B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Le TF a refusé d'entrer en matière sur le recours par décision du 30.6.2022 (2C_505/2022)
Cour I A-6014/2019
A r r ê t d u 1 er j u i n 2 0 2 2 Composition
Annie Rochat Pauchard (présidente du collège), Iris Widmer, Raphaël Gani, juges, Valérie Humbert, greffière.
Parties
contre
Administration fédérale des contributions AFC, Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, autorité inférieure.
Objet
Assistance administrative (CDI CH-FR), décision de l’AFC du 9 octobre 2019.
A-6014/2019 Page 2 Faits : A. A.a En date du *** 2018, la Direction générale des finances publiques fran- çaise (ci-après : DGFiP ou autorité requérante ou autorité fiscale française) a adressé à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : AFC) deux demandes d'assistance administrative en matière fiscale concernant A., né le ***, pour la période du *** 2014 au *** 2015 (pce 1 AFC). A l'appui de ses demandes, l'autorité requérante a expliqué qu’A. faisait actuellement l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au motif qu’il déposait uniquement des déclarations d’impôt de solidarité sur la fortune en France, revendiquant le statut de résident fiscal au Maroc. Or les investigations entreprises avaient permis de démontrer que l’inté- ressé avait séjourné principalement en France en 2014, (...). De plus, le centre de ses intérêts économiques semblait aussi se situer en France (...). Bien que A._______ semblait transférer progressivement (fin 2014 et 2015) sa résidence en Suisse, l’autorité requérante le considérait comme résident fiscal français. Des éléments en sa possession avaient fait appa- raître l’existence d’un compte bancaire détenu par A._______ auprès de la banque C.SA à (...) (ci-après : C.), au sujet duquel, mal- gré une demande de l’autorité fiscale française, il n’avait donné aucune information. D’autres éléments, en particulier en lien avec des faits de délit d’initié, permettaient de présumer l’existence de liens financiers et juri- diques avec la société D.SA, au travers de laquelle A. ré- alisait des opérations boursières en son nom propre ou via d’autres socié- tés écran comme la société (...) E.SA, et au sujet desquels il n’avait pas coopéré. Afin de pouvoir établir le montant d’éventuels avoirs et revenus non décla- rés et procéder à la taxation correcte de l’intéressé, l’autorité fiscale fran- çaise requérait, dans la première demande, que lui soient transmis pour le compte n° *** ouvert auprès de C. ainsi que pour tout autre compte dont A._______ serait titulaire direct ou indirect, quelles que soient les structures interposées, ayant-droit économique ou au bénéfice d'une pro- curation, les états de fortune au 1 er janvier des années 2014 et 2015, le détail des relevés pour la période du 1 er janvier 2014 au 31 décembre 2014, la copie des formulaires A, I, S,T ou tout document analogue et en cas de clôture du compte, l'indication de la date du transfert des avoirs ainsi que la banque, le compte de destination et le territoire concerné.
A-6014/2019 Page 3 La seconde demande concernait la société D.SA. Étaient requis des renseignements au sujet des liens juridiques, contractuels et/ou finan- ciers existant entre l’intéressé et cette société, si A. disposait d’un compte courant d’associé ou de tiers dans cette société, la copie du détail de ce compte pour la période visée ainsi que la copie des états financiers retraçant les opérations réalisées et le résultat financier dégagé dans le cas où les pertes et profits réalisés sur les marchés financiers pour le compte d’A._______ ou de la société E.SA étaient comptabilisés au sein de la société D.SA. A.b Après avoir enregistré les deux demandes sous un seul numéro de référence, l'AFC a ordonné le *** 2018, par deux ordonnances séparées, à la banque C. et à la société D.SA à (...) la production des documents et renseignements demandés, les invitant également à infor- mer, à l'aide d'un formulaire joint, la personne concernée de l'ouverture de la procédure (pces 3 et 4 AFC). A.c Par courriel du *** 2018, Me F. a informé être mandaté pour représenter la société D.SA et le même jour, Me Nicolas Candaux s’est constitué pour A. (pces 7, 11 et 12 AFC). A.d Il ressort notamment des informations transmises le *** 2018 par la banque C. qu’A._______ était l’ayant droit économique du compte *** détenu par la société B._______SA, qui a également été avisée de l’ou- verture de la procédure et pour la défense de laquelle Me Candaux s’est également constitué (pces 14, 20, 23, 29, 30 et 31 AFC). A.e Par courrier du *** 2018, la société D.SA, par l’entremise de son représentant, a transmis les renseignements requis (pce 22 AFC). B. B.a Par courrier du *** 2018, l'AFC a remis l'intégralité des pièces du dos- sier au mandataire d’A. et de la société B._______SA, en lui noti- fiant la teneur des informations qu'elle envisageait de transmettre à l'auto- rité fiscale française, lui impartissant un délai pour déposer ses observa- tions et/ou consentir à la transmission (cf. pce 34 AFC). Par courrier du même jour, l’AFC a transmis à la société D._______SA, par son mandataire, une copie de la demande des autorités fiscales françaises la mentionnant comme détentrice des informations, en lui notifiant la teneur des informations qu'elle envisageait de transmettre à son sujet, lui impar-
A-6014/2019 Page 4 tissant un délai pour déposer ses observations et/ou consentir à la trans- mission (cf. pce 35 AFC), délai prolongé à plusieurs reprises à la demande du mandataire sans que celui-ci ne dépose de déterminations ni ne con- sente expressément à la transmission. B.b Dans leur prise de position conjointe du *** 2019, A._______ et B.SA, agissant par leur avocat commun, se sont opposés à la transmission des informations, faisant valoir en substance l’absence de do- micile en France du premier et une violation du principe de spécialité (pces 41 et 42). B.c Par courrier du *** 2019, le mandataire d’A. a transmis à l’AFC copie de la dénonciation qu’il a dressée le *** 2019 à l’Office fédéral de la Justice (ci-après : OFJ) au sujet d’une violation par la République française du principe de spécialité dans le domaine de l’entraide internationale en matière pénale au détriment d’A., concluant à ce que les de- mandes d’assistance en matière fiscale soient déclarées irrecevables (pce 47 AFC). B.d Sollicité par l’AFC, l’OFJ lui a communiqué par pli du *** 2019, copie des courriers adressés le *** 2019 au Ministère français de la Justice et le *** 2019 au représentant d’A. et desquels il ressort qu’aucune vio- lation de la réserve de spécialité suisse n’a été retenue (pce 50 AFC). B.e Le *** 2019, A., par son conseil, a transmis à l’AFC copie de la dénonciation adressée le *** 2019 à l’Assemblée fédérale par laquelle il se plaint d’une violation par la République française du principe de spécia- lité en matière d’entraide administrative internationale relative à la surveil- lance des marchés financiers et a demandé à l’AFC la suspension de la procédure jusqu’à droit connu sur sa dénonciation (pce 52 AFC). B.f En réponse à une demande de l’AFC, l’OFJ lui a transmis le *** 2019 les deux écritures des *** 2019 mentionnées dans les documents déjà li- vrés le *** 2019 et par lesquelles le Ministère français de la Justice s’était expliqué au sujet des allégations de violation du principe de spécialité (pce 54 AFC). B.g Par décision finale du 9 octobre 2019, l'AFC (ci-après : aussi autorité inférieure ou autorité requise) a dit vouloir transmettre à l'autorité requé- rante les informations demandées, telles que présentées dans son courrier du *** 2018. En substance, s'agissant du domicile fiscal d’A., elle a renvoyé celui-ci à faire valoir ses arguments devant les autorités de l'Etat
