B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Corte I A-6438/2020
S e n t e n z a d e l 1° d i c e m b r e 2 0 2 2 Composizione
Giudici Raphaël Gani (presidente del collegio), Keita Mutombo, Alexander Misic, cancelliere Manuel Borla.
Parti
A._______, patrocinata dall'avv. Emanuele Stauffer, Bertoli e Stauffer Avvocati Via S. Balestra 10, casella postale 1043, 6900 Lugano, ricorrente,
contro
Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, Servizio per lo scambio d'informazione in materia fiscale SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Berna, autorità inferiore.
Oggetto
Assistenza amministrativa (CDI CH-IT).
A-6438/2020 Pagina 2 Fatti: A. A.a Il 10 luglio 2017 il Comando generale della Guardia di Finanza, II Reparto, Ufficio Cooperazione Internazionale e Rapporti con Enti Collaterali – auto- rità dello Stato richiedente italiano (di seguito: GdF o autorità richiedente italiana) – ha presentato dinanzi all’Amministrazione federale delle contri- buzioni (AFC) otto domande di assistenza amministrativa in materia fiscale fondate sull’art. 27 della Convenzione del 9 marzo 1976 tra la Confedera- zione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio (RS 0.672.945.41; di seguito: CDI CH-IT), in combinato dispo- sto con la lett. e bis del relativo Protocollo aggiuntivo (in vigore dal 13 luglio 2016, anch’esso pubblicato nella RS 0.672.945.41; RU 2016 2769, 2771), rispettivamente sulla Convenzione del 25 gennaio 1988 sulla reciproca as- sistenza amministrativa in materia fiscale (RS 0.652.1; di seguito: MAC), per il periodo fiscale dal 1° gennaio 2014 a data corrente. Le persone interessate dalle predette otto domande sono presumibilmente contribuenti fiscali italiani, identificabili in base agli elenchi/alle liste allegate alle domande. Il detentore delle informazioni in Svizzera è la banca B., con sede a X.. La tipologia d’imposta interessata è l’imposta sul reddito delle società / persone fisiche. A.b Nelle domande la fattispecie viene descritta come segue: « [...]
A-6438/2020 Pagina 3 procedimento amministrativo tributario si è concluso mediante il versamento all’Erario italiano di una somma pari a circa 101 milioni di euro. Parallelamente alle attività di verifica fiscale, lo stesso Reparto del Corpo ha, altresì, effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate dalla Procura della Repubblica di Y., nell’ambito di un procedimento penale accesso per l’ipotesi di riciclaggio quale presupposto per la responsabilità amministrativa delle società ed enti ex D.Lgs. n. 234 del 2001 che disciplina la responsabilità amministrativa delle persone giuridiche. Le investigazioni hanno consentito di accertare in capo B.. (principale società del Gruppo) responsabilità specifiche per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuoso (ex artt. 5, comma 1, lett. a) e b), 6, 7, 8, 21 e 25 octies del D.Lgs. n. 231 del 2001). Il procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si è concluso con una sentenza di condanna ex D,lgs. n. 231 del 2001 in relazione al reato presupposto di riciclaggio, a seguito della quale B.. ha versato la somma complessiva di 8,5 milioni di euro. 2. Nell’ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, sono stati acquisiti, anche mediante l’ausilio di personale dell’Information Technology di B., documenti informatici nella disponibilità di dipendenti delle società sub l. e relativi a 18.126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte italiani, per un patrimonio sottostante pari a 18.221.354.346 di euro. I successivi riscontri effettuati con l’ausilio delle banche dati in uso all’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, hanno consentito di: a) identificare compiutamente contribuenti italiani titolari di 3.297 posizioni tra polizze e rapporti finanziari (per un controvalore pari a 2.794.045.542 euro), nei cui confronti sono state avviate azioni ispettive, alcune già concluse e altre in corso di ulteriori approfondimenti in ambito nazionale. Per le attività portate a compimento, al 16 gennaio 2017, sono già stati effettuati versamenti all’Erario italiano per euro 172.969.761,31 a titolo di imposte, sanzioni e interessi; b) estrapolare 9.953 posizioni (per un patrimonio sottostante pari comples- sivamente ad euro 6.676.134.954) per le quali, utilizzando le usuali fonti d’informazione previste dalla procedura fiscale interna, non è stato possibile identificare compiutamente ed inequivocabilmente i titolari e/o i beneficiari effettivi; c) individuare complessivamente ulteriori 2.441 polizze/rapporti (per un patrimonio sottostante pari complessivamente ad euro 5.266.460.130) relativi a rapporti di clienti italiani che verosimilmente si sono rivolti a intermediari operanti sul territorio italiano; dette posizioni non sono, allo stato, oggetto di richiesta di cooperazione internazionale. 3. Con riferimento alle 9.953 posizioni di cui sub 2.b., si è proceduto a raggruppare i relativi elementi in nr. 8 specifici elenchi, contenenti categorie omogenee di dati. In particolare: a) i primi quattro elenchi sono accomunati dalla specifica indicazione di un nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto; essi
A-6438/2020 Pagina 4 concernono, quindi, posizioni riferibili a soggetti italiani con presenza di nome e cognome ovvero ragione sociale. Più in particolare: (1) elenco di n. 664 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 807.818.464, con specifica indicazione del cognome e nome e per le quali risulta indicato anche il cd. C.I.F.; (2) elenco di n. 1.022 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 156.402.243, con specifica indicazione del cognome, nome e cittadinanza italiana; (3) elenco di n. 2.857 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 674.170.432 relativi a persone fisiche, con specifica indicazione del cognome, nome e residenza in Italia; (4) elenco di n. 707 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.525.347.458 relativi a soggetti diversi da persone fisiche, per le quali si dispone della denominazione; b) gli ulteriori quattro-elenchi sono accomunati dall’assenza di nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto: (1) elenco di n. 898 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 1.321.861.595, per il quale è indicato, oltre al numero di polizza, anche il c.d. C.I.F. intestato ad intermediari del Gruppo B.; (2) elenco di n. 372 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 230.263.313, identificate esclusivamente a mezzo numero di polizza; (3) elenco di n. 23 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 89.143.356, per il quale è indicato iI C.l.F. intestato a società del Gruppo B.; (4) elenco di n. 3.440 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.874.128.093, per il quale è indicato il C.l.F. intestato a posizioni cifrate. Per quanto sopra, emerge l’esigenza di attivare i canali di cooperazione al fine di identificare compiutamente od inequivocabilmente i soggetti italiani titolari e/o beneficiari effettivi delle citate posizioni (polizze e/o rapporti finanziari) ed appurare se tali soggetti abbiano correttamente adempiuto agli obblighi di monitoraggio fiscale e dichiarativi previsti dall’ordinamento italiano. A tal riguardo, giova evidenziare che i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla riconducibilità all’Italia delle singole posizioni in relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, la residenza, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in Italia (codice Paese ”111"; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit; ecc.). La richiesta di collaborazione è, pertanto, diretta a consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n.167/90 da essi commesse [...] ». I suddetti elenchi sono stati spiegati dall’autorità richiedente italiana in otto domande separate corredate da esempi. Nella misura in cui le predette otto
A-6438/2020 Pagina 5 domande di assistenza amministrativa sono – fatta eccezione per gli esempi ivi indicati – identiche, l’AFC le ha trattate come una sola domanda di assistenza amministrativa basata su otto elenchi/liste. A.c Nel caso in esame, la domanda in oggetto fa riferimento alle posizioni contenute nell’elenco sub 3.a.(4), e meglio: « [...] i dati concernenti 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), dove i co- dici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denomi- nazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo “MIS_Dom_Name” [...] ». A.d Con scritto 25 giugno 2019, l’autorità richiedente italiana – a seguito di vari scambi di corrispondenza intercorsi con l’AFC, che non occorre qui evocare in dettaglio – ha poi circoscritto le sue otto domande di assistenza amministrativa al periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 (e non più dal 1° gennaio 2014, come inizialmente richiesto il 10 luglio 2017), chiedendo all’AFC le seguenti informazioni, sulla sola base dell’art. 27 CDI CH-IT (e non più anche sulla base della MAC): «[...] a) per i conti bancari: i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto: (i) del/della titolare / dei titolari del conto; (ii) dell’avente / degli aventi diritto economico; (iii) nel caso in cui un/una titolare del conto oppure un avente diritto economico fossero deceduti, le informazioni sono richieste per tutti i successori legali o le persone alle quali sono stati versati i valori patrimoniali, se conosciuti; il tipo di relazione bancaria; la data della chiusura del conto; la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017; b) per le polizze assicurative: i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto: (i) del/della titolare / dei titolari del conto (compagnia di assicurazioni); (ii) dell’assicurato (« policy holder »); (iii) dei beneficiari residenti in Italia durante il periodo interessato e i quali hanno ricevuto dei versamenti; il tipo di relazione bancaria; la data di chiusura del conto; la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017 [...] ».
