben auch ihre eigene Selbstständigkeit noch einmal genauer angesehen und auch hier strengere Regeln aufgestellt.
Der Vertreter verweist diesbezüglich auf eine Verwaltungsgerichtshofjudikatur vom 04.08.2014 zur Zl 2013/08/0272, wo es damals auch um die C gegangen ist.
Bezüglich dieses Erkenntnisses von 2014 vom Verwaltungsgerichtshof sind wir damals zum EGMR gegangen und haben diesbezüglich auch insofern Recht bekommen, weil das Parteiengehör verletzt war insofern, dass nicht alle Personen und Vertragspartner gehört worden sind. Wir waren dann noch beim Verfassungsgerichtshof auch, aber der hat die Behandlung der Beschwerde abgelehnt. Weil es nicht von öffentlichem Interesse war. Zur gleichen Zeit war auch das Thema mit der Aquamühle. Diesbezüglich hat der Landesrechnungshof eigentlich damals empfohlen, mehr mit Selbstständigen zu arbeiten, damit eben öffentliche Gelder gespart werden können. Das war für uns auch dann noch einmal eine Unsicherheit.
Für uns war es auch eine wirklich sehr wichtige Angelegenheit, dass die unstrittigen Lohnnebenkosten und die Kommunalsteuer für unsere Angestellten immer zeitgerecht abgeführt worden sind. Dort hat es nie irgendein Thema gegeben.“
Die Beschwerdeführerin gibt an:
„Ich bin keine Juristin und habe das Fachwissen nicht, aber es war uns immer wichtig, dass wir gut anwaltlich und steuerlich vertreten sind. In unserem ersten Verfahren vor dem Finanzgericht hat uns unter anderem auch Dr. R in L, unser Steuerberater/unsere Steuerberatungskanzlei vertreten. Wir haben uns damals wo wir die C gegründet haben auch sehr intensiv damit auseinandergesetzt, eine sehr gute Kanzlei für Steuerberatung zu bekommen und haben mehrere Kanzleien geprüft und haben uns für die Kanzlei Dr. R in L entschieden. Wir haben damals auch mehrere Anwaltskanzleien kontaktiert und unseren Sachverhalt auch geschildert bezüglich der Werkvertragsbasis, und alle waren einhellig auch der Meinung, dass es sich hier um Werkverträge handelt. Es ist halt sehr anstrengend, dass wir eigentlich nicht genau wissen, was Österreich eigentlich möchte. Wenn Österreich sagt wir wollen ein Anstellungsverhältnis, dann ist das so. Aber es ist halt ebenso, dass es einmal das eine und einmal das andere ist, und das ist natürlich sehr anstrengend. Eine Trainerin die bei uns im Rahmen von Werkverträgen beschäftigt war und aber auch über andere Werkverträge für andere Partner gearbeitet hat, war die Gattin des Rechtsanwalt Dr. O in F. Auch diesen haben wir da diesbezüglich beratend hinzugezogen.“
Diesbezüglich führt der Vertreter der belangten Behörde aus:
„Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes liegt eine vertretbare Rechtsansicht beispielsweise dann vor, wenn diese Rechtsansicht von der zuständigen Behörde stammt bzw diese eine vertretbare Rechtsansicht im Zeitpunkt der Fälligkeit der Abgabe vorliegt und auch keine Anhaltspunkte dafür bestehen diese Rechtsauffassung anzuzweifeln.“
Die Beschwerdeführerin gibt an:
„Wir haben uns nach diesem Judikat 2007/2008 auch immer wieder mit den Behörden in Kontakt gesetzt und gefragt. Wir haben damals beim Finanzamt angefragt. Wir haben auch bei der ÖGK und bei der GSG angefragt. Es war beispielsweise bei der ÖGK der Leiter der Beitragsabteilung. Es sind auch Trainerrinnen gewesen die ganz klar auch beim Finanzamt usw angefragt haben und die Antwort bekommen haben, das natürlich mit C über Werkvertragsbasis gearbeitet werden kann.“
Die Rechtsvertreterin gibt diesbezüglich an:
„Es ist auch so, dass sämtliche Behörden bezüglich diesem Kommunalsteuerbescheiden der C zugewartet haben bis das Insolvenzverfahren auch läuft und die Bescheide teilweise auch erst viel, viel später zugestellt haben. Das ist hier für mich auch ein Zeichen, dass sich auch die Behörden nicht ganz sicher waren, wie hier vorzugehen ist.“