A-6014/2019 Page 5 requérant. Pour le surplus, l'AFC, s’appuyant sur la confiance qui régit les relations entre Etats, s’est fiée aux explications de la République française pour écarter le grief relatif à la violation du principe de spécialité en matière d’entraide judiciaire internationale en matière pénale et en conséquence, a rejeté la demande de suspension de la procédure. C. C.a Par acte du 11 novembre 2019, A._______ (recourant 1) et la société B._______SA (recourante 2), dûment représentés, interjettent recours par- devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : TAF ou Tribunal) à l'en- contre de cette décision dont ils requièrent l'annulation, concluant au rejet des demandes d'assistance et à titre préalable, à la suspension de la pro- cédure jusqu’à droit connu sur la dénonciation formée le *** 2019 auprès de l’Assemblée fédérale pour violation par la République française du prin- cipe de spécialité en matière d’assistance administrative relative à la sur- veillance des marchés financiers. A l’appui de leurs conclusions, les recourants se prévalent de l’absence de vraisemblable pertinence des informations requises et d’une violation du principe de la bonne foi dans la mesure où, d’une part, le recourant 1 n’était pas résident fiscal français pendant la période concernée et, d’autre part, l’administration fiscale française avait assuré avoir mis fin au contrôle le concernant pour l’année 2014. Ils prétendent également que la procédure d’assistance administrative en matière fiscale aurait été initiée par la France en violation du principe de spécialité, laquelle a été dénoncée à l’Assemblée fédérale, ce qui conduirait à l’irrecevabilité de la demande. C.b Dans sa réponse au recours du 23 décembre 2019, l’autorité inférieure conclut tant au rejet de la demande de suspension de la procédure qu’à celui du recours. C.c Par réplique du 24 février 2020, les recourants persévèrent dans l’in- tégralité de leurs conclusions, produisant un avis de droit daté du 21 février 2020 d’un confrère français, représentant du recourant 1 en France, qui affirme en substance que la proposition de rectification faite à son client marque l’achèvement du contrôle fiscal dans ce pays et que les informa- tions issues de la procédure d’assistance diligentée auprès de la Suisse ne pourront pas servir à de nouvelles rectifications pour 2014. C.d L’autorité inférieure, dans sa duplique du 26 mars 2020, soutient que l’avis de droit produit ne modifie en rien son appréciation et maintient les conclusions de sa décision litigieuse.
A-6014/2019 Page 6 C.e Par triplique non sollicitée du 22 avril 2020 – transmise à l’autorité in- férieure le 30 suivant (svt), les recourants répondent point par point aux affirmations de l’autorité inférieure et avancent un nouveau motif de sus- pension de la procédure. Il leur appert en effet décisif d’attendre la décision de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) sur des questions pré- judicielles soumises par la Cour de cassation française par arrêt de renvoi du 1 er avril 2020, décision qui aurait des incidences sur la présente procé- dure. Ils demandent également au Tribunal d’enjoindre l’autorité inférieure à prendre contact avec les autorités fiscales françaises afin qu’elles clari- fient certaines contradictions. C.f Les recourants interviennent le 27 juillet 2020 pour demander qu’il soit statué sur leur demande de suspension de la procédure. C.g Par décision incidente du 6 août 2020, le Tribunal rejette la demande de suspension au motif principal que ni la dénonciation à l’Assemblée fé- dérale ni la décision de la CJUE sont susceptibles d’avoir un impact direct sur la présente procédure dans la mesure où il lui revient d’examiner si les demandes d’assistance se fondent sur une violation du principe de spécia- lité ou sur un comportement contraire à la bonne foi de l’Etat requérant et, cas échéant, de décider des conséquences à en tirer in casu. D. D.a Par pli du 3 décembre 2020, les recourants déposent une nouvelle de- mande de suspension de la procédure au motif que la CJUE s’est pronon- cée le 6 octobre 2020 dans trois cas connexes dont l’issue ne laisseraient aucun doute sur la position des juges européens sur l’affaire concernant le recourant 1. D.b Invitée à se déterminer, l’autorité inférieure conclut au rejet de cette nouvelle demande dans ses observations du 4 janvier 2021. D.c Par décision incidente du 21 janvier 2021, le Tribunal rejette la nouvelle demande de suspension de la procédure, versant au dossier les éléments produits par les recourants en vue de son examen du recours sur le fond. Les autres faits et allégations des parties seront, pour autant que besoin, repris dans les considérants en droit qui suivent.
A-6014/2019 Page 7 Droit : 1. 1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), non réali- sées en l'espèce, le Tribunal connaît, selon l'art. 31 LTAF, des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prononcées par l'AFC (art. 33 let. d LTAF; art. 19 al. 5 de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [Loi sur l'assistance administrative, LAAF, RS 651.1]). Il est donc compétent pour connaître de la présente affaire. 1.2 Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative inter- nationale en matière fiscale est régie par la LAAF, les dispositions déroga- toires de la convention applicable dans les cas d'espèce demeurant réser- vées (art. 1 al. 2 LAAF). La procédure est régie par la PA, pour autant que ni la LTAF ni la LAAF n'en disposent autrement (art. 37 LTAF et art. 5 al. 1 LAAF). 1.3 Aux termes de l'art. 19 al. 2 LAAF, ont qualité pour recourir la personne concernée (en l'espèce le recourant 1) ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA. Selon cette disposition, peut recourir quiconque (a) a pris part à la procédure devant l'autorité infé- rieure ou a été privé de la possibilité de le faire ; (b) est spécialement atteint par la décision attaquée et (c) a un intérêt digne de protection à son annu- lation ou à sa modification. Les recourants 1 et 2 ont les deux participé à la procédure devant l'autorité inférieure et sont destinataires de la décision litigieuse. Ils sont toutefois différemment touchés par son dispositif et, en conséquence, ne disposent pas d'un intérêt semblable à son annulation. Le recourant 1, en qualité de personne concernée, a sans nul doute la qualité pour recourir (cf. au sujet de la qualité pour recourir d'un ayant droit économique, voir ATF 139 II 404 consid. 2). En revanche, la société recou- rante 2 ne peut que recourir et faire valoir des griefs à l'encontre des rela- tions bancaires qu'elle détient, étant rappelé qu'il n'est pas entré en matière sur des recours déposés pour faire valoir des intérêts de tiers (cf. ATF 147 II 116 consid. 6.2, 143 II 506 consid. 5.1, 139 II 404 consid. 11 ; parmi d’autres : arrêt du TAF A-1789/2019 du 19 mai 2021 consid. 1.3). Son in- térêt se limite donc à la modification de la partie de la décision qui la con- cerne et ses conclusions sont irrecevables en tant qu'elles servent unique- ment les intérêts du recourant 1, que lui seul est habilité à défendre.