A-6438/2020 Pagina 6 B. B.a Con decreto di edizione del 23 settembre 2019, l’AFC ha esortato la banca B._______ a trasmettere tutte le informazioni richieste. La banca è stata inoltre invitata ad informare le persone interessate e legittimate a ri- correre in merito al procedimento di assistenza amministrativa e alle parti essenziali del contenuto della domanda. B.b Tra il 31 gennaio 2020 e il 4 febbraio 2020, la banca B._______ ha dato seguito alla richiesta di trasmissione delle informazioni dell’AFC e ha provveduto ad informare le persone interessate e legittimate a ricorrere. In particolare, la società A._______ SA – titolare di un conto, di cui il E._______ è l’avente diritto economico – ha dichiarato di essere stata in- formata al riguardo dalla predetta banca con lettera del febbraio 2020 (cfr. ricorso del 18 dicembre 2020, parte II, lett. A, pt. 3). B.c Con scritto 5 marzo 2020, la società A._______ SA – per il tramite del suo patrocinatore – si è opposta alla trasmissione delle informazioni all’au- torità richiedente italiana. Contemporaneamente, essa ha chiesto di parte- cipare alla procedura svizzera di assistenza amministrativa concernente la domanda di assistenza del 10 luglio 2017 e di ricevere una copia della stessa, come pure di conoscere i motivi per i quali il conto a lei intestato adempiva ai criteri per i quali poteva essere concessa l’assistenza all’Italia. B.d Con pubblicazione nel Foglio federale del 24 marzo 2020 (FF 2020 2210), l’AFC ha anch’essa informato le persone interessate e legittimate a ricorrere della procedura di assistenza amministrativa pendente e delle parti essenziali del contenuto della domanda di assistenza amministrativa. Le persone interessate e legittimate a ricorrere sono state invitate a indi- care all’AFC entro 20 giorni il loro indirizzo attuale in Svizzera o in Italia, o a designare un rappresentante autorizzato a ricevere notificazioni in Sviz- zera o in Italia. Sempre nella citata pubblicazione, l’AFC ha altresì indicato alle persone interessate la possibilità di optare per la procedura semplifi- cata, comunicando loro che, in caso di mancata adesione a tale procedura, la stessa avrebbe emesso una decisione finale per ogni singola persona interessata, rispettivamente legittimata a ricorrere. B.e Con scritto del 24 settembre 2020, la A._______ SA – per il tramite del suo patrocinatore e dopo aver avuto accesso agli atti dell’incarto trasmes- sogli dall’AFC il 3 settembre 2020 – ha presentato la propria presa di posi- zione. Sostanzialmente essa si è opposta alla trasmissione delle informa- zioni all’autorità richiedente italiana, sottolineando che né lei né l’avente
A-6438/2020 Pagina 7 diritto economico sarebbero stati domiciliati o residenti in Italia nel periodo interessato dalla domanda di assistenza amministrativa italiana. Di conse- guenza, il codice di domicilio « Italia » sarebbe erroneamente stato inserito nella banca dati della B.. La A. SA ha chiesto poi alla AFC, nel caso in cui le osservazioni e le prove presentate non risultassero sufficienti a provare l’erroneità del codice di domicilio « Italia », di effettuare un accertamento direttamente presso la B., al fine di stabilire il motivo per cui le sarebbe stato attribuito tale codice, in modo da correggere l’errore e statuire su basi corrette. B.f Con decisione finale del 26 novembre 2020, l’AFC ha accolto la do- manda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub 3.a.(4) per quanto concerne la società A. SA, con- cedendo l’assistenza amministrativa all’autorità richiedente italiana. C. C.a Avverso la predetta decisione finale, la A._______ SA (di seguito: la ricorrente o l’insorgente) – per il tramite del suo patrocinatore – ha inoltrato ricorso del 18 dicembre 2020 dinanzi al Tribunale amministrativo federale (di seguito: il Tribunale). La ricorrente muove innanzitutto un’esplicita ri- chiesta di decisione incidentale e pregiudiziale per violazione del diritto di essere sentito. Protestando tasse, spese e ripetibili, la ricorrente postula poi in via principale l’annullamento della decisione dell’AFC del 26 novem- bre 2020, rispettivamente che all’autorità richiedente italiana non vengano trasmesse le informazioni contenute nell’allegato della decisione. In via su- bordinata – sempre protestando tasse, spese e ripetibili – la ricorrente po- stula l’annullamento della decisione impugnata e la retrocessione degli atti all’AFC affinché quest’ultima si chini sulle censure invocate e pronunci una nuova decisione. C.b Con risposta dell’11 agosto 2021, l’AFC (di seguito: autorità inferiore) ha postulato la reiezione del ricorso, riconfermandosi essenzialmente nelle considerazioni espresse nella decisione del 26 novembre 2020. C.c Con scritto dell’8 novembre 2021, l’autorità inferiore ha informato il Tri- bunale di aver commesso un errore concernente alcune procedure interes- sate dalla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017. A causa di un errore tecnico, infatti, i dati relativi alle precitate proce- dure, e quindi concernenti anche la qui ricorrente, sono stati trasmessi all’autorità richiedente italiana prima che le procedure fossero concluse. Su richiesta del 30 settembre 2020 dell’autorità inferiore, il 9 ottobre 2020 l’au- torità richiedente italiana ha indicato all’AFC di non aver ancora utilizzato i
A-6438/2020 Pagina 8 dati ricevuti per errore, precisando che si sarebbe impegnata a non utiliz- zarli finché la presente procedura non sarebbe stata conclusa. Una copia dello scritto dell’8 novembre 2021 dell’autorità inferiore, nonché dell’atto ivi allegato, è stato trasmesso per informazione alla ricorrente. C.d Con sentenza di principio (« pilota ») A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022, il Tribunale amministrativo federale ha respinto il ricorso di due persone interessate dalla domanda collettiva italiana di assistenza am- ministrativa in materia fiscale del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub. 3.a.(4). In estrema sintesi, il Tribunale ha confermato l’ammissibilità della succitata domanda e la conseguente trasmissibilità delle informazioni richieste all’autorità richiedente italiana. Tale sentenza è cresciuta in giudi- cato senza impugnativa al Tribunale federale. C.e Con la crescita in giudicato della precitata sentenza, il Tribunale ha ripreso l’esame delle restanti procedure interessate dalla predetta do- manda collettiva italiana. Più concretamente, ha invitato i ricorrenti interes- sati a voler indicare se essi – alla luce della sua sentenza di principio A- 1732/2021 e A-1733/2021 – desideravano o meno mantenere il loro ri- corso, precisando che, in caso di mancata presa di posizione nel termine impartito, sarebbe partito dal presupposto che desideravano mantenerlo. D. Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei considerandi in diritto del presente giudizio. Diritto: 1. 1.1 Giusta l’art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i ri- corsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 PA. In particolare, le decisioni pronunciate dall’AFC nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazio- nale in materia fiscale ai sensi delle convenzioni di doppia imposizione – in casu la CDI CH-IT – possono essere impugnate dinanzi al Tribunale am- ministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 5 cpv. 1 della legge fede- rale del 28 settembre 2012 sull’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale [LAAF, RS 651.1] e art. 17 cpv. 3 LAAF). Per quanto concerne il diritto interno, l’assistenza amministrativa interna- zionale in materia fiscale è retta dalla LAAF, in vigore dal 1° febbraio 2013 (RU 2013 231). Sono fatte salve le disposizioni derogatorie della conven- zione applicabile nel singolo caso (cfr. art. 1 cpv. 2 LAAF), in concreto della CDI CH-IT. Presentata il 10 luglio 2017, la domanda di assistenza litigiosa
A-6438/2020 Pagina 9 rientra nel campo di applicazione di detta legge (cfr. art. 24 LAAF a contra- rio). Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposizioni ge- nerali della procedura federale, su riserva di disposizioni specifiche della LAAF (cfr. art. 19 cpv. 5 LAAF; art. 37 LTAF). 1.2 Circa la natura della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 (cfr. atto n. 1 dell’incarto prodotto dall’autorità inferiore [di seguito: inc. AFC]), il Tribunale precisa già sin d’ora che la stessa è invero composta da otto domande separate di assistenza amministrativa, di iden- tico contenuto (eccetto per quanto concerne gli esempi ivi indicati), fondate su otto liste di numeri di conto bancario e/o di polizze assicurative, che l’autorità inferiore ha trattato come una sola domanda di assistenza ammi- nistrativa basata su otto liste (cfr. decisione impugnata, pag. 4). Tale modo di procedere è di per sé adeguato, dal momento ch’effettivamente la fatti- specie alla base delle otto domande è la medesima, sicché può di principio essere seguito pure dal Tribunale. Cionondimeno, nella misura in cui le otto liste alla loro base differiscono per contenuto, l’ammissibilità della domanda andrà esaminata di volta in volta tenuto conto della lista determinante nello specifico. Per quanto concerne la presente procedura, la domanda è fon- data sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4) di 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari). Ora, la domanda in oggetto, che di fatto identifica le persone interessate mediante un numero di conto bancario e/o di polizza assicurativa, è chia- ramente una « domanda collettiva » (o « domanda su lista ») ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, fondata sull’art. 27 CDI CH-IT in combinato disposto con la lett. e bis del Protocollo aggiuntivo (cfr. DTF 146 II 150 considd. 4.4-4.5; consid. 4.3.2 del presente giudizio, circa la distin- zione tra domanda collettiva e raggruppata). 1.3 Il ricorso è stato interposto nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste dalla legge (cfr. art. 50 cpv. 1 PA e art. 52 PA). Pacifica è la legittimazione ricorsuale della ricorrente (cfr. art. 48 PA; art. 19 cpv. 2 LAAF). Il ricorso è ricevibile in ordine e va pertanto esaminato nel merito. 1.4 Il ricorso ha effetto sospensivo ex lege (cfr. art. 19 cpv. 3 LAAF). La trasmissione delle informazioni avvenuta per errore all’autorità richiedente italiana, alla luce delle assicurazioni fornite da quest’ultima, deve essere ritenuta come non ancora effettuata. L’eventuale trasmissione effettiva di informazioni da parte dell’autorità inferiore non può intervenire che alla cre- scita in giudicato della decisione di rigetto del ricorso (cfr. [tra le tante] sen- tenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.3 con rinvii).
A-6438/2020 Pagina 10 2. 2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo- cati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del po- tere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o in- completo di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché l’ina- deguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAY- SER, op. cit., n. 2.149). 2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti (cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 con- sid. 5; 141 V 234 consid. 1; DTAF 2007/41 consid. 2; MOOR/POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3 a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della mas- sima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia limitati: l’autorità competente procede difatti spontaneamente a constatazioni com- plementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1 con rinvii; 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3). Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rügeprinzip ») l’auto- rità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non appaiono evi- denti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e presenta- zione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., n. 1.55). Il princi- pio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa (cfr. DTF 143 II 425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorrente che interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in par- ticolare, l’obbligo di portare le prove necessarie, d’informare il giudice sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 consid. 1; MOOR/POLTIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.).