Dazu gibt der Vertreter der Stadt B an:
„Das Zuwarten ist auch damit bedingt, da wir die Betriebsinterna nicht gekannt haben. Und hinsichtlich unserer Festsetzung von den Feststellungen der prüfenden Stelle, in konkreta der österreichischen Gesundheitskasse, abhängig waren. Und auch hinsichtlich der Höhe der Bemessungsgrundlage darüber informiert wurden, das noch mit Änderungen zu rechnen ist.“
Dazu gibt die Beschwerdeführerin an:
„Unsere Trainer wurden auch immer wieder vor Werkvertragsabschluss angehalten sich zu informieren bei der ÖGK. Insbesondere, ob hier auf Werkvertragsbasis gearbeitet werden kann. Ich habe von diesen Trainerinnen oft den Vorwurf bekommen, dass wir sehr umständlich sind, dass es anderweitig auch gehen würde, bei anderen Vertragspartnern. Aber ich wollte mich hier doch absichern. Einmal wurde sogar per E-Mail bestätigt, dass man mit C auf Werkvertragsbasis arbeiten kann. Ansonsten hat es hauptsächlich mündliche Bestätigungen von Seiten der ÖGK gegeben.“
Der Vertreter der belangten Behörde gibt noch einmal an:
„Der zentrale Punkt ist eben die Vertretbarkeit der Rechtsauffassung. Es hat eben diese Judikatur von 2014, die ist schon vorgelegen und hier ist eben noch zu fragen, ob man dann vertretbar nach wie vor davon ausgehen konnte, dass Werkverträge vorliegend sind.“
Die Beschwerdeführerin gibt an:
„Ich möchte das Beispiel geben, das eben zwei Institutionen über das AMS beauftragt worden sind, eben Kurse zu geben, die diesbezüglich dann auch bei der Finanzbehörde angefragt haben und es wurde dann zur Antwort gegeben, man möge diese Fragen bitte schriftlich an das Ministerium stellen da das Finanzamt diese Anfragen so nicht beantworten kann. Aus diesem Grund gehe ich eben davon aus, dass hier eine Unsicherheit ist und ich eben nicht weiß, was ich hier glauben kann oder wissen muss.“
5.1. Gemäß § 1 Kommunalsteuergesetz unterliegen der Kommunalsteuer die Arbeitslöhne, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer einer im Inland (Bundesgebiet) gelegenen Betriebsstätte des Unternehmens gewährt worden sind.
Gemäß § 2 Kommunalsteuergesetz sind Dienstnehmer
a)Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 stehen, freie Dienstnehmer im Sinne des § 4 Abs. 4 ASVG, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinne des § 22 Z 2 des Einkommensteuergesetzes 1988.
b)Personen, die nicht von einer inländischen Betriebsstätte (§ 4) eines Unternehmens zur Arbeitsleistung im Inland überlassen werden, insoweit beim Unternehmer, dem sie überlassen werden.
c)Personen, die seitens einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zur Dienstleistung zugewiesen werden.
Nach § 5 Abs 1 Kommunalsteuergesetz ist Bemessungsgrundlage die Summe der Arbeitslöhne, die an die Dienstnehmer der in der Gemeinde gelegenen Betriebsstätte gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer (Lohnsteuer) unterliegen.
Nach § 5 Abs 2 lit c Kommunalsteuergesetz gehören zur Bemessungsgrundlage ua nicht die in § 3 Abs 1 Z 11 und Z 13 bis 21 des Einkommensteuergesetzes 1988 genannten Bezüge.
Gemäß § 6 erster Satz KommStG 1993 ist der Unternehmer Steuerschuldner, in dessen Unternehmen die Dienstnehmer beschäftigt werden.
Gemäß § 6 Kommunalsteuergesetz ist der Unternehmer Steuerschuldner, in dessen Unternehmen die Dienstnehmer beschäftigt werden. Werden Personen von einer inländischen Betriebsstätte eines Unternehmens zur Arbeitsleistung überlassen, ist der überlassende Unternehmer Steuerschuldner. Wird das Unternehmen für Rechnung mehrerer Personen betrieben, sind diese Personen und der Unternehmer Gesamtschuldner; dies gilt auch für Mitunternehmer im Sinne des Einkommensteuergesetzes 1988.