A-6014/2019 Page 8 Pour le surplus, déposé en temps utile (art. 50 al. 1 PA) et en les formes requises (art. 52 PA), le recours est donc recevable sur ce plan et il peut être entré en matière sur ses mérites. 2. 2.1 Le TAF dispose d'un plein pouvoir de cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués à l'appui du recours (cf. art. 62 al. 4 PA), ni par l'argumentation juridique dé- veloppée dans la décision entreprise (MOOR/POLTIER, Droit administratif, vol. II, 2011, p. 300 s.). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invo- qués et n'examine les autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (parmi d’autres : ATF 135 I 91 con- sid. 2.1 ; ATAF 2014/24 consid. 2.2). 2.2 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (art. 49 let. a PA), la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (art. 49 let. b PA) ou l'inoppor- tunité (art. 49 let. c PA). 3. Le Tribunal, après avoir présenté les bases légales sur lesquelles repose l'assistance administrative en matière fiscale avec la France et les prin- cipes qui la gouvernent (cf. infra consid. 4), examinera tout d’abord si les conditions de forme ont été respectées (cf. infra consid. 5.1), puis il se pen- chera sur les griefs des recourants (cf. infra consid. 5.2 à 5.5) et passera en revue les autres conditions de l'assistance (cf. infra consid. 5.6). 4. 4.1 4.1.1 L’autorité fiscale française a basé ses demandes sur l'art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d'éli- miner les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales (ci-après : CDI CH-FR, RS 0.672.934.91), lequel est largement calqué sur l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC-OCDE, qui est assorti d'un commentaire issu de cette organisation : OCDE, Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la fortune, version abrégée [avec un commentaire article par article], différentes ver- sions de ce document sont disponibles sur le site internet : www.oecd.org
thèmes > fiscalité > conventions fiscales ; ATF 142 II 69 consid. 2), et le ch. XI du Protocole additionnel joint à la convention (ci-après : Protocole additionnel CDI CH-FR, aussi au RS 0.672.934.91). Ces dispositions ont
A-6014/2019 Page 9 été modifiées par un Avenant du 27 août 2009 (ci-après : l'Avenant du 27 août 2009, RO 2010 5683), qui s'applique aux demandes d'assistance qui portent, comme en l'espèce, sur des renseignements concernant l'année 2010 et les années suivantes (cf. art. 11 al. 3 de l'Avenant du 27 août 2009). 4.1.2 4.1.2.1 Le principe de la bonne foi (aussi appelé principe de la confiance) s'applique en tant que principe d'interprétation et d'exécution des traités, lors de l'application d'une CDI (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.3, 8.7.1 et 8.7.4, 142 II 161 consid. 2.1.3). La bonne foi d'un Etat est présumée. Dans le contexte de l'assistance ad- ministrative en matière fiscale, cette présomption implique que l'Etat requis ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant ; il doit se fier aux indications que lui fournit celui-ci (cf. ATF 146 II 150 con- sid. 7.1, 144 II 206 consid. 4.4, 142 II 218 consid. 3.3, 142 II 161 con- sid. 2.1.3), sauf s'il existe un doute sérieux. Autrement dit, les déclarations de l'autorité requérante doivent être tenues pour correctes tant qu'aucune contradiction manifeste ne résulte des circonstances (cf. ATF 143 II 224 consid. 6.4, 143 II 202 consid. 8.7.1 et 8.7.4). Cas échéant, le principe de la confiance ne s'oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement soit de- mandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets (cf. parmi d’autres : ATF 146 II 150 consid. 7.1, 144 II 206 consid. 4.4). En pré- sence de tels éléments, les autorités suisses peuvent en informer l'autorité requérante par écrit en lui donnant la possibilité de compléter sa demande par écrit (voir art. 6 al. 3 LAAF), voire, en cas de mauvaise foi avérée, re- fuser d'entrer en matière (voir art. 7 let. c LAAF ; cf. arrêts du TF 2C_479/2017 du 2 juin 2017 consid. 4.1.1, 2C_325/2017 du 3 avril 2017 consid. 4.2). 4.1.2.2 En vertu du principe de la confiance, l'Etat requis est lié par l'état de fait et les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement réfutés en raison de fautes, de lacunes ou de contradictions manifestes (cf. parmi d’autres : ATF 142 II 218 consid. 3.1 ; arrêt du TAF A-2664/2020 du 26 janvier 2021 consid. 6.1.1). Savoir si et dans quelle mesure les éléments présentés par la personne intéressée sont suffisamment établis et concrets pour renverser cette pré- somption ou à tout le moins susciter des doutes sérieux sur la bonne foi de
A-6014/2019 Page 10 l'Etat requérant est une question d'appréciation des preuves, y compris lorsqu'il est question de faits négatifs. Dans ce dernier cas, la jurisprudence a du reste posé des principes au sujet du degré de la preuve qui est exigé. De tels faits négatifs doivent ainsi être démontrés avec une vraisemblance prépondérante (cf. ATF 142 III 369 consid. 4.2 ; arrêt du TF 2C_588/2018 du 13 juillet 2018 consid. 4.2). 4.2 4.2.1 Sur le plan formel, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel prévoit que la demande d'assistance doit indiquer (a) l'identité de la personne fai- sant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête ; cette information pouvant ré- sulter de la fourniture du nom de cette personne ou de tout autre élément de nature à en permettre l'identification (b) la période visée ; (c) une des- cription des renseignements demandés ; (d) le but fiscal dans lequel les renseignements sont demandés et, (e) dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y a lieu de penser qu'elle est en possession des renseignements demandés (le détenteur d'informa- tions). 4.2.2 Le Tribunal fédéral retient que cette liste d’indications est conçue de telle manière que si l'Etat requérant s'y conforme scrupuleusement, il est en principe censé fournir des informations qui devraient suffire à démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande (cf. ATF 144 II 206 consid. 4.3, 142 II 161 consid. 2.1.4). 4.3 4.3.1 Aux termes de l'art. 28 par. 1 CDI CH-FR, l'assistance est accordée à condition de porter sur des renseignements vraisemblablement perti- nents pour l'application de la convention de double imposition ou la législa- tion fiscale interne des Etats contractants (cf. parmi d’autres : ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4, 141 II 436 consid. 4.4 ; arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 12.3 [non publié aux ATF 143 II 202, mais in : RDAF 2017 II 336, 363]). La condition de la vrai- semblable pertinence – clé de voûte de l'échange de renseignements (cf. parmi d’autres : ATF 144 II 206 consid. 4.2 et les réf. citées) – a pour but d'assurer un échange de renseignements le plus large possible, sans pour autant permettre aux Etats d'aller à la pêche aux renseignements ou de demander des renseignements dont il est peu probable qu'ils soient perti- nents pour élucider les affaires d'un contribuable déterminé (cf. parmi d’autres : ATF 146 II 150 consid. 6.1.1 et les réf. citées). En règle générale, la condition de la pertinence vraisemblable est réputée réalisée si, au mo- ment où la demande est formulée, il existe une possibilité raisonnable que