3.1 La ricorrente censura innanzitutto la violazione del diritto di essere sen- tita nel suo corollario di una carente motivazione, chiedendo che il Tribu- nale si pronunci con una decisione incidentale e pregiudiziale, poiché la decisione impugnata non si sarebbe confrontata con le allegazioni solle- vate in sede di osservazioni. Le considerazioni e le conclusioni riportate nella decisione impugnata sarebbero infatti generiche e standardizzate;
A-6438/2020 Pagina 11 per di più, l’autorità inferiore le avrebbe riportate tali e quali in altre deci- sioni, indirizzate ad altri soggetti, ugualmente rappresentati dal patrocina- tore della presente procedura. L’autorità inferiore avrebbe inoltre ignorato la richiesta della ricorrente di interpellare la B._______ al fine di accertare che il codice di domicilio « Italia » le sarebbe stato erroneamente attribuito. In sostanza l’autorità inferiore sarebbe venuta meno a quell’onere minimo di motivazione che una decisione deve contenere per essere ritenuta va- lida (cfr. ricorso del 18 dicembre 2020, parte II, pt. 12). A sostegno di quanto detto, la ricorrente ricorda la giurisprudenza del Tribunale in merito al principio inquisitorio, che impone all’autorità di procedere d’ufficio all’ac- certamento completo e esatto dei fatti giuridicamente rilevanti. Tale censura di natura formale va qui esaminata prioritariamente dal Tribu- nale, considerato come la violazione del diritto di essere sentito può, di principio, comportare l’annullamento della decisione impugnata, indipen- dentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2; DTAF 2009/36 consid. 7). 3.2 Le decisioni incidentali o pregiudiziali ai sensi degli artt. 45 e 46 PA sono emesse dall’autorità nel corso della procedura e costituiscono solo una tappa intermedia verso la decisione finale (cfr. FELIX UHLMANN/SIMONE WÄLLE-BÄR, in: Waldmann/Weissenberger [ed.], Praxiskommentar Verwal- tungsverfahren, 2 a ed., 2016 [di seguito: Praxiskommentar VwVG], n°3 ad art. 45). In principio poi, tali decisioni non mettono termine alla procedura (cfr. UHLMANN/WÄLLE-BÄR, Praxiskommentar VwVG. n°3 ad art. 45). Ge- neralmente le decisioni incidentali sono di natura formale, mentre le deci- sioni pregiudiziali sono di natura materiale (cfr. UHLMANN/WÄLLE-BÄR, Pra- xiskommentar VwVG. n°3 ad art. 45). La distinzione tra una decisione fi- nale da un lato, e la decisione incidentale e pregiudiziale dall’altro è fonda- mentale per quanto concerne la loro impugnabilità; le decisioni incidentali e pregiudiziali conoscono infatti dei limiti per ciò che riguarda la loro impu- gnabilità; le condizioni per interporre ricorso contro le decisioni incidentali e pregiudiziali del Tribunale sono regolate agli artt. 93 segg. legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale ([LTF, RS 173.110]) e dipendono in particolare dalla questione di sapere se esse possono causare un pregiu- dizio irreparabile (cfr. art. 93 cpv. 1 lett. a LTF). 3.3 3.3.1 Il diritto di essere sentito, sancito a livello costituzionale dall’art. 29 cpv. 2 Cost. e a livello procedurale dall’art. 34 PA, implica in particolare il dovere per l’autorità di motivare in maniera chiara la sua decisione, ovvero in modo che il destinatario possa comprendere le ragioni della medesima
A-6438/2020 Pagina 12 e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che l’autorità di ricorso possa esercitare il suo controllo (cfr. DTF 142 II 49 consid. 9.2; 134 I 83 consid. 4.1; 133 III 439 consid. 3.3). È quindi sufficiente che l’autorità si esprima sulle circostanze significative atte ad influire in un modo o nell’al- tro sul giudizio di merito. L’autorità non è tuttavia tenuta a prendere posi- zione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente, ma può limitarsi ad esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione (cfr. DTF 143 III 65 consid. 5.2; 142 IV 249 consid. 1.3.1; [tra le tante] sen- tenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.1.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.1; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con- sid. 1.5.2.1). 3.3.2 Il diritto di far amministrare le prove costituisce anch’esso un aspetto del diritto di essere sentito. Esso presuppone che il fatto da provare sia rilevante, che il mezzo probatorio proposto sia necessario per constatarlo e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti. Confor- memente all’art. 33 cpv. 1 PA, l’autorità ammette dunque i mezzi di prova offerti dalla parte se risultano idonei a chiarire i fatti. Questa garanzia co- stituzionale permette all’autorità di porre un termine all’istruzione, allor- quando le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria con- vinzione e che essa, procedendo in modo non arbitrario ad un apprezza- mento anticipato delle prove proposte, è convinta che le stesse non potreb- bero condurla a modificare la sua opinione. L’autorità può dunque rinun- ciare all’amministrazione di certe prove proposte senza violare il diritto di essere sentito delle parti (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60 con- sid. 3.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.1.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.2; A-2845/2020 del 19 luglio 2021 consid. 2.3 con rinvii; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.2). 3.3.3 Nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, l’informazione delle persone legittimate a ricorrere prevista dalla LAAF (cfr. art. 14 LAAF) nonché il diritto di partecipazione ed esame degli atti (cfr. art. 15 LAAF) concretizzano il diritto di essere sentito (cfr. sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.1.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con- sid. 1.5.2.3). 3.3.4 A titolo eccezionale, la violazione del diritto di essere sentito può es- sere sanata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati addotti in risposta dall’autorità, se il ricorrente ha potuto commentarli in un
A-6438/2020 Pagina 13 successivo memoriale e, soprattutto, se il potere d’esame della giurisdi- zione competente non è più ristretto di quello dell’istanza inferiore (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2). Tale riparazione deve tut- tavia rimanere l’eccezione ed è ammissibile, di principio, solo nel caso di una violazione non particolarmente grave dei diritti procedurali della parte lesa. Ciò sancito, una tale riparazione può altresì giustificarsi, anche in pre- senza di una violazione grave, qualora l’annullamento della decisione im- pugnata e il rinvio della causa all’autorità inferiore costituiscano una mera formalità e conducano ad un inutile prolungamento della procedura incom- patibile con l’interesse delle parti ad una risoluzione celere della vertenza (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 138 I 97 consid. 4.1.6.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.1.4; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.4; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.3). 3.4 Orbene, la richiesta di una decisione incidentale e pregiudiziale per la violazione del diritto di essere sentito non può essere ammessa. La cen- sura è infatti una censura di natura formale che, se ammessa, può com- portare l’annullamento della decisione impugnata, indipendentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito. Non si giustifica quindi di rendere una decisione incidentale, quanto piuttosto un’evasione della censura nel quadro del presente giudizio finale. Quanto alla censura della violazione del diritto di essere sentito in rapporto alla motivazione generica/standardizzata delle decisioni finali dell’autorità inferiore nell’ambito dell’assistenza amministrativa in materia fiscale e all’assenza di ulteriori indagini in merito al criterio del codice di domicilio, il Tribunale rileva di aver già avuto modo di pronunciarsi al riguardo nel qua- dro di una domanda collettiva di assistenza amministrativa francese nell’ambito della sentenza di principio A-5662/2020 del 10 maggio 2021 (consid. 1.5.4). Il Tribunale era giunto alla conclusione che la stessa fosse conforme alle esigenze di motivazione poste dal diritto di essere sentito e giustificata nel contesto di un’amministrazione che emana decisioni di massa, come nel caso delle procedure di assistenza amministrativa. Il Tri- bunale aveva peraltro concluso che, avendo esposto l’autorità inferiore i motivi per cui il codice di domicilio era una base affidabile e sufficiente per ammettere il criterio della rilevanza verosimile delle informazioni richieste, ulteriore indagini atte a chiarire i fatti non si erano rilevate necessarie. Nella misura in cui detta sentenza è cresciuta in giudicato – il Tribunale federale non essendo entrato nel merito al riguardo (cfr. sentenza del TF 2C_435/2021 del 2 giugno 2021) – il Tribunale non ha qui motivo di disco-
A-6438/2020 Pagina 14 starsene, sicché va applicata anche ai presenti casi concernenti la doman- da collettiva di assistenza amministrativa italiana (cfr. sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.2). Per quanto qui necessario, il Tribunale osserva che – analogamente a quanto ritenuto nell’ambito della causa A-5662/2020 – se è vero che nella decisione impugnata l’autorità inferiore espone in maniera standardizzata, senza riferimento esplicito alla presa di posizione della ricorrente, i motivi per i quali la domanda di assistenza amministrativa italiana vada accolta, esso non pregiudica il diritto di essere sentito della ricorrente. Nonostante l’uso di paragrafi standardizzati – che appare giustificato nel contesto di un’amministrazione che emana decisioni di massa – gli argomenti giuridici esposti dall’autorità inferiore nella decisione impugnata risultano chiari e permettono di comprendere le ragioni per cui le censure sollevate dalla ricorrente con scritto 24 settembre 2020 non sono state considerate deci- sive. Nella fattispecie, tale è segnatamente il caso per gli argomenti che rispondono alla censura in merito all’asserito domicilio in uno Stato terzo e alla pertinenza del codice domicilio italiano « 111 », (cfr. decisione impu- gnata, consid. 4.6). Per ciò che concerne poi la richiesta di interpellare la B._______ al fine di accertare se il codice « Italia » le sia stato o meno erroneamente attribuito, il Tribunale evidenzia che – analogamente a quanto ritenuto nell’ambito della causa A-5662/2020 – l’autorità inferiore ha esposto in maniera esau- stiva le ragioni per cui il suffisso « 111 », designante il domicilio in Italia nelle liste della B._______, costituisce una base sufficiente per ammettere il criterio della rilevanza verosimile delle informazioni richieste. L’autorità inferiore ha inoltre fornito le ragioni per cui il precitato codice di domicilio può essere considerato come affidabile. Ne consegue che ulteriori indagini atte a chiarire i fatti non sono nello specifico necessarie. 3.5 Tutto ciò premesso, risulta che la ricorrente ha potuto contestare pie- namente in questa sede la decisione dell’autorità inferiore, indicando i mo- tivi per cui ritiene la domanda di assistenza amministrativa italiana come inammissibile, rispettivamente perché i suoi dati non dovrebbero essere trasmessi all’autorità richiedente italiana. La ricorrente ha in particolare po- tuto far valere in questa sede le proprie argomentazioni al fine di dimostrare che durante il periodo in questione non era domiciliata fiscalmente in Italia; il Tribunale precisa inoltre che la censura materiale relativa all’asserito do- micilio in uno Stato terzo sarà trattata più avanti (cfr. consid. 6.3 del pre- sente giudizio).
A-6438/2020 Pagina 15 Anche ad avere ancora dubbi al riguardo, ogni eventuale violazione del suo diritto di essere sentita in rapporto alla motivazione standardizzata della decisione impugnata va comunque considerata come sanata in questa sede (cfr. consid. 3.1.4 del presente giudizio), considerato che la ricorrente ha potuto esporre nuovamente le sue censure e che il Tribunale entrerà nel loro merito, per quanto necessario, nel contesto del presente giudizio. Visto quanto precede, detta censura va pertanto respinta. 4. Nel caso in disamina, oggetto del litigio è la decisione finale del 26 novem- bre 2020 dell’autorità inferiore con cui quest’ultima ha accolto la domanda collettiva del 10 luglio 2017 di assistenza amministrativa in materia fiscale inoltrata dall’autorità richiedente italiana, sulla base dell’art. 27 CDI CH-IT, per quanto concerne la qui ricorrente. In tale contesto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di esaminare l’ammissibilità della predetta domanda, sia dal punto di vista formale che da quello materiale, alla luce delle pun- tuali censure sollevate dalla ricorrente. A tal fine, di seguito, il Tribunale richiamerà preliminarmente i principi ap- plicabili alla presente fattispecie (cfr. consid. 4.1 segg. del presente giudi- zio). 4.1 4.1.1 L’assistenza amministrativa con l’Italia è retta dall’art. 27 CDI CH-IT. Tale disposizione, insieme a quelle del Protocollo aggiuntivo, si fonda, sul piano formale e materiale, sul Modello di convenzione dell’Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE; di seguito: MC OCSE) e sulla politica svizzera in materia di convenzioni in questo ambito (cfr. Messaggio del 12 agosto 2015 concernente l’approvazione di un Pro- tocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e l’Italia per evitare le doppie imposizioni, FF 2015 5631, 5635 e 5637 [di seguito: Messaggio CDI CH-IT]). Per analogia alla giurisprudenza del Tribunale federale resa in me- rito alla Convenzione del 26 febbraio 2010 tra la Confederazione Svizzera e il Regno dei Paesi Bassi per evitare la doppia imposizione in materia di imposte sul reddito (RS 0.672.963.61; di seguito: CDI CH-NL; cfr. DTF 143 II 136 consid. 5.3.2 [concernente la CDI CH-NL]), anche la CDI CH-IT e il Protocollo aggiuntivo che ne fa parte integrante devono essere qui consi- derati come un’unità interpretativa. Da ciò deriva che sia la CDI CH-IT che il Protocollo aggiuntivo sono qui vincolanti ex art. 190 Cost. Nella loro ver- sione in vigore dal 13 luglio 2016, modificata dagli artt. I e II del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015, l’art. 27 CDI CH-IT e le disposizioni del
A-6438/2020 Pagina 16 Protocollo aggiuntivo trovano applicazione per quelle domande di informa- zioni presentate al 13 luglio 2016 o dopo tale data, che si riferiscono a fatti e, o, circostanze esistenti o realizzate il 23 febbraio 2015 o dopo questa data (cfr. art. III par. 2 del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015; RU 2016 2769, 2771; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5637; sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid.4.1.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.1.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 con- sid. 3.3.1). Tale è segnatamente il caso della domanda di assistenza amministrativa in oggetto, presentata il 10 luglio 2017 dall’autorità richiedente italiana e ri- guardante il periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017. 4.1.2 Le disposizioni dell’art. 27 CDI CH-IT sono precisate alla lett. e bis del Protocollo aggiuntivo. Detta norma disciplina in particolare le esigenze for- mali a cui deve sottostare la domanda di informazioni (cfr. Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636), prevedendo al n. 2 che le autorità fiscali dello Stato richiedente forniscono le seguenti informazioni alle autorità fiscali dello Stato richiesto quando presentato una richiesta di informazioni se- condo l’art. 27 CDI CH-IT: (i) l’identità della persona oggetto del controllo o dell’inchiesta; (ii) il periodo di tempo oggetto della domanda; (iii) la descrizione delle informazioni richieste, nonché indicazioni sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali informazioni dallo Stato richiesto; (iv) lo scopo fiscale per cui le informazioni sono richieste; (v) se sono noti, il nome e l’indirizzo del detentore presunto delle informazioni richieste. Il Protocollo aggiuntivo precisa inoltre che queste esigenze (lett. i-v) non devono essere interpretate in modo da ostacolare uno scambio effettivo di informazioni (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636). In merito alla lista d’indicazioni circa il conte- nuto di una domanda di assistenza che lo Stato richiedente è tenuto a for- nire nel contesto delle CDI (cfr. art. 6 cpv. 2 LAAF applicabile a titolo sus- sidiario), la giurisprudenza del Tribunale federale considera che detta lista è concepita in modo tale che se lo Stato richiedente vi si conforma scrupo- losamente, lo stesso è di principio reputato fornire le informazioni sufficienti a dimostrare la « rilevanza verosimile » della sua domanda (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenze del TAF
A-6438/2020 Pagina 17 A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.1.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.1.2; A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 3.2). 4.2 Giusta l’art. 27 par. 1 CDI CH-IT, le autorità competenti degli Stati con- traenti si scambiano le informazioni verosimilmente rilevanti per applicare le disposizioni della presente Convenzione oppure per l’amministrazione o l’applicazione del diritto interno relativo alle imposte di qualsiasi natura o denominazione riscosse per conto degli Stati contraenti, delle loro suddivi- sioni politiche o enti locali nella misura in cui l’imposizione prevista non sia contraria alla Convenzione. Il requisito della rilevanza verosimile – ovvero, la condizione « verosimilmente rilevante » (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo) – è dunque la chiave di volta del sistema di scambio d’informa- zioni (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.1 con rinvii; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid.4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.1). L’apprezzamento del requisito della rilevanza verosimile delle informazioni richieste è in primo luogo di competenza dello Stato richiedente. Non spetta pertanto allo Stato richiesto rifiutare una domanda di assistenza o la tra- smissione d’informazioni, solo perché da lui considerate prive di pertinenza per l’inchiesta o il controllo sottostante (cfr. art. 27 par. 4 CDI CH-IT; DTF 144 II 206 consid. 4.3 con rinvii; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4 [che evoca in particolare una « ripartizione dei ruoli » tra Stato richiedente e Stato richiesto]). La condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta sia in casi relativi ad un singolo contribuente (identificato con il nome oppure altrimenti) sia in casi relativi ad una pluralità di contribuenti (identificati con il nome oppure altrimenti; cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo). Il ruolo dello Stato richiesto si limita ad un controllo della plau- sibilità; egli deve limitarsi a verificare l’esistenza di un rapporto tra la fatti- specie illustrata e i documenti richiesti, tenendo presente la presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.2 con rinvii). Il requisito della rilevanza verosimile è adempiuto allorquando, al momento della formulazione della domanda, esiste una ragionevole probabilità che le informazioni richieste abbiano un nesso con le circostanze illustrate e quindi si rilevino pertinenti al fine dell’inchiesta o del controllo nello Stato richiedente. Ne consegue quindi che di principio lo Stato richiesto non può
A-6438/2020 Pagina 18 respingere una domanda di assistenza amministrativa poiché sarebbe giunto ad una diversa conclusione (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sen- tenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 con- sid. 4.2.1.3). 4.3 4.3.1 Il riferimento a informazioni « verosimilmente rilevanti » ha lo scopo di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio possibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere una ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni (« fishing expe- dition ») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari fiscali di un determinato contribuente non è verosimile (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; art. 7 lett. a LAAF; DTF 146 II 150 consid. 6.1.2; 144 II 206 consid. 4.2; 143 II 136 consid. 6; sentenza del TF 2C_1162/2016 del 4 ottobre 2017 consid. 9.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5893/2017 dell’8 ottobre 2019 consid. 2.4 con rinvii). Il divieto delle « fishing expe- ditions » corrisponde al principio della proporzionalità (cfr. art. 5 cpv. 2 Cost.), al quale deve conformarsi ogni domanda di assistenza ammini- strativa (cfr. DTF 139 II 404 consid. 7.2.3). Ciò indicato, non è atteso dallo Stato richiedente che ognuna delle sue richieste conduca necessariamente a una ricerca fruttuosa corrispondente (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.1; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.1 con rinvii). 4.3.2 Una domanda di informazioni non costituisce una « fishing expedi- tion » per il semplice fatto che essa non precisa il nome o l’indirizzo (o en- trambi) del contribuente oggetto di un controllo o di inchiesta fiscale. L’iden- tificazione del contribuente deve ciononostante essere possibile con altre modalità, sulla base delle informazioni trasmesse dallo Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-3060/2018 del 3 novembre 2020 consid. 4.2; A-6226/2017 del 21 marzo 2019 consid. 4.2.2 con rinvii; ANDREA OPEL, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt [ed.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 10 n. 64). Ciò è il caso delle domande raggruppate (« Gruppenersuchen ») ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF fondate sull’art. 27 CDI CH-IT che identificano i contribuenti interessati mediante un modello di comportamento, la lett. e bis n. 3 del Protocollo precisando infatti che la condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta anche nei casi relativi ad una pluralità di contribuenti, identificati con il nome oppure altrimenti. Analogo discorso
A-6438/2020 Pagina 19 vale altresì per le domande collettive (chiamate anche domande su lista; « Listenersuchen ») che – a differenza delle domande raggruppate – non identificano le persone interessate mediante un modello di comportamen- to, bensì per nome o per mezzo di un elenco di numeri, come i numeri di carta di credito o di conto corrente bancario. Le domande collettive vanno considerare come un insieme di richieste individuali. Per motivi di econo- mia procedurale, l’autorità richiedente riunisce queste richieste in una do- manda congiunta, ma in linea di principio potrebbe anche presentarle indi- vidualmente (cfr. DTF 146 II 150 consid. 4.4; 143 II 628 considd. 4.4 e 5.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con- sid. 4.2 con rinvii). A differenza di un modello di comportamento definito, un numero di carta di credito o di conto rappresenta un elemento di identi- ficazione individuale, per cui in tali casi non si è confrontati con una do- manda raggruppata ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF (cfr. DTF 146 II 150 con- sidd. 4.4 e 4.5 con rinvii; sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.2). 4.3.3 Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, le domande di as- sistenza amministrativa che non identificano nominalmente le persone in- teressate devono essere sottoposte a un esame più attento per escludere la fishing expedition (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 139 II 404 con- sid. 7.2.3 seg.). A tal fine, il Tribunale federale ha elaborato i tre seguenti criteri con riferimento al Commentario OCSE (cfr. OCSE, Model Tax Con- vention on Income and on Capital: Condensed Version 2017 [di seguito: Commentario OCSE]) sull’art. 26 MC OCSE (cfr. DTF 146 II 150 con- sid. 6.1.3; 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.3):
A-6438/2020 Pagina 20 altresì applicati al fine di distinguere le domande collettive ammissibili dalle « fishing expeditions » vietate (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2). Riguardo alla seconda condizione, ovvero la sussistenza di un sospetto di comportamento contrario al diritto fiscale, il Tribunale federale ha sancito che l’autorità richiedente deve presentare i fatti che indicano un possibile comportamento illecito da parte delle persone appartenenti al gruppo o alla lista (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2). Ci devono essere indicazioni concrete di una possibile violazione degli obblighi fiscali. Non sono ammesse richieste presentate a scopo di imposizione senza che vi siano sospetti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 136 con- sid. 6.1.2). Per contro, lo Stato richiedente non deve dimostrare con una probabilità prossima alla certezza che il comportamento viola il diritto fi- scale, essendo sufficienti dei sospetti concreti (cfr. DTF 146 II 150 con- sid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2; 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 con- sid. 9.5; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 con- sid. 4.2.2.3 con rinvii). Se i sospetti presentati sono sufficienti deve essere accertato sulla base di una valutazione globale. Laddove si tratti di una lista potenziali contribuenti fiscali, individuati per il tramite di un numero di conto, i sospetti non devono necessariamente riferirsi alle singole persone, bensì in generale alle persone appartenenti a questo gruppo (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.4). A seconda delle circostanze, il modo in cui lo Stato richiedente è venuto a conoscenza della lista può costituire anche un indizio del fatto che i titolari del conto non hanno adempiuto i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3). 4.4 4.4.1 Il principio della buona fede (cfr. art. 26 della Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati [RS 0.111; di seguito: CV]) trova applicazione, quale principio d’interpretazione e d’esecuzione dei trattati, nell’ambito dello scambio d’informazioni ai sensi delle Convenzioni di doppia imposizione (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.3; 143 II 202 consid. 8.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-506/2018 del 15 no- vembre 2019 consid. 3.1.4 con rinvii; A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4 con rinvii), come la CDI CH-IT. La buona fede di uno Stato è presunta nelle relazioni internazionali (principio dell’affidamento). Nel
A-6438/2020 Pagina 21 contesto dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, detta presun- zione implica che lo Stato richiesto non può, di principio, mettere in dubbio le allegazioni dello Stato richiedente, a meno che sussistano dei seri dubbi. Detto in altri termini, le dichiarazioni dello Stato richiedente vanno conside- rate corrette, fintanto che una contraddizione manifesta non risulta dalle circostanze (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4). Nel caso contrario, il principio dell’affidamento non si oppone ad una domanda di chiarimento allo Stato richiesto; il rove- sciamento della presunzione della buona fede di uno Stato dovendosi in ogni caso fondare su fatti constatati e concreti (cfr. DTF 144 II 206 con- sid. 4.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4; 142 II 161 consid. 2.1.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4 con rinvii). In virtù del principio dell’affidamento, lo Stato richiesto è vinco- lato alla fattispecie e alle dichiarazioni presentate nella domanda di assi- stenza, nella misura in cui quest’ultime non possono essere immediata- mente confutate (« sofort entkräftet ») in ragione di errori, lacune o contra- dizioni manifeste (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii). In tale contesto, non si può esigere dallo Stato richiedente che, oltre a do- ver menzionare nella domanda la fattispecie rilevante, l’esposizione fornita sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni. Ciò non sarebbe infatti compatibile con lo scopo dell’assistenza amministrativa, poiché pro- prio con le informazioni ed i documenti richiesti allo Stato richiesto, lo Stato richiedente cerca di chiarire i punti rimasti all’oscuro (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 7.2.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii). 4.4.2 Ora, salvo nel caso in cui la presa in considerazione di un fatto notorio lasci trasparire immediatamente che le indicazioni fornite dall’autorità richiedente nella propria domanda di assistenza amministrativa sono manifestamente erronee o che lo Stato richiesto sospetta l’esistenza di una situazione descritta all’art. 7 LAAF, rispettivamente nel caso in cui vi sia un palese abuso di diritto o emergano domande legittime circa la tutela dell’or- dine pubblico svizzero o internazionale, le regole di procedura previste dalla LAAF non impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informa- zioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.4; 142 II
A-6438/2020 Pagina 22 218 consid. 3.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.2 con rinvii). 4.4.3 Non si entra nel merito di una domanda di assistenza amministrativa se viola il principio della buona fede, « in particolare se si fonda su infor- mazioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero » (cfr. art. 7 lett. c LAAF). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa alle domande di assistenza fondate sui dati rubati, per reati vanno intesi dei reati effettivamente punibili in Svizzera. Ciò presuppone, oltre all’adempi- mento delle condizioni oggettive della norma penale svizzera di cui si pre- sume la violazione, la competenza ratione loci della Svizzera (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6). L’art. 7 lett. c LAAF mira a concretizzare il principio della buona fede nell’ambito dell’assistenza amministrativa in correlazione con le domande fondate su delle informazioni ottenute mediante reati puniti in Svizzera (cfr. XAVIER OBERSON, La mise en oeuvre par la Suisse de l’art. 26 MC OCDE, in: IFF Forum für Steuerrecht 2012, pag. 17). Nell’am- bito dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, la Svizzera può aspet- tarsi che lo Stato richiedente si comporti in modo corretto nei suoi confronti, in particolare in relazione a situazioni che possono rientrare nell’art. 7 lett. c LAAF, e che rispetti gli impegni assunti in merito alle modalità di applica- zione della CDI interessata. Se questo sia il caso o meno è una questione che deve essere decisa in ogni singolo caso. Fatto salvo il caso in cui lo Stato richiedente acquista dati rubati in Svizzera allo scopo di presentare una domanda di assistenza amministrativa, il principio della buona fede tra gli Stati non è violato per il solo fatto che la domanda di assistenza si basa su dati di origine illecita. Inoltre, il rifiuto di uno Stato di confermare l’origine lecita dei dati che hanno portato alla domanda non è di principio sufficiente a qualificare l’approccio come contrario alla buona fede (cfr. sentenza TF 2C_648/2017 del 17 luglio 2018 consid. 3.4). Peraltro, una domanda viola la fiducia legittima che la Svizzera può riporre nell’impegno preso dallo Stato richiedente, se quest’ultimo fornisce la garanzia (« Zusicherung ») che nessuno dei dati rubati a una banca sul territorio svizzero sarà utiliz- zato nel contesto di una domanda di assistenza amministrativa e presenta comunque una tale domanda, in relazione causale diretta o indiretta con i dati rubati. In tal caso, se si è in presenza di dati provenienti da reati effet- tivamente punibili secondo il diritto svizzero (ai sensi della giurisprudenza; cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6), l’art. 7 lett. c LAAF trova applicazione e la Svizzera deve rifiutare l’assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.4.3; A-1730/2021 del 7 marzo
A-6438/2020 Pagina 23 2022 consid. 4.4.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.4.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.4 con rinvii). 4.5 Il principio della specialità esige che lo Stato richiedente utilizzi le infor- mazioni ricevute dallo Stato richiesto unicamente nei confronti delle perso- ne e dei comportamenti per i quali esso ha richiesto ed ottenuto dette in- formazioni (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT). La giurisprudenza ha ricordato il carattere personale del suddetto principio, nel senso che lo Stato richie- dente non può utilizzare nei confronti di terzi le informazioni che ha ricevuto tramite l’assistenza amministrativa, a meno che questa possibilità risulti dalle leggi di entrambi gli Stati e l’autorità competente dello Stato che for- nisce le informazioni autorizzi tale utilizzo (cfr. DTF 147 II 13 consid. 3.4; 146 I 172 consid. 7.1.3). Sulla base del principio dell’affidamento, la Sviz- zera può ritenere che lo Stato richiedente, con il quale è legato da un ac- cordo di assistenza amministrativa, rispetterà il principio della specialità (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 con- sid. 4.5; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.5; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.6). 4.6 4.6.1 La domanda di assistenza soggiace altresì al rispetto del principio della sussidiarietà, secondo cui lo Stato richiedente deve sfruttare tutte le fonti d’informazioni abituali previste dalla sua procedura fiscale interna pri- ma di richiedere le informazioni (cfr. lett. e bis n. 1 del Protocollo aggiuntivo). In assenza di elementi concreti, rispettivamente di seri dubbi al riguardo, non vi è alcuna ragione per rimettere in discussione l’adempimento del principio della sussidiarietà, allorquando uno Stato presenta una domanda di assistenza amministrativa, in ogni caso quando lo stesso dichiara di aver sfruttato tutte le fonti d’informazione abituali previste dalla sua procedura fiscale interna prima di richiedere informazioni o di aver agito conforme- mente alla Convenzione (cfr. DTF 144 II 206 consid. 3.3.2; sentenze del TF 2C_514/2019 del 17 agosto 2020 considd. 4.4-4.5; 2C_904/2015 dell’8 dicembre 2016 consid. 7.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.6.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.5 con rinvii). 4.6.2 Il principio della sussidiarietà non implica per lo Stato richiedente d’esaurire l’integralità delle fonti di informazione, bensì quelle abituali. Una fonte d’informazione non può più essere considerata come « abituale » se comporta uno sforzo sproporzionato per lo Stato richiedente – rispetto a una domanda di assistenza amministrativa – o se le probabilità di successo
A-6438/2020 Pagina 24 sono considerate molto basse (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2). Il principio della sussidia- rietà risulta – di principio – violato, se lo Stato richiedente ha già emanato una decisione sui punti per i quali richiede l’assistenza e non fornisce alcuna spiegazione comprovante ch’esso intende riconsiderare tale deci- sione. Ciò sancito, non è escluso che uno Stato richiedente possa neces- sitare di informazioni in merito ad una procedura già conclusa, ad esempio se ha motivo di pensare che la decisione possa essere oggetto di revisione. In tal caso, la Svizzera è tuttavia in diritto d’aspettarsi una spiegazione al riguardo, affinché sia possibile comprendere ciò che motiva la domanda di assistenza. Il criterio decisivo per la concessione dell’assistenza ammini- strativa rimane la rilevanza verosimile delle informazioni richieste (cfr. al riguardo, consid. 4.2 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.6.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.2; TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2 con rinvii). 4.7 Devono essere rispettate pure le norme procedurali applicabili nello Stato richiedente e nello Stato richiesto. L’AFC dispone tuttavia dei poteri procedurali necessari per imporre alle banche di fornire tutti i documenti richiesti che soddisfano la condizione (cfr. consid. 4.2 del presente giudi- zio) della rilevanza verosimile (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.7; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.7; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.8). 4.8 Una domanda di assistenza amministrativa può avere quale scopo quello d’accertare la residenza fiscale di una persona (cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 161 consid. 2.2.2). Può succedere che un contribuen- te, considerato dallo Stato richiedente come uno dei suoi residenti fiscali secondo i criteri del suo diritto interno, possa essere considerato come re- sidente fiscale di un altro Stato secondo i criteri del diritto interno di quell’al- tro Stato. Tuttavia, per costante giurisprudenza, la determinazione della re- sidenza fiscale a livello internazionale è una questione di merito che non deve essere affrontata dallo Stato richiesto allo stadio dell’assistenza am- ministrativa (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.1; 142 II 218 consid. 3.6). Al- lorquando la persona interessata dalla domanda di assistenza amministra- tiva è considerata da due Stati come uno dei suoi contribuenti, la questione della conformità alla Convenzione, in concreto, ai sensi dell’art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT, deve essere valutata alla luce dei criteri applicati dallo Stato richiedente per considerare questa persona come uno dei suoi con- tribuenti. In questo contesto, il ruolo della Svizzera in quanto Stato richiesto
A-6438/2020 Pagina 25 non è quello di statuire lei stessa nell’ambito della procedura di assistenza amministrativa sull’esistenza di un conflitto di residenza, ma si limita a ve- rificare che il criterio di assoggettamento fiscale a cui fa ricorso lo Stato richiedente sia tra quelli previsti dalla disposizione della Convenzione ap- plicabile alla determinazione della residenza fiscale (cfr. DTF 145 II 112 consid. 3.2; 142 II 161 consid. 2.2.2; sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.2). L’unica costellazione in cui il Tribunale fe- derale accetta che la Svizzera verifichi il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente è il caso in cui la persona interessata è soggetta a un’imposizione illimitata in Svizzera (cfr. DTF 142 II 161). In questa situazione di potenziale doppia imposizione, la Svizzera può verifi- care che il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richie- dente corrisponda a uno dei criteri di determinazione del domicilio fiscale contenuti nella CDI in essere tra la Svizzera e lo Stato richiedente. Ad esempio, se la qui ricorrente fosse stata assoggettata all’imposizione illimi- tata in Svizzera – ciò che non è qui il caso –, l’AFC avrebbe allora dovuto verificare che il criterio di assoggettamento fiscale si trovi all’art. 4 CDI CH- IT e che l’imposizione in Italia non porti quindi a un risultato « contrario alla Convenzione » ai sensi dell’art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT (cfr. parimenti DTF 142 II 161 consid. 2.2.2). Questo problema specifico non si pone quindi per definizione, quando la persona interessata dichiara di essere residente fiscale di uno Stato terzo (cfr. sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.6; sentenza del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.8; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8). Ciò posto, lo Stato richiedente non è tenuto ad aspettare l’esito della controversia sul principio della residenza fiscale, prima di presentare una domanda di assistenza amministrativa, tanto più che la richiesta può anche essere destinata a consolidare la sua posizione sulla residenza fiscale del contribuente interessato. In effetti, in questa fase, lo Stato richiedente chiede specificamente informazioni per determinare se i suoi sospetti sul legame fiscale con il suo territorio della persona interessata dalla richiesta sono fondati. Inoltre, lo Stato richiedente deve poter fare una richiesta anche in caso di conflitto effettivo di residenza, per ottenere dallo Stato richiesto i documenti che sosterebbero il suo credito in concorrenza con quello di quest’ultimo o di uno Stato terzo. In particolare, occorre tenere conto della situazione in cui un contribuente soggetto a un’imposizione illimitata in Svizzera o in uno Stato terzo e di fatto residente nello Stato richiedente, ad esempio perché ha mantenuto la sua residenza permanente in tale Stato (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.7; 142 II 161 consid. 2.2.2). Se il conflitto di competenza si concretizza, spetterà al contribuente interessato dalla doppia imposizione lamentarsi presso le
A-6438/2020 Pagina 26 autorità competenti, cioè le autorità nazionali degli Stati interessati, secon- do i rimedi previsti dal diritto interno (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.2); se del caso, la doppia imposizione internazionale sarà evitata mediante le regole di determinazione della residenza fiscale internazionale previste dalla convenzione applicabile tra gli Stati interessati o mediante il ricorso alla procedura amichevole (cfr. art. 26 par. 1 CDI CH-IT; cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 218 consid. 3.7; sentenze del TAF A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.8; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8; A- 5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.9 con rinvii). 5. Ciò premesso, il Tribunale deve innanzitutto esaminare se la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 – che di fatto è una domanda collettiva, composta da otto domande fondate su otto liste di nu- meri di conti bancari e/o di polizze assicurative (cfr. consid. 1.2 del pre- sente giudizio) – adempie ai requisiti formali alla base della sua ammissi- bilità, fornendo in maniera sufficiente tutte le informazioni richieste dall’art. 27 par. 1 CDI CH-IT nonché dalla lett. e bis n. 2 del Protocollo ag- giuntivo (cfr. consid. 4.1.2 del presente giudizio, circa i requisiti formali). 5.1 5.1.1 Per quanto attiene all’identità delle persone interessate, la domanda le identifica individualmente sulla base di numeri di conti bancari, di polizze assicurative e di altri numeri bancari noti presso la banca B., con- tenuti in otto liste ivi allegate (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 7). Secondo le predette liste, l’identità delle persone può essere stabilita sulla base dei numeri ivi indicati, che si riferiscono ai conti detenuti presso la predetta banca; questi sono i « numeri di polizza » e i « CIF » (Client Identification Number, ovvero il numero cliente). Di fatto, questi numeri consentono alla banca B. di identificare le persone interessate in modo univoco e inequivocabile, sicché si deve ritenere come adempiuto il primo requisito della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo. Nello specifico, la domanda qui applicabile è fondata sulla lista di cui sub 3.a.(4) concernente 707 rapporti finanziari, dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo « MIS_Dom_Name », rispettivamente l’attribuzione di un codice domicilio « 111 » riferito all’Italia. A prescindere dal ben fondato del criterio del domi- cilio su cui si statuirà in un secondo momento (cfr. considd. 6.2.3 e 6.2.4 del presente giudizio), dal profilo meramente formale le indicazioni fornite
A-6438/2020 Pagina 27 dall’autorità richiedente italiana nella lista appaiono sufficienti per identifi- care le persone interessate. 5.1.2 Circa il periodo fiscale interessato dalla domanda, si osserva come inizialmente tale domanda indicasse quale periodo fiscale interessato dalla richiesta d’informazioni il periodo « Dal 01/01/2014 a data corrente » (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 9). A seguito di un primo scambio di cor- rispondenza intercorso tra l’autorità inferiore e l’autorità richiedente ita- liana, quest’ultima l’8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC, pag. 7) ha poi delimitato il periodo fiscale interessato dalla domanda collettiva al 31 dicembre 2016, ciò in applicazione della CDI CH-IT. Dopo un ulteriore scambio di corrispondenza tra dette autorità, in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC, pag. 3) la GdF ha ulteriormente modificato il pe- riodo fiscale circoscrivendolo – in applicazione della CDI CH-IT – agli anni 2015-2017, e meglio al periodo « dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 ». Detto nuovo periodo fiscale ricade sotto il campo di applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT e della lett. e bis del Protocollo aggiuntivo, nella loro versione attuale (cfr. consid. 4.1.1 del presente giudizio), sicché si deve ri- tenere che anche sotto il punto di vista del periodo fiscale le informazioni fornite dalla domanda sono sufficienti. Ora, il fatto che il periodo fiscale sia stato modificato più volte dall’autorità richiedente italiana, non ne inficia la validità formale. Se è vero che il pe- riodo fiscale 2014 non ricade sotto l’applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT, nonché della lett. e bis del Protocollo aggiuntivo, vero è anche che nulla im- pedisce all’autorità richiesta di chiedere all’autorità richiedente di correg- gere la propria domanda di assistenza amministrativa, laddove non con- forme ai requisiti formali, tale prerogativa essendo espressamente prevista dall’art. 22 cpv. 2 LAAF, nonché dall’art. 6 cpv. 6 LAAF. Analogo discorso vale per l’estensione del periodo fiscale anche all’anno 2017, ciò quand’an- che la domanda sia di per sé stata inoltrata il 10 luglio 2017. Nulla vieta infatti all’autorità richiedente italiana di modificare la propria domanda nel corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di esten- dere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. Nel caso in disa- mina, ciò è quanto avvenuto. 5.1.3 Per quanto attiene alla descrizione delle informazioni richieste, si os- serva come la domanda le indichi in maniera sufficiente. Come per il pe- riodo fiscale interessato, la descrizione delle informazioni richieste – espo- sta in dettaglio nei fatti, sub lett. A.d, a cui si rinviano le parti – è stata ulte- riormente precisata dalla GdF in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC).
