B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Corte I A-6411/2020
S e n t e n z a d e l 3 1 g e n n a i o 2 0 2 3 Composizione
Giudici Raphaël Gani (presidente del collegio), Keita Mutombo, Emilia Antonioni Luftensteiner, Cancelliere Simone Aldi.
Parti
A._______, patrocinato dall'avv. Edy Salmina, ricorrente,
contro
Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, Servizio per lo scambio d'informazione in materia fiscale SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Berna, autorità inferiore.
Oggetto
Assistenza amministrativa (CDI CH-IT).
A-6411/2020 Pagina 2 Fatti: A. A.a Il 10 luglio 2017 il Comando generale della Guardia di Finanza, II Re- parto, Ufficio Cooperazione Internazionale e Rapporti con Enti Collaterali – autorità dello Stato richiedente italiano (di seguito: GdF o autorità richie- dente italiana) – ha presentato dinanzi all’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) otto domande di assistenza amministrativa in materia fiscale fondate sull’art. 27 della Convenzione del 9 marzo 1976 tra la Con- federazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposi- zioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio (RS 0.672.945.41; di seguito: CDI CH-IT), in combinato disposto con la lett. e bis del relativo Protocollo aggiuntivo (in vigore dal 13 luglio 2016, anch’esso pubblicato nella RS 0.672.945.41; RU 2016 2769, 2771), rispettivamente sulla Convenzione del 25 gennaio 1988 sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale (RS 0.652.1; di se- guito: MAC), per il periodo fiscale dal 1° gennaio 2014 a data corrente. Le persone interessate dalle predette otto domande sono presumibilmente contribuenti fiscali italiani, identificabili in base agli elenchi/alle liste allegate alle domande. Il detentore delle informazioni in Svizzera è la banca B., con sede a X.. La tipologia d’imposta interessata è l’imposta sul reddito delle società / persone fisiche. A.b Nelle domande la fattispecie viene descritta come segue: « [...]
A-6411/2020 Pagina 3 procedimento amministrativo tributario si è concluso mediante il versamento all’Erario italiano di una somma pari a circa 101 milioni di euro. Parallelamente alle attività di verifica fiscale, lo stesso Reparto del Corpo ha, altresì, effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate dalla Procura della Repubblica di Y., nell’ambito di un procedimento penale accesso per l’ipotesi di riciclaggio quale presupposto per la responsabilità amministrativa delle società ed enti ex D.Lgs. n. 234 del 2001 che disciplina la responsabilità amministrativa delle persone giuridiche. Le investigazioni hanno consentito di accertare in capo a B. (principale società del Gruppo) responsabilità specifiche per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuoso (ex artt. 5, comma 1, lett. a) e b), 6, 7, 8, 21 e 25 octies del D.Lgs. n. 231 del 2001). Il procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si è concluso con una sentenza di condanna ex D,lgs. n. 231 del 2001 in relazione al reato presupposto di riciclaggio, a seguito della quale B._______ ha versato la somma complessiva di 8,5 milioni di euro. 2. Nell’ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, sono stati acquisiti, anche mediante l’ausilio di personale dell’Information Technology di B._______, documenti informatici nella disponibilità di dipendenti delle società sub l. e relativi a 18.126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte italiani, per un patrimonio sottostante pari a 18.221.354.346 di euro. I successivi riscontri effettuati con l’ausilio delle banche dati in uso all’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, hanno consentito di: a) identificare compiutamente contribuenti italiani titolari di 3.297 posizioni tra polizze e rapporti finanziari (per un controvalore pari a 2.794.045.542 euro), nei cui confronti sono state avviate azioni ispettive, alcune già concluse e altre in corso di ulteriori approfondimenti in ambito nazionale. Per le attività portate a compimento, al 16 gennaio 2017, sono già stati effettuati versamenti all’Erario italiano per euro 172.969.761,31 a titolo di imposte, sanzioni e interessi; b) estrapolare 9.953 posizioni (per un patrimonio sottostante pari comples- sivamente ad euro 6.676.134.954) per le quali, utilizzando le usuali fonti d’informazione previste dalla procedura fiscale interna, non è stato possibile identificare compiutamente ed inequivocabilmente i titolari e/o i beneficiari effettivi; c) individuare complessivamente ulteriori 2.441 polizze/rapporti (per un patrimonio sottostante pari complessivamente ad euro 5.266.460.130) relativi a rapporti di clienti italiani che verosimilmente si sono rivolti a intermediari operanti sul territorio italiano; dette posizioni non sono, allo stato, oggetto di richiesta di cooperazione internazionale. 3. Con riferimento alle 9.953 posizioni di cui sub 2.b., si è proceduto a raggruppare i relativi elementi in nr. 8 specifici elenchi, contenenti categorie omogenee di dati. In particolare: a) i primi quattro elenchi sono accomunati dalla specifica indicazione di un nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto; essi
A-6411/2020 Pagina 4 concernono, quindi, posizioni riferibili a soggetti italiani con presenza di nome e cognome ovvero ragione sociale. Più in particolare: (1) elenco di n. 664 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 807.818.464, con specifica indicazione del cognome e nome e per le quali risulta indicato anche il cd. C.I.F.; (2) elenco di n. 1.022 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 156.402.243, con specifica indicazione del cognome, nome e cittadinanza italiana; (3) elenco di n. 2.857 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 674.170.432 relativi a persone fisiche, con specifica indicazione del cognome, nome e residenza in Italia; (4) elenco di n. 707 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.525.347.458 relativi a soggetti diversi da persone fisiche, per le quali si dispone della denominazione; b) gli ulteriori quattro-elenchi sono accomunati dall’assenza di nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto: (1) elenco di n. 898 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 1.321.861.595, per il quale è indicato, oltre al numero di polizza, anche il c.d. C.I.F. intestato ad intermediari del Gruppo B.; (2) elenco di n. 372 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 230.263.313, identificate esclusivamente a mezzo numero di polizza; (3) elenco di n. 23 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 89.143.356, per il quale è indicato iI C.l.F. intestato a società del Gruppo B.; (4) elenco di n. 3.440 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.874.128.093, per il quale è indicato il C.l.F. intestato a posizioni cifrate. Per quanto sopra, emerge l’esigenza di attivare i canali di cooperazione al fine di identificare compiutamente od inequivocabilmente i soggetti italiani titolari e/o beneficiari effettivi delle citate posizioni (polizze e/o rapporti finanziari) ed appurare se tali soggetti abbiano correttamente adempiuto agli obblighi di monitoraggio fiscale e dichiarativi previsti dall’ordinamento italiano. A tal riguardo, giova evidenziare che i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla riconducibilità all’Italia delle singole posizioni in relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, la residenza, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in Italia (codice Paese ”111"; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit; ecc.). La richiesta di collaborazione è, pertanto, diretta a consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n.167/90 da essi commesse [...] ». I suddetti elenchi sono stati spiegati dall’autorità richiedente italiana in otto domande separate corredate da esempi. Nella misura in cui le predette otto
A-6411/2020 Pagina 5 domande di assistenza amministrativa sono – fatta eccezione per gli esempi ivi indicati – identiche, l’AFC le ha trattate come una sola domanda di assistenza amministrativa basata su otto elenchi/liste. A.c Nel caso in esame, la domanda in oggetto fa riferimento alle posizioni contenute nell’elenco sub 3.a.(3), e meglio: « [...] ai dati concernenti 2'857 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), di cui si conosce l’intestazione nominativa (cognome e nome), riconducibili a persone fisiche il cui domicilio in Italia è espressamente riportato nel campo “MIS_Dom_Name” [...] ». A.d Con scritto 25 giugno 2019, l’autorità richiedente italiana – a seguito di vari scambi di corrispondenza intercorsi con l’AFC, che non occorre qui evocare in dettaglio – ha poi circoscritto le sue otto domande di assistenza amministrativa al periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 (e non più dal 1° gennaio 2014, come inizialmente richiesto il 10 luglio 2017), chiedendo all’AFC le seguenti informazioni, sulla sola base dell’art. 27 CDI CH-IT (e non più anche sulla base della MAC): «[...] a) per i conti bancari: − i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto: (i) del/della titolare / dei titolari del conto; (ii) dell’avente / degli aventi diritto economico; (iii) nel caso in cui un/una titolare del conto oppure un avente diritto economico fossero deceduti, le informazioni sono richieste per tutti i successori legali o le persone alle quali sono stati versati i valori patrimoniali, se conosciuti; − il tipo di relazione bancaria; − la data della chiusura del conto; − la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017; b) per le polizze assicurative: − i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto: (i) del/della titolare / dei titolari del conto (compagnia di assicurazioni); (ii) dell’assicurato (« policy holder »); (iii) dei beneficiari residenti in Italia durante il periodo interessato e i quali hanno ricevuto dei versamenti; − il tipo di relazione bancaria; − la data di chiusura del conto; − la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017 [...] ».
A-6411/2020 Pagina 6 B. B.a Con decreto di edizione del 23 settembre 2019, l’AFC ha esortato la banca B._______ a trasmettere tutte le informazioni richieste. La banca è stata inoltre invitata ad informare le persone interessate e legittimate a ri- correre in merito al procedimento di assistenza amministrativa e alle parti essenziali del contenuto della domanda. B.b Tra il 31 gennaio 2020 e il 4 febbraio 2020, la banca B._______ ha dato seguito alla richiesta di trasmissione delle informazioni dell’AFC e ha provveduto ad informare le persone interessate e legittimate a ricorrere. In particolare, il signor A._______ – titolare di uno dei conti interessati dalla domanda – è stato informato al riguardo dalla predetta banca con lettera del 27 febbraio 2020. B.c Con pubblicazione nel Foglio federale del 24 marzo 2020 (FF 2020 2210), l’AFC ha anch’essa informato le persone interessate e legittimate a ricorrere della procedura di assistenza amministrativa pendente e delle parti essenziali del contenuto della domanda di assistenza amministrativa. Le persone interessate e legittimate a ricorrere sono state invitate a indi- care all’AFC entro 20 giorni il loro indirizzo attuale in Svizzera o in Italia, o a designare un rappresentante autorizzato a ricevere notificazioni in Sviz- zera o in Italia. Sempre nella citata pubblicazione, l’AFC ha altresì indicato alle persone interessate la possibilità di optare per la procedura semplifi- cata, comunicando loro che, in caso di mancata adesione a tale procedura, la stessa avrebbe emesso una decisione finale per ogni singola persona interessata, rispettivamente legittimata a ricorrere. B.d Nel rispetto del suo diritto di essere sentito, con presa di posizione del 25 settembre 2020, il signor A._______ – per il tramite del suo patrocina- tore e dopo avere avuto accesso agli atti dell’incarto – si è opposto alla trasmissione delle informazioni all’autorità richiedente italiana. B.e Con decisione finale dell’18 novembre 2020 (data del timbro postale), l’AFC ha accolto la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub 3.a.(3) per quanto concerne il signor A._______ concedendo l’assistenza amministrativa all’autorità richiedente italiana. C. C.a Avverso la predetta decisione finale, il signor A._______ (di seguito: il ricorrente o l’insorgente) – per il tramite del suo patrocinatore – ha inoltrato
A-6411/2020 Pagina 7 ricorso il 17 dicembre 2020 dinnanzi al Tribunale amministrativo federale. Protestando tasse, spese e ripetibili, il ricorrente postula l’accoglimento in- tegrale del suo ricorso e l’annullamento della decisione dell’autorità infe- riore del 18 novembre 2020, di modo che all’autorità richiedente italiana non venga accordata l’assistenza amministrativa né trasmesso alcun do- cumento e/o informazione relativi alla relazione bancaria presso la banca B._______ per quanto lo concerne. C.b Con risposta 21 agosto 2021, l’AFC (di seguito: autorità inferiore) ha postulato la reiezione del ricorso, riconfermando le proprie argomentazioni già esposte con decisione 18 novembre 2020. C.c Con replica del 4 ottobre 2021, l’insorgente si è riconfermato essen- zialmente nelle proprie conclusioni del ricorso 17 dicembre 2020. C.d Con sentenza di principio (« pilota ») A-1730/2021 del 7 marzo 2022, il Tribunale amministrativo federale ha respinto il ricorso di una persona interessata dalla domanda collettiva italiana di assistenza amministrativa in materia fiscale del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub. 3.a.(3). In estrema sintesi, il Tribunale ha confermato l’ammissibilità della succitata domanda collettiva italiana e la conseguente trasmissibilità delle informa- zioni richieste all’autorità richiedente italiana. Tale sentenza non e poi stata impugnata dinanzi al Tribunale federale ed è pertanto cresciuta in giudi- cato. C.e A seguito della crescita in giudicato della precitata sentenza di princi- pio, il Tribunale amministrativo federale ha ripreso l’esame delle restanti procedure interessate dalla predetta domanda collettiva italiana. Più con- cretamente, ha invitato i ricorrenti interessati a voler indicare se essi – alla luce della sua sentenza di principio A-1730/2021 del 7 marzo 2022 – desi- deravano o meno mantenere il loro ricorso, precisando che, in caso di man- cata presa di posizione nel termine impartito, sarebbe partito dal presup- posto che desideravano mantenerlo. C.f In data 13 giugno 2022, il ricorrente ha comunicato voler mantenere il proprio ricorso. D. Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei considerandi in diritto del presente giudizio
A-6411/2020 Pagina 8 Diritto: 1. 1.1 Giusta l’art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i ri- corsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 PA. In particolare, le decisioni pronunciate dall’AFC nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazio- nale in materia fiscale ai sensi delle convenzioni di doppia imposizione – in casu la CDI CH-IT – possono essere impugnate dinanzi al Tribunale am- ministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 5 cpv. 1 della legge fede- rale del 28 settembre 2012 sull’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale [LAAF, RS 651.1] e art. 17 cpv. 3 LAAF). Per quanto concerne il diritto interno, l’assistenza amministrativa interna- zionale in materia fiscale è retta dalla LAAF, in vigore dal 1° febbraio 2013 (RU 2013 231). Sono fatte salve le disposizioni derogatorie della conven- zione applicabile nel singolo caso (cfr. art. 1 cpv. 2 LAAF), in concreto della CDI CH-IT. Presentata il 10 luglio 2017, la domanda di assistenza litigiosa rientra nel campo di applicazione di detta legge (cfr. art. 24 LAAF a contra- rio). Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposizioni ge- nerali della procedura federale, su riserva di disposizioni specifiche della LAAF (cfr. art. 19 cpv. 5 LAAF; art. 37 LTAF). 1.2 Circa la natura della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 (cfr. atto n. 1 dell’incarto prodotto dall’autorità inferiore su chiavetta USB [di seguito: inc. AFC]), il Tribunale precisa già sin d’ora che la stessa è invero composta da otto domande separate di assistenza am- ministrativa, di identico contenuto (eccetto per quanto concerne gli esempi ivi indicati), fondate su otto liste di numeri di conto bancario e/o di polizze assicurative, che l’autorità inferiore ha trattato come una sola domanda di assistenza amministrativa basata su otto liste (cfr. decisione impugnata, pag. 4). Tale modo di procedere è di per sé adeguato, dal momento ch’ef- fettivamente la fattispecie alla base delle otto domande è la medesima, sicché può di principio essere seguito pure dal Tribunale. Cionondimeno, nella misura in cui le otto liste alla loro base differiscono per contenuto, l’ammissibilità della domanda andrà esaminata di volta in volta tenuto conto della lista determinante nello specifico. Per quanto concerne la presente procedura, la domanda è fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(3) di 2'587 posizioni finanziarie (rapporti finanziari). Ora, la domanda in oggetto, che di fatto identifica le persone interessate mediante un numero di conto bancario e/o di polizza assicurativa, è chia- ramente una « domanda collettiva » (o « domanda su lista ») ai sensi della
A-6411/2020 Pagina 9 giurisprudenza del Tribunale federale, fondata sull’art. 27 CDI CH-IT in combinato disposto con la lett. e bis del Protocollo aggiuntivo (cfr. DTF 146 II 150 considd. 4.4-4.5; consid. 4.3.2 del presente giudizio, circa la distin- zione tra domanda collettiva e raggruppata). 1.3 Il ricorso è stato interposto nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste dalla legge (cfr. art. 50 cpv. 1 PA e art. 52 PA). Pacifica è la legittimazione ricorsuale del ricorrente (cfr. art. 48 PA; art. 19 cpv. 2 LAAF). Il ricorso è ricevibile in ordine e va pertanto esaminato nel merito. 1.4 Il ricorso ha effetto sospensivo ex lege (cfr. art. 19 cpv. 3 LAAF). L’eventuale trasmissione di informazioni da parte dell’autorità inferiore non può intervenire che alla crescita in giudicato della decisione di rigetto del ricorso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.3 con rinvii). 2. 2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo- cati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del po- tere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o in- completo di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché l’ina- deguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2 a ed. 2013, n. 2.149). 3. 3.1 Nel suo gravame il ricorrente censura una grave violazione del suo di- ritto di essere sentito in correlazione con la motivazione della decisione impugnata (cfr. ricorso del 17 dicembre 2020, pt. 6-8). Essa sarebbe infatti a suo dire ampia e generica, nonché uguale per tutte le decisioni emanate dall’AFC nell’ambito della domanda di assistenza amministrativa italiana. L’autorità inferiore non avrebbe quindi considerato gli argomenti e le cen- sure da esso sollevate con presa di posizione 25 settembre 2020. La deci- sione impugnata farebbe infatti riferimento al suo caso specifico solamente in punto di dispositivo. Procedendo in tale maniera, l’autorità inferiore avrebbe quindi violato il suo diritto di essere sentito ex art. 29 Cost., più precisamente nel suo corollario che garantisce il diritto a una motivazione sufficiente. Neppure la risposta dell’autorità inferiore del 21 agosto 2020, in merito all’addotta violazione del suo diritto di essere sentito, sarebbe a mente del ricorrente soddisfacente. Infatti a suo dire in tale risposta, l’AFC avrebbe indicato – a torto – che le censure sollevate dal qui ricorrente – esposte nella propria presa di posizione del 25 settembre 2020 – sareb- bero da essa state prese in considerazione nella decisione finale. Dal canto
A-6411/2020 Pagina 10 suo, l’autorità inferiore sostiene invece aver indicato nella propria decisione dove tali censure sarebbero state trattate (cfr. risposta del 21 agosto 2021, pt. 2.2 e 2.3). L’insorgente conclude sostenendo che solamente in sede di risposta l’autorità inferiore avrebbe affrontato in modo specifico – non fa- cendo uso di considerazioni generiche e standardizzate – le censure da lui sollevate (cfr. replica del 4 ottobre 2021, pt. 2.2 e 2.3). Tale censura di natura formale va qui esaminata prioritariamente dal Tribu- nale, considerato come la violazione del diritto di essere sentito può, di principio, comportare l’annullamento della decisione impugnata, indipen- dentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2; DTAF 2009/36 consid. 7). 3.2 3.2.1 Il diritto di essere sentito, sancito a livello costituzionale dall’art. 29 cpv. 2 Cost. e a livello procedurale dall’art. 34 PA, implica in particolare il dovere per l’autorità di motivare in maniera chiara la sua decisione, ovvero in modo che il destinatario possa comprendere le ragioni della medesima e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che l’autorità di ricorso possa esercitare il suo controllo (cfr. DTF 142 II 49 consid. 9.2; 134 I 83 consid. 4.1; 133 III 439 consid. 3.3). È quindi sufficiente che l’autorità si esprima sulle circostanze significative atte ad influire in un modo o nell’al- tro sul giudizio di merito. L’autorità non è tuttavia tenuta a prendere posi- zione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente, ma può limitarsi ad esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione (cfr. DTF 143 III 65 consid. 5.2; 142 IV 249 consid. 1.3.1; [tra le tante] sen- tenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.1). 3.2.2 Il diritto di far amministrare le prove costituisce anch’esso un aspetto del diritto di essere sentito. Esso presuppone che il fatto da provare sia rilevante, che il mezzo probatorio proposto sia necessario per constatarlo e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti. Confor- memente all’art. 33 cpv. 1 PA, l’autorità ammette dunque i mezzi di prova offerti dalla parte se risultano idonei a chiarire i fatti. Questa garanzia co- stituzionale permette all’autorità di porre un termine all’istruzione, allor- quando le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria con- vinzione e che essa, procedendo in modo non arbitrario ad un apprezza- mento anticipato delle prove proposte, è convinta che le stesse non potreb- bero condurla a modificare la sua opinione. L’autorità può dunque rinun- ciare all’amministrazione di certe prove proposte senza violare il diritto di essere sentito delle parti (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60
A-6411/2020 Pagina 11 consid. 3.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-2845/2020 del 19 luglio 2021 consid. 2.3 con rinvii; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.2). 3.2.3 Nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, l’informazione delle persone legittimate a ricorrere prevista dalla LAAF (cfr. art. 14 LAAF) nonché il diritto di partecipazione ed esame degli atti (cfr. art. 15 LAAF) concretizzano il diritto di essere sentito (cfr. sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.3). 3.2.4 A titolo eccezionale, la violazione del diritto di essere sentito può es- sere sanata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati addotti in risposta dall’autorità, se il ricorrente ha potuto commentarli in un successivo memoriale e, soprattutto, se il potere d’esame della giurisdi- zione competente non è più ristretto di quello dell’istanza inferiore (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2). Tale riparazione deve tut- tavia rimanere l’eccezione ed è ammissibile, di principio, solo nel caso di una violazione non particolarmente grave dei diritti procedurali della parte lesa. Ciò sancito, una tale riparazione può altresì giustificarsi, anche in pre- senza di una violazione grave, qualora l’annullamento della decisione im- pugnata e il rinvio della causa all’autorità inferiore costituiscano una mera formalità e conducano ad un inutile prolungamento della procedura incom- patibile con l’interesse delle parti ad una risoluzione celere della vertenza (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 138 I 97 consid. 4.1.6.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.3). 3.3 In concreto, circa la censura della violazione del diritto di essere sentito in rapporto alla motivazione generica/standardizzata della decisione finale dell’autorità inferiore nell’ambito dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, il Tribunale rileva che lo stesso ha già avuto modo di pronunciarsi al riguardo in correlazione con una domanda collettiva di assistenza ammi- nistrativa francese nell’ambito della sentenza di principio A-5662/2020 del 10 maggio 2021 (consid. 1.5.4), giungendo alla conclusione che la stessa è conforme alle esigenze di motivazione poste dal diritto di essere sentito e appare giustificata nel contesto di un’amministrazione che emana deci- sioni di massa, come nel caso delle procedure di assistenza amministrati- va. Nella misura in cui detta sentenza è cresciuta in giudicato – il Tribunale federale non essendo entrato nel merito al riguardo (cfr. sentenza del TF 2C_435/2021 del 2 giugno 2021) – il Tribunale non ha qui motivo di disco- starsene, sicché va applicata anche ai presenti casi concernenti la doman- da collettiva di assistenza amministrativa italiana.
A-6411/2020 Pagina 12 Per quanto qui necessario, il Tribunale osserva – analogamente a quanto ritenuto nell’ambito della causa A-5662/2020 – che se è vero che nella de- cisione impugnata l’autorità inferiore espone in maniera standardizzata, senza riferimento esplicito alla presa di posizione del ricorrente, i motivi per i quali essa ritiene che le informazioni vadano trasmesse all’autorità richie- dente italiana, rispettivamente in motivi per cui la domanda di assistenza amministrativa italiana vada accolta, vero è anche che tale motivazione standardizzata non pregiudica tuttavia il suo diritto di essere sentito. Nono- stante l’uso di paragrafi standardizzati – che appare giustificato nel conte- sto di un’amministrazione che emana decisioni di massa – gli argomenti giuridici esposti dall’autorità inferiore nella decisione impugnata – e suc- cessivamente in sede di risposta – risultano chiari e permettono di com- prendere le ragioni per cui le censure sollevate dal ricorrente con scritto del 25 settembre 2020 non sono state da essa considerate come decisive. Nella fattispecie, tale è segnatamente il caso per gli argomenti che rispon- dono alle censure circa il mancato rispetto del principio della sussidiarietà (cfr. decisione impugnata, considd. 7 e 8), l’asserito domicilio in uno Stato diverso dall’Italia e alla pertinenza del codice domicilio italiano « 111 » (cfr. decisione impugnata, consid. 4.6), ecc. In altri termini, da un esame della decisione impugnata, risulta che la stessa è sufficientemente motivata affinché il ricorrente possa comprenderne la portata e contestarla con cognizione di causa, così come richiesto dal di- ritto di essere sentito (cfr. consid. 3.1.1 del presente giudizio), ciò che pe- raltro egli ha fatto. Con ricorso 17 dicembre 2020, il ricorrente ha potuto infatti contestare pienamente in questa sede detta decisione, indicando i motivi per cui ritiene la domanda di assistenza amministrativa italiana come inammissibile, rispettivamente perché i suoi dati non dovrebbero essere trasmessi all’autorità richiedente italiana. Anche ad avere ancora dubbi al riguardo, ogni eventuale violazione del suo diritto di essere sentito in rapporto alla motivazione standardizzata della decisione impugnata – ciò che, come visto, non è tuttavia qui il caso – va comunque considerata come sanata in questa sede (cfr. consid. 3.1.4 del presente giudizio), dal momento che il ricorrente ha potuto esporre nuova- mente le sue censure e che il Tribunale entrerà nel loro merito, per quanto necessario, nel contesto del presente giudizio. Visto quanto precede, detta censura va pertanto respinta.
A-6411/2020 Pagina 13 4. Nel caso in disamina, oggetto del litigio è la decisione finale del 18 novem- bre 2020 dell’autorità inferiore, con cui quest’ultima ha accolto la domanda collettiva del 10 luglio 2017 di assistenza amministrativa in materia fiscale inoltrata dall’autorità richiedente italiana, sulla base dell’art. 27 CDI CH-IT, per quanto concerne il qui ricorrente. In tale contesto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di esaminare l’ammissibilità della predetta domanda, sia dal punto di vista formale che da quello materiale, alla luce delle pun- tuali censure sollevate dal ricorrente. A tal fine, di seguito, il Tribunale richiamerà preliminarmente i principi ap- plicabili alla presente fattispecie (cfr. consid. 4.1 segg. del presente giudi- zio). 4.1 4.1.1 L’assistenza amministrativa con l’Italia è retta dall’art. 27 CDI CH-IT. Tale disposizione, insieme a quelle del Protocollo aggiuntivo, si fonda, sul piano formale e materiale, sul Modello di convenzione dell’Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE; di seguito: MC OCSE) e sulla politica svizzera in materia di convenzioni in questo ambito (cfr. Messaggio del 12 agosto 2015 concernente l’approvazione di un Pro- tocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e l’Italia per evitare le doppie imposizioni, FF 2015 5631, 5635 e 5637 [di seguito: Messaggio CDI CH-IT]). Per analogia alla giurisprudenza del Tribunale federale resa in me- rito alla Convenzione del 26 febbraio 2010 tra la Confederazione Svizzera e il Regno dei Paesi Bassi per evitare la doppia imposizione in materia di imposte sul reddito (RS 0.672.963.61; di seguito: CDI CH-NL; cfr. DTF 143 II 136 consid. 5.3.2 [concernente la CDI CH-NL]), anche la CDI CH-IT e il Protocollo aggiuntivo che ne fa parte integrante devono essere qui consi- derati come un’unità interpretativa. Da ciò deriva che sia la CDI CH-IT che il Protocollo aggiuntivo sono qui vincolanti ex art. 190 Cost. Nella loro ver- sione in vigore dal 13 luglio 2016, modificata dagli artt. I e II del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015, l’art. 27 CDI CH-IT e le disposizioni del Protocollo aggiuntivo trovano applicazione per quelle domande di informa- zioni presentate al 13 luglio 2016 o dopo tale data, che si riferiscono a fatti e, o, circostanze esistenti o realizzate il 23 febbraio 2015 o dopo questa data (cfr. art. III par. 2 del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015; RU 2016 2769, 2771; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5637; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 3.3.1).
A-6411/2020 Pagina 14 Tale è segnatamente il caso della domanda di assistenza amministrativa in oggetto, presentata il 10 luglio 2017 dall’autorità richiedente italiana e ri- guardante il periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017. 4.1.2 Le disposizioni dell’art. 27 CDI CH-IT sono precisate alla lett. e bis del Protocollo aggiuntivo. Detta norma disciplina in particolare le esigenze for- mali a cui deve sottostare la domanda di informazioni (cfr. Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636), prevedendo al n. 2 che le autorità fiscali dello Stato richiedente forniscono le seguenti informazioni alle autorità fiscali dello Stato richiesto quando presentato una richiesta di informazioni se- condo l’art. 27 CDI CH-IT: (i) l’identità della persona oggetto del controllo o dell’inchiesta; (ii) il periodo di tempo oggetto della domanda; (iii) la descrizione delle informazioni richieste, nonché indicazioni sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali informazioni dallo Stato richiesto; (iv) lo scopo fiscale per cui le informazioni sono richieste; (v) se sono noti, il nome e l’indirizzo del detentore presunto delle informazioni richieste. Il Protocollo aggiuntivo precisa inoltre che queste esigenze (lett. i-v) non devono essere interpretate in modo da ostacolare uno scambio effettivo di informazioni (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636). In merito alla lista d’indicazioni circa il conte- nuto di una domanda di assistenza che lo Stato richiedente è tenuto a for- nire nel contesto delle CDI (cfr. art. 6 cpv. 2 LAAF applicabile a titolo sus- sidiario), la giurisprudenza del Tribunale federale considera che detta lista è concepita in modo tale che se lo Stato richiedente vi si conforma scrupo- losamente, lo stesso è di principio reputato fornire le informazioni sufficienti a dimostrare la « rilevanza verosimile » della sua domanda (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenza del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 3.2). 4.2 Giusta l’art. 27 par. 1 CDI CH-IT, le autorità competenti degli Stati con- traenti si scambiano le informazioni verosimilmente rilevanti per applicare le disposizioni della presente Convenzione oppure per l’amministrazione o l’applicazione del diritto interno relativo alle imposte di qualsiasi natura o denominazione riscosse per conto degli Stati contraenti, delle loro suddivi- sioni politiche o enti locali nella misura in cui l’imposizione prevista non sia contraria alla Convenzione. Il requisito della rilevanza verosimile – ovvero, la condizione « verosimilmente rilevante » (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo
A-6411/2020 Pagina 15 aggiuntivo) – è dunque la chiave di volta del sistema di scambio d’informa- zioni (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.1 con rinvii; [tra le tante] sentenze del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.3; A-1296/2020 del 21 di- cembre 2020 consid. 4.2.1.1). L’apprezzamento del requisito della rilevanza verosimile delle informazioni richieste è in primo luogo di competenza dello Stato richiedente. Non spetta pertanto allo Stato richiesto rifiutare una domanda di assistenza o la tra- smissione d’informazioni, solo perché da lui considerate prive di pertinenza per l’inchiesta o il controllo sottostante (cfr. art. 27 par. 4 CDI CH-IT; DTF 144 II 206 consid. 4.3 con rinvii; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4 [che evoca in particolare una « ripartizione dei ruoli » tra Stato richiedente e Stato richiesto]). La condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta sia in casi relativi ad un singolo contribuente (identificato con il nome oppure altrimenti) sia in casi relativi ad una pluralità di contribuenti (identificati con il nome oppure altrimenti; cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo). Il ruolo dello Stato richiesto si limita ad un controllo della plau- sibilità; egli deve limitarsi a verificare l’esistenza di un rapporto tra la fatti- specie illustrata e i documenti richiesti, tenendo presente la presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.2 con rinvii). Il requisito della rilevanza verosimile è adempiuto allorquando, al momento della formulazione della domanda, esiste una ragionevole probabilità che le informazioni richieste abbiano un nesso con le circostanze illustrate e quindi si rilevino pertinenti al fine dell’inchiesta o del controllo nello Stato richiedente. Ne consegue quindi che di principio lo Stato richiesto non può respingere una domanda di assistenza amministrativa poiché sarebbe giunto ad una diversa conclusione (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sen- tenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.3). 4.3 4.3.1 Il riferimento a informazioni « verosimilmente rilevanti » ha lo scopo di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio possibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere una ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni (« fishing expe- dition ») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari fiscali di un determinato contribuente non è verosimile (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; art. 7 lett. a LAAF; DTF 146 II 150 consid. 6.1.2;
A-6411/2020 Pagina 16 144 II 206 consid. 4.2; 143 II 136 consid. 6; sentenza del TF 2C_1162/2016 del 4 ottobre 2017 consid. 9.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5893/2017 dell’8 ottobre 2019 consid. 2.4 con rinvii). Il divieto delle « fishing expe- ditions » corrisponde al principio della proporzionalità (cfr. art. 5 cpv. 2 Cost.), al quale deve conformarsi ogni domanda di assistenza ammini- strativa (cfr. DTF 139 II 404 consid. 7.2.3). Ciò indicato, non è atteso dallo Stato richiedente che ognuna delle sue richieste conduca necessariamente a una ricerca fruttuosa corrispondente (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.1; A-1296/2020 del 21 di- cembre 2020 consid. 4.2.2.1 con rinvii). 4.3.2 Una domanda di informazioni non costituisce una « fishing expedi- tion » per il semplice fatto che essa non precisa il nome o l’indirizzo (o en- trambi) del contribuente oggetto di un controllo o di inchiesta fiscale. L’iden- tificazione del contribuente deve ciononostante essere possibile con altre modalità, sulla base delle informazioni trasmesse dallo Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-3060/2018 del 3 novembre 2020 consid. 4.2; A-6226/2017 del 21 marzo 2019 consid. 4.2.2 con rinvii; ANDREA OPEL, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt [ed.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 10 n. 64). Ciò è il caso delle domande raggruppate (« Gruppenersuchen ») ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF fondate sull’art. 27 CDI CH-IT che identificano i contribuenti interessati mediante un modello di comportamento, la lett. e bis n. 3 del Protocollo precisando infatti che la condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta anche nei casi relativi ad una pluralità di contribuenti, identificati con il nome oppure altrimenti. Analogo discorso vale altresì per le domande collettive (chiamate anche domande su lista; « Listenersuchen ») che – a differenza delle domande raggruppate – non identificano le persone interessate mediante un modello di comportamen- to, bensì per nome o per mezzo di un elenco di numeri, come i numeri di carta di credito o di conto corrente bancario. Le domande collettive vanno considerare come un insieme di richieste individuali. Per motivi di econo- mia procedurale, l’autorità richiedente riunisce queste richieste in una do- manda congiunta, ma in linea di principio potrebbe anche presentarle indi- vidualmente (cfr. DTF 146 II 150 consid. 4.4; 143 II 628 considd. 4.4 e 5.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con- sid. 4.2 con rinvii). A differenza di un modello di comportamento definito, un numero di carta di credito o di conto rappresenta un elemento di identi- ficazione individuale, per cui in tali casi non si è confrontati con una do- manda raggruppata ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF (cfr. DTF 146 II 150 con- sidd. 4.4 e 4.5 con rinvii).
A-6411/2020 Pagina 17 4.3.3 Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, le domande di as- sistenza amministrativa che non identificano nominalmente le persone in- teressate devono essere sottoposte a un esame più attento per escludere la fishing expedition (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 139 II 404 consid. 7.2.3 seg.). A tal fine, il Tribunale federale ha elaborato i tre se- guenti criteri con riferimento al Commentario OCSE (cfr. OCSE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2017 [di se- guito: Commentario OCSE]) sull’art. 26 MC OCSE (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2; A-1296/2020 del 21 di- cembre 2020 consid. 4.2.2.3):
A-6411/2020 Pagina 18 sid. 9.5; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 con- sid. 4.2.2.3 con rinvii). Se i sospetti presentati sono sufficienti deve essere accertato sulla base di una valutazione globale. Laddove si tratti di una lista potenziali contribuenti fiscali, individuati per il tramite di un numero di conto, i sospetti non devono necessariamente riferirsi alle singole persone, bensì in generale alle persone appartenenti a questo gruppo (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.4). A seconda delle circostanze, il modo in cui lo Stato richiedente è venuto a conoscenza della lista può costituire anche un indizio del fatto che i titolari del conto non hanno adempiuto i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2). 4.4 4.4.1 Il principio della buona fede (cfr. art. 26 della Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati [RS 0.111; di seguito: CV]) trova applicazione, quale principio d’interpretazione e d’esecuzione dei trattati, nell’ambito dello scambio d’informazioni ai sensi delle Convenzioni di doppia imposizione (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.3; 143 II 202 consid. 8.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-506/2018 del 15 no- vembre 2019 consid. 3.1.4 con rinvii; A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4 con rinvii), come la CDI CH-IT. La buona fede di uno Stato è presunta nelle relazioni internazionali (principio dell’affidamento). Nel contesto dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, detta presun- zione implica che lo Stato richiesto non può, di principio, mettere in dubbio le allegazioni dello Stato richiedente, a meno che sussistano dei seri dubbi. Detto in altri termini, le dichiarazioni dello Stato richiedente vanno conside- rate corrette, fintanto che una contraddizione manifesta non risulta dalle circostanze (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4). Nel caso contrario, il principio dell’affidamento non si oppone ad una domanda di chiarimento allo Stato richiesto; il rove- sciamento della presunzione della buona fede di uno Stato dovendosi in ogni caso fondare su fatti constatati e concreti (cfr. DTF 144 II 206 con- sid. 4.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4; 142 II 161 consid. 2.1.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4 con rinvii). In virtù del principio dell’affidamento, lo Stato richiesto è vinco- lato alla fattispecie e alle dichiarazioni presentate nella domanda di assi- stenza, nella misura in cui quest’ultime non possono essere immediata- mente confutate (« sofort entkräftet ») in ragione di errori, lacune o contra- dizioni manifeste (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii). In tale contesto, non si può esigere dallo Stato richiedente che, oltre a do- ver menzionare nella domanda la fattispecie rilevante, l’esposizione fornita
A-6411/2020 Pagina 19 sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni. Ciò non sarebbe infatti compatibile con lo scopo dell’assistenza amministrativa, poiché pro- prio con le informazioni ed i documenti richiesti allo Stato richiesto, lo Stato richiedente cerca di chiarire i punti rimasti all’oscuro (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 7.2.2; [tra le tante] sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii). 4.4.2 Ora, salvo nel caso in cui la presa in considerazione di un fatto notorio lasci trasparire immediatamente che le indicazioni fornite dall’autorità richiedente nella propria domanda di assistenza amministrativa sono manifestamente erronee o che lo Stato richiesto sospetta l’esistenza di una situazione descritta all’art. 7 LAAF, rispettivamente nel caso in cui vi sia un palese abuso di diritto o emergano domande legittime circa la tutela dell’or- dine pubblico svizzero o internazionale, le regole di procedura previste dalla LAAF non impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informa- zioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.4; 142 II 218 consid. 3.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.2 con rinvii). 4.4.3 Non si entra nel merito di una domanda di assistenza amministrativa se viola il principio della buona fede, « in particolare se si fonda su infor- mazioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero » (cfr. art. 7 lett. c LAAF). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa alle domande di assistenza fondate sui dati rubati, per reati vanno intesi dei reati effettivamente punibili in Svizzera. Ciò presuppone, oltre all’adempi- mento delle condizioni oggettive della norma penale svizzera di cui si pre- sume la violazione, la competenza ratione loci della Svizzera (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6). L’art. 7 lett. c LAAF mira a concretizzare il principio della buona fede nell’ambito dell’assistenza amministrativa in correlazione con le domande fondate su delle informazioni ottenute mediante reati puniti in Svizzera (cfr. XAVIER OBERSON, La mise en oeuvre par la Suisse de l’art. 26 MC OCDE, in: IFF Forum für Steuerrecht 2012, pag. 17). Nell’am- bito dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, la Svizzera può aspet- tarsi che lo Stato richiedente si comporti in modo corretto nei suoi confronti, in particolare in relazione a situazioni che possono rientrare nell’art. 7 lett. c LAAF, e che rispetti gli impegni assunti in merito alle modalità di applica- zione della CDI interessata. Se questo sia il caso o meno è una questione che deve essere decisa in ogni singolo caso. Fatto salvo il caso in cui lo Stato richiedente acquista dati rubati in Svizzera allo scopo di presentare una domanda di assistenza amministrativa, il principio della buona fede tra gli Stati non è violato per il solo fatto che la domanda di assistenza si basa
A-6411/2020 Pagina 20 su dati di origine illecita. Inoltre, il rifiuto di uno Stato di confermare l’origine lecita dei dati che hanno portato alla domanda non è di principio sufficiente a qualificare l’approccio come contrario alla buona fede (cfr. sentenza TF 2C_648/2017 del 17 luglio 2018 consid. 3.4). Peraltro, una domanda viola la fiducia legittima che la Svizzera può riporre nell’impegno preso dallo Stato richiedente, se quest’ultimo fornisce la garanzia (« Zusicherung ») che nessuno dei dati rubati a una banca sul territorio svizzero sarà utiliz- zato nel contesto di una domanda di assistenza amministrativa e presenta comunque una tale domanda, in relazione causale diretta o indiretta con i dati rubati. In tal caso, se si è in presenza di dati provenienti da reati effet- tivamente punibili secondo il diritto svizzero (ai sensi della giurisprudenza; cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6), l’art. 7 lett. c LAAF trova applicazione e la Svizzera deve rifiutare l’assistenza (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.4.3; A-1296/2020 del 21 di- cembre 2020 consid. 4.2.4 con rinvii). 4.5 Il principio della specialità esige che lo Stato richiedente utilizzi le infor- mazioni ricevute dallo Stato richiesto unicamente nei confronti delle perso- ne e dei comportamenti per i quali esso ha richiesto ed ottenuto dette in- formazioni (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT). La giurisprudenza ha ricordato il carattere personale del suddetto principio, nel senso che lo Stato richie- dente non può utilizzare nei confronti di terzi le informazioni che ha ricevuto tramite l’assistenza amministrativa, a meno che questa possibilità risulti dalle leggi di entrambi gli Stati e l’autorità competente dello Stato che for- nisce le informazioni autorizzi tale utilizzo (cfr. DTF 147 II 13 consid. 3.4; 146 I 172 consid. 7.1.3). Sulla base del principio dell’affidamento, la Sviz- zera può ritenere che lo Stato richiedente, con il quale è legato da un ac- cordo di assistenza amministrativa, rispetterà il principio della specialità (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con- sid. 2.6). 4.6 4.6.1 La domanda di assistenza soggiace altresì al rispetto del principio della sussidiarietà, secondo cui lo Stato richiedente deve sfruttare tutte le fonti d’informazioni abituali previste dalla sua procedura fiscale interna pri- ma di richiedere le informazioni (cfr. lett. e bis n. 1 del Protocollo aggiuntivo). In assenza di elementi concreti, rispettivamente di seri dubbi al riguardo, non vi è alcuna ragione per rimettere in discussione l’adempimento del principio della sussidiarietà, allorquando uno Stato presenta una domanda di assistenza amministrativa, in ogni caso quando lo stesso dichiara di aver sfruttato tutte le fonti d’informazione abituali previste dalla sua procedura
A-6411/2020 Pagina 21 fiscale interna prima di richiedere informazioni o di aver agito conforme- mente alla Convenzione (cfr. DTF 144 II 206 consid. 3.3.2; sentenze del TF 2C_514/2019 del 17 agosto 2020 considd. 4.4-4.5; 2C_904/2015 dell’8 dicembre 2016 consid. 7.2; [tra le tante] sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.5 con rinvii). 4.6.2 Il principio della sussidiarietà non implica per lo Stato richiedente d’esaurire l’integralità delle fonti di informazione, bensì quelle abituali. Una fonte d’informazione non può più essere considerata come « abituale » se comporta uno sforzo sproporzionato per lo Stato richiedente – rispetto a una domanda di assistenza amministrativa – o se le probabilità di successo sono considerate molto basse (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2). Il principio della sussidia- rietà risulta – di principio – violato, se lo Stato richiedente ha già emanato una decisione sui punti per i quali richiede l’assistenza e non fornisce alcuna spiegazione comprovante ch’esso intende riconsiderare tale deci- sione. Ciò sancito, non è escluso che uno Stato richiedente possa neces- sitare di informazioni in merito ad una procedura già conclusa, ad esempio se ha motivo di pensare che la decisione possa essere oggetto di revisione. In tal caso, la Svizzera è tuttavia in diritto d’aspettarsi una spiegazione al riguardo, affinché sia possibile comprendere ciò che motiva la domanda di assistenza. Il criterio decisivo per la concessione dell’assistenza ammini- strativa rimane la rilevanza verosimile delle informazioni richieste (cfr. al riguardo, consid. 4.2 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2 con rinvii). 4.7 Devono essere rispettate pure le norme procedurali applicabili nello Stato richiedente e nello Stato richiesto. L’AFC dispone tuttavia dei poteri procedurali necessari per imporre alle banche di fornire tutti i documenti richiesti che soddisfano la condizione (cfr. consid. 4.2 del presente giudi- zio) della rilevanza verosimile (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.8). 4.8 Una domanda di assistenza amministrativa può avere quale scopo quello d’accertare la residenza fiscale di una persona (cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 161 consid. 2.2.2). Può succedere che un contribuen- te, considerato dallo Stato richiedente come uno dei suoi residenti fiscali secondo i criteri del suo diritto interno, possa essere considerato come re- sidente fiscale di un altro Stato secondo i criteri del diritto interno di quell’al- tro Stato. Tuttavia, per costante giurisprudenza, la determinazione della re- sidenza fiscale a livello internazionale è una questione di merito che non
A-6411/2020 Pagina 22 deve essere affrontata dallo Stato richiesto allo stadio dell’assistenza am- ministrativa (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.1; 142 II 218 consid. 3.6). Al- lorquando la persona interessata dalla domanda di assistenza amministra- tiva è considerata da due Stati come uno dei suoi contribuenti, la questione della conformità alla Convenzione, in concreto, ai sensi dell’art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT, deve essere valutata alla luce dei criteri applicati dallo Stato richiedente per considerare questa persona come uno dei suoi con- tribuenti. In questo contesto, il ruolo della Svizzera in quanto Stato richiesto non è quello di statuire lei stessa nell’ambito della procedura di assistenza amministrativa sull’esistenza di un conflitto di residenza, ma si limita a ve- rificare che il criterio di assoggettamento fiscale a cui fa ricorso lo Stato richiedente sia tra quelli previsti dalla disposizione della Convenzione ap- plicabile alla determinazione della residenza fiscale (cfr. DTF 145 II 112 consid. 3.2; 142 II 161 consid. 2.2.2; sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.2). L’unica costellazione in cui il Tribunale fe- derale accetta che la Svizzera verifichi il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente è il caso in cui la persona interessata è soggetta a un’imposizione illimitata in Svizzera (cfr. DTF 142 II 161). In questa situazione di potenziale doppia imposizione, la Svizzera può verifi- care che il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richie- dente corrisponda a uno dei criteri di determinazione del domicilio fiscale contenuti nella CDI in essere tra la Svizzera e lo Stato richiedente. Ad esempio, se il qui ricorrente fosse stato assoggettata all’imposizione illimi- tata in Svizzera – ciò che non è qui il caso –, l’AFC avrebbe allora dovuto verificare che il criterio di assoggettamento fiscale si trovi all’art. 4 CDI CH- IT e che l’imposizione in Italia non porti quindi a un risultato « contrario alla Convenzione » ai sensi dell’art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT (cfr. parimenti DTF 142 II 161 consid. 2.2.2). Questo problema specifico non si pone quindi per definizione, quando la persona interessata dichiara di essere residente fiscale di uno Stato terzo (cfr. sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.6). Ciò posto, lo Stato richiedente non è tenuto ad aspettare l’esito della controversia sul principio della residenza fiscale, prima di presentare una domanda di assistenza amministrativa, tanto più che la richiesta può anche essere destinata a consolidare la sua posizione sulla residenza fiscale del contribuente interessato. In effetti, in questa fase, lo Stato richiedente chiede specificamente informazioni per determinare se i suoi sospetti sul legame fiscale con il suo territorio della persona interessata dalla richiesta sono fondati. Inoltre, lo Stato richiedente deve poter fare una richiesta anche in caso di conflitto effettivo di residenza, per ottenere dallo Stato richiesto i documenti che sosterebbero il suo credito in concorrenza con
A-6411/2020 Pagina 23 quello di quest’ultimo o di uno Stato terzo. In particolare, occorre tenere conto della situazione in cui un contribuente soggetto a un’imposizione illimitata in Svizzera o in uno Stato terzo e di fatto residente nello Stato richiedente, ad esempio perché ha mantenuto la sua residenza permanente in tale Stato (cfr. DTF 142 II 218 cosid. 3.7; 142 II 161 consid. 2.2.2). Se il conflitto di competenza si concretizza, spetterà al contribuente interessato dalla doppia imposizione lamentarsi presso le autorità competenti, cioè le autorità nazionali degli Stati interessati, secon- do i rimedi previsti dal diritto interno (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.2); se del caso, la doppia imposizione internazionale sarà evitata mediante le regole di determinazione della residenza fiscale internazionale previste dalla convenzione applicabile tra gli Stati interessati o mediante il ricorso alla procedura amichevole (cfr. art. 26 par. 1 CDI CH-IT; cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 218 consid. 3.7; sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.9 con rinvii). 5. Stabiliti i principi applicabili, il Tribunale deve innanzitutto esaminare se la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 – che di fatto è una domanda collettiva, composta da otto domande fondate su otto liste di numeri di conti bancari e/o di polizze assicurative (cfr. consid. 1.2 del presente giudizio) – adempie ai requisiti formali alla base della sua am- missibilità, fornendo in maniera sufficiente tutte le informazioni richieste dall’art. 27 par. 1 CDI CH-IT nonché dalla lett. e bis n. 2 del Protocollo ag- giuntivo (cfr. consid. 4.1.2 del presente giudizio, circa i requisiti formali). 5.1 5.1.1 Per quanto attiene all’identità delle persone interessate, la domanda le identifica individualmente sulla base di numeri di conti bancari, di polizze assicurative e di altri numeri bancari noti presso la banca B., con- tenuti in otto liste ivi allegate (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 7). Secondo le predette liste, l’identità delle persone può essere stabilita sulla base dei numeri ivi indicati, che si riferiscono ai conti detenuti presso la predetta banca; questi sono i « numeri di polizza » e i « CIF » (Client Identification Number, ovvero il numero cliente). Di fatto, questi numeri consentono alla banca B. di identificare le persone interessate in modo univoco e inequivocabile, sicché si deve ritenere come adempiuto il primo requisito della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo. Nello specifico, la domanda qui applicabile è fondata sulla lista di cui sub 3.a.(3) concernente 2'857 rapporti finanziari relativi a persone fisiche, identificate mediante il nominativo (cognome e nome) e l’indicazione del
A-6411/2020 Pagina 24 domicilio in Italia nel campo « MIS_Dom_Name », rispettivamente l’attribu- zione di un codice domicilio « 111 » riferito all’Italia. A prescindere dal ben fondato del criterio del domicilio su cui si statuirà in un secondo momento, dal profilo meramente formale le indicazioni fornite dall’autorità richiedente italiana nella lista appaiono sufficienti per identificare le persone interes- sate. 5.1.2 Circa il periodo fiscale interessato dalla domanda, si osserva come inizialmente tale domanda indicasse quale periodo fiscale interessato dalla richiesta d’informazioni il periodo « Dal 01/01/2014 a data corrente » (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 9). A seguito di un primo scambio di cor- rispondenza intercorso tra l’autorità inferiore e l’autorità richiedente ita- liana, quest’ultima l’8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC, pag. 7) ha poi delimitato il periodo fiscale interessato dalla domanda collettiva al 31 dicembre 2016, ciò in applicazione della CDI CH-IT. Dopo un ulteriore scambio di corrispondenza tra dette autorità, in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC, pag. 3) la GdF ha ulteriormente modificato il pe- riodo fiscale circoscrivendolo – in applicazione della CDI CH-IT – agli anni 2015-2017, e meglio al periodo « dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 ». Detto nuovo periodo fiscale ricade sotto il campo di applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT e della lett. e bis del Protocollo aggiuntivo, nella loro versione attuale (cfr. consid. 4.1.1 del presente giudizio), sicché si deve ri- tenere che anche sotto il punto di vista del periodo fiscale le informazioni fornite dalla domanda sono sufficienti. Ora, il fatto che il periodo fiscale sia stato modificato più volte dall’autorità richiedente italiana, non ne inficia la validità formale. Se è vero che il pe- riodo fiscale 2014 non ricade sotto l’applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT, nonché della lett. e bis del Protocollo aggiuntivo, vero è anche che nulla im- pedisce all’autorità richiesta di chiedere all’autorità richiedente di correg- gere la propria domanda di assistenza amministrativa, laddove non con- forme ai requisiti formali, tale prerogativa essendo espressamente prevista dall’art. 22 cpv. 2 LAAF, nonché dall’art. 6 cpv. 6 LAAF. Analogo discorso vale per l’estensione del periodo fiscale anche all’anno 2017, ciò quand’an- che la domanda sia di per sé stata inoltrata il 10 luglio 2017. Nulla vieta infatti all’autorità richiedente italiana di modificare la propria domanda nel corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di esten- dere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. Nel caso in disa- mina, ciò è quanto avvenuto. 5.1.3 Per quanto attiene alla descrizione delle informazioni richieste, si os- serva come la domanda le indichi in maniera sufficiente. La descrizione
A-6411/2020 Pagina 25 delle informazioni richieste – esposta in dettaglio nei fatti, sub lett. A.d, a cui si rinviano le parti – è stata ulteriormente precisata dalla GdF in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC). 5.1.4 Circa lo scopo fiscale, la domanda precisa ch’essa è « [...] diretta a consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ri- cognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti neces- sari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n. 167/90 da essi commesse [...] » (cfr. fatti, sub lett. A.b), rispettivamente formulata al fine della riscos- sione dell’imposta sul reddito (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 11), così come previsto dall’art. 27 CDI CH-IT. Pure tale indicazione è sufficiente sotto il profilo della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo. Il fatto che la domanda non menzioni in dettaglio le basi legali del diritto fiscale italiano non permette di ritenere che lo scopo fiscale non sia stato indicato in maniera sufficiente. L’unico fattore decisivo è la descrizione dello scopo fiscale della domanda. Non è importante per lo Stato richiesto sapere quale articolo preciso di quale legge specifica sarà eventualmente applicabile dopo che le informazioni saranno state trasmesse. L’autorità richiesta non è in grado di controllare l’esattezza della base giuridica della legge straniera. Ciò che è importante è determinare perché o come l’infor- mazione richiesta è in linea con lo scopo fiscale dello Stato richiedente. Pertanto, nel caso in questione, l’indicazione, anche in forma abbreviata, di una base giuridica italiana è più che sufficiente, tenuto conto che lo scopo fiscale era altrimenti ampiamente descritto nella domanda. L’indica- zione fornita nel caso in disamina sembra essere sufficiente alla luce dei requisiti formali della CDI CH-IT e del Protocollo aggiuntivo. Ora, tenuto anche conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio), si deve partire dal presupposto che quanto da lui indicato è corretto, salvo in presenza di errori manifesti, ciò che non è qui il caso. 5.1.5 Da ultimo, la domanda indica quale presunto detentore delle informa- zioni la banca B._______, fornendone le generalità (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 15). Tale informazione è indubbiamente sufficiente sotto il profilo della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo. 5.2 Da quanto precede discende che tutti i requisiti formali sono di principio soddisfatti, sicché dal profilo formale la domanda collettiva di assistenza
A-6411/2020 Pagina 26 amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(3), risulta ammissibile. 6. Ciò constatato, per il Tribunale si tratta dunque di esaminare ancora se dal punto di vista materiale l’autorità inferiore poteva o meno dare seguito alla predetta domanda di assistenza, alla luce della recente giurisprudenza del Tribunale federale e delle censure sollevate dal ricorrente. 6.1 6.1.1 Il ricorrente censura innanzitutto l’assenza di rilevanza verosimile ex art. 27 cpv. 1 CDI CH-IT delle informazioni richieste con domanda di assi- stenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 per i seguenti motivi (cfr. ricorso del 17 dicembre 2020, pt. 9-16). Egli sostiene che durante il periodo interessato dalla domanda non era – e non lo sarebbe tutt’ora, già a partire dal 2014 – domiciliato in Italia, bensì in Svizzera. Tale circostanza sarebbe peraltro nota alle autorità italiane, dal momento che il 6 febbraio 2015, il ricorrente avrebbe provveduto all’iscrizione all’Anagrafe degli Italiani all’estero (AIRE). Gli allegati quali il Permesso B (Doc. D), la certificazione del comune di Bizzarone dell’11 settembre 2020 (Doc. E) e le dichiarazioni di imposta (Doc. F-I) prodotti dal ricorrente confermerebbero anch’essi come egli risiederebbe in Svizzera. Per questo motivo, il ricorrente contesta l’analogia fatta con la giurisprudenza dello scrivente Tribunale citata dall’autorità inferiore nella decisione del 17 novembre 2020 (sentenza del TAF-1562/2018 del 3 agosto 2020 consid. 4) poiché essa concernerebbe – a suo dire – una fattispecie diversa dal caso qui in esame. Più precisa- mente l’insorgente, per tutto il periodo interessato dalla domanda, non sa- rebbe stato fiscalmente residente in un « paese terzo » – come è il caso oggetto della citata giurisprudenza – bensì in Svizzera, paese richiesto nella presente procedura di assistenza amministrativa. In tal senso, sa- rebbe dunque possibile per lo stato richiesto verificare dove egli sarebbe fiscalmente residente. Il ricorrente contesta anche l’analogia fatta con altre due sentenze del Tribunale federale, entrambe riportate dall’autorità infe- riore nella propria decisione del 17 novembre 2020 (DTF 145 II 119 e DTF 142 II 161), poiché esse si riferirebbero ugualmente a una fattispecie diversa dal caso qui in esame. In tali sentenze infatti, la questione del do- micilio fiscale sarebbe stata controversa, contrariamente al caso specifico, dove il domicilio fiscale del ricorrente sarebbe chiaramente stabilito in Sviz- zera. A mente dell’insorgente, le dichiarazioni d’imposta allegate (Doc. L- N) dimostrerebbero poi come il conto oggetto della trasmissione delle in- formazioni sarebbe stato regolarmente dichiarato al fisco elvetico. Essendo tale conto illimitatamente imposto nel cantone Ticino già a partire dal 2014,
A-6411/2020 Pagina 27 le informazioni richieste non sarebbero pertanto di interesse per l’autorità italiana e questo a maggior ragione tenuto conto di come la domanda di assistenza amministrativa italiana concerne il periodo fiscale dal 23 feb- braio 2015 al 31 dicembre 2017. Alle appena esposte argomentazioni del ricorrente, l’autorità inferiore ha affermato in sede di risposta che, poiché all’apertura del conto bancario oggetto della presente procedura assisten- ziale il ricorrente risiedeva in Italia, appare senz’altro corretto che a tale intestazione sia stata attribuita il codice di domicilio « 111 » corrispondente all’Italia e che « l’attribuzione di un determinato codice di domicilio non si- gnifica necessariamente che un legame sussista con l’Italia » (cfr. risposta del 21 agosto 2021, pt. 2.2). Sempre in sede di risposta, l’autorità inferiore ha anche affermato che non è da considerarsi pregiudizievole ai fini della trasmissione delle informazioni il fatto che non si conosca il periodo esatto al quale risalgono le liste oggetto della domanda italiana (cfr. risposta del 21 agosto 2021, pt. 2). In sede di replica, il ricorrente ha contestato tale affermazione, sostenendo come dichiarando ciò l’autorità inferiore sarebbe andata « ultra petita » (cfr. replica del 4 ottobre 2021, pt. 2.4). 6.1.2 Nel caso concreto, per il Tribunale si tratta quindi in sostanza di sta- bilire se, tenuto conto degli elementi sollevati dal ricorrente relativi all’as- senza di domicilio in Italia, viene meno la rilevanza verosimile, segnata- mente del codice domicilio italiano e delle liste allegate alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017. Su tale questione il Tribunale ha già avuto modo di pronunciarsi nell’ambito di una domanda collettiva francese anch’essa fondante l’assoggettamento fiscale sul crite- rio del codice domicilio, giungendo alla conclusione che ciò non è il caso e che quindi la rilevanza verosimile è anche in questo caso data (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3). Per quanto qui necessario, il Tribunale rileva che nello specifico i codici di domicilio italiano che figurano nelle liste costituiscono dei criteri sufficienti per ritenere le persone interessate come imponibili in Italia nel periodo in esame. In tali circostanze, tenuto altresì conto del fatto che è appurato che il qui ricorrente figura con un codice di domicilio italiano « 111 » nella lista sub. 3.a.(3) allegata alla domanda italiana in oggetto, si deve dunque rite- nere che il criterio di assoggettamento fiscale invocato dallo Stato richie- dente italiano nello specifico, ossia quello del domicilio, sia apparente- mente plausibile (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3; parimenti sentenza del TAF A-1761/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 6.1.3). Ciò a maggior ragione se si considera che nel caso della domanda italiana il codice domicilio si è rilevato corretto per le 3'297 posizioni rinvenute nell’ambito delle indagini finora condotte
A-6411/2020 Pagina 28 dall’autorità richiedente italiana, così come giustamente rilevato dall’auto- rità inferiore (cfr. decisione impugnata, consid. 4.6).
6.1.3 Ciò sancito, la questione di sapere se il criterio del domicilio concorra con un criterio d’assoggettamento fiscale in Svizzera, paese in cui il ricor- rente sostiene di essere domiciliato fiscalmente nel periodo interessato dalla domanda, non deve invece essere esaminata dal qui Tribunale. La determinazione del domicilio fiscale è infatti una questione materiale che non deve essere trattata dalla Svizzera allo stadio della procedura di assi- stenza amministrativa (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.6). Da un lato, la Sviz- zera non dispone infatti né dei mezzi materiali, né della competenza for- male per statuire sul conflitto di residenza allorquando riceve una domanda di assistenza: essendosi sempre limitata a assoggettare la persona inte- ressata, la Svizzera non ha mai dovuto preoccuparsi del luogo di domicilio fiscale a livello internazionale, non disponendo quindi degli elementi ne- cessari per statuire in merito a tale conflitto (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.2). D’altra parte, spetta alla persona interessata dalla domanda di assistenza amministrativa e che contesta il suo assoggettamento fiscale nello Stato richiedente far valere dinanzi alle competenti autorità di tale Stato la sussistenza di un domicilio in un altro Stato (cfr. DTF 145 II 112). In questo caso, la doppia imposizione potrà se caso essere evitata dalle regole di determinazione del domicilio fiscale internazionale previste nelle convenzioni applicabili tra gli Stati interessati (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.7). Che la persona interessata sia poi assoggettata a un’imposizione illi- mitata in Svizzera, nemmeno preclude automaticamente la domanda di as- sistenza amministrativa (cfr. DTF 142 II 218 consid. 7.3). Il Tribunale osserva poi che l’autorità richiedente italiana ha indicato nella domanda di assistenza amministrativa del 10 luglio 2017 i motivi per cui ritiene che il ricorrente sia interessato dalla precitata domanda, facendo in particolare riferimento al criterio di assoggettamento fiscale del codice di domicilio italiano. Come visto, la domanda italiana rispetta tutte le condi- zioni formali imposte dall’art. 27 CDI CH-IT e dalla lett. e bis n. 3 del Proto- collo aggiuntivo e in particolare il requisito della « rilevanza verosimile ». Ne consegue quindi che, contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, l’eventuale sussistenza di un domicilio in Svizzera non inficia la validità del criterio del codice di domicilio italiano e la rilevanza verosimile dalle infor- mazioni richieste dall’autorità richiedente italiana. Che dalle informazioni richieste possa poi eventualmente risultare un domicilio diverso da quello italiano indicato dalla GdF, non comporta automaticamente l’assenza di ri- levanza verosimile di tali informazioni. Ora, dal momento che il ricorrente figura sulla lista sub. 3.a.(3) con un codice di domicilio italiano spetterà –
A-6411/2020 Pagina 29 se del caso – a quest’ultimo fare valere dinanzi alle competenti autorità italiane la sussistenza di un domicilio in Svizzera. Per quanto concerne invece l’argomentazione del ricorrente, secondo la quale la domanda di assistenza amministrativa italiana non lo concerne- rebbe e questo tenuto conto di come egli risiederebbe già a partire 2014 in Svizzera, paese nel quale sarebbe illimitatamente assoggettato (cfr. ricorso del 17 dicembre 2020, pt. 9, 10 e 12), il Tribunale osserva quanto segue. Come giustamente rilevato dall’autorità inferiore, non è pregiudizievole ai fini della prevista trasmissione il fatto che non si sia a conoscenza degli anni ai quali risalgano effettivamente le liste rinvenute e sulle quali si fonda la domanda italiana. Ben emerge infatti dalla descrizione dei fatti che l’au- torità richiedente italiana richiede informazioni al fine di stabilire se le per- sone individuate tramite le liste – che hanno detenuto o detengono tutt’ora un conto presso la banca B._______ – durante il periodo interessato dalla richiesta italiana abbiano o meno adempiuto ai loro obblighi fiscali. Quanto appena esposto è in linea con la giurisprudenza del Tribunale federale se- condo la quale lo Stato richiedente non è tenuto a presentare un sospetto concreto per ogni periodo di tempo interessato dalla richiesta (cfr. deci- sione del TF 2C_1162/2016 del 4 ottobre 2017 consid. 6.4). Generalmente poi, i fatti alla base di una richiesta si riferiscono a periodi d’imposta passati, mentre il periodo di richiesta è limitato dal campo di applicazione temporale della relativa CDI o dalla prescrizione dello Stato richiedente (cfr. decisione del TF 2C_1162/2016 del 4 ottobre 2017 consid. 6.4). Visto quanto precede, le censure sollevate dal ricorrente circa l’assenza della verosimile rilevanza, del suo domicilio nello stato richiedente e delle informazioni relative al periodo al quale risalgono le liste oggetto della do- manda di assistenza, non sono tali da inficiare la validità del criterio del codice di domicilio italiano e la rilevanza verosimile delle informazioni ri- chieste. 6.2 6.2.1 Successivamente il ricorrente censura la violazione del principio della sussidiarietà ai sensi della lettera e bis n. 1 del protocollo aggiuntivo poiché egli ritiene che lo stato richiedente non avrebbe utilizzato tutti i mezzi interni abitualmente disponibili per ottenere le informazioni richieste prima di ricor- rere alla procedura assistenziale (cfr. ricorso del 17 dicembre 2020, pt. 17- 22). L’insorgente lamenta il fatto che le sue generalità erano già note all’Erario italiano, come dimostrato dalla domanda di assistenza ammini- strativa italiana del 10 luglio 2017, e che quindi all’Italia sarebbe bastato
A-6411/2020 Pagina 30 « interrogare la sua abituale anagrafe (civile e/o tributaria) » al fine di veri- ficare la sua situazione fiscale e questo senza rendere necessario il coin- volgimento di un altro Stato. Egli non ritiene infatti credibile che la GdF non disponga dei dati relativi a una persona di cui conosce le generalità. Il ri- corrente afferma quindi che l’Italia non solo non avrebbe in alcun modo esaurito le fonti abituali di informazione interne, ma non avrebbe nemmeno messo in atto le misure attendibili per ottenere le informazioni richieste. In sede di replica e con riferimento a tale censura, il ricorrente ha citato la giurisprudenza del Tribunale federale relativa al modo in cui le autorità sviz- zere dovrebbero operare al fine di verificare il rispetto del principio di sus- sidiarietà da parte dell’autorità richiedente, concludendo che l’autorità infe- riore, nel caso specifico, non avrebbe agito in tal senso (cfr. replica del 4 ot- tobre 2021, pt. 2.6 e segg.). 6.2.2 Al riguardo, il Tribunale osserva come nella domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, l’autorità richiedente italiana ab- bia precisato di avere esaurito tutte le fonti interne abituali d’informazione e meglio « [...] sono state esaurite le fonti d’informazione usuali previste dalla procedura fiscale interna [...] ». Interpellata al riguardo dall’AFC in data 27 marzo 2018, tale evenienza è stata ribadita dalla GdF anche con scritto 8 novembre 2018 « [...] As already specified, for all the positions requested, we have in advance exhausted all the possibilities available in our national system [...] », «[...] We preliminarily reiterate that the lists at- tached to the assistance request made to the Swiss authorities only report financial positions for which we were unable to proceed to their unequivocal identification by employing all the tools available to the national tax admin- istration [...] » (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC). Ora, da un esame della do- manda, tali dichiarazioni appaiono plausibili. In effetti, risulta che la GdF non si è semplicemente basata sui dati acquisiti presso la banca nell’am- bito dell’inchiesta penale e dei controlli fiscali, relativi alle 18'126 posizioni, ma sia andata oltre. Di fatto, prima di inoltrare la propria domanda, l’autorità richiedente italiana ha infatti rielaborato queste 18'126 posizioni con tutti i mezzi interni d’indagine «[...] con l’ausilio delle banche dati a disposizione dell’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine disponibili sul territorio nazionale nonché le specifiche attività di analisi fi- nalizzate ad aggregare i dati [...] ». In tal modo, essa ha individuato i con- tribuenti italiani in relazione a 3'297 posizioni per le quali le indagini sono già state completate o sono ancora in corso a livello nazionale, rispettiva- mente 2'441 posizioni relative ai clienti italiani che molto probabilmente si sono avvalsi dei servizi degli intermediari operanti in Italia, esclusi dunque dalla domanda d’informazioni. Per le 9'953 posizioni restanti e per le quali la GdF necessita la cooperazione della Svizzera, questa ha dichiarato «[...]
A-6411/2020 Pagina 31 utilizzando le consuete fonti d’informazione previste dalla procedura fiscale interna [...] », essa non è invece riuscita ad «[...] identificare compiuta- mente ed inequivocabilmente i titolari e/o beneficiari effettivi [...] ». In tal senso quindi, delle 18'126 posizioni figuranti sulle liste, solo 9'953 posizioni sono effettivamente interessate dalla domanda di assistenza in oggetto. Ciò è stato chiaramente possibile grazie alle verifiche effettuate dalla GdF, le quali che hanno permesso di escludere circa il 45% delle posizioni figu- ranti nelle otto liste. A ciò si aggiunge che agli atti nulla permette di dubitare della veridicità delle dichiarazioni dell’autorità richiedente e ritenere quindi che questa avrebbe violato in qualche modo il principio della sussidiarietà. Agli atti non vi sono nemmeno indizi che lascino trasparire lacune o contraddizioni palesi nelle dichiarazioni della GdF, sicché – in virtù del principio dell’affidamento – le stesse vanno ritenute come sufficienti a comprovare il rispetto del principio della sussidiarietà (cfr. sentenza del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 5.5.2). Del resto, non va dimenticato che una verifica esaustiva del rispetto di tale principio da parte dello Stato richiesto è difficilmente attua- bile essendo lo stesso limitato nel suo esame. Nulla muta a tale conclusione la censura del ricorrente secondo cui « co- noscendo le generalità di un soggetto basta infatti allo Stato richiedente, per verificarne la situazione fiscale, interrogare la sua abituale anagrafe (civile e/o, appunto, tributaria) ». Se da un lato non si può escludere che la GdF abbia effettuato tale controllo, d’altra parte quand’anche non l’avesse effettuato tale evenienza non sarebbe sufficiente per ritenere la GdF abbia violato il principio della sussidiarietà. Nulla impedisce infatti all’autorità ri- chiedente italiana di verificare la veridicità delle informazioni in suo pos- sesso – segnatamente la sussistenza di un domicilio italiano – attivando il canale dell’assistenza amministrativa in materia fiscale. Ora, è proprio per completare le informazioni in suo possesso, ch’essa ha chiesto delle infor- mazioni alla Svizzera. Il Tribunale sottolinea infine che anche se l’autorità richiedente italiana co- nosce le generalità della persona interessata, può essere certa della com- pletezza delle informazioni dichiarate da questa persona solo attraverso una richiesta di assistenza amministrativa in materia fiscale internazionale. In caso contrario, essa non è in grado di determinare se il suo contribuente interessato abbia o meno dichiarato correttamente tutti i suoi redditi nello stato richiedente.
A-6411/2020 Pagina 32 Tenuto conto di quanto sopra, risulta che, contrariamente a quanto soste- nuto dal ricorrente, l’autorità inferiore ha ben verificato nel limite delle sue possibilità e nel limite dei mezzi a sua disposizione il rispetto del principio della sussidiarietà da parte dell’autorità richiedente, giungendo a giusto ti- tolo alla conclusione che questa ha chiaramente rispettato tale principio. La censura del ricorrente va pertanto respinta. 6.3 6.3.1 L’insorgente contesta infine la sussistenza di indizi sufficienti per rite- nere che egli, in quanto contribuente interessato dalla domanda e appar- tenente al gruppo, non avrebbe adempiuto ai suoi obblighi fiscali nello stato richiedente (cfr. ricorso del 17 dicembre 2020, pt. 23-27). A suo avviso in- fatti, la decisione impugnata riassumerebbe in maniera generica le ragioni avanzate dall’autorità estera per giustificare il ragionevole sospetto di ille- cito fiscale nello Stato richiedente. La decisione dell’autorità inferiore non indicherebbe infatti in maniera precisa quale specifico sospetto dimostre- rebbe che il qui ricorrente non avrebbe adempiuto ai suoi obblighi fiscali nel paese richiedente. Ciò sarebbe in particolare dovuto al fatto che la de- cisione impugnata riporterebbe una motivazione generica e standardiz- zata, la quale non gli permetterebbe di comprendere le ragioni per cui l’au- torità inferiore ha ritenuto come ragionevole il sospetto di illecito fiscale nei suoi confronti. 6.3.2 A tal proposito, il Tribunale osserva che la domanda di assistenza italiana oggetto del presente procedimento indica che nell’ambito di deter- minate verifiche fiscali è stata constatata l’esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta di B.. Il procedimento amministrativo tribu- tario si è poi concluso con il versamento all’Erario italiano di una somma di circa 101 milioni di euro. Le società appartenenti al Gruppo B. avrebbero agito proattivamente nel mettere a disposizione dei propri clienti veicoli societari o finanziari al fine di agevolare la detenzione all’estero di assets in completa violazione delle disposizioni normative tributarie e di quelle sul monitoraggio fiscale italiane. Parallelamente a tali controlli fiscali, la GdF ha altresì effettuato delle indagini di polizia giudiziaria nell’ambito di un procedimento penale, nel quale ha potuto appurare responsabilità spe- cifiche in capo alla banca B._______ – principale società del Gruppo B._______ – per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuosa. Tale procedimento si è con- cluso con una sentenza di condanna, previa richiesta di patteggiamento, per il presupposto di riciclaggio di fondi di provenienza delittuosa, a seguito
A-6411/2020 Pagina 33 del quale la banca B._______ ha versato 8.5 milioni di euro all’Erario ita- liano. È in tale contesto che sono emerse le otto liste relative a 18'126 posizioni presso la banca B., aperte prevalentemente da soggetti italiani e ottenute mediante l’ausilio del « personale dell’Information Technology di B. », per le quali la GdF ha ritenuto un sospetto di pratiche di eva- sione fiscale verso l’Erario italiano. Ora, ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, le circostanze secondo cui tali liste sono state rinvenute nell’ambito di un procedimento penale nei confronti della banca B._______ costituiscono un indizio del fatto che i titolari dei conti non hanno rispettato i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2 e 6.2.6; consid. 4.3.3 del presente giudizio). 6.3.3 Ciò premesso, se è vero che il comportamento della banca B._______ non è automaticamente ascrivibile ai suoi clienti e dunque alle persone figuranti sulle liste, è pur vero che non è neppure possibile esclu- dere automaticamente un loro coinvolgimento perlomeno indiretto nella vi- cenda a livello fiscale. Nel stabilire se il sospetto di evasione fiscale espresso dalla GdF sia plausibile o meno, va tenuto conto dell’insieme delle circostanze (cfr. consid. 4.3.3 del presente giudizio). Ora, tenuto con- to dei risultati delle verifiche fiscali, secondo cui è stata appurata l’esistenza di una stabile organizzazione occulta di B._______ in Italia nonché di pra- tiche di evasione fiscale coinvolgenti gli stessi clienti della banca, il so- spetto espresso dalla GdF nei loro confronti appare legittimo, soprattutto tenuto conto degli elementi seguenti. Dalla domanda emerge che per 3'297 di queste 18'126 posizioni la GdF ha potuto identificare compiutamente i contribuenti italiani titolari di polizze e rapporti finanziari, contro i quali sono stati avviate delle procedure, conclu- sesi con il versamento all’Erario italiano di 172'969'761,31 euro a titolo di imposte, sanzioni e interessi. Altre 2'441 posizioni sono state escluse dalla domanda, sicché le informazioni sono richieste per 9'953 posizioni, per le quali la GdF non è riuscita ad individuare in maniera completa e univoca il titolare e/o l’avente diritto economico. Nella misura in cui per 3'297 posi- zioni la GdF ha accertato i suoi sospetti di evasione fiscale nei confronti di contribuenti italiani, vi sono sufficienti motivi per ritenere il sospetto espresso per le 9'953 posizioni come plausibile, in quanto in linea con la recente giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. DTF 146 II 150 considd. 6.2.5 e 6.2.6). Più concretamente, nel caso di una domanda col- lettiva francese fondata anch’essa su delle liste rinvenute nell’ambito di un procedimento penale, il Tribunale federale ha infatti avuto modo di sancire
A-6411/2020 Pagina 34 che i primi risultati delle inchieste condotte dall’autorità richiedente fran- cese nei confronti di un 1/3 dei nominativi appartenenti alla lista A, secondo cui è stata appurata la violazione degli obblighi fiscali per circa la metà di essi, era sufficiente a fondare il sospetto di violazione degli obblighi fiscali per le altre due liste B e C legate alla lista A. Per quanto detto, si deve ritenere che la domanda fornisce elementi suffi- cientemente concreti per sospettare che le persone che si trovano dietro le liste a cui viene attribuito un codice di domicilio italiano – nello specifico, la lista sub 3.a.(3) – abbiano agito in violazione del diritto fiscale italiano. Per quanto riguarda poi la conclusione del ricorrente, secondo cui l’autorità inferiore si sarebbe limitata ad una motivazione generica e standardizzata anche in merito al requisito del sospetto di reato, il Tribunale fa presente che ha già avuto modo di pronunciarsi su tale censura (cfr. consid. 3 del presente giudizio), giungendo alla conclusione che la motivazione dell’au- torità inferiore, seppur generica e standardizzata, espone i motivi per cui ritiene che la domanda di assistenza amministrativa italiana vada accolta senza portare pregiudizio al diritto di essere sentito del ricorrente. Per ciò che concerne la motivazione dell’autorità inferiore in merito al requisito di sospetto di reato, il Tribunale fa presente che l’autorità inferiore, come visto (cfr. consid. 3 del presente giudizio), ha fornito e spiegato sufficientemente, seppur in maniera generica e standardizzata, gli elementi concreti – già presentati dall’autorità richiedente italiana – per ritenere che anche il ricor- rente, a cui viene attribuito un codice di domicilio italiano, ha agito in viola- zione del diritto fiscale. La censura di quest’ultimo poi non è tale da inficiare le motivazioni relative al criterio di ragionevole sospetto esposte dapprima dall’autorità richiedente italiana e in seguito dall’autorità inferiore. Infatti, nel suo gravame, l’insorgente si limita a sostenere che l’autorità inferiore, esponendo in maniera generica e standardizzata la propria motivazione, non spiega nello specifico come mai anche l’insorgente è sospettato di non aver adempiuto ai propri obblighi fiscali. Ora, dal momento che, come visto, la motivazione dell’autorità inferiore spiega sufficientemente i motivi per i quali è a giusto titolo che il ricorrente è sospettato di non aver adempiuto ai propri obblighi fiscali e non spiegando per quali ragioni il criterio di ragio- nevole sospetto non sarebbe nel suo caso specifico adempiuto, ne conse- gue che le argomentazioni sollevate dal ricorrente non sono tali da inficiare la motivazione dell’autorità inferiore in merito all’esistenza di ragionevoli sospetti in merito al non avvenuto adempimento degli obblighi fiscali del ricorrente.
A-6411/2020 Pagina 35 Per quanto detto, ne consegue che la censura del ricorrente va qui re- spinta. 6.4 In conclusione, alla luce dei considerandi che precedono, si deve rite- nere che la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(3), soddisfa tutti i requisiti materiali alla base della sua ammissibilità, sicché risulta qui am- missibile anche dal profilo materiale. 7. In definitiva, visto quanto precede, il ricorso del ricorrente va qui integral- mente respinto. In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di procedura sono poste a carico del ricorrente qui parte integralmente soc- combente (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie esse sono stabilite in 5'000 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF), importo che verrà detratto interamente dall’anticipo spese di 5'000 franchi da esso versato a suo tempo, alla cre- scita in giudicato del presente giudizio. Non vi sono poi i presupposti per l’assegnazione al ricorrente di un’indennità a titolo di spese ripetibili (cfr. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario). 8. Contro la presente decisione, relativa ad un’assistenza amministrativa in- ternazionale in materia fiscale, può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale (cfr. art. 83 lett. h LTF). Il termine ricor- suale è di 10 giorni dalla sua notificazione. Il ricorso inoltre è ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell’art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. art. 84a LTF). Il Tribunale federale è il solo com- petente a determinare il rispetto di tali condizioni.
A-6411/2020 Pagina 36 Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun- cia: 1. Il ricorso è respinto. 2. Le spese processuali, di 5'000 franchi, sono poste a carico del ricorrente. Alla crescita in giudicato del presente giudizio, tale importo verrà dedotto dall’anticipo spese di 5'000 franchi versato dal ricorrente. 3. Non vengono assegnate indennità a titolo di spese ripetibili 4. Questa sentenza è comunicata al ricorrente e all'autorità inferiore.
I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente.
Il presidente del collegio: Il cancelliere:
Raphaël Gani Simone Aldi
A-6411/2020 Pagina 37 Rimedi giuridici: Contro le decisioni nel campo dell’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 10 giorni dalla sua notificazione, soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (art. 82, art. 83 lett. h, art. 84a, art. 90 e segg. e 100 cpv. 2 lett. b LTF). Il termine è reputato osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine (art. 48 cpv. 1 LTF). Negli atti scritti occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. Inoltre, gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte ricorrente – i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).
Data di spedizione:
A-6411/2020 Pagina 38 Comunicazione a: – ricorrente (atto giudiziario) – autorità inferiore (n. di rif. (...); atto giudiziario)