A-6014/2019 Page 11 les renseignements requis se révéleront pertinents ; peu importe qu'une fois ceux-ci fournis, il s'avère que l'information demandée n'est finalement pas pertinente (cf. parmi d’autres : ATF 145 II 112 consid. 2.2.1). 4.3.2 Il n'incombe pas à l'Etat requis de refuser une demande ou la trans- mission d'informations parce que cet Etat serait d'avis qu'elles manque- raient de pertinence pour l'enquête ou le contrôle en cause. Ainsi, l'appré- ciation de la pertinence vraisemblable des informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant ; le rôle de l'Etat requis est assez restreint et se borne à un contrôle de plausibilité. Il ne doit pas déterminer si l'état de fait décrit dans la requête correspond absolument à la réalité, mais doit examiner si les documents demandés se rapportent bien aux faits qui figurent dans la requête. Il ne peut refuser de transmettre que les ren- seignements dont il est peu probable qu'ils soient en lien avec l'enquête menée par l'Etat requérant, étant entendu que celui-ci est présumé être de bonne foi (cf. ATF 143 II 185 consid. 3.3.2, 141 II 436 consid. 4.4.3 ; cf. aussi quelques rares arrêts du TF en langue française qui exigent qu'ap- paraisse avec certitude la constatation que les documents ne sont pas dé- terminants pour l'enquête : ATF 144 II 29 consid. 4.2.2, 142 II 161 con- sid. 2.1.1 ; cf. à ce sujet arrêt du TAF A-6666/2014 du 19 avril 2016 con- sid. 2.3 in fine). L'exigence de la pertinence vraisemblable ne représente donc pas un obstacle très important à la demande d'assistance adminis- trative (cf. ATF 145 II 112 consid. 2.2.1, 142 II 161 consid. 2.1.1 et 139 II 404 consid. 7.2.2). 4.3.3 Comme la procédure d'assistance ne tranche pas matériellement l'af- faire, il appartient à chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de contrôler la manière dont celle-ci est appliquée (cf. parmi d’autres : arrêt du TAF A-1742/2020 du 25 janvier 2022 consid. 5.5). Tout grief qui relève du droit interne de l'Etat requérant doit donc être tranché par les autorités de cet Etat dans le cadre d’une procédure nationale. En particulier, l'Etat requis n'a pas à vérifier l'application du droit interne procédural de l'Etat requérant pour décider de la pertinence d'une demande d'assistance ad- ministrative (cf. ATF 144 II 206 consid. 4.3). A cet égard, l'existence d'un accord que la personne visée par la demande d'assistance administrative a conclu avec l'Etat requérant pour régler sa situation fiscale ne rend pas forcément la procédure d'assistance administrative dénuée de pertinence vraisemblable, notamment si une procédure contentieuse reste possible ou pour vérifier si les renseignements fournis par le contribuable lors de l'accord sont complets (ATF 144 II 206 consid. 4.5 et 4.6 ; arrêt du TF 2C_232/2020 du 19 janvier 2021 consid. 3.4).
A-6014/2019 Page 12 4.3.3.1 Une demande d'assistance peut avoir pour but de clarifier la rési- dence fiscale d'une personne (cf. ATF 145 II 112 consid. 2.2.2, 142 II 161 consid. 2.2.2). Il peut arriver que le contribuable dont l'Etat requérant pré- tend qu'il est l'un de ses résidents fiscaux en vertu des critères de son droit interne soit également considéré comme résident fiscal d'un autre Etat en vertu des critères du droit interne de cet autre Etat. La détermination de la résidence fiscale au plan international est une question de fond qui sup- pose un examen détaillé de la situation et qui n'a pas à être abordée par la Suisse comme Etat requis au stade de l'assistance administrative (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.2.1,142 II 218 consid. 3.6). La seule constellation dans laquelle il est admis que la Suisse vérifie le critère de rattachement illimité à l'impôt sur lequel l'Etat requérant se fonde est celle dans laquelle la personne visée est assujettie à l'impôt de manière illimitée en Suisse. Dans cette situation de double imposition potentielle, la Suisse peut vérifier que le critère de rattachement à l'impôt utilisé par l'Etat requérant correspond à l'un des critères de détermination de la résidence fiscale qui figurent dans la CDI qui lie la Suisse à l'Etat requérant (cf. arrêt du TF 2C_953/2020 du 24 novembre 2021 consid. 3.6). 4.3.3.2 Le fait que le contribuable visé soit considéré comme un contri- buable d'un autre Etat n'est pas propre à remettre en cause la bonne foi de l'Etat requérant ni la pertinence vraisemblable de la demande (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.4, 142 II 218 consid. 3.6 et 3.7, arrêt du TF 2C_232/2020 du 19 janvier 2021 consid. 3.3). L'Etat requérant n'est par ailleurs pas tenu d'attendre l'issue du litige sur le principe de la résidence fiscale pour former une demande d'assistance administrative, et ce d'au- tant moins que la demande peut aussi avoir pour but de consolider sa po- sition quant à la résidence fiscale du contribuable concerné. En effet, à ce stade, l'Etat requérant cherche précisément à obtenir des informations afin de déterminer si ses soupçons quant au rattachement fiscal à son territoire de la personne visée par la demande sont fondés. Par ailleurs, l'Etat re- quérant doit aussi pouvoir former une demande d'assistance administrative même en cas de conflit de résidences effectif, et ce afin d'obtenir de l'Etat requis des documents qui viendraient appuyer sa prétention concurrente à celle de celui-ci ou celle d'un Etat tiers. Il s'agit ici en particulier de tenir compte de l'hypothèse selon laquelle un contribuable assujetti de manière illimitée en Suisse ou dans un Etat tiers a, en réalité, sa résidence fiscale dans l'Etat requérant, par exemple parce qu'il y a conservé son foyer d'ha- bitation permanent (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.2.2, 142 II 218 consid. 3.7).