A-6438/2020 Pagina 28 5.1.4 Circa lo scopo fiscale, la domanda precisa ch’essa è « [...] diretta a consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ri- cognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti neces- sari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n. 167/90 da essi commesse [...] » (cfr. fatti, sub lett. A.b), rispettivamente formulata al fine della riscos- sione dell’imposta sul reddito (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 11), così come previsto dall’art. 27 CDI CH-IT. Pure tale indicazione è sufficiente sotto il profilo della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo. Il fatto che la domanda non menzioni in dettaglio le basi legali del diritto fiscale italiano non permette di ritenere che lo scopo fiscale non sia stato indicato in maniera sufficiente. L’unico fattore decisivo è la descrizione dello scopo fiscale della domanda. Non è importante per lo Stato richiesto sapere quale articolo preciso di quale legge specifica sarà eventualmente applicabile dopo che le informazioni saranno state trasmesse. L’autorità richiesta non è in grado di controllare l’esattezza della base giuridica della legge straniera. Ciò che è importante è determinare perché o come l’infor- mazione richiesta è in linea con lo scopo fiscale dello Stato richiedente. Pertanto, nel caso in questione, l’indicazione, anche in forma abbreviata, di una base giuridica italiana è più che sufficiente, tenuto conto che lo scopo fiscale era altrimenti ampiamente descritto nella domanda. L’indica- zione fornita nel caso in disamina sembra essere sufficiente alla luce dei requisiti formali della CDI CH-IT e del Protocollo aggiuntivo. Ora, tenuto anche conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio), si deve partire dal presupposto che quanto da lui indicato è corretto, salvo in presenza di errori manifesti, ciò che non è qui il caso. 5.1.5 Da ultimo, la domanda indica quale presunto detentore delle informa- zioni la banca B._______, fornendone le generalità (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 15). Tale informazione è indubbiamente sufficiente sotto il profilo della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo. 5.2 Da quanto precede discende che tutti i requisiti formali sono di principio soddisfatti, sicché dal profilo formale la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4), risulta ammissibile. 6. Ciò constatato, per il Tribunale si tratta dunque di esaminare ancora se dal
A-6438/2020 Pagina 29 punto di vista materiale l’autorità inferiore poteva o meno dare seguito alla predetta domanda di assistenza, alla luce della recente giurisprudenza del Tribunale federale e delle censure sollevate dalla ricorrente. 6.1 6.1.1 La ricorrente contesta in primo luogo l’esistenza di indizi sufficienti « per ritenere che i contribuenti interessati non abbiano adempiuto ai loro obblighi fiscali » (cfr. ricorso del 18 dicembre 2020, parte II, lett. B, pt. 1). Più precisamente essa contesta la deduzione secondo cui, siccome so- cietà riconducibili al Gruppo B._______ sarebbero state oggetto di alcuni procedimenti amministrativi e penali in Italia, allora anche i clienti di tale gruppo avrebbero commesso comportamenti illeciti. Essa ritiene che le in- dagini sarebbero state condotte nei confronti delle società appartenenti al Gruppo B.________ in quanto soggetti autonomi. Per di più le circostanze allegate dalla GdF riguarderebbero i comportamenti illeciti unicamente delle società del Gruppo, non ascrivibili automaticamente ai suoi clienti. In altre parole, non vi sarebbero sospetti concreti di commissione di reati da parte dei clienti su cui basare la domanda di assistenza amministrativa ita- liana. 6.1.2 In concreto, la domanda indica che nell’ambito di attività di verifiche fiscali è stata constatata l’esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta di B.. Il procedimento amministrativo tributario si è con- cluso con il versamento all’Erario italiano di una somma di circa 101 milioni di euro. Le società appartenenti al Gruppo B. avrebbero agito proattivamente nel mettere a disposizione dei propri clienti veicoli societari o finanziari al fine di agevolare la detenzione all’estero di assets in com- pleta violazione delle disposizioni normative tributarie e di quelle sul moni- toraggio fiscale italiane. Parallelamente a tali controlli fiscali, la GdF ha al- tresì effettuato delle indagini di polizia giudiziaria nell’ambito di un procedi- mento penale, nel quale ha potuto appurare responsabilità specifiche in capo alla banca B._______ – principale società del Gruppo B._______ – per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organiz- zazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuosa. Tale procedimento si è concluso con una sentenza di condanna, previa richiesta di patteggiamento, per il presuppo- sto di riciclaggio di fondi di provenienza delittuosa, a seguito del quale la banca B._______ ha versato 8.5 milioni di euro all’Erario italiano. È in tale contesto che sono emerse le otto liste relative a 18'126 posizioni presso la banca B._______, aperte prevalentemente da soggetti italiani e ottenute mediante l’ausilio del « personale dell’Information Technology di
A-6438/2020 Pagina 30 B._______ », per le quali la GdF ha ritenuto un sospetto di pratiche di eva- sione fiscale verso l’Erario italiano. Ora, ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, le circostanze secondo cui tali liste sono state rinvenute nell’ambito di un procedimento penale nei confronti della banca B._______ costituiscono un indizio che i titolari dei conti non hanno rispettato i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2 e 6.2.6; consid. 4.3.3 del presente giudizio). 6.1.3 Ciò premesso, se è vero che il comportamento della banca B._______ non è automaticamente ascrivibile ai suoi clienti e dunque alle persone figuranti sulle liste, è pur vero che non è neppure possibile esclu- dere automaticamente un loro coinvolgimento perlomeno indiretto nella vi- cenda a livello fiscale. Nello stabilire se il sospetto di evasione fiscale espresso dalla GdF sia plausibile o meno, va tenuto conto dell’insieme delle circostanze (cfr. consid. 4.3.3 del presente giudizio). Ora, tenuto con- to dei risultati delle verifiche fiscali, secondo cui è stata appurata l’esistenza di una stabile organizzazione occulta di B._______ in Italia nonché di pra- tiche di evasione fiscale coinvolgenti gli stessi clienti della banca, il so- spetto espresso dalla GdF nei loro confronti appare legittimo, soprattutto tenuto conto degli elementi seguenti. Dalla domanda emerge che per 3'297 di queste 18'126 posizioni la GdF ha potuto identificare compiutamente i contribuenti italiani titolari di polizze e rapporti finanziari, contro i quali sono stati avviate delle procedure, conclu- sosi con il versamento all’Erario italiano di 172'969'761,31 euro a titolo di imposte, sanzioni e interessi. Altre 2'441 posizioni sono state escluse dalla domanda, sicché le informazioni sono richieste per 9'953 posizioni, per le quali la GdF non è riuscita ad individuare in maniera completa e univoca il titolare e/o l’avente diritto economico. Nella misura in cui per 3'297 posi- zioni la GdF ha accertato i suoi sospetti di evasione fiscale nei confronti di contribuenti italiani, vi sono sufficienti motivi per ritenere il sospetto espresso per le 9'953 posizioni come plausibile, in quanto in linea con la recente giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. DTF 146 II 150 con- sidd. 6.2.5 e 6.2.6). Più concretamente, nel caso di una domanda collettiva francese fondata anch’essa su delle liste rinvenute nell’ambito di un proce- dimento penale, il Tribunale federale ha infatti avuto modo di sancire che i primi risultati delle inchieste condotte dall’autorità richiedente francese nei confronti di un 1/3 dei nominativi appartenenti alla lista A, secondo cui è stata appurata la violazione degli obblighi fiscali per circa la metà di essi, era sufficiente a fondare il sospetto di violazione degli obblighi fiscali per le altre due liste B e C legate alla lista A. In conclusione, si deve ritenere che la domanda fornisce elementi sufficientemente concreti per sospettare che
A-6438/2020 Pagina 31 le persone che si trovano dietro le liste a cui viene attribuito un codice di domicilio italiano – nello specifico, la lista sub 3.a.(4) – abbiano agito in violazione del diritto fiscale italiano. Per quanto detto, ne consegue che la censura della ricorrente va qui re- spinta. 6.2 6.2.1 La ricorrente censura poi l’assenza di rilevanza verosimile delle infor- mazioni oggetto della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017. Più precisamente essa sostiene che il codice di domicilio « 111 » corrispondente all’Italia le sarebbe stato attribuito per errore, ciò che comporterebbe l’inapplicabilità della giurisprudenza di questo Tribu- nale, secondo cui i codici di domicilio che figurano nelle liste costituiscono dei criteri sufficienti per ritenere le persone che figurano nelle liste come imponibili in uno Stato nel periodo di esame. Quanto sostenuto dalla ricor- rente sarebbe peraltro confermato dai documenti attestanti che E._______ – l’avente diritto economico – dal 1° luglio 2012 risiederebbe in Svizzera, beneficiando di un Permesso di soggiorno C, dal 26 luglio 2012 sarebbe iscritto all’Anagrafe italiano dei residenti all’estero (AIRE) e dal Formulario A del 5 settembre 2012, che attesterebbe ulteriormente in Svizzera il domi- cilio di E.. Gli estratti RC confermerebbero peraltro che la sede sociale della A. SA non si troverebbe in Italia. Le prove di quanto detto sarebbero state fornite non solo all’autorità inferiore e a questo Tribu- nale ma anche, e soprattutto, alla banca B., che le avrebbe rece- pite, senza però procedere alle dovute modifiche del sistema informatico. L’insorgente conclude affermando che « queste informazioni, nelle schede destinate a trasmissione, vengono tutte riprese correttamente » (cfr. ri- corso del 18 dicembre 2020, parte II, lett. B, pt. 3). In questo senso, sa- rebbe quindi evidente che il codice di domicilio italiano « 111 », nel campo « Mis_Dom », rispettivamente la menzione « Italia » nel campo « MIS_Dom_Name », sarebbe un errore manifesto commesso dalla banca B. e non spetterebbe quindi a lei portare le conseguenze negative di tale errore. 6.2.2 Nel caso concreto, per il Tribunale si tratta in sostanza di stabilire se, tenuto conto degli elementi relativi all’assenza di domicilio in Italia, viene meno la rilevanza verosimile, segnatamente del codice di domicilio italiano e delle liste allegate alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017. Su tale questione, il Tribunale ha già avuto modo di pronun- ciarsi nell’ambito di una domanda collettiva francese anch’essa fondante l’assoggettamento fiscale sul criterio del codice domicilio, giungendo alla