Nach § 6a Abs 1 Kommunalsteuergesetz haften die in den §§ 80 ff der Bundesabgabenordnung bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffende Kommunalsteuer insoweit, als diese Abgabe infolge schuldhafter Verletzung der ihnen auferlegten abgabenrechtlichen oder sonstigen Pflichten nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden kann, insbesondere im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. § 9 Abs 2 Bundesabgabenordnung gilt sinngemäß.
Nach § 7 Abs 1 Kommunalsteuergesetz unterliegt das Unternehmen der Kommunalsteuer in der Gemeinde, in der eine Betriebsstätte unterhalten wird. Werden Personen von einer inländischen Betriebsstätte eines Unternehmens einem Beschäftiger länger als sechs Kalendermonate zur Arbeitsleistung überlassen, bleibt die Gemeinde, in der sich die Betriebsstätte des Überlassers befindet, für sechs Kalendermonate erhebungsberechtigt. Für Zeiträume nach Ablauf des sechsten Kalendermonates ist die Gemeinde, in der sich die Unternehmensleitung des inländischen Beschäftigers befindet, erhebungsberechtigt.
Nach § 9 erster Satz Kommunalsteuergesetz beträgt die Steuer 3 % der Bemessungsgrundlage.
Nach § 11 Abs 3 Kommunalsteuergesetz hat, wenn sich die Selbstberechnung als nicht richtig erweist, die Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid zu erfolgen.
5.2. Gemäß § 9 Abs 1 BAO haften die in den §§ 80 ff bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.
Nach § 80 Abs 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.
Nach § 184 Abs 1 BAO hat, soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.
Gemäß § 224 Abs 1 BAO werden die in Abgabenvorschriften geregelten persönlichen Haftungen durch Erlassung von Haftungsbescheiden geltend gemacht. In diesen ist der Haftungspflichtige unter Hinweis auf die gesetzliche Vorschrift, die seine Haftungspflicht begründet, aufzufordern, die Abgabenschuld, für die er haftet, binnen einer Frist von einem Monat zu entrichten.
Sofern im Rahmen eines Insolvenzverfahrens die Kommunalsteuer nicht umfassend befriedigt wurde, können auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens und sogar nach Abschluss des Insolvenzverfahrens die nach der BAO bzw nach § 6a KommStG verantwortlichen Vertreter zur Haftung herangezogen werden. Die Vertreterhaftung greift auch nach Erfüllung des Ausgleichs oder Zwangsausgleichs (vgl VwGH 24.09.2002, Zl 2002/16/0127) und somit auch nach einem Sanierungsverfahren im Rahmen eines Insolvenzverfahrens oder eines abgeschlossenen Insolvenzverfahrens.
Nach Abschluss des Insolvenzverfahrens bzw Sanierungsverfahrens bescheidmäßig geltend gemachte Haftungsansprüche gegen verantwortliche Vertreter sind aber keine Insolvenzforderungen, weil die Haftungsforderung materiellrechtlich keine Insolvenzforderungen darstellt, die Haftungsforderung formalrechtlich nach der Eröffnung oder sogar nach Abschluss des Insolvenzverfahrens realisiert wurde bzw Schuldenbefreiung nur hinsichtlich der Insolvenzforderungen erfolgt.