A-6014/2019 Page 13 4.3.3.3 De jurisprudence constante, les renseignements portant sur les comptes bancaires que la personne visée par la demande d'assistance ad- ministrative détient en Suisse peuvent contribuer à élucider son lieu de ré- sidence fiscale ; ainsi, ces renseignements remplissent de ce fait la condi- tion de la pertinence vraisemblable. Pour déterminer le lieu de séjour ef- fectif d'une personne, il est en effet plausible que les relevés des transac- tions figurant sur les comptes bancaires en question contribuent à confir- mer (ou à exclure) un tel séjour, car ils sont susceptibles de contenir des indices (lieu et objet des dépenses) de nature à localiser les intérêts vitaux d'une personne (ATF 142 II 16 consid. 4.6.2 ; arrêt du TF 2C_232/2020 du 19 janvier 2021 consid. 3.3). 4.3.3.4 Si le conflit de compétences se concrétise, il appartiendra au con- tribuable touché par une double imposition de s'en plaindre devant les autorités concernées (voir art. 27 par. 1 CDI CH-FR ; ATF 142 II 161 con- sid. 2.2.2 ; cf. parmi d’autres : arrêt du TAF A-6179/2018 du 26 août 2020 consid. 4.3.3). Le cas échéant, la double imposition internationale sera évi- tée par le jeu des règles de détermination de la résidence fiscale interna- tionale prévues dans la convention applicable entre les Etats concernés ou par le recours à la procédure amiable (cf. ATF 145 II 112 consid. 2.2.2, 142 II 218 consid. 3.7). 4.4 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de re- cherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux renseigne- ments [« fishing expedition »] ; cf. ch. XI 2 ème par. du Protocole additionnel CDI CH-FR ; ATF 144 II 206 consid. 4.2, 143 II 136 consid. 6). L'interdic- tion des « fishing expeditions » correspond au principe constitutionnel de proportionnalité (art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 [Cst., RS 101]), auquel doit se conformer chaque demande d'assistance administrative. Selon la jurisprudence, la notion de pêche aux renseignements présente à la fois un caractère procédural (une demande ne doit pas être formée à des fins exploratoires) et constitue aussi une limite matérielle à l'échange de renseignements, en ce sens que l'assistance administrative ne doit pas permettre à l'Etat requérant d'obtenir des renseignements qui n'auraient pas de lien suffisamment concret avec l'état de fait présenté dans la demande (cf. arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1.1 à 9.1.3). Cela dit, il n'est pas attendu de l'Etat requérant que chacune de ses questions conduise nécessairement à une recherche fructueuse correspondante (cf. parmi d’autres : arrêt du TAF A-2664/2020 du 26 janvier 2021 consid. 6.3). Si une demande contient toutes les informations requises par la Convention applicable, respective- ment son Protocole, l'existence d'une pêche aux renseignements peut en
A-6014/2019 Page 14 principe être écartée (cf. arrêt du TF 2C_953/2020 du 24 novembre 2021 consid. 3.3). 4.5 L'Etat requérant doit respecter le principe de subsidiarité selon lequel l'assistance n'est accordée à l'Etat requérant que si celui-ci a épuisé au préalable toutes les sources habituelles de renseignements prévues dans sa procédure fiscale interne. Ce principe n'implique pas pour l'autorité re- quérante d'épuiser l'intégralité des sources de renseignement. Une source de renseignement ne peut plus être considérée comme habituelle lorsque cela impliquerait – en comparaison à une procédure d'assistance adminis- trative – un effort excessif ou que ses chances de succès seraient faibles (cf. parmi d’autres : arrêt du TAF A-3073/2020 du 14 décembre 2021 con- sid. 2.7.2). 4.6 Les renseignements demandés doivent être compatibles avec les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat requis, les règles sur le secret bancaire n'ayant cependant pas à être respectées. L'AFC dispose en effet des pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la transmission de l'ensemble des documents requis qui rem- plissent la condition de la pertinence vraisemblable (voir art. 28 par. 3 et 5 CDI CH-FR ; ATF 142 II 161 consid. 4.5.2). 4.7 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les informa- tions reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été trans- mises (cf. art. 28 par. 2 CDI CH-FR ; cf. ATF 147 II 13 consid. 3.7). Ce prin- cipe est avant tout propre à l'entraide internationale en matière pénale. Dans les cas d'assistance administrative internationale en matière fiscale, on devrait plutôt parler de principe de confidentialité (cf. ANDREA OPEL, Trau, schau, wem - Zum Grundsatz von Treu und Glauben im internationa- len Steueramtshilfeverkehr. Veranschaulicht anhand der Vertraulichkeits- pflichten des Ersucherstaates, Archives 86 [2017/2018] p. 277 ss ; parmi d'autres : arrêt du TAF A-768/2020 du 7 juillet 2020 consid. 3.4.1). Ainsi, l'Etat requérant ne peut pas utiliser, à l'encontre de tiers, les renseigne- ments qu'il a reçus par la voie de l'assistance administrative, sauf si cette possibilité résulte de la loi des deux Etats et que l'autorité compétente de l'Etat requis autorise cette utilisation (cf. ATF 146 I 172 consid. 7.1.3, 147 II 13 consid. 3.4). C'est l'expression de la dimension personnelle du principe de spécialité. A cet égard, la jurisprudence précise qu'il existe des conceptions différentes, tant au niveau national qu'international, de la por- tée du principe de spécialité. Au vu de cette incertitude, l'AFC doit ainsi expressément informer l'autorité requérante de l'étendue de la restriction
A-6014/2019 Page 15 d'utiliser les renseignements transmis (cf. ATF 147 II 13 consid. 3.5 ; arrêt du TF 2C_545/2019 du 13 juillet 2020 consid. 4.7). 5. 5.1 En l’espèce, pour ce qui est de la forme des demandes, le Tribunal observe qu'elles sont conformes aux exigences du ch. XI par. 3 du Proto- cole additionnel CDI CH-FR (cf. supra consid. 4.2.1) dans la mesure où elles mentionnent le nom de la personne concernée (ch. 4 des demandes), les détenteurs des informations (ch. 5 des demandes), les impôts concer- nés et la période visée (ch. 7 des demandes), le but de la demande (ch. 8 des demandes) ainsi qu'une description des renseignements demandés (ch. 10 des demandes). La demande est donc présumée remplir la condi- tion de la pertinence vraisemblable et ne pas représenter une simple re- cherche exploratoire de preuves (cf. supra consid. 4.2.2 et 4.4). 5.2 Les recourants critiquent tout d’abord la décision litigieuse dans la me- sure où elle accorde l'assistance alors que la personne concernée, soit le recourant 1, était résident fiscal marocain pendant la période concernée par la demande, ce que viendrait soutenir la documentation qu'ils produi- sent à l'appui de leurs allégations. 5.2.1 Le Tribunal observe que les demandes d’assistance contiennent des informations suffisamment claires pour que l’on comprenne que la France considère que le recourant 1 est assujetti à l’impôt de manière illimitée dans ce pays pour la période concernée. Le point de savoir si durant cette période, soit l’année 2014, le recourant 1 était, comme il l'allègue, résident fiscal marocain au plan international est une question de fond qui doit être tranchée par les autorités compétentes des Etats concernés, au moyen des règles de délimitation contenues dans l'éventuelle convention de double imposition qui les lie (cf. supra consid. 4.3.3.1 à 4.3.3.4) ; ce qui semble in casu être en cours (cf. infra consid. 5.3.2). Partant, l'attestation et l’avis d’impôt qu'il a produits et qui prouveraient sa résidence fiscale à ce moment-là au Maroc ne lui sont d’aucune secours dans la présente pro- cédure. 5.2.2 Enfin, comme le recourant 1 de son aveu même n'était pas encore assujetti de manière illimitée à l'impôt en Suisse en 2014, il n’y a aucun motif de vérifier le critère de rattachement à l'impôt en France (cf. supra consid. 4.3.3.1).
