B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Il TF non è entrato nel merito del ricorso con decisione del 22.06.2023 (2C_339/2023)
Corte I A-5737/2020
S e n t e n z a d e l 24 m a g g i o 2 0 2 3 Composizione
Giudici Annie Rochat Pauchard (presidente del collegio), Emilia Antonioni Luftensteiner, Iris Widmer, cancelliera Sara Pifferi.
Parti
A._______, patrocinata dall’avv. Antonio Monti, Via Trevano 2, casella postale 4321, 6904 Lugano 4 Molino Nuovo Casel, ricorrente,
contro
Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, Servizio per lo scambio d’informazione in materia fiscale SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Berna, autorità inferiore.
Oggetto
Assistenza amministrativa (CDI CH-IT).
A-5737/2020 Pagina 2 Fatti: A. A.a Il 10 luglio 2017 il Comando generale della Guardia di Finanza, II Reparto, Ufficio Cooperazione Internazionale e Rapporti con Enti Collate- rali – autorità dello Stato richiedente italiano (di seguito: GdF o autorità richiedente italiana) – ha presentato dinanzi all’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) otto domande di assistenza amministrativa in materia fiscale fondate sull’art. 27 della Convenzione del 9 marzo 1976 tra la Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio (RS 0.672.945.41; di seguito: CDI CH-IT), in combinato disposto con la lett. e bis del relativo Protocollo aggiuntivo (in vigore dal 13 luglio 2016, anch’esso pubblicato nella RS 0.672.945.41; RU 2016 2769, 2771), rispettivamente sulla Convenzione del 25 gennaio 1988 sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale (RS 0.652.1; di seguito: MAC), per il periodo fiscale dal 1° gennaio 2014 a data corrente. Le persone interessate dalle predette otto domande sono presumibilmente contribuenti fiscali italiani, identificabili in base agli elenchi/alle liste allegate alle domande. Il detentore delle informazioni in Svizzera è la banca B., con sede a X.. La tipologia d’imposta interessata è l’imposta sul reddito delle società / persone fisiche. A.b Nelle domande la fattispecie viene descritta come segue: « [...]
A-5737/2020 Pagina 3 Parallelamente alle attività di verifica fiscale, lo stesso Reparto del Corpo ha, altresì, effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate dalla Procura della Repubblica di Milano, nell’ambito di un procedimento penale accesso per l’ipotesi di riciclaggio quale presupposto per la responsabilità ammini- strativa delle società ed enti ex D.Lgs. n. 234 del 2001 che disciplina la responsabilità amministrativa delle persone giuridiche. Le investigazioni hanno consentito di accertare in capo a B._______ (principale società del Gruppo) responsabilità specifiche per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuoso (ex artt. 5, comma 1, lett. a) e b), 6, 7, 8, 21 e 25 octies del D.Lgs. n. 231 del 2001). Il procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si è concluso con una sentenza di condanna ex D,lgs. n. 231 del 2001 in relazione al reato presupposto di riciclaggio, a seguito della quale B._______ ha versato la somma complessiva di 8,5 milioni di euro. 2. Nell’ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, sono stati acquisiti, anche mediante l’ausilio di personale dell’Information Technology di B._______, documenti informatici nella disponibilità di dipendenti delle società sub l. e relativi a 18.126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte italiani, per un patrimonio sottostante pari a 18.221.354.346 di euro. I successivi riscontri effettuati con l’ausilio delle banche dati in uso all’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, hanno consentito di: a) identificare compiutamente contribuenti italiani titolari di 3.297 posizioni tra polizze e rapporti finanziari (per un controvalore pari a 2.794.045.542 euro), nei cui confronti sono state avviate azioni ispettive, alcune già concluse e altre in corso di ulteriori approfondimenti in ambito nazionale. Per le attività portate a compimento, al 16 gennaio 2017, sono già stati effettuati versamenti all’Erario italiano per euro 172.969.761,31 a titolo di imposte, sanzioni e interessi; b) estrapolare 9.953 posizioni (per un patrimonio sottostante pari comples- sivamente ad euro 6.676.134.954) per le quali, utilizzando le usuali fonti d’informazione previste dalla procedura fiscale interna, non è stato possibile identificare compiutamente ed inequivocabilmente i titolari e/o i beneficiari effettivi; c) individuare complessivamente ulteriori 2.441 polizze/rapporti (per un patrimonio sottostante pari complessivamente ad euro 5.266.460.130) relativi a rapporti di clienti italiani che verosimilmente si sono rivolti a intermediari operanti sul territorio italiano; dette posizioni non sono, allo stato, oggetto di richiesta di cooperazione internazionale. 3. Con riferimento alle 9.953 posizioni di cui sub 2.b., si è proceduto a raggruppare i relativi elementi in nr. 8 specifici elenchi, contenenti categorie omogenee di dati. In particolare: a) i primi quattro elenchi sono accomunati dalla specifica indicazione di un nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto; essi concernono, quindi, posizioni riferibili a soggetti italiani con presenza di nome e cognome ovvero ragione sociale. Più in particolare:
A-5737/2020 Pagina 4 (1) elenco di n. 664 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 807.818.464, con specifica indicazione del cognome e nome e per le quali risulta indicato anche il cd. C.I.F.; (2) elenco di n. 1.022 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 156.402.243, con specifica indicazione del cognome, nome e cittadinanza italiana; (3) elenco di n. 2.857 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 674.170.432 relativi a persone fisiche, con specifica indicazione del cognome, nome e residenza in Italia; (4) elenco di n. 707 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.525.347.458 relativi a soggetti diversi da persone fisiche, per le quali si dispone della denominazione; b) gli ulteriori quattro-elenchi sono accomunati dall’assenza di nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto: (1) elenco di n. 898 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 1.321.861.595, per il quale è indicato, oltre al numero di polizza, anche il c.d. C.I.F. intestato ad intermediari del Gruppo B.; (2) elenco di n. 372 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 230.263.313, identificate esclusivamente a mezzo numero di polizza; (3) elenco di n. 23 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 89.143.356, per il quale è indicato iI C.l.F. intestato a società del Gruppo B.; (4) elenco di n. 3.440 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.874.128.093, per il quale è indicato il C.l.F. intestato a posizioni cifrate. Per quanto sopra, emerge l’esigenza di attivare i canali di cooperazione al fine di identificare compiutamente od inequivocabilmente i soggetti italiani titolari e/o beneficiari effettivi delle citate posizioni (polizze e/o rapporti finanziari) ed appurare se tali soggetti abbiano correttamente adempiuto agli obblighi di monitoraggio fiscale e dichiarativi previsti dall’ordinamento italiano. A tal riguardo, giova evidenziare che i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla riconducibilità all’Italia delle singole posizioni in relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, la residenza, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in Italia (codice Paese ”111"; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit; ecc.). La richiesta di collaborazione è, pertanto, diretta a consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n.167/90 da essi commesse [...] ». I suddetti elenchi sono stati spiegati dall’autorità richiedente italiana in otto domande separate corredate da esempi. Nella misura in cui le predette otto domande di assistenza amministrativa sono – fatta eccezione per gli
A-5737/2020 Pagina 5 esempi ivi indicati – identiche, l’AFC le ha trattate come una sola domanda di assistenza amministrativa basata su otto elenchi/liste. A.c Nel caso in esame, la domanda in oggetto fa riferimento alle posizioni contenute nell’elenco sub 3.a.(4), e meglio: « [...] i dati concernenti 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo “MIS_Dom_Name” [...] ». A.d Con scritto 25 giugno 2019, l’autorità richiedente italiana – a seguito di vari scambi di corrispondenza intercorsi con l’AFC, che non occorre qui evocare in dettaglio – ha poi circoscritto le sue otto domande di assistenza amministrativa al periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 (e non più dal 1° gennaio 2014, come inizialmente richiesto il 10 luglio 2017), chiedendo all’AFC le seguenti informazioni, sulla sola base dell’art. 27 CDI CH-IT (e non più anche sulla base della MAC): «[...] a) per i conti bancari: − i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto: (i) del/della titolare / dei titolari del conto; (ii) dell’avente / degli aventi diritto economico; (iii) nel caso in cui un/una titolare del conto oppure un avente diritto economico fossero deceduti, le informazioni sono richieste per tutti i successori legali o le persone alle quali sono stati versati i valori patrimoniali, se conosciuti; − il tipo di relazione bancaria; − la data della chiusura del conto; − la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017; b) per le polizze assicurative: − i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto: (i) del/della titolare / dei titolari del conto (compagnia di assicurazioni); (ii) dell’assicurato (« policy holder »); (iii) dei beneficiari residenti in Italia durante il periodo interessato e i quali hanno ricevuto dei versamenti; − il tipo di relazione bancaria; − la data di chiusura del conto; − la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017 [...] ».
