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LVwG-2023/20/1428-1; LVwG-2023/20/1429-1•LVwG T LVwG-2023/20/1428-1; LVwG-2023/20/1429-1
LVwG-2023/20/1428-1; LVwG-2023/20/1429-1Landesverwaltungsgericht14.11.2023
Vermietung an Sozial-, Sportvereine<br/>Pflichtmitgliedschaft zu einem Tourismusverband<br/>Beitragspflichtige Umsätze<br/>Nutzen aus dem Tourismus (bei Vermietung von Räumlichkeiten)<br/>Befreiungsbestimmungen<br/>Gemeinnütziger Verein<br/>Sportverein<br/>Weiterverrechnung von Kosten<br/>
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Landesverwaltungsgericht Tirol erkennt durch seinen Richter Dr. Stöbich auf Grund des Vorlageantrages vom 30.03.2023, gegen die Beschwerdevorentscheidungen vom 28.02.2023, Zl ***, über die Beschwerde der AA-Privatstiftung, **** Z, vertreten durch die BB Steuerberatung GmbH Co KG, **** Z, gegen die endgültigen Bescheide der Tiroler Landesregierung vom 03.10.2022, Zl ***, betreffend die Festsetzung von Pflichtbeiträgen nach dem Tiroler Tourismusgesetz für 2019 und für 2020,
zu Recht:
1. Der Beschwerde wird in Bezug auf das Jahr 2019 insoweit teilweise Folge gegeben, als die Abgabe wie folgt endgültig festgesetzt wird:
Berufsgruppe
Bemessungs-zeitraum
Beitragpflichtiger Umsatz
Prozent
Grundzahl
674 Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanalgen oder Betriebsräume, Leasing
€ 680.520,00
10
Gesamtgrundzahl
Promillesatz
Beitrag
Fondsanteil
1,2
€ 81,66
Tourismusverband
6,5
€ 442,34
Gesamt
7,7
€ 524,00
2. Der Beschwerde wird in Bezug auf das Jahr 2020 insoweit teilweise Folge gegeben, als die Abgabe wie folgt endgültig festgesetzt wird:
Berufsgruppe
Bemessungs-zeitraum
Beitragpflichtiger Umsatz
Prozent
Grundzahl
674 Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanalgen oder Betriebsräume, Leasing
€ 693.350,00
10
Gesamtgrundzahl
Promillesatz
Beitrag
Fondsanteil
1,2
€ 83,21
Tourismusverband
6,5
€ 450,69
Gesamt
7,7
€ 533,90
3. Die ordentliche Revision ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG nicht zulässig.
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
I.Verfahrensgang:
Mit Bescheid vom 03.10.2022 wurde gegenüber der Beschwerdeführerin der Pflichtbeitrag für das Jahr 2019 an den Tourismusverband Z und seine Feriendörfer (Verbandsnr: ***, Ortsklasse: I) und an den Tiroler Tourismusförderungsfonds wie folgt endgültig festgesetzt:
Berufsgruppe
Bemessungs-zeitraum
Beitragpflichtiger Umsatz
Prozent
Grundzahl
674 Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanalgen oder Betriebsräume, Leasing
€ 680.520,00
10
Gesamtgrundzahl
Promillesatz
Beitrag
Fondsanteil
1,2
€ 81,66
Tourismusverband
6,5
€ 442,34
Gesamt
7,7
€ 524.00
davon bereits abgestattet:
€ 524.00
einzuzahlender Betrag:
€ 524.00
Mit Bescheid vom 03.10.2022 wurde gegenüber der Beschwerdeführerin der Pflichtbeitrag für das Jahr 2020 an den Tourismusverband Z und seine Feriendörfer (Verbandsnr: ***, Ortsklasse: I) und an den Tiroler Tourismusförderungsfonds wie folgt endgültig festgesetzt:
Berufsgruppe
Bemessungs-zeitraum
Beitragpflichtiger Umsatz
Prozent
Grundzahl
674 Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanalgen oder Betriebsräume, Leasing
€ 693.350,00
10
Gesamtgrundzahl
Promillesatz
Beitrag
Fondsanteil
1,2
€ 83,21
Tourismusverband
6,5
€ 450,69
Gesamt
7,7
€ 533,90
davon bereits abgestattet:
€ 533,90
einzuzahlender Betrag:
€ 533,90
In der Bescheidbegründung verwies die Abgabenbehörde jeweils auf einschlägige Bestimmungen des Tourismusgesetzes sowie darauf, das sich die Höhe des Beitrages auf Grund der im Bemessungszeitraum getätigten Umsätze als Ausdruck des touristischen Nutzens in den einzelnen Berufsgruppen bestimme.
Mit Schreiben vom 25.10.2022 erhob die Beschwerdeführerin gegen diese beiden Bescheide Beschwerde. In dieser verwies sie darauf, dass die Behörde Umsätze zu Unrecht der Beitragspflicht unterworfen hätte. Dies würde einerseits „Erlöse aus außertirolischen Betriebsstätten“ im Zusammenhang mit der Vermietung von Räumlichkeiten in Wien betreffen und andererseits die Vermietung von in Z befindlichen Räumlichkeiten an verschiedene Vereine (Verein CC, Verein DD sowie Verein EE). Darüber hinaus seien Umsatzerlöse im Zusammenhang mit der Weiterverrechnung von Kosten an Tochtergesellschaften der AA-Privatstiftung nicht beitragspflichtig. Insofern würde sich für 2019 ein beitragspflichtiger Umsatz von Euro 585.935,03 und für 2020 in Höhe von Euro 589.644,13 ergeben.