A-6014/2019 Page 16 5.3 Dans un deuxième grief, les recourants avancent en substance, d’une part, que l’existence d’une « proposition de rectification » met fin à la pro- cédure fiscale en France, ce qu’attesterait l’avis de droit produit avec leur réplique (cf. supra consid. C.c) et que les autorités fiscales françaises, dans la proposition de rectification du *** 2017, avaient assuré mettre un terme au contrôle à l’égard du recourant 1 pour l’année 2014. Un tel comporte- ment serait contraire à la bonne foi. Ils défendent également l’idée que si la proposition de rectification de 2017 ne fait nulle mention d’un quelconque compte à l’étranger et qu’elles n’ont jamais interrogé le recourant 1 à ce sujet, c’est qu’elles ont obtenu cette information en violation du principe de spécialité. 5.3.1 Il sied tout d’abord de rappeler que la bonne foi dont il est question dans le contexte de l'assistance est un principe de droit international public qui émane de la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (CV, RS 0.111 ; cf. ATF 143 II 202 consid. 8.3) laquelle, en tant qu'elle codifie le droit international coutumier, s'applique aussi aux Etats non parties, ce qui est le cas de la France qui n'a pas adhéré à la CV (cf. parmi d'autres : arrêt du TAF A-1783/2019 du 19 mai 2021 consid. 5.2.1). Il ne faut pas confondre cette notion avec la bonne foi « interne » suscep- tible d'engager un Etat à l'égard d'un particulier. Si le contribuable visé par une demande d'assistance peut s'y opposer en invoquant que l'Etat requé- rant s'est comporté de manière contraire à la bonne foi vis-à-vis de l'Etat requis, il ne peut faire valoir en principe qu'il a été lui-même traité de mau- vaise foi par l'Etat requérant ; un tel grief relève de l'application du droit et de la procédure internes de cet Etat (cf. ATF 144 II 206 consid. 4.4). C'est à cette procédure qu'il faut renvoyer les recourants s'ils entendent soute- nir que l'Etat requérant adopte un comportement contradictoire à leur égard ou à l’égard de l’un deux. 5.3.2 Par surabondance, le Tribunal observe qu’il ressort du dossier que la procédure de contrôle de la situation fiscale du recourant 1 en France, a effectivement conduit à une proposition de rectification pour l’année 2014 (cf. pce 24 recourants). Toutefois, cette proposition, datée du *** 2017, con- clut clairement qu’au regard de la convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970, le recourant doit être considéré comme un résident fiscal français. Cette conclusion a été contestée dès *** 2018 par le recourant 1 qui rapporte, par l’entremise de son représentant français, l’avoir entreprise en 2020 devant le Tribunal administratif de Paris (cf. pce 34 recourants). On ne voit dès lors pas quel comportement contradictoire adopterait l’Etat requérant en continuant à chercher des éléments lui permettant de soutenir le rattachement fiscal qu’il défend dans une procédure contentieuse.
A-6014/2019 Page 17 5.3.3 Les recourants ne peuvent rien tirer de l’argument selon lequel la de- mande serait dénuée de pertinence vraisemblable dès lors que les rensei- gnements obtenus ne seraient pas propres en droit français à modifier la proposition de rectification pour l’année 2014 (cf. pce 34 recourants). Tout d’abord, on rappellera que la demande d’assistance n’a pas seulement pour but de compléter l’assiette de l’impôt du contribuable concerné mais peut aussi – et c’est le cas de l’espèce – contribuer à établir la résidence fiscale litigieuse de celui-ci ; à cet égard, elle conserve donc toute sa per- tinence. A cela s’ajoute que les recourants perdent visiblement de vue que la procédure d'assistance est un acte de collaboration entre Etats qui per- met de transmettre des renseignements à l’un d’entre eux afin qu'il puisse appliquer sa propre procédure fiscale et imposer correctement un contri- buable (cf. ATAF 2020 III/1 consid. 3.1.2.2). Elle ne tranche pas matérielle- ment l’affaire. Il appartient à chaque Etat d'interpréter ensuite sa législation et de contrôler la manière dont celle-ci est appliquée (cf. supra con- sid. 4.3.3). Or, si l’on devait suivre les arguments des recourants, la Suisse comme Etat requis devrait examiner la portée d’une proposition de rectifi- cation, soit d’un acte de droit interne français, ce qui n’est pas admissible et ce sur quoi ils doivent être déboutés. 5.3.4 Quant au grief ayant trait à la violation du principe de spécialité, il fera l’objet d’un examen approfondi dans les considérants qui suivent. 5.4 Les recourants prétendent que les demandes d’assistance administra- tive en matière fiscale du *** 2018 sont fondées sur des éléments portés à la connaissance des autorités fiscales françaises en violation du principe de spécialité. Ils exposent ce qui suit. 5.4.1 5.4.1.1 A la suite d’un signalement de l’Autorité des marchés financiers française (ci-après : AMF) le *** 2014, une procédure pénale a été ouverte le *** svt par le Procureur de la République du Tribunal de Grande Instance de Paris (ci-après : TGIP) à l’encontre du recourant 1 pour des faits de délit d’initié commis en France entre le *** 2012 et le *** 2014. Dans ce contexte, le *** 2014, une demande d’entraide internationale en matière pénale, com- plétée le *** 2014, a été adressée aux autorités judiciaires suisses compé- tentes. Cette demande visait notamment l’obtention de renseignements re- latifs au recourant 1 dans le but d’identifier entre autres les contacts entre- tenus entre celui-ci et G._______, administrateur de la société D._______SA, lequel aurait réalisé de nombreuses transactions litigieuses via cette société pour le compte du recourant 1. Elle requérait la communi- cation de documents bancaires et de relevés téléphoniques ainsi que la
A-6014/2019 Page 18 conduite de perquisitions avec présence d’enquêteurs français lors des mesures d’exécution. Cette procédure a abouti à la communication de la documentation relative à la relation bancaire *** ouverte par le recourant 1 auprès de la banque C._______, par décision de clôture en matière d’en- traide judiciaire prononcée par le Ministère public de la Confédération (ci- après : MPC) du *** 2015 réservant expressément le respect du principe de spécialité, décision confirmée par arrêt du Tribunal pénal fédéral du *** 2016. Il ressort de l’exposé en faits de la décision du MPC que le *** 2014, plusieurs fonctionnaires français ont accédé à la documentation relative à la relation bancaire précitée, après avoir signé les garanties d’usage et que le *** 2015 plusieurs représentants de l’autorité requérante – ayant tous signé les garanties usuelles – ont accédé à une représentation schéma- tique des flux de fonds relatifs à cette relation bancaire. 5.4.1.2 Parallèlement, par requête du *** 2015, l’AMF a sollicité l’entraide administrative auprès de de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers FINMA (ci-après : FINMA) afin de vérifier que certaines transac- tions impliquant notamment la société D.SA et le recourant 1 n'avaient pas été réalisées grâce à l’utilisation illégale d'une information privilégiée. L’AMF souhaitait obtenir des informations au sujet du compte *** notamment au sujet des mouvements pour la période du *** 2014 au *** 2015. En cas de transfert vers un autre compte en espèces, ouvert au nom du recourant 1 ou dont il serait le bénéficiaire économique, l’AMF sol- licitait les mêmes informations. Par décision du *** 2017, confirmée le *** 2018 par la deuxième Cour du TAF, la FINMA a accordé l’entraide adminis- trative et communiqué les informations demandées en précisant notam- ment que le recourant 1 avait transféré durant la période mentionnée des fonds sur le compte *** dont était titulaire auprès de la banque C. la société B._______SA (soit la recourante 2) et dont il est le bénéficiaire économique. Dans le dispositif de sa décision, la FINMA demande à l’AMF de respecter le principe de confidentialité et attire son attention sur le res- pect du principe de spécialité ancré à l’art. 42 de la loi sur la surveillance des marchés financier du 22 juin 2007 (LFINMA, RS 956.1). 5.4.1.3 L’autorité fiscale française, exerçant son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire prévu par le droit français, s’est vue accorder les *** 2016 ainsi que le *** 2017 un accès intégral au dossier constitué par le Procureur de la République – Parquet National Financier et le TGIP. Elle aurait ainsi accédé à la documentation bancaire relative au compte ***. Le recourant 1, par son mandataire, a dénoncé auprès de l’OFJ une violation du principe de spécialité dans un cas d’entraide judiciaire internationale en matière pénale. Invité par l’OFJ à s’exprimer sur ce grief, l’Etat français,