Im gegenständlichen Fall ist das Insolvenzverfahren seit dem 25.07.2023 anhängig und nach wie vor noch nicht abgeschlossen. Die Erstbeschwerdeführerin, Frau W B, hat in der mündlichen Verhandlung glaubhaft vorgebracht, dass es in den vergangenen Jahren Standard gewesen ist, mit Vortragenden Werkverträge abzuschließen. Dass die Beschwerdeführer sich auch rechtlich informiert haben, bei Anwälten und Steuerberatern ist ebenfalls glaubhaft. Sie vertraten offensichtlich die Rechtsauffassung, dass die vertragliche Gestaltung mit Werkvertrag zwischen der C und den einzelnen Trainern, die selbständig waren und selbst fakturierten, insbesondere auch selbst sozialversichert gewesen sind, korrekt gewesen ist. Wie im E-Mail der ÖGK vom 01.03.2022 zu lesen ist, wurde auch von Seiten der ÖGK die Information gegeben, dass noch ein Honorar an die C gestellt werden könne, was die augenscheinliche Unsicherheit über die Einstufung der Trainer und Vortragenden auch auf der Seite der ÖGK gezeigt hat. Sogar die belangte Behörde hat über die Berufung der Beschwerdeführer vom 22.09.2018 erst mit Beschwerdevorentscheidung vom 22.09.2023 entschieden. In der Zeit dazwischen hat die belangte Behörde offensichtlich zugewartet, wie die anderen zuständigen Behörden, insbesondere das Bundesverwaltungsgericht und der VwGH entscheiden. Aufgrund des anhängigen Beschwerdeverfahrens hatten die Beschwerdeführer auch ständigen Kontakt mit der Abgabenbehörde, die sich über fünf Jahre hinweg keine selbständige Meinung zu diesem Sachverhalt gebildet hat. Auch diesbezüglich ist dieser Umstand im Hinblick auf ein Verschulden der Beschwerdeführer zu berücksichtigen.
Der VwGH hat in seiner Entscheidung vom 13.01.2021, Ra 2020/13/0104, folgende Rechtsauffassung vertreten:
„Ein Rechtsirrtum bzw. das Handeln auf Grund einer vertretbaren Rechtsansicht kann die Annahme eines Verschuldens ausschließen. Gesetzesunkenntnis oder irrtümlich objektiv fehlerhafte Rechtsauffassung sind aber nur dann entschuldbar und nicht als Fahrlässigkeit zuzurechnen, wenn die objektiv gebotene, der Sache nach pflichtgemäße, nach den subjektiven Verhältnissen zumutbare Sorgfalt nicht außer Acht gelassen wurde. Ein nicht vorwerfbarer Rechtsirrtum wird durch den bloßen Hinweis auf eine andere Rechtsmeinung noch nicht dargetan. Das Risiko des Rechtsirrtums trägt auch der, der es verabsäumt, sich an geeigneter Stelle zu erkundigen (vgl. neuerlich VwGH 25.4.2019, Ra 2019/13/0029 bis 0031, mwN).“
Im gegenständlichen Fall hat die Erstbeschwerdeführerin glaubhaft vorgebracht, dass sie sich bei Steuerberatern erkundigt hat, ob und mit wem sie einen Werkvertrag abschließen kann und wie dieser gestaltet sein muss. Dies ist schon daher glaubhaft, weil es allgemein bekannt ist, dass sämtliche Institutionen, die in der Erwachsenenbildung tätig gewesen sind und nach wie vor sind, wie etwa auch die Verwaltungsakademie des Landes Vorarlberg, mit Vortragenden und Trainern stets Werkverträge abgeschlossen haben. Erst ab dem 01.01.2019 hat beispielsweise die Verwaltungsakademie des Landes Vorarlberg eine Vortragenden Info mit folgendem Inhalt erlassen:
„Meldung und Abrechnung nebenberuflicher Lehrender und Vortragender an EB-Einrichtungen
seit 01.01.2019, Änderung pauschale Aufwandsentschädigung ab 01.01.2019
Mit Jahresbeginn 2019 haben sich die sozialversicherungsrechtlichen Regeln für nebenberufliche Lehrende und Vortragende, die dem ASVG unterliegen – das sind freie Dienstnehmer und lohnsteuerpflichtige Lehrende in staatlich anerkannten Programmen (Vortragstätigkeit erfolgt im Rahmen von vorgegebenen Studien-, Lehr- oder Stundenplänen) geändert.
Ausnahmen gelten nur für ganz spezielle Gruppen im nicht staatlich anerkannten Bereich:
Juristische Personen (GmbH, Verein etc.) und Personengesellschaften (OG, KG, ARGE)
Kammerangehörige Selbständige wie Gewerbetreibende, Freiberufler (Ziviltechniker, Steuerberater/Wirtschaftsprüfer, Rechtsanwälte, Notare, Patentanwälte, Apotheker, Ärzte, Zahnärzte, Tierärzte), Land- und Forstwirte sowie GSVG-pflichtige (selbständige) Künstler
Eine bestehende Berufsberechtigung/Eintragung in Berufsliste (Psychologe, Physiotherapeut, Psychotherapeut etc.) befreit nicht automatisch von der ASVG-Pflicht. Personen mit einer Berufsberechtigung, die über keinen Gewerbeschein verfügen bzw. nicht Mitglied einer Kammer sind, werden bei der ÖGK angemeldet.