Seitens der belangten Behörde wurde mit Schreiben vom 05.12.2022 näher angeführte Nachweise im Zusammenhang mit der Vermietung bzw Kostenverrechnungen aufgefordert. Dem kam die Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 31.01.2023 nach.
Mit Beschwerdevorentscheidungen vom 28.02.2022, Zl ***, wurde der Beschwerde gegen die beiden Festsetzungsbescheide für 2019 und 2020 von der Abgabenbehörde wie folgt teilweise Folge geben:
2019
Berufsgruppe
Bemessungs-zeitraum
Beitragpflichtiger Umsatz
Prozent
Grundzahl
674 Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanalgen oder Betriebsräume, Leasing
€ 680.520,00
10
Gesamtgrundzahl
Promillesatz
Beitrag
Fondsanteil
1,2
€ 81,66
Tourismusverband
6,5
€ 442,34
Gesamt
7,7
€ 524,00
2020
Berufsgruppe
Bemessungs-zeitraum
Beitragpflichtiger Umsatz
Prozent
Grundzahl
674 Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanalgen oder Betriebsräume, Leasing
€ 693.350,00
10
Gesamtgrundzahl
Promillesatz
Beitrag
Fondsanteil
1,2
€ 83,21
Tourismusverband
6,5
€ 450,69
Gesamt
7,7
€ 533,90
In der Begründung wurde darauf verwiesen, dass Grundlage für die Abgabenbemessung die gegenüber der Abgabepflichtigen ergangenen Umsatzsteuerbescheide seien und ein Außer-Ansatz-lassen von Umsätzen nicht in Betracht komme, wenn kein im Gesetz normierter Befreiungstatbestand zur Anwendung gelange.
Der „in Y“ vereinnahmte Umsatzanteil in Höhe von Euro 91.451,85 (2019) bzw Euro 91.623,41 (2020) sei gemäß § 31 Abs 1 lit c Tiroler Tourismusgesetz 2006 aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden gewesen. Weiters wären beitragsfreie Umsatzbestandteile gemäß § 31 Abs 1 lit d Tiroler Tourismusgesetz 2006 im Betrag von Euro 235.891,67 (2019) bzw Euro 238.321,35 (2020) zu berücksichtigen gewesen.
Im Tiroler Tourismusgesetz finde sich keine Bestimmung, wonach die Vermietung von Räumlichkeiten an Vereine nicht der Beitragspflicht unterliegen würde. Ein Unterschied zu anderen Mietverhältnissen sei nicht feststellbar. Aus den Mietverhältnissen würden Überschüsse erzielt. Ein mittelbarer wirtschaftlicher Nutzen am Tourismus sei ausreichend. Dies sei dann der Fall, wenn in einem örtlichen Bereich durch den Tourismus eine Hebung der wirtschaftlichen Lage eintrete, die erfahrungsgemäß auch auf andere, am Tourismus nicht unmittelbar partizipierende Geschäftszweige belebend wirke. Der Gesetzgeber sei offenbar davon ausgegangen, dass im Falle von Vermietungen jedenfalls ein Nutzen aus dem Tourismus gegeben sei, da ansonsten die Ausnahmebestimmung des § 31 Abs 1 lit d TourismusG, womit die Umsätze aus bestimmten, im Gesetz exakt definierten Mitverhältnissen nicht der Abgabepflicht unterliegen würden, nicht nachvollziehbar wäre.
Der unterschiedliche Nutzen, den einzelne Wirtschaftszweige aus dem Fremdenverkehr ziehen würden, werde durch die Staffelung der Beiträge im Tiroler Tourismusgesetz 2006 berücksichtigt. Der Verordnungsgeber gehe im Falle der Berufsgruppe „674-Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanlagen oder Betriebsräumen, Leasing“ in typisierender“ Betrachtungsweise davon aus, dass ein Anteil von 10 % des beitragspflichtigen Umsatzes unmittelbar oder mittelbar auf den Tourismus zurückgehe. Auch die angeführte „Kostenverrechnung“ unterliege in Ermangelung einer entsprechenden Ausnahmebestimmung der Beitragspflicht.
In der Folge stellte die Beschwerdeführerin fristgerecht mit Schreiben vom 30.03.2023 einen Vorlageantrag an das Landesverwaltungsgericht Tirol. In diesem führte die Beschwerdeführerin aus, dass die Beschwerdevorentscheidungen insoweit inhaltlich rechtswidrig wären, als diese nicht beitragsrelevante Umsatzerlöse aus der Vermietung von Geschäftsräumlichkeiten an Vereine im Jahr 2019 in Höhe von Euro 93.929,54 und im Jahr 2020 in Höhe von Euro 100.923,05 sowie Umsatzerlöse aus der aufschlagsfreien Verrechnung von Barauslagen für Tochtergesellschaften im Jahr 2019 in Höhe von Euro 650,00 und im Jahr 2020 in Höhe von Euro 2.781,61 in die Bemessungsgrundlage für die Pflichtbeiträge nach dem Tiroler Tourismusgesetz 2006 einbezogen hätte.
Die Beschwerdeführerin verwies auch darauf, dass sie den zu berücksichtigenden Sachverhalt umfassend und vollständig bereits in der elektronisch eingebrachten Erklärung für 2019 sowie in der Erklärung für 2020 dargelegt habe. Sie sei ihrer Mitwirkungsverpflichtung stets nachgekommen.
In Bezug auf die inhaltliche Rechtswidrigkeit der Beschwerdevorentscheidungen verwies die Beschwerdeführerin darauf, dass für den Fall des Vorliegens einer Beitragspflicht nach dem Tiroler Tourismusgesetz das subjektbezogene, das objektbezogene und das geographische Tatbestandsmerkmal erfüllt sein müsste.