A-6014/2019 Page 19 par son Ministère de la justice, a expliqué par pli des *** 2019, que le con- trôle fiscal à l’égard du recourant 1 a débuté par l’envoi d’un avis le *** 2016, soit avant la réponse des autorités compétentes suisses à la de- mande d’entraide, laquelle n’est intervenue que le *** 2016. L’origine du contrôle procèderait de signalisations de l’AMF au Parquet national finan- cier, dont la première aurait eu lieu le *** 2014. Le Ministère de la justice relève que si le compte *** ne figure pas dans le corps de la proposition de rectification du *** 2017, il est mentionné dans une demande de virement vers ce compte, émanant du recourant 1, figurant en annexe de dite pro- position. Or, ce document provient d’une saisie de l’AMF effectuée le *** 2014 au domicile de ce dernier et dont une copie a été transmise à l’autorité fiscale en vertu de l’exercice d’un droit de communication. 5.4.1.4 Les recourants en déduisent que les démarches fiscales françaises trouvent leur assise dans la procédure d’entraide administrative entre l’AMF et la FINMA, en violation du principe de spécialité, ce qu’ils ont dé- noncé à l’Assemblée fédérale, dénonciation toujours en suspens à ce jour. 5.4.2 5.4.2.1 À teneur de l'art. 42 al. 2 LFINMA, l'autorité de surveillance ne peut transmettre aux autorités étrangères de surveillance des marchés finan- ciers des informations non accessibles au public que si : – ces informations sont utilisées exclusivement pour l'exécution des lois sur les marchés financiers ou sont retransmises à cet effet à d'autres autorités, tribunaux ou organes (let. a ; principe de la spécialité) ; – les autorités requérantes sont liées par le secret de fonction ou par le secret professionnel, les dispositions applicables à la publicité des pro- cédures et à l'information du public sur de telles procédures étant ré- servées (let. b ; exigence de la confidentialité). L'art. 42 al. 5 LFINMA dispose que la FINMA peut autoriser, en accord avec l'OFJ, la retransmission des informations à des autorités pénales à d'autres fins que celles mentionnées à l'al. 2 let. a LFINMA – à savoir exclusivement pour l'exécution des lois sur les marchés financiers ou retransmises à cet effet à d'autres autorités, tribunaux ou organes – à condition que l'entraide judiciaire en matière pénale ne soit pas exclue. Si une autorité étrangère de surveillance des marchés financiers transmet les informations obtenues dans le cadre de l'entraide aux autorités pénales compétentes (soit des autorités de poursuites pénales ou des tribunaux pénaux) en vue de l'exécution des lois sur les marchés financiers en raison de l'existence d'un
A-6014/2019 Page 20 soupçon de délit sur les marchés financiers, l'accord de la FINMA n'est pas nécessaire (art. 42 al. 2 let. a LFINMA en lien avec l'art. 42 al. 5 LFINMA ; cf. parmi d’autres : arrêt du TAF B-821/2020 du 21 juillet 2020 consid. 4.1.3). Le principe de la spécialité exclut que les informations transmises par le biais de l'entraide administrative en matière boursière soient utilisées en particulier à des fins fiscales (cf. parmi d’autres : ATAF 2009/16 consid. 4.2). 5.4.2.2 Cela étant exposé, Le Tribunal n’est pas en mesure de suivre le raisonnement des recourants. En effet, quoi qu’ils en disent, il ne ressort pas du dossier que les autorités fiscales françaises ont reçu de l’AMF des informations obtenues au travers de l’entraide administrative sollicitée au- près de la FINMA. Au contraire, les renseignements transmis ont été col- lectés directement par l’AMF, autorité qui dispose d’un pouvoir de contrôle, d’enquête et de contrainte. Dans le cadre de ses pouvoirs, elle a manifes- tement entrepris une perquisition au domicile français du recourant 1 le *** 2014, ce que celui-ci ne conteste pas, pas plus qu’il ne conteste qu’à cette occasion, des documents ont été saisis et que parmi ces documents – dont les autorités fiscales françaises ont eu connaissance –, figure un ordre de virement avec le numéro de compte ***. L’AMF était donc déjà en posses- sion de l’information incriminée avant même le dépôt de sa demande d’en- traide administrative à la FINMA en date du *** 2015 (cf. supra consid 5.4.1.2). Par ailleurs, cette perquisition a été mise en œuvre après le dépôt de la demande d’entraide judiciaire en matière pénale mais avant que des représentants français n’accèdent à la documentation relative à la relation objet de cette demande (cf. supra consid 5.4.1.1). On ne voit dès lors pas que la demande d’assistance reposerait sur une violation du principe de spécialité en matière d’assistance administrative internationale portant sur la surveillance des marchés financiers et le grief des recourants à cet égard tombe à faux. 5.4.2.3 A cet égard, le tirage – visiblement à partir d’Internet – de la déci- sion du 29 septembre 2020 de la Chambre criminelle de la Cour de cassa- tion de la République française qu’ils ont produit pour appuyer leur position sous leur pli du 3 décembre 2020 n’est pas propre à modifier cette conclu- sion. Dans cette affaire, la Cour de cassation avait retenu que le Juge d’ins- truction ne pouvait, sans violer le principe de spécialité, verser les pièces transmises par la FINMA à l’AMF dans l’information judiciaire ouverte des chefs de faux et usage, la poursuite de ces infractions de droit commun ne relevant pas de la mise en œuvre de la règlementation sur les marchés financiers. Or, en l’espèce, outre le fait que les recourants ne sont pas per-
A-6014/2019 Page 21 sonnellement impliqués dans cette affaire et qu’il s’agissait là d’une trans- mission à l’autorité pénale et non fiscale, rien dans les pièces qu’ils men- tionnent dans la présente cause n’indique que les informations proviennent de la FINMA. Cette décision de la Cour de cassation est précisément de nature à démontrer – au contraire de ce que défendent les recourants – que les juridictions de l’Etat requérant entendent imposer le respect du principe de spécialité, la Cour de cassation ayant cassé et annulé toutes les dispositions prises en violation de ce principe. Ainsi, au besoin, il re- viendra aux recourants de s’adresser aux instances françaises compé- tentes. 