Darunter fallen bspw. „kammerlose“ Freiberufler (Journalisten, Psychologen, Psychotherapeuten, Physiotherapeuten, Diätologen, Hebammen, Logopäden u. dgl.), unselbständig tätige Kammermitglieder (angestellte Rechtsanwälte, Spitalsärzte u. dgl.) sowie Skriptenautoren und Prüfer mit damit zusammenhängender Lehr- oder Vortragstätigkeit
Somit können nur Firmen (mit Firmenbuchnummer) und Personen mit einem Gewerbeschein eine Rechnung legen. Alle anderen werden als nebenberuflich Lehrende in der Erwachsenenbildung– sofern die Voraussetzungen erfüllt sind – behandelt. Bis zum Freibetrag von EUR 500,91 pro Monat erfolgt keine Meldung bei der ÖGK. Rechnungen von Firmen können wie bisher nur im nicht staatlich anerkannten Bereich gestellt werden.“
6. Die Beschwerdeführer haben berichtet, dass sogar eine Tanzschule und ein Sporttherapeut als unselbständig beschäftigt eingestuft worden seien. Bei der Tanzschule, von der die Erstbeschwerdeführerin erzählt hat, handelt es sich um die „Tanzschule H“ in D, welche seit 11.04.2012 eine Gewerbeberechtigung mit der Gewerberegisternummer X hat. Der Werkvertrag mit dieser Tanzschule wurde laut Aussage der Erstbeschwerdeführerin nicht als solcher akzeptiert und wurde diese als unselbständig beschäftigt eingestuft.
Der besagte Sporttherapeut, der seit dem 05.10.2006 handelsrechtlicher Geschäftsführer der Firma M mit der Firmenbuchnummer FN: X, ist, wurde mit Bescheid der österreichischen Gesundheitskasse, Landesstelle Vorarlberg, vom 21.05.2024 AZ: X, hinsichtlich der C ebenfalls als Dienstnehmer der Sozialversicherungspflicht unterstellt.
So hat auch das AMS selbst einem vortragenden Richter mit Schreiben vom 29.01.2021 die Information erteilt, dass eine Vertretung von TrainerInnen gemäß Werkvertrag mit den BildungspartnerInnen selbstverständlich möglich sei.
Zudem war es bei den Werkvertragspartnern die Regel, im Falle einer Vertretung das AMS um Bewilligung zu fragen und nach Prüfung durch das AMS wurde die Vertretung bewilligt und der Ersatztrainer/die Ersatztrainerin kam zu Einsatz. Im Akt liegt eine größere Anzahl von E-Mails, aus denen hervorgeht, dass dem AMS verschiedene Vertreter für die engagierten Trainer in den verschiedenen abzuhaltenden Kursen angeboten wurden und das AMS nach Prüfung der Gleichartigkeit der Qualifikation das „OK“ gegeben hat.
Diese Beispiele sind ein Auszug der im Akt vorliegenden Unterlagen, die von den Beschwerdeführern vorgelegt worden sind und belegen, dass die Praxis des Einsatzes von Trainern und Trainerinnen auf allen Ebenen so gelebt worden ist und weder von der belangten Behörde, noch von der Republik Österreich, vertreten durch das AMS hinterfragt wurde.
7.1. Der Erstbeschwerdeführerin ist somit beizupflichten, wenn diese behauptet hat, dass bis zur Feststellung durch die GPLA, dass es sich hier um Dienstverhältnisse handle, die Tätigkeit der Vortragenden auf Werkvertragsbasis gängige Übung gewesen sei. Dies wurde oben aufgrund der Auskünfte, die sowohl die C erhalten hat, als auch der im Akt vorliegenden Auskünfte der ÖGK und des AMS an diverse Trainer/Vortragende dargestellt. Zudem waren bei der C in den streitgegenständlichen Jahren noch ca 46 Personen unselbständig beschäftigt, und wurden diesbezüglich die Abgaben bezahlt, was darauf schließen lässt, dass die Beschwerdeführer sehr wohl darauf bedacht waren, korrekt zu handeln.
Was das Verschulden angeht, vertritt das Landesverwaltungsgericht unter Berücksichtigung der obigen Ausführungen inklusive des Urteiles des EGMR vom 22.06.2021 die Auffassung, dass der Rechtsirrtum der Beschwerdeführer nicht zu ihren Lasten ausgelegt werden darf. Wenn der Vertreter der belangten Behörde meint, dass die C „dazwischen geschalten“ worden ist, also zwischen das AMS und die Trainer, so ist dem zu entgegnen, dass die Republik Österreich vertreten durch das AMS bei seinen Ausschreibungen sehr wohl Schulungseinrichtungen bzw Bildungsträger gesucht und angesprochen hat, die wiederum Vortragende und Trainer zur Verfügung gestellt haben. Da hier die Republik Österreich durch die Vergabeverfahren selbst die Standards vorgegeben hat, kann das Argument der angeblichen „Zwischenschaltung“ der C nicht nachvollzogen werden, da die Republik Österreich, vertreten durch das AMS selbst mit Vergabe des Auftrages an die C diese Regeln so aufgestellt hat.
Somit konnten die Beschwerdeführer auch diesbezüglich nachvollziehbar und glaubwürdig von der Richtigkeit ihres Vorgehens mit Werkverträgen ausgehen. Zudem hat die Erstbeschwerdeführerin glaubhaft angegeben, dass die Dienstnehmer der C bei Einstellung eine Einschulungsphase erhalten haben, während die mit Werkvertrag verpflichteten Vortragenden bzw Trainer von vornherein die entsprechenden Qualifikationen mitbringen mussten und ihre Leistungen ohne jegliche Einschulung erbringen mussten. So haben diese Trainer auch ihr eigenes Equipment gehabt und wurde diesen nichts zur Verfügung gestellt. Zum Teil hatten diese Trainer auch ihre eigenen Räumlichkeiten, in denen ihre Vorträge stattfanden.
Der Vertreter der belangten Behörde hat in der mündlichen Verhandlung ebenfalls zugegeben, dass diese Einstufung als Dienstnehmer strittig gewesen ist. Zudem wurden die Beschwerdeführer in ihrem ersten Verfahren betreffend die Jahre 2007 und 2008 von ihrer Steuerberatungskanzlei vertreten, die ebenfalls die Rechtsauffassung der Beschwerdeführer geteilt hat.
Wenn der Vertreter der belangten Behörde vorbringt, dass nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes eine vertretbare Rechtsansicht beispielsweise dann vorliege, wenn diese Rechtsansicht von der zuständigen Behörde stammt bzw diese eine vertretbare Rechtsansicht im Zeitpunkt der Fälligkeit der Abgabe vorlegt und auch keine Anhaltspunkte dafür bestehen diese Rechtsauffassung anzuzweifeln, dann ist dazu zu sagen, dass die Abgabenbehörde ca fünf Jahre mit der Beschwerdevorentscheidung zugewartet hat, bis die Entscheidungen vom BVwG am 22.09.2023 rechtskräftig geworden sind und vom VwGH bestätigt wurden. Somit hat die Abgabenbehörde in dieser Zeit nach Ansicht des Landesverwaltungsgerichtes ebenfalls keine abschließende und überzeugte Meinung zu diesem Thema vertreten bzw war auch hier Unsicherheit über die Einstufung der Trainer gegeben. Erst als sich nach den Erkenntnissen der Höchstgerichte und des BVwG abgezeichnet hat, dass es sich im gegenständlichen Fall um Dienstverhältnisse handelt, hat die C in ihrer Bilanz 2021 entsprechende Rückstellungen gebildet. Dies unter Berücksichtigung der zwingenden Regelungen im Steuerrecht in Bezug auf Rückstellungen. Im Rechnungswesen sind Rückstellungen Passivpositionen in der Bilanz, die hinsichtlich ihres Bestehens oder der Höhe ungewiss sind, aber mit hinreichend großer Wahrscheinlichkeit erwartet werden. Rückstellungen dienen dazu, Ausgaben, die erst in späteren Perioden konkret anfallen, der Periode ihres wirtschaftlichen Entstehens als Aufwand zuzuordnen. Ungeachtet der für rechnungslegungspflichtige Gewerbetreibende bestehenden unternehmensrechtlichen Rückstellungspflicht ist von einem eigenständigen steuerlichen Rückstellungsbegriff auszugehen. Die Rückstellungsbildung ist bei Vorliegen der allgemeinen Voraussetzungen auch im Wege der Bilanzberichtigung vorzunehmen. (VwGH 26.7.2006, 2006/14/0106). § 198 Abs. 8 UGB unterscheidet in Verbindung mit den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung:
Verbindlichkeitsrückstellungen § 198 Abs. 8 Z 1 UGB
Rückstellungen für drohende Verluste § 198 Abs. 8 Z 1 UGB
Aufwandsrückstellungen § 198 Abs. 8 Z 2 UGB
Gemäß § 9 EStG 1988 können mit steuerlicher Wirkung nur Verbindlichkeitsrückstellungen und Rückstellungen für drohende Verluste gebildet werden. Die Bildung von Pauschalrückstellungen ist dabei steuerlich unzulässig.
Einen Sonderfall stellen Rückstellungen im Zusammenhang mit vorbelasteten Einnahmen dar. Sind mit bestimmten Einnahmen eines Wirtschaftsjahres bestimmte künftige Ausgaben zwangsläufig in einer Weise verbunden, dass sie wirtschaftlich betrachtet bereits das Jahr der Einnahmen treffen, dann sind diese künftigen Ausgaben bereits für das Jahr, in dem die Einnahmen erzielt werden, zu passivieren (VwGH 10.10.1955, 1847/53; VwGH 26.11.1974, 1840/73; VwGH 21.10.1986, 86/14/0021). Voraussetzung ist, dass es sich ihrer Art nach um Verbindlichkeits- oder Drohverlustrückstellungen in der Form der Einzelrückstellung handelt. Eine Rückstellung ist nur im Jahr des wirtschaftlichen Entstehens des Schuldgrundes zu bilden. Eine unterlassene Rückstellung darf in einem späteren Jahr nicht nachgeholt werden (VwGH 29.9.1961, 1463/59; VwGH 16.9.1986, 86/14/0017; VwGH 10.10.1996, 94/15/0089; VwGH 25.2.1998, 97/14/0015).
7.2. Auch dem Argument des Vertreters der belangten Behörde, dass die Rechtsauffassung der Beschwerdeführer nicht vertretbar gewesen sei, da die Judikatur von 2014 vorgelegen sei, stimmt das Landesverwaltungsgericht nicht zu, da aufgrund der Judikatur, welche die Jahre 2007 und 2008 behandelt, nicht auf die Werkverträge in den folgenden Jahren geschlossen werden darf. Dies ist insbesondere aus dem Urteil des EGMR vom 22.06.2021 ersichtlich. In diesem Verfahren sind nach der Auffassung des EGMR Verfahrensfehler passiert, so hat auch der VwGH der Revision mit seinem Erkenntnis vom 04.08.2014, Ra 2013/08/0272 stattgegeben und den angefochtenen Bescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften behoben. Auch der EGMR sieht in seinem Urteil eine Verletzung des Art 6 EMRK, da sämtliche Beteiligte nicht gehört worden sind, sondern lediglich pauschal von einigen wenigen auf die Gesamtheit geschlossen worden ist. Auch das Landesverwaltungsgericht steht auf dem Standpunkt, dass hier jeder einzelne Werkvertrag zu prüfen ist und geschaut werden muss, wie die Gestaltung des Werkvertrages und der Vertragspartner einzustufen ist. Denn selbst im Jahr 2021 hat das AMS selbst (als Institution der Republik Österreich) von der Möglichkeit gesprochen, über Werkvertrag zu arbeiten. Dies haben die Beschwerdeführer glaubhaft ausgeführt und dargelegt.