Das objektbezogene Tatbestandsmerkmal betreffe einerseits die grundsätzliche Pflichtmitgliedschaft des Unternehmens bei einem Tiroler Tourismusverband und andererseits gleichzeitig den Umstand, ob von einem Pflichtmitglied eines Tiroler Tourismusverbandes bestimmte Umsätze in die Bemessung der Pflichtbeiträge einbezogen werden könnten. Sofern ein Umsatz nicht unmittelbar oder mittelbar mit einem wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol verbunden sei, müsse dieser als nicht beitragsrelevant aus der Bemessung für den Pflichtbeitrag ausgeschieden werden.
Demnach könne eine Tätigkeit, mit der kein unmittelbarer oder mittelbarer Nutzen aus dem Tourismus in Tirol verbunden sei, keine Pflichtmitgliedschaft bei einem Tiroler Tourismusverband vermitteln und könne es diesfalls auch zu keiner Beitragspflicht kommen.
Eine beitragsrelevante (eine die Pflichtmitgliedschaft begründende) Tätigkeit könne eine andere nicht beitragsrelevante (nicht pflichtmitgliedschaftsbegründende) Tätigkeit nicht beitragsrelevant machen und zwar auch dann nicht, wenn die betreffende Tätigkeit einer beitragsrelevanten Berufsgruppe zugeordnet werden könne.
Die von der Beschwerdeführerin erzielten Umsatzerlöse aus der Vermietung von Räumlichkeiten des Objekts Adresse 1 und Adresse 2, **** Z, an den Verein CC seien weder unmittelbar noch mittelbar mit einem Nutzen aus dem Tourismus in Tirol verbunden und könnten daher eine Pflichtmitgliedschaft bei einem Tiroler Tourismusverband nicht vermitteln. Vielmehr sei das Gegenteil der Fall. Der durch den Tourismus in Tirol geschaffene Wohlstand hebe das Einkommen der Bevölkerung und schaffe damit ein entsprechendes Potential, Menschen vor Obdachlosigkeit zu bewahren. Dies würde letztlich bedeuten, dass die Beschwerdeführerin bei einem weiteren Anstieg des Wohlstandes durch den Tourismus in Tirol vom Verlust ihres Mieters bedroht sei. Damit sei das objektbezogene Tatbestandsmerkmal des „wirtschaftlichen Nutzens“ nicht erfüllt.
Es ließen sich auch keine Umstände erkennen, wonach Erlöse aus der Vermietung von Räumlichkeiten an den Verein „DD“ sowie an den Verein „EE“ mit einem unmittelbaren oder mittelbaren wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol verbunden seien. Eine Interessenvertretung für homosexuelle Menschen gäbe es unabhängig vom Bestehen oder Nichtbestehen oder von der Förderung oder Nichtförderung des Tourismus in Tirol. Ebensowenig sei das Bestehen oder Nichtbestehen eines Dartclubs vom Tourismus in Tirol beeinflusst. Eine Einbeziehung der Erlöse aus der Vermietung von Räumlichkeiten an diese beiden Vereine sei daher rechtswidrig, da auch diese Vermietungstätigkeit - isoliert betrachtet - aufgrund der Nichterfüllung des objektbezogenen Tatbestandsmerkmales des § 2 Abs 1 Tiroler Tourismusgesetz keine Pflichtmitgliedschaft bei einem Tiroler Tourismusverband vermitteln könne.
Nach Ansicht der Abgabenbehörde sei es unerheblich, an wen Geschäftsräumlichkeiten vermietet würden. Damit verkenne die Behörde jedoch die Rechtslage. Die Zurechenbarkeit einer Unternehmertätigkeit zu einer Berufsgruppe und damit zu einer Beitragsgruppe gemäß § 33 Abs 2 Tiroler Tourismusgesetz bedeute im Einzelfall noch nicht die Erfüllung des objektbezogenen Tatbestandsmerkmals eines unmittelbaren oder mittelbaren wirtschaftlichen Nutzens aus dem Tourismus in Tirol und begründe in Verbindung mit der Erfüllung des subjektbezogenen und geographischen Tatbestandsmerkmales nicht zwingend eine Pflichtmitgliedschaft und damit die Beitragsrelevanz von Umsatzerlösen aus einer derartigen Tätigkeit.
Die Frage, ob ein Unternehmer mit einer Tätigkeit tatsächlich einen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol ziehe, sei einzelfallbezogen und nicht typisierend zu beurteilen. Den mittelbaren wirtschaftlichen Nutzen einer Tätigkeit aus dem Tourismus zu begründen, möge im Einzelfall komplex und schwierig sein, rechtfertige jedoch kein pauschales Vorgehen der Behörde und könne insoweit nicht mit typisierenden Überlegungen begründet werden.
Es sei im Falle einer Vermietung sehr wohl auch der Mieter in die Beurteilung der Frage des Erzielens eines mittelbaren wirtschaftlichen Nutzens aus dem Tourismus in Tirol einzubeziehen und sei in Bezug auf den betreffenden Mieter festzustellen, ob dieser dem Vermieter einen mittelbaren wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol vermitteln könne. Eine derartige Vermittlung eines touristischen Nutzens sei bei den hier angeführten Vereinen zu verneinen.
In Bezug auf die von der Abgabenbehörde angeführte Bindungswirkung (der Beitragspflicht an die umsatzsteuerrechtliche Veranlagung der Finanzbehörde des Bundes) sei zu berücksichtigen, dass eine solche nur greife, wenn und insoweit ein Umsatzerlös einer Tätigkeit zugerechnet werden könne, die alle pflichtmitgliedschaftsbegründenden Tatbestandsmerkmale des § 2 Abs 1 Tiroler Tourismusgesetz 2006 erfülle.
In einem näher angeführten Erkenntnis des Landesverwaltungsgerichtes Tirol habe das Verwaltungsgericht die Tätigkeit einer Errichtergemeinschaft einer Einzelfallbetrachtung unterzogen. In einem weiteren Erkenntnis habe das Landesverwaltungsgericht Tirol die Beitragsrelevanz von Umsatzerlösen an einer Bauherrengemeinschaft verneint.
In Bezug auf die Beitragsrelevanz von Erlösen aus Kostenverrechnungen führte die Beschwerdeführerin aus, dass es sich bei den betreffenden Erlösen ausschließlich um den Ersatz von Barauslagen handle. Diese Verrechnung würde alleine mit dem Zweck vorgenommen, gesellschaftsrechtlichen und ertragssteuerlichen Anforderungen gerecht zu werden. Derartige Erlöse würden in keinem unmittelbaren und mittelbaren Zusammenhang mit einem wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol stehen. Dem Gesetzgeber des Tiroler Tourismusgesetzes könne nicht unterstellt werden, derartige Umsatzerlöse als objektiven Anknüpfungspunkt beim Tatbestandsmerkmal des „unmittelbaren oder wirtschaftlichen Nutzens aus dem Tourismus in Tirol“ vor Augen gehabt zu haben.
Mit Vorlagebericht vom 25.05.2023 wurde der gegenständliche Abgabenakt von der Abgabenbehörde dem Landesverwaltungsgericht vorgelegt.
II.Sachverhalt:
Bei der Beschwerdeführerin handelt es sich um eine Privatstiftung mit Sitz in Z. Die Beschwerdeführerin ist im Besitz mehrerer Immobilien. Sie erzielt insbesondere Umsätze aufgrund der Vermietung von Räumlichkeiten. Diese Räumlichkeiten befinden sich in Z, X, W und Y. Zu den Umsätzen aus der Vermietung kommen noch Umsatzerlöse aus der Verrechnung von Kosten an Kapitalgesellschaften, die der Beschwerdeführerin nahestehen.
Die Räumlichkeiten in Z, Adresse 1 und Adresse 2, werden vermietet an:
Die aus der Vermietung dieser Objekte erzielten Umsatzerlöse inclusive Betriebskosten stellen sich für die Jahre 2019 und 2020 wie folgt dar:
Mieten inklusive Betriebskosten
2019
2020
Verein CC
Büro
FF
GG
Nachverrechnung Betriebskosten
904,14
Verein DD
Verein EE
Umsatzsteuerpflichtige
Umsatzerlöse
= Erlöse gemäß Beilage zur Tourismuserklärung
Die Umsätze betreffend die Vermietung des Objektes in Y stellen sie wie folgt dar:
Einnahmen laut Hausverwaltung
2019
2020
Hauptmietzins
Benützungsentgelt
269,60
278,64
Huckepacksanierung
233,22
0,00
HMZ Dachgeschoss
Versicherungersatz
881,50
Vorjahresmieten/Mietzinsminderung
71,08
-829,71
Betriebskosten inkl. Lift
Gesamt
abzüglich Versicherungsersatz
(nicht umsatzsteuerbar)
-881,50
-5.804,45
abzüglich Betriebskosten Leerstand
(Korrektur der Vorschreibung über die Werbungskosten in der HV-Abrechnung)
-2.181,95
-1.932,95
umsatzsteuerpflichtige Umsatzerlöse
=Erlöse gemäß Beilage zur Tourismuserklärung
Bei den Umsätzen, die aus der Verrechnung von Barauslagen für Tochtergesellschaften erzielt wurden, handelt es sich um Kosten im Zusammenhang mit Beratungsleistungen (Versicherungsberatung und Beratung im Zusammenhang mit einem Waldkauf). Die daraus erzielten Umsätze betrugen im Jahr 2019 Euro 650,00 und im Jahr 2020 Euro 2.781,61 und wurden an die JJ GmbH bzw an die KK GmbH weiterverrechnet.
Die Umsätze aus Vermietungen, bei denen die Räumlichkeiten (zumindest) einer Person als Hauptwohnsitz dienten, erreichten im Jahr 2019 eine Höhe von Euro 235.891,67 und betrugen im Jahr 2020 Euro 238.321,35.
Der im Jahr 2019 dem Umsatzsteuerbescheid zugrunde gelegte Gesamtumsatz (netto) betrug Euro 1.007.858,09, jener im Jahr 2020 Euro 1.023.293,55. Ausgehend vom oben angeführten Gesamtumsatz ergeben sich unter Abzug der Vermietungen mit Hauptwohnsitz sowie der Vermietung in Y, jedoch unter Einbeziehung der Erlöse aus der Vermietung von Räumlichkeiten betreffend das Objekt Adresse 1 und Adresse 2 in Z an die oben angeführten Vereine sowie unter Berücksichtigung der Weiterverrechnungen an die JJ GmbH bzw an die KK GmbH folgende Umsätze:
2019: Euro 86.514,55
2020: Euro 693.348,85
III.Beweiswürdigung:
Diese Feststellungen ergeben sich aus dem Abgabenakt, insbesondere auf Grund der von der Beschwerdeführerin vorgelegten Urkunden samt den ergänzenden Ausführungen.