5.5 Les recourants se prévalent également de l’inconstitutionnalité et de l’inconventionnalité des investigations de l’AMF. 5.5.1 Ils exposent que l’enquête de l’AMF a permis de recueillir des don- nées relatives à l’utilisation de lignes téléphoniques. Or, cette récolte repo- serait sur des articles de la législation française sur la conservation des données de connexion non conformes à la Constitution française et au droit de l’UE. L’inconstitutionnalité a été reconnue par le Conseil constitutionnel qui a toutefois reporté dans le temps l’abrogation de la disposition liti- gieuse. La Cour de cassation, saisie par le recourant 1 d’une demande en annulation d’actes de la procédure dans le cadre de la procédure pénale ouverte à son encontre des chefs de délit d’initié et de blanchiment, a posé le 20 août 2020 à la CJUE plusieurs questions préjudicielles, dont celles de savoir si la législation française sur la conservation des données de connexion était également non conforme au droit de l’UE et en cas de ré- ponse positive, s’il était possible de maintenir provisoirement les effets de cette législation. Si la CJUE n’a pas encore tranché à ce jour les questions soumises par la Cour de cassation, les recourants sont d’avis que l’issue ne fera aucun doute vu l’arrêt récent de la CJUE daté du 6 octobre 2020 dans des affaires similaires ayant conduit la Cour à retenir que la législation française sur la conservation des données de connexion est incompatible avec le droit de l’UE et qu’il n’est pas possible de différer dans le temps l’inconventionnalité des dispositions concernées. 5.5.2 Le Tribunal observe tout d’abord, et les recourants se sont bien gar- dés de le préciser, que le Conseil d’Etat français – qui était l’une des ins- tances à l’origine de la saisine de la CJUE ayant conduit à l’arrêt du 6 oc- tobre 2020 dont ils se prévalent – a fait une application mesurée de la ju- risprudence européenne qu’il a sollicitée dans le sens où, dans son arrêt ultérieur du 21 avril 2021, la mise en œuvre des exigences posées par la CJUE est sélective et modulée (cf. arrêt French Data Network et autres de
A-6014/2019 Page 22 l’Assemblée du Conseil d’Etat n° 39099 du 21 avril 2021). En effet, au con- traire de la Cour constitutionnelle belge qui a annulé sans attendre les ar- ticles de sa législation sur la conservation des données à la suite de l’arrêt de la CJUE du 6 octobre 2020, la France les a conservés en les aména- geant. Cela étant, les avantages que les recourants tentent d’en tirer ne sont pas évidents. D’une part, comme dit à réitérées reprises (cf. supra consid. 4.3.3 et 5.3.3), il ne revient pas à l’Etat requis de procéder à un examen fouillé de la législation de l’Etat requérant étant encore une fois rappelé que l’as- sistance ne tranche pas matériellement l’affaire, laquelle est l’objet d’une procédure dans le pays requérant devant les juridictions duquel les argu- ments de fond devront être portés. D’autre part, en admettant que les ré- ponses de la CJUE aux questions de la Cour de cassation puissent aboutir à l’invalidation des preuves récoltées par le biais des données de con- nexion par l’AMF, un tel résultat resterait sans effet sur la présente procé- dure. En effet, contrairement à ce que sous-entendent les recourants, les soupçons d’une résidence principale en France pour le recourant 1 ne sont pas fondés uniquement sur des données de connexion, mais sur un en- semble de circonstances largement exposées par l’Etat requérant (cf. su- pra partie « Faits », point Aa). A cela s’ajoute que rien n’indique non plus que l’« activation de téléphones » figurant dans la proposition de rectifica- tion du *** 2017 et à laquelle les recourants se réfèrent correspond à la problématique de la conservation des données de connexion dont il est question dans l’arrêt de renvoi préjudiciel de la Cour de cassation du 1 er
avril 2020. En effet, la procédure pénale pour délit d’initié dans laquelle s’inscrivent ces questions préjudicielles a été ouverte suite à une signali- sation de l’AMF au sujet de transactions concernant les titres (...) (cf. pce 35 recourant). Or, le dossier de l’AMF auquel l’autorité fiscale française aurait eu accès et qui lui aurait permis, selon les recourants, de formuler sa proposition de rectification et de fonder sa demande d’assistance con- cerne les transactions liées au titre (...) (cf. pce 21 recourant). 5.5.3 Il s’en suit que là encore les recourants ne peuvent être suivis dans leurs développements. C’est le lieu de leur rappeler que la présomption de bonne foi (principe de la confiance, cf. supra consid. 4.1.2) qui gouverne les relations internationales ne peut pas être réfutée par de simples sup- positions. Les faits doivent être suffisamment établis et un renversement reste l’exception dans la mesure où en cas de doute fondé, l’Etat requérant doit être invité à s’expliquer.
A-6014/2019 Page 23 5.6 Pour le surplus, le Tribunal ne voit pas que le droit suisse ou le droit interne français s'opposerait – pour d'autres motifs que ceux examinés dans les considérants précédents – à la transmission à l'étranger des do- cuments litigieux (cf. supra consid. 4.6) ni que la demande constituerait une pêche aux renseignements prohibés (cf. supra consid. 4.4). S’agissant du principe de spécialité (propre à l’assistance), le Tribunal re- lève qu'au ch. 4 du dispositif de sa décision du 9 octobre 2019, l'autorité inférieure a spécifié que l'autorité fiscale française était avisée que les in- formations transmises étaient soumises dans l'Etat requérant aux restric- tions d'utilisation et obligations de confidentialité prévues par la Convention à l'art. 28 par. 2 CDI CH-FR. Compte tenu de la jurisprudence du Tribunal fédéral rendue ultérieurement à cette décision (cf. supra consid. 4.7), l'AFC devra préciser que les informations transmises dans le cadre de l'assis- tance administrative ne peuvent être utilisées que dans le cadre d'une pro- cédure relative au recourant 1, seule personne nommément désignée dans les requêtes de l'autorité fiscale française, à l'exclusion de quiconque d'autre. 6. Au vu de ce qui précède, le Tribunal constate que la décision litigieuse satisfait aux exigences de l’assistance administrative en matière fiscale. En conséquence, le recours est rejeté dans la mesure de sa recevabilité. 7. 7.1 Les recourants, qui succombent, doivent supporter les frais de procé- dure, lesquels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à 5'000 francs (cf. l'art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un même montant. 7.2 Vu l'issue de la cause, il n'est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 8. La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administra- tive internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en ma- tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé- rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour
A-6014/2019 Page 24 d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du res- pect de ces conditions.
(Le dispositif est porté à la page suivante)
A-6014/2019 Page 25 Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 1. Dans la mesure où il est recevable, le recours est rejeté. 2. L'autorité inférieure doit informer l'autorité requérante que les renseigne- ments transmis dans le cadre de l'assistance administrative ne peuvent être utilisés que dans le cadre d’une procédure relative au recourant 1, à l’exclusion de quiconque d’autre. 3. Les frais de procédure, arrêtés à 5'000 francs, sont mis à la charge des recourants. Ils sont prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un même montant. 4. Il n'est pas alloué de dépens. 5. Le présent arrêt est adressé aux recourants et à l'autorité inférieure. L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. La présidente du collège : La greffière :
Annie Rochat Pauchard Valérie Humbert
A-6014/2019 Page 26 Indication des voies de droit : La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2 let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de la partie recourante (art. 42 LTF).
Expédition :
A-6014/2019 Page 27 Le présent arrêt est adressé : – aux recourants (Acte judiciaire) – à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judicaire)