Somit kann kein Verschulden der Beschwerdeführer erblickt werden, was eine Verletzung der Informationspflicht betrifft. Keine der Institutionen oder Steuerberatungskanzleien, mit denen die C Kontakt hatte, hätten diesbezüglich andere Informationen liefern können, da es bis zur Feststellung durch den VwGH in Österreich gängige Übung gewesen ist, mit Vortragenden Werkverträge abzuschließen. Dies wurde beispielsweise auch durch andere Körperschaften öffentlichen Rechts (wie etwa das Amt der Vorarlberger Landesregierung in Bezug auf seine Verwaltungsakademie) so gelebt. Die Betrauung eines Steuerberaters oder einer sonstigen fachkundigen Person mit der Wahrnehmung abgabenrechtlicher Pflichten durch einen Vertreter nach § 9 BAO kann ihn entschuldigen, wenn er im Haftungsverfahren Sachverhalte vorträgt, aus denen sich ableiten lässt, dass der Vertreter nach § 9 BAO dem steuerlichen Vertreter alle abgabenrechtlich relevanten Sachverhalte vorgetragen und sich von diesem über die vermeintliche Rechtsrichtigkeit der eingeschlagenen Vorgangsweise informieren lassen hat, ohne dass zu einem allfälligen Fehler des steuerlichen Vertreters hinzutretende oder von einem solchen Fehler unabhängige eigene Fehlhandlungen des Vertreters vorliegen (vgl VwGH 20.11.2014, Ro 2014/16/0019).
7.3. Als das BVwG schließlich in seinem Erkenntnis vom 10.02.2023, I413 2188094-1/105E die für das Unternehmen der Beschwerdeführer tätigen Trainer als Dienstnehmer eingestuft hat, hat die Abgabenbehörde schlussendlich mit Beschwerdevorentscheidung vom 22.09.2023, Zl X die Kommunalsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 der Höhe nach festgesetzt. Zu diesem Zeitpunkt war es den Beschwerdeführern, die bereits in der Bilanz der C von 2021 eine Rückstellung für die Kommunalsteuer gebildet hatten, nicht mehr möglich diese zu begleichen, da zu diesem Zeitpunkt bereits die Insolvenz eröffnet worden war (am 25.07.2023), und ein Zahlungsstopp gegolten hat.
7.4. Ein Verschulden verlangt die Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit der Kommunalsteuerschulden. Die Haftung für Kommunalsteuerschulden nach § 6a KommStG ist nicht auf die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten beschränkt, sondern auch die Verletzung sonstiger Pflichten ist bei entsprechendem Verschulden haftungsbegründend.
Die Haftung für Kommunalsteuerschulden nach § 6a KommStG kann bereits von der Finanzverwaltung zur Anwendung gebracht werden, wenn die Kommunalsteuer beim Abgabenpflichtigen nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden kann (und somit nicht erst bei objektiver Uneinbringlichkeit).
Im gegenständlichen Fall war die Frage, ob es sich bei den gegenständlichen Werkverträgen um sozialversicherungspflichtige Dienstverträge gehandelt hat, bis zur Entscheidung des BVwG im Jahr 2023 für das Landesverwaltungsgericht nachvollziehbar strittig. Die Rechtsansicht der Beschwerdeführer, dass Vortragende und Trainer über Werkvertrag ihre Leistungen erbringen können, vor allem, wenn diese bei der GSVG versichert waren und selbständig fakturiert haben, ist aufgrund der oben dargestellten Üblichkeit über die Jahre hinweg, durchaus vertretbar. Dass sich diese Rechtsansicht durch ein sehr lange andauerndes Verfahren schlussendlich als Rechtsirrtum erwiesen hat, kann aus diesem Grund den Beschwerdeführern somit nicht zum Vorwurf gemacht werden.
Die Beschwerdeführer haben nach Ansicht des Landesverwaltungsgerichtes glaubhaft dargetan, dass sie kein Verschulden an der Nichtentrichtung der Kommunalsteuer getroffen hat. Aus diesem Grund geht das Landesverwaltungsgericht von einer vertretbaren Rechtsansicht aus und kann kein schuldhaftes Handeln der Beschwerdeführer erkennen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.
8. Die Revision ist unzulässig, da keine Rechtsfrage im Sinne des Art 133 Abs 4 B-VG zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Weder weicht die gegenständliche Entscheidung von der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, noch fehlt es an einer Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Weiters ist die dazu vorliegende Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch nicht als uneinheitlich zu beurteilen. Ebenfalls liegen keine sonstigen Hinweise auf eine grundsätzliche Bedeutung der zu lösenden Rechtsfrage vor.
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