A-5737/2020 Pagina 6 B. B.a Con decreto di edizione del 23 settembre 2019, l’AFC ha esortato la banca B._______ a trasmettere tutte le informazioni richieste. La banca è stata inoltre invitata ad informare le persone interessate e legittimate a ricorrere in merito al procedimento di assistenza amministrativa e alle parti essenziali del contenuto della domanda. B.b Tra il 31 gennaio 2020 e il 4 febbraio 2020, la banca B._______ ha dato seguito alla richiesta di trasmissione delle informazioni dell’AFC e ha provveduto ad informare le persone interessate e legittimate a ricorrere. In particolare, la società A._______ – titolare di un conto, di cui il signor E._______ è l’avente diritto economico – è stata informata al riguardo dalla predetta banca con lettera del marzo 2020. B.c Con pubblicazione nel Foglio federale del 24 marzo 2020 (FF 2020 2210), l’AFC ha anch’essa informato le persone interessate e legittimate a ricorrere della procedura di assistenza amministrativa pendente e delle parti essenziali del contenuto della domanda di assistenza amministrativa. Le persone interessate e legittimate a ricorrere sono state invitate a indicare all’AFC entro 20 giorni il loro indirizzo attuale in Svizzera o in Italia, o a designare un rappresentante autorizzato a ricevere notificazioni in Svizzera o in Italia. Sempre nella citata pubblicazione, l’AFC ha altresì indicato alle persone interessate la possibilità di optare per la procedura semplificata, comunicando loro che, in caso di mancata adesione a tale procedura, la stessa avrebbe emesso una decisione finale per ogni singola persona interessata, rispettivamente legittimata a ricorrere. B.d Con scritto del 18 settembre 2020, la società A._______ – per il tramite del suo patrocinatore e dopo avere avuto accesso agli atti dell’incarto trasmessogli dall’AFC – si è opposta alla trasmissione delle informazioni all’autorità richiedente italiana. B.e Con decisione finale del 15 ottobre 2020, l’AFC ha accolto la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub 3.a.(4) per quanto concerne la società A., concedendo l’assistenza amministrativa all’autorità richiedente italiana. C. C.a Avverso la predetta decisione finale, la società A. (di seguito: ricorrente) – per il tramite del suo patrocinatore – ha inoltrato ricorso
A-5737/2020 Pagina 7 16 novembre 2020 dinanzi al Tribunale amministrativo federale. Protestan- do tasse, spese e ripetibili, la ricorrente postula in via cautelare l’assun- zione di vari provvedimenti cautelari e nel merito l’accoglimento del ricorso e la conseguente reiezione della domanda di assistenza amministrativa nei suoi confronti e della persona fisica coinvolta nel presente procedimento. C.b Con risposta 30 dicembre 2020, l’AFC (di seguito: autorità inferiore) ha postulato la reiezione del ricorso e dei sopraccitati provvedimenti cautelari (salvo la concessione dell’effetto sospensivo al ricorso ex lege), rinviando per il resto alla propria decisione finale del 15 ottobre 2020. C.c Con decisione incidentale del 5 gennaio 2021, il Tribunale amministra- tivo federale ha respinto la richiesta di provvedimenti cautelari della ricor- rente, eccetto per quanto concerne l’effetto sospensivo del ricorso sussi- stente ex lege. C.d Con scritto 8 novembre 2021, l’autorità inferiore ha informato il Tribu- nale amministrativo federale di aver commesso un errore – risalente già almeno a settembre 2020 – concernente la presente procedura di assisten- za amministrativa. In effetti, a causa di un errore tecnico, i dati concernenti la ricorrente sono già stati trasmessi all’autorità richiedente italiana, senza attendere l’evasione della presente procedura e la relativa crescita in giudicato del presente giudizio. A seguito di tale errore, e su richiesta dell’autorità inferiore, l’autorità richiedente italiana, il 9 ottobre 2020, le ha indicato di non aver fatto uso dei dati in oggetto, sottolineando che si impegnerà a non utilizzarli finché la presente procedura non sarà conclusa. In seguito, la qui ricorrente è stata informata dei fatti appena descritti. D. D.a Con sentenze di principio (« pilota ») A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022, il Tribunale ha respinto il ricorso di due persone interessate dalla domanda collettiva italiana di assistenza amministrativa in materia fiscale del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub. 3.a.