IV.Rechtsgrundlagen:
Das Tiroler Tourismusgesetz 2006, LGBl Nr 19/2006 in der hier anzuwendenden Fassung LGBl 15/2015 (§ 2 und § 32), LGBl Nr 28/2007 (§ 30) und LGBl Nr 26/2017 (§ 33), hat auszugsweise folgenden Wortlaut:
§ 2
Mitglieder
Pflichtmitglieder eines Tourismusverbandes sind jene Unternehmer im Sinn des § 2 Abs 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes 1994, die unmittelbar oder mittelbar einen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol erzielen und im Gebiet des Tourismusverbandes ihren Sitz oder eine Betriebsstätte haben. Verfügt ein Unternehmer über keinen Sitz oder keine Betriebsstätte im Gebiet eines Tourismusverbandes, so ist er Pflichtmitglied jenes Tourismusverbandes, von dessen Gebiet aus er seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit ausübt.
(2) Die Pflichtmitgliedschaft beginnt mit der Aufnahme einer Tätigkeit im Sinn des Abs. 1 und erlischt mit deren Beendigung. Durch eine nur vorübergehende Unterbrechung der Tätigkeit wird die Pflichtmitgliedschaft nicht berührt.
(3) Über die Pflichtmitgliedschaft zu einem Tourismusverband entscheidet die Landesregierung auf Antrag des betreffenden Unternehmers oder des Obmanns des Tourismusverbandes oder von Amts wegen.
§ 30
Beitragspflicht
Die Pflichtmitglieder für jedes Haushaltsjahr des Tourismusverbandes (Vorschreibungszeitraum) an diesen Pflichtbeiträge – im Folgenden kurz Beiträge genannt – nach Maßgabe ihres im Bemessungszeitraum nach Abs 4 unmittelbar oder mittelbar aus dem Tourismus in Tirol erzielten wirtschaftlichen Nutzens zu entrichten. Für die Beurteilung dieses Nutzens sind die Umsätze nach § 31 oder die sonstigen Bemessungsgrundlagen nach § 32 heranzuziehen.
§ 31
Beitragspflichtiger Umsatz
(1) Der beitragspflichtige Umsatz ist, soweit im Folgenden nichts anderes bestimmt ist, die Summe der steuerbaren Umsätze im Sinn des § 1 Abs 1 Z 1 des Umsatzsteuergesetzes 1994. Davon ausgenommen sind jedenfalls:
[…],
c)Umsätze aus sonstigen Leistungen (§ 3a Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1994), soweit sie nicht ausschließlich oder überwiegend in Tirol erbracht wurden, sowie Umsätze aus geistigen Leistungen mit wissenschaftlichem, literarischem, künstlerischem, technischem, buchhalterischem oder vergleichbarem Inhalt wie etwa Architektenpläne, Karten, Kompositionen, Modellskizzen oder Beratungsleistungen etwa von Werbeagenturen oder Ingenieurbüros, wenn deren Verwendungszweck nicht ausschließlich oder überwiegend in Tirol liegt,
d)Umsätze aus der Vermietung von Wohnungen oder Teilen davon, die einer Person als Hauptwohnsitz dienen oder die sonst im Rahmen eines Schul- oder Hochschulbesuches, einer Berufsausbildung oder einer Berufsausübung vermietet werden, dies einschließlich der dazugehörigen Garagen,
[…]
(2) Aus den steuerbaren Umsätzen sind folgende Beträge auszuscheiden:
a)bei Gebrauchtwagenhändlern der Einkaufspreis eines im Inland erworbenen gebrauchten Kraftfahrzeuges,
b)die Normverbrauchsabgabe im Sinn des § 1 des Normverbrauchsabgabegesetzes,
c)65 v. H. der Umsätze aus dem Verkauf von Tabakwaren und
d)Umsätze nach § 6 Abs. 1 Z 22 des Umsatzsteuergesetzes 1994.
[…]
§ 33
Ortsklassen, Beitragsgruppen
[…]
(2) Zur Berechnung der Beiträge werden die Berufsgruppen der Pflichtmitglieder durch Verordnung der Landesregierung in die Beitragsgruppen I bis VII eingereiht. Für die Einreihung ist das Verhältnis des von der einzelnen Berufsgruppe nach allgemeinen wirtschaftlichen Erfahrungen aus dem Tourismus unmittelbar oder mittelbar erzielten Nutzens zum entsprechenden Gesamtnutzen aller Berufsgruppen maßgebend, wobei Pflichtmitglieder, die aus dem Tourismus den größten Nutzen erzielen, in die Beitragsgruppe I und Pflichtmitglieder mit dem geringsten Nutzen in die Beitragsgruppe VII einzureihen sind. Die Einreihung ist gesondert für die Tourismusverbände der Ortsklassen A, B und C und für den Tourismusverband Innsbruck und seine Feriendörfer vorzunehmen. Das Inkrafttreten einer solchen Verordnung ist jeweils mit dem Beginn eines Kalenderjahres festzusetzen.
Gemäß § 1 der Beitragsgruppenverordnung 1991, LGBl Nr 84/1990, in der hier maßgeblichen Fassung LGBl Nr 179/2014, sind die einzelnen Berufsgruppen der Pflichtmitglieder der Tourismusverbände
a)in den Tourismusverbänden der Ortsklasse A,
b)in den Tourismusverbänden der Ortsklasse B,
c)in den Tourismusverbänden der Ortsklasse C und
d)im Tourismusverband Innsbruck und seine Feriendörfer in die Beitragsgruppen wie folgt eingereiht:
Berufsgruppe
Beitragsgruppen in den Ortsklassen
A
B
C
Innsbruck und seine Feriendörfer
[…]
674
Verpächter von Gewerben, Verpächter oder Vermieter von Betriebsanlagen oder Betriebsräumen,Leasing
VI
VI
VI
VI
[…]
V.Rechtliche Erwägungen:
V.1. Strittig ist im gegenständlichen Fall, inwieweit bestimmte von der Beschwerdeführerin erzielten Umsätze im Sinne des Umsatzsteuergesetzes auch steuerbare und beitragspflichtige Umsätze im Sinn des Tiroler Tourismusgesetzes darstellen. Dabei geht es einerseits um die Erlöse aus der Vermietung von Räumlichkeiten an drei verschiedene Vereine sowie andererseits um Erlöse aus der Weiterverrechnung von Kosten auf Grund von Beratungsleistungen an der Beschwerdeführerin nahestehende Kapitalgesellschaften. Dass die Erlöse aus der Vermietung von Räumlichkeiten in Y aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden sind, hat die belangte Behörde bereits in den Beschwerdevorentscheidungen vom 30.03.2023 (zu Recht) zuerkannt.
Die Beschwerdeführerin verweist in Bezug auf die Vermietung an die oben angeführten Vereine vor allem darauf, dass diese Vereine (zwei Sozialvereine und ein Verein zur Ausübung des Dartsportes) weder unmittelbar noch mittelbar mit einem Nutzen aus dem Tourismus in Tirol verbunden seien und somit auch keine Pflichtmitgliedschaft bei einem Tiroler Tourismusverband vermitteln könnten. Ebensowenig würden Erlöse aus der Weiterverrechnung von Kosten (an der Beschwerdeführerin nahestehende Kapitalgesellschaften) keinen unmittelbaren oder mittelbaren wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol begründen.
V.2. Aus dem Tiroler TourismusG, insbesondere aus § 2 leg. cit. ergibt sich nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl etwa VwGH 12.08.1997, 96/17/0435), dass alle Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes 1994, die im Sinne des § 2 Abs 1 des Tiroler Tourismusgesetzes 1991 "unmittelbar oder mittelbar" einen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol ziehen, Pflichtbeiträge an den Tourismusverband und den Tiroler Tourismusförderungsfonds zu entrichten haben. Eine Konkretisierung des Kreises der solcherart erfassten Pflichtmitglieder ergibt sich aus der sogenannten Beitragsgruppen-verordnung nach § 33 Tiroler Tourismusgesetz 1991, wobei jedoch die Einordnung in diese Beitragsgruppen noch nicht zwingend die Pflichtmitgliedschaft begründet; ob tatsächlich ein Nutzen aus dem Fremdenverkehr gezogen wird, ist gegebenenfalls im Einzelfall zu beurteilen. Die Verordnung, die die Pflichtmitglieder in Beitragsgruppen einzureihen hat, zeigt, welche Berufsgruppen grundsätzlich nach Auffassung der verordnungserlassenden Landesregierung die Kriterien des § 33 Abs 1 Tiroler Tourismusgesetz 1991 erfüllen. Die Subsumtion unter eine der in der Verordnung enthaltenen Berufsgruppen hat im Einzelfall aus Anlass der Beitragsvorschreibung zu erfolgen. Für Zweifelsfälle betreffend die Pflichtmitgliedschaft ist im Gesetz die Erlassung eines Feststellungsbescheides über das Bestehen der Pflichtmitgliedschaft ausdrücklich vorgesehen (vgl VwGH 21.02.2007, 2002/17/0347 ua).
V.3. Der Verfassungsgerichtshof hat gegen solche Beiträge weder an sich noch gegen den Umstand Bedenken gehegt, dass der aus dem Tourismus mittelbar oder unmittelbar erzielte Erfolg unter Zugrundelegung des Umsatzes eines Pflichtmitgliedes errechnet wird. (vgl VfGH 30.11.2004, G 83/04; VfGH 06.03.2006, B 158/05; ua).
Für Abgabenvorschriften sind typisierende bzw pauschalierende Betrachtungsweisen aus verfahrensökonomischen Gründen durchaus üblich und können selbst im Hinblick auf allfällige Härten eines Einzelfalles dennoch keine Unbilligkeit, dh Gleichheitswidrigkeit der entsprechenden Regelung begründen.
Der Nutzen, den einzelne Wirtschaftszweige aus dem Fremdenverkehr ziehen, wird durch die Staffelung der Beiträge im Tiroler Tourismusgesetz 2006 (in der Beitragsgruppenverordnung) berücksichtigt. Soweit die Einordnung einer Berufsgruppe bei einer typisierenden Betrachtungsweise dem aus dem Tourismus gezogenen Nutzen entspricht, kommt der Tatsache, wie sich der konkrete in Tirol erzielte Umsatz zusammensetzt, keine ausschlaggebende Bedeutung mehr zu (vgl dazu VwGH 30.01.2013, 2010/17/0209; 10.06.2002, Zl 98/17/0332).
V.4. Der Verwaltungsgerichtshof führt in ständiger Rechtsprechung aus, dass der Fremdenverkehrsnutzen nicht auf einer unmittelbaren Beziehung des Erwerbstätigen zu den Fremden beruhen muss, sondern dass der Nutzen auch auf eine mittelbare Beziehung zurückzuführen sein kann.
Es kann sich der unmittelbare oder mittelbare wirtschaftliche Nutzen aus dem Tourismus in Tirol nicht nur durch direkte Geschäftskontakte und realwirtschaftliche Vorgänge, sondern auch durch die Möglichkeit der zusätzlichen und höheren Bereitstellung von Finanzmitteln ergeben, zumal bereits ein ausreichender Nutzen durch die bloße Schaffung besserer Marktchancen durch den Tourismus infolge gesteigerter Nachfrage nach Lieferungen oder Leistungen gegeben ist (vgl VwGH 10.05.1985, 83/17/0169; 25.06.2013, 2011/17/0001; 10.10.2016, 2013/17/0761).
Ein Interesse am Tourismus ist nämlich nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bereits dann gegeben, wenn durch die Touristen in einem Bereich eine Hebung der wirtschaftlichen Lage eintritt, die wieder auf andere Geschäftszweige belebend wirkt (vgl VwGH 28.06.2016, 2013/17/0213; 07.10.2005, 2001/17/0153).
V.5. Im gegenständlichen Fall ist nicht strittig, dass die Beschwerdeführerin im Rahmen ihrer Vermietungstätigkeit eine unternehmerische Tätigkeit im Sinn des § 2 Abs 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes ausübt und durch diese Tätigkeit (grundsätzlich) unmittelbar oder mittelbar einen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol im Gebiet des Tourismusverbandes Z und eine seine Feriendörfer erzielt. Ebenso ist unstrittig, dass die Beschwerdeführerin durch diese Tätigkeit Pflichtmitglied des genannten Tourismusverbandes ist und als Unternehmerin (im Sinn des § 2 Abs 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes) auch beitragspflichtige Umsätze im Sinn des § 31 Abs 1 erster Satz Tiroler Tourismusgesetz erzielt.
V.6. Das Tiroler Tourismusgesetz sieht in § 31 Abs 1 zweiter Satz Tiroler Tourismusgesetz mehrere demonstrativ aufgezählte Befreiungen von der Beitragspflicht vor. Gemäß § 31 Abs 1 lit c und lit d Tiroler Tourismusgesetz waren (unstrittigerweise) die Erlöse im Zusammenhang mit der Vermietung des in Y gelegenen Objektes sowie im Zusammenhang mit der Vermietung von Wohnungen, die einer Person als Hauptwohnsitz dienen, steuerbefreit und deshalb aus den vom Finanzamt übermittelten steuerbaren Umsätzen auszuscheiden.
V.7. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin waren jedoch jene Umsätze, die aus der Vermietung der in Z gelegenen Räumlichkeiten an die drei genannten Vereine erzielt wurden, nicht auszuscheiden. Diese stellen vielmehr steuerbare und beitragspflichtige Umsätze dar.
V.8. Eine Prüfung einzelner Umsätze hat lediglich nach Maßgabe der im Gesetz genannten Ausnahmen von der Steuerpflicht zu erfolgen. Es ist jedoch keine Prüfung dahingehend vorzunehmen, inwieweit jeder einzelne Umsatz mit einem Nutzen aus dem Tourismus mittelbar oder unmittelbar im Zusammenhang steht. Das Gesetz lässt daher in Bezug auf einen Unternehmer, der Umsätze tätigt, die Ausfluss eines unmittelbaren oder mittelbaren Nutzens am Tourismus sind, und der deshalb Pflichtmitglied eines Tourismusverbandes ist, im Falle der Vermietung mehrerer Objekte keine tourismusnutzenabhängige Prüfung hinsichtlich jedes einzelnen Umsatzes bzw Mietobjektes zu.
Dies entspricht der im Gesetz (und in der Beitragsgruppenverordnung) hinsichtlich des aus dem Tourismus gezogenen Nutzens zum Ausdruck kommenden typisierenden Betrachtungsweise. Dem liegt der Gedanke zugrunde, dass Vermieter (bzw Verpächter, Leasinggeber) von einer (auch durch den Tourismus bedingten) erhöhten Nachfrage profitieren, wobei systemimmanent ist, dass es innerhalb dieser Berufsgruppe große Unterschiede an diesem Nutzen geben kann und einige Angehörige dieser Berufsgruppe am Tourismus in hohem Ausmaß partizipieren, während andere Angehörige keinen unmittelbaren Nutzen daraus ziehen. Eine individuelle Beurteilung der von einem Pflichtmitglied erzielten Umsätze im Hinblick auf den Nutzen aus dem Tourismus wäre insbesondere bei der Vermietung von Räumlichkeiten häufig nicht leicht zu treffen. Ein überaus hoher (unerwünschter) Verwaltungs- bzw Verfahrensaufwand wäre die Folge.
Soweit die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang vorbringt, dass die Vermietung das objektbezogene Tatbestandsmerkmal (Erzielung eines Nutzens aus dem Tourismus) nicht erfülle und sie (bzw die steuerliche Vertretung) sich dabei auf Ausführungen im Kommentar zum Tiroler Tourismusgesetz/Beitragsrecht, Fachsenat für Steuerrecht Tirol (Hrsg.), bezieht, ist ihr entgegenzuhalten, dass in Bezug auf diesen Aspekt zwischen der Begründung einer Pflichtmitgliedschaft iSd § 2 Abs 1 und den beitragspflichten Umsätzen iSd § 31 Tiroler Tourismusgesetz zu unterscheiden ist.
Dem Gesetzgeber wäre es offen gestanden, Umsätze im Zusammenhang mit der Vermietung von Räumlichkeiten an Körperschaften, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecke dienen, von der Abgabepflicht auszunehmen. Davon hat der Gesetzgeber im konkreten Fall aber keinen Gebrauch gemacht. Im Hinblick darauf, dass Ausnahmenregelugen stets restriktiv zu interpretieren sind (vgl VwGH 25.05.2023, Ra 2023/05/0036), kommt die Annahme eines Befreiungstatbestandes für die Vermietung an die oben angeführten Vereine nicht in Betracht. Die Erlöse aus der Vermietung an diese drei Vereine sind daher beitragspflichtig.
Die dargelegten Ausführungen gelten letztlich auch für die Weiterverrechnung von Beratungskosten an die der Beschwerdeführerin nahestehenden Kapitalgesellschaften. Auch diesbezüglich handelt es sich um grundsätzlich steuerbare Umsätze im Sinne des Umsatzsteuergesetzes, die keiner Befreiungsbestimmung des § 31 Abs 1 Tiroler Tourismusgesetz unterstellt werden können. Soweit der Beschwerdeführerin (die steuerliche Vertretung) in diesem Zusammenhang auf Judikate des Landesverwaltungsgerichtes Tirol verweist, ist ihr entgegenzuhalten, dass es bei diesen Entscheidungen nicht um einzelne Umsätze eines Pflichtmitgliedes im Sinne des § 2 Abs 1 Tiroler Tourismusgesetz ging, sondern darum, inwieweit die (gesamte) Tätigkeit eines Unternehmers im Sinn des Umsatzsteuergesetzes überhaupt eine Pflichtmitgliedschaft begründet, wobei auf dieser Ebene die Frage des Nutzens am Tourismus näher geprüft und lediglich bei Zutreffen näherer enger Voraussetzungen (im Zusammenhang mit der Errichtung einer Bauherrengemeinschaft einzig zu dem Zweck, ein bestimmtes Mehrfamilienhaus zu errichten, wobei die Baukosten aufschlagfrei an die Bauern weiterverrechnet wurden, vgl LVwG-Tirol 06.12.2022, LVwG-***) verneint wurde.
Zusammengefasst unterliegen daher sowohl die Umsätze im Zusammenhang mit der Vermietung an die drei näher angeführten Vereine als auch die Weiterverrechnung von Beratungskosten an die der Beschwerdeführerin nahestehenden Kapitalgesellschaften der Beitragspflicht im Sinne des § 31 Abs 1 Tiroler Tourismusgesetz.
VI.Unzulässigkeit der ordentlichen Revision:
Die ordentliche Revision ist unzulässig, da keine Rechtsfrage iSd Art 133 Abs 4 B-VG zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Weder weicht die gegenständliche Entscheidung von der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, noch fehlt es an einer Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Weiters ist die dazu vorliegende Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch nicht als uneinheitlich zu beurteilen. Dazu wird auf die in der gegenständlichen Entscheidung jeweils angeführte höchstgerichtliche Judikatur verwiesen. Ebenfalls liegen keine sonstigen Hinweise auf eine grundsätzliche Bedeutung der zu lösenden Rechtsfrage vor.
Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.
Belehrung und Hinweise
Den Parteien des Beschwerdeverfahrens steht das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen ab Zustellung dieser Entscheidung, wenn das Landesverwaltungsgericht Tirol dies in seinem Spruch zugelassen hat, eine ordentliche, ansonsten eine außerordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben. Die Revision ist schriftlich innerhalb von sechs Wochen ab Zustellung der Entscheidung beim Landesverwaltungsgericht Tirol einzubringen. Sie ist - abgesehen von den gesetzlichen Ausnahmen - durch eine bevollmächtigte Rechtsanwältin oder einen bevollmächtigten Rechtsanwalt, von einer Steuerberaterin bzw. einem Steuerberater oder einer Wirtschaftsprüferin bzw. einem Wirtschaftsprüfer abzufassen und einzubringen.
Beschwerdeführenden Parteien und den im Beschwerdeverfahren Beigetretenen steht weiters das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen ab Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof (Freyung 8, 1010 Wien) zu erheben. Die Beschwerde ist direkt beim Verfassungsgerichtshof einzubringen. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlichen Ausnahmen - durch eine bevollmächtigte Rechtsanwältin oder einen bevollmächtigten Rechtsanwalt eingebracht werden.
Es besteht die Möglichkeit, für das Beschwerdeverfahren vor dem Verfassungsgerichtshof und für das Revisionsverfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof Verfahrenshilfe zu beantragen. Verfahrenshilfe ist zur Gänze oder zum Teil zu bewilligen, wenn die Partei außerstande ist, die Kosten der Führung des Verfahrens ohne Beeinträchtigung des notwendigen Unterhalts zu bestreiten bzw wenn die zur Führung des Verfahrens erforderlichen Mittel weder von der Partei noch von den an der Führung des Verfahrens wirtschaftlich Beteiligten aufgebracht werden können und die beabsichtigte Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung nicht als offenbar mutwillig oder aussichtslos erscheint. Wird die Verfahrenshilfe bewilligt, entfällt die Eingabengebühr und es wird eine Rechtsanwältin oder ein Rechtsanwalt bestellt, die oder der den Schriftsatz verfasst.
Für das Revisionsverfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof ist der Antrag auf Verfahrenshilfe innerhalb der oben angeführten Frist im Fall der Zulassung der ordentlichen Revision beim Landesverwaltungsgericht Tirol einzubringen. Im Fall der Nichtzulassung der ordentlichen Revision ist der Antrag auf Verfahrenshilfe beim Verwaltungsgerichtshof einzubringen. Dabei ist im Antrag an den Verwaltungsgerichtshof, soweit dies dem Antragsteller zumutbar ist, kurz zu begründen, warum entgegen dem Ausspruch des Verwaltungsgerichtes die Revision für zulässig erachtet wird.
Für das Beschwerdeverfahren vor dem Verfassungsgerichtshof ist der Antrag auf Verfahrenshilfe innerhalb der oben angeführten Frist beim Verfassungsgerichtshof einzubringen. Zur Vorgangsweise für die elektronische Einbringung und zu weiteren Informationen wird auf die Website des Verfassungsgerichtshofes verwiesen.
Die für eine allfällige Beschwerde oder Revision zu entrichtenden Eingabengebühr beträgt gemäß § 17a Verfassungsgerichtshofgesetz und § 24a Verwaltungsgerichtshofgesetz Euro 240,00.
Landesverwaltungsgericht Tirol
Dr. Stöbich
(Richter)
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