A-6438/2020 Pagina 32 conclusione che ciò non è il caso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A- 5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3). Per quanto qui necessario, il Tribunale rileva che i codici di domicilio italiano che figurano nelle liste costituiscono dei criteri sufficienti per ritenere le persone che figurano in queste liste potrebbero essere imponibili in Italia nel periodo in esame. In- fatti, da quanto descritto dalla GdF nella domanda di assistenza italiana, poi riportato da questo Tribunale (cfr. fatti, sub lett. A.b), risulta che l’Italia utilizza quale criterio principale di assoggettamento fiscale in Italia quello del domicilio italiano. Nello specifico, le liste che utilizzano il criterio del codice domicilio quale criterio di assoggettamento fiscale sono in linea con la recente giurisprudenza dello scrivente Tribunale (cfr. [tra le tante] sen- tenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1). 6.2.3 Ciò rilevato, la domanda qui in esame, si fonda sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4) di 700 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denomi- nazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo « MIS_Dom_Name ». Per questa lista, il criterio di assoggetta- mento fiscale in Italia è dunque rappresentato dal domicilio italiano. In tali circostanze, tenuto altresì conto del fatto che è appurato che la qui ricor- rente figura con un codice di domicilio italiano « 111 » nel campo « Mis_Dom », rispettivamente la menzione « Italia » nel campo « MIS_Dom_Name » nella lista sub. 3.a.(4) allegata alla domanda italiana in oggetto, si deve dunque ritenere che il criterio di assoggettamento fiscale invocato dallo Stato richiedente italiano nello specifico, ossia quello del do- micilio, sia apparentemente plausibile (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3; parimenti sentenze del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.3.2; A- 1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.3.2; A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 6.1.3). Ciò a maggior ragione se si considera che nel caso della domanda italiana il codice domicilio si è rilevato corretto per le 3'297 posizioni rinvenute nell’ambito delle indagini finora condotte in Italia dall’autorità richiedente italiana, così come giustamente rilevato dall’auto- rità inferiore (cfr. decisione impugnata, consid. 4.6). Che poi su tale lista figuri altresì un altro codice – e meglio il codice « 132 » nei campi « Nazio- nalità » e « Domicilio » – non inficia a lui solo la validità del criterio di as- soggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente italiano. 6.2.4 Ciò sancito, la questione di sapere se il criterio del domicilio concorra con un criterio d’assoggettamento fiscale dello Stato terzo in cui la ricor- rente sostiene di avere la propria sede non deve invece essere esaminata dal Tribunale. In presenza di un conflitto di residenza, la Svizzera deve di
A-6438/2020 Pagina 33 principio limitarsi, in qualità di Stato richiesto, a verificare se il criterio d’as- soggettamento invocato dallo Stato richiedente è contemplato dalla norma convenzionale applicabile concernente la determinazione formale del do- micilio. Il Tribunale non dispone infatti né dei mezzi materiali, né della com- petenza formale per statuire sul conflitto di residenza allorquando riceve una domanda di assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A- 1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con- sid. 5.1.3; parimenti consid. 4.8 del presente giudizio). 6.2.5 Che dalle informazioni richieste possa poi eventualmente risultare un domicilio diverso da quello Italiano indicato dalla GdF, non comporta l’as- senza di rilevanza verosimile di tali informazioni. Ora, dal momento che nel caso della ricorrente, la stessa figura sulla lista sub. 3.a.(4) con un codice domicilio italiano, spetterà – se del caso – a quest’ultima fare valere dinanzi alle competenti autorità italiane l’esistenza di un domicilio in un altro Stato. 6.2.6 Per quanto concerne invece le argomentazioni e le prove dalla ricor- rente relative al domicilio dell’avente diritto economico, ovvero il signor E., questo Tribunale fa presente ch’egli, come giustamente rite- nuto dall’autorità inferiore nella sua risposta del 12 agosto 2021, nella pre- sente procedura non riveste qualità di parte. Secondo poi la giurisprudenza del Tribunale federale, un ricorso non può essere presentato a nome o nell’interesse di un terzo (cfr. DTF 139 II 404, consid. 11.1). Ne consegue che le argomentazioni riportate nel gravame non sono nella presente pro- cedura pertinenti. 6.2.7 Per quanto detto, risulta che il criterio della rilevanza verosimile, se- gnatamente del codice di domicilio italiano e delle liste allegate alla do- manda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 è nel pre- sente caso affidabile e valido. Stabilito ciò, si tratta di stabilire se l’argo- mentazione della ricorrente – peraltro solo allegata – secondo cui è a causa di un errore manifesto della banca B. che le è stato attribuito il codice di domicilio « 111 » è tale da inficiare il precitato criterio. In primo luogo, il Tribunale rammenta che la questione di sapere se un codice di domicilio (presumibilmente) errato possa essere utilizzato come punto di collegamento in una procedura di assistenza amministrativa è già stata chiarita dal Tribunale federale (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.; sen- tenza del TF 2C_872/2022 dell’8 novembre 2022 consid. 4.2.3). Inoltre, nello specifico, il Tribunale rileva gli elementi seguenti. La ricorrente non fornisce alcuna prova a sostegno della tesi secondo cui sarebbe a causa
A-6438/2020 Pagina 34 di un errore manifesto che le sarebbe stato attribuito il codice di domicilio italiano « 111 ». In secondo luogo, le informazioni fornite dalla banca B._______ indicano che la ricorrente è registrata come titolare del conto n° 017209956365 almeno per tutta la durata del periodo interessato dalla domanda di assistenza amministrativa italiana. In assenza di elementi con- creti atti a confermare un errore da parte della banca B._______, le infor- mazioni fornite dalla banca detentrice non possono essere messe in di- scussione e si può presupporre che esse siano state verificate dalla banca stessa e siano pertanto veritiere. Quanto detto risulta ancora più evidente tenuto conto del fatto che la banca B.________ è una banca riconosciuta che sottostà alla supervisione dell’Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari e che deve fornire garanzie di buone attività commerciali. In ul- timo non risulta che la ricorrente, seppur abbia allegato che il codice di domicilio le sarebbe stato attribuito per errore, abbia proceduto innanzitutto a verifiche presso l’istituto bancario in merito all’origine dell’errore. In tale caso poi, non si capisce come mai la ricorrente non abbia proceduto a fare correggere alla banca tale errore. Visto quanto precede, la censura della ricorrente circa l’assenza di un do- micilio italiano e il conseguente errore che avrebbe commesso la banca non è tale da inficiare la validità del criterio del codice domicilio italiano e la rilevanza verosimile delle informazioni richieste dall’autorità richiedente italiana, pertanto la stessa va qui respinta. 6.3 In conclusione, alla luce dei considerandi che precedono, si deve rite- nere che la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4), nella misura in cui concerne la ricorrente nel presente caso, soddisfa tutti i requisiti ma- teriali alla base della sua ammissibilità, sicché risulta qui ammissibile anche dal profilo materiale. 7. In definitiva, alla luce di quanto precede, il ricorso della ricorrente va qui integralmente respinto. In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di procedura sono poste a carico della ricorrente qui parte integralmente soc- combente (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie sono stabilite a 5'000 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF), importo che verrà detratto interamente dall’anticipo spese di 5'000 franchi da lei versato a suo tempo, alla crescita
A-6438/2020 Pagina 35 in giudicato del presente giudizio. Non vi sono poi i presupposti per l’asse- gnazione alle ricorrenti di un’indennità a titolo di spese ripetibili (cfr. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario). 8. Contro la presente decisione, relativa ad un’assistenza amministrativa in- ternazionale in materia fiscale, può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale (cfr. art. 83 lett. h LTF). Il termine ricor- suale è di 10 giorni dalla sua notificazione. Il ricorso inoltre è ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell’art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. art. 84a LTF). Il Tribunale federale è il solo com- petente a determinare il rispetto di tali condizioni.
(Il dispositivo si trova alla pagina seguente)
A-6438/2020 Pagina 36 Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun- cia: 1. La richiesta di decisione incidentale e pregiudiziale per violazione del diritto di essere sentiti è respinta, nella misura in cui la presente sentenza non l’ha resa priva di oggetto. 2. Il ricorso è respinto. 3. Le spese processuali, di fr. 5'000, sono poste a carico della ricorrente. Alla crescita in giudicato del presente giudizio, tale importo verrà dedotto dall’anticipo spese di 5'000 franchi versato dalla ricorrente. 4. Non vengono assegnate indennità a titolo di spese ripetibili. 5. Questa sentenza è comunicata alla ricorrente e all'autorità inferiore.
Il presidente del collegio: Il cancelliere:
Raphaël Gani: Manuel Borla
I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente
A-6438/2020 Pagina 37 Rimedi giuridici: Contro le decisioni nel campo dell’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 10 giorni dalla sua notificazione, soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (art. 82, art. 83 lett. h, art. 84a, art. 90 e segg. e 100 cpv. 2 lett. b LTF). Il termine è reputato osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine (art. 48 cpv. 1 LTF). Negli atti scritti occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. Inoltre, gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte ricorrente – i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).
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A-6438/2020 Pagina 38 Comunicazione a: – ricorrente (atto giudiziario) – autorità inferiore (n. di rif. ___; atto giudiziario)