(4). In estrema sintesi, il Tribunale ha confermato l’ammissibilità della succitata domanda e la conseguente trasmissibilità delle informazioni richieste all’autorità richie- dente italiana. Tale sentenza è cresciuta in giudicato senza impugnativa al Tribunale federale. D.b Con la crescita in giudicato della precitata sentenza, il Tribunale ha ripreso l’esame delle restanti procedure interessate dalla predetta domanda collettiva italiana. Più concretamente, ha invitato i ricorrenti interessati a voler indicare se essi – alla luce della sua sentenza di principio
A-5737/2020 Pagina 8 A-1732/2021 e A-1733/2021 – desideravano o meno mantenere il loro ricorso, precisando che, in caso di mancata presa di posizione nel termine impartito, il Tribunale sarebbe partito dal presupposto che desideravano mantenerlo. D.c Con scritto 8 giugno 2022, la ricorrente ha comunicato l’intenzione di volere mantenere il ricorso. E. Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei considerandi in diritto del presente giudizio.
Diritto: 1. 1.1 Giusta l’art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 PA. In particolare, le decisioni pronunciate dall’AFC nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazio- nale in materia fiscale ai sensi delle convenzioni di doppia imposizione – in casu la CDI CH-IT – possono essere impugnate dinanzi al Tribunale amministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 5 cpv. 1 della legge federale del 28 settembre 2012 sull’assistenza amministrativa internazio- nale in materia fiscale [LAAF, RS 651.1] e art. 17 cpv. 3 LAAF). Per quanto concerne il diritto interno, l’assistenza amministrativa interna- zionale in materia fiscale è retta dalla LAAF, in vigore dal 1° febbraio 2013 (RU 2013 231). Sono fatte salve le disposizioni derogatorie della conven- zione applicabile nel singolo caso (cfr. art. 1 cpv. 2 LAAF), in concreto della CDI CH-IT. Presentata il 10 luglio 2017, la domanda di assistenza litigiosa rientra nel campo di applicazione di detta legge (cfr. art. 24 LAAF a contrario). Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposizioni generali della procedura federale, su riserva di disposizioni specifiche della LAAF (cfr. art. 19 cpv. 5 LAAF; art. 37 LTAF). 1.2 Circa la natura della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 (cfr. atto n. 1 dell’incarto prodotto dall’autorità inferiore su chiavetta USB [di seguito: inc. AFC]), il Tribunale precisa già sin d’ora che la stessa è composta da otto domande separate di assistenza ammini- strativa, di identico contenuto (eccetto per quanto concerne gli esempi ivi indicati), fondate su otto liste di numeri di conto bancario e/o di polizze assicurative, che l’autorità inferiore ha trattato come una sola domanda di
A-5737/2020 Pagina 9 assistenza amministrativa basata su otto liste (cfr. decisione impugnata, pag. 4). Tale modo di procedere è di per sé adeguato, dal momento che effettivamente la fattispecie alla base delle otto domande è la medesima, sicché può di principio essere seguito pure dal Tribunale. Cionondimeno, nella misura in cui le otto liste alla loro base differiscono per contenuto, l’ammissibilità della domanda andrà esaminata di volta in volta tenuto conto della lista determinante nello specifico. Per quanto concerne la presente procedura, la domanda è fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4) di 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari). Ora, la domanda in oggetto, che di fatto identifica le persone interessate mediante un numero di conto bancario e/o di polizza assicurativa, è chiaramente una « domanda collettiva » (o « domanda su lista ») ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, fondata sull’art. 27 CDI CH-IT in combinato disposto con la lett. e bis del Protocollo aggiuntivo (cfr. DTF 146 II 150 considd. 4.4-4.5; consid. 4.3.2 del presente giudizio, circa la distinzione tra domanda collettiva e raggruppata). 1.3 Il ricorso è stato interposto nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste dalla legge (cfr. art. 50 cpv. 1 PA e art. 52 PA). Pacifica è la legittimazione ricorsuale della ricorrente (cfr. art. 48 PA; art. 19 cpv. 2 LAAF). Il ricorso è ricevibile in ordine e va pertanto esaminato nel merito. Il ricorso ha effetto sospensivo ex lege (cfr. art. 19 cpv. 3 LAAF). L’eventuale trasmissione di informazioni da parte dell’autorità inferiore non può intervenire che alla crescita in giudicato della decisione di reieizione del ricorso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.3 con rinvii). 2. 2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invocati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del potere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché l’inadeguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/ KAYSER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3 a ed. 2022, n. 2.149). 2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti (cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 consid. 5; 141 V 234 consid. 1; DTAF 2007/41 consid. 2; MOOR/POLTIER,
A-5737/2020 Pagina 10 Droit administratif, vol. II, 3 a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della massima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia limitati: l’autorità competente procede difatti spontaneamente a costatazio- ni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure solle- vate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1 con rinvii; 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 con- sid. 3.3). Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rügeprin- zip ») l’autorità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., n. 1.55). Il principio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limi- tata dal dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa (cfr. DTF 143 II 425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorren- te che interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in particolare, l’obbligo di portare le prove necessarie, d’informare il giudice sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 con- sid. 1; MOOR/POLTIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.). 3. La ricorrente censura innanzitutto una grave violazione del suo diritto di essere sentita in correlazione con la motivazione della decisione impu- gnata, siccome l’autorità inferiore non sarebbe entrata nel merito delle specifiche censure da lei sollevate con scritto 18 settembre 2020. L’autorità inferiore si sarebbe infatti limitata a esporre considerazioni generali, co- muni a numerose decisioni relative a domande di assistenza amministra- tiva interposte dalla GdF (cfr. ricorso del 16 novembre 2020, punti 13 e 27). Tale censura di natura formale va qui esaminata prioritariamente dal Tribunale, considerato come la violazione del diritto di essere sentito può, di principio, comportare l’annullamento della decisione impugnata, indipen- dentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2; DTAF 2009/36 consid. 7). 3.1 3.1.1 Il diritto di essere sentito, sancito a livello costituzionale dall’art. 29 cpv. 2 Cost. e a livello procedurale dall’art. 34 PA, implica in particolare il dovere per l’autorità di motivare in maniera chiara la sua decisione, ovvero in modo che il destinatario possa comprendere le ragioni della medesima
A-5737/2020 Pagina 11 e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che l’autorità di ricorso possa esercitare il suo controllo (cfr. DTF 142 II 49 consid. 9.2; 134 I 83 consid. 4.1; 133 III 439 consid. 3.3). È quindi sufficiente che l’autorità si esprima sulle circostanze significative atte ad influire in un modo o nell’altro sul giudizio di merito. L’autorità non è tuttavia tenuta a prendere posizione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente, ma può limitarsi ad esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione (cfr. DTF 143 III 65 consid. 5.2; 142 IV 249 consid. 1.3.1; [tra le tante] sen- tenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 con- sid. 3.1.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.1; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.1). 3.1.2 Il diritto di far amministrare le prove costituisce anch’esso un aspetto del diritto di essere sentito. Esso presuppone che il fatto da provare sia rilevante, che il mezzo probatorio proposto sia necessario per constatarlo e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti. Confor- memente all’art. 33 cpv. 1 PA, l’autorità ammette dunque i mezzi di prova offerti dalla parte se risultano idonei a chiarire i fatti. Questa garanzia costituzionale permette all’autorità di porre un termine all’istruzione quando le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria convinzione e che essa, procedendo in modo non arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove proposte, è convinta che le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua opinione. L’autorità può dunque rinunciare all’amministrazione di certe prove proposte senza violare il diritto di essere sentito delle parti (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60 consid. 3.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.1.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.2; A-2845/2020 del 19 luglio 2021 consid. 2.3 con rinvii; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.2). 3.1.3 Nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, l’informazione delle persone legittimate a ricorrere prevista dalla LAAF (cfr. art. 14 LAAF) nonché il diritto di partecipazione ed esame degli atti (cfr. art. 15 LAAF) concretizzano il diritto di essere sentito (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.1.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.3). 3.1.4 A titolo eccezionale, la violazione del diritto di essere sentito può essere sanata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati addotti in risposta dall’autorità, se il ricorrente ha potuto commentarli in un
A-5737/2020 Pagina 12 successivo memoriale e, soprattutto, se il potere d’esame della giurisdi- zione competente non è più ristretto di quello dell’istanza inferiore (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2). Tale riparazione deve tuttavia rimanere l’eccezione ed è ammissibile, di principio, solo nel caso di una violazione non particolarmente grave dei diritti procedurali della parte lesa. Ciò sancito, una tale riparazione può altresì giustificarsi, anche in presenza di una violazione grave, qualora l’annullamento della decisione impugnata e il rinvio della causa all’autorità inferiore costituiscano una mera formalità e conducano ad un inutile prolungamento della procedura incompatibile con l’interesse delle parti ad una risoluzione celere della vertenza (cfr. DTF 142 II 218 consid. 2.8.1; 138 I 97 consid. 4.1.6.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 3.1.4; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.4; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.3). 3.2 In concreto, circa la censura della violazione del diritto di essere sentito – che in ambito di assistenza amministrativa è, come visto, concretizzato dagli artt. 14 e 15 LAAF, e non dall’art. 27 CDI CH-IT e dalla lett. e bis del Protocollo aggiuntivo, come erroneamente invocato dalla ricorrente – in rapporto alla motivazione generica delle decisioni finali dell’autorità inferio- re nell’ambito dell’assistenza amministrativa in materia fiscale il Tribunale rileva che lo stesso ha già avuto modo di pronunciarsi al riguardo in correla- zione con una domanda collettiva di assistenza amministrativa francese nell’ambito della sentenza di principio A-5662/2020 del 10 maggio 2021 (consid. 1.5.4), giungendo alla conclusione che la stessa è conforme alle esigenze di motivazione poste dal diritto di essere sentito e appare giustifi- cata nel contesto di un’amministrazione che emana decisioni di massa, come nel caso delle procedure di assistenza amministrativa. Nella misura in cui detta sentenza è cresciuta in giudicato – il Tribunale federale non essendo entrato nel merito al riguardo (cfr. sentenza del TF 2C_435/2021 del 2 giugno 2021) – il Tribunale non ha qui motivo di discostarsene. Ne consegue che tale va applicata anche al presente caso, relativo alla do- manda collettiva di assistenza amministrativa italiana (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 con- sid. 3.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.2). Per quanto qui necessario, il Tribunale osserva che – analogamente a quanto ritenuto nell’ambito della causa A-5662/2020 – se è vero che nella decisione impugnata l’autorità inferiore espone in maniera standardizzata e comune ad altre decisioni relative alla richiesta di assistenza amministra- tiva – e senza riferimento esplicito alla presa di posizione della qui ricor- rente del 18 settembre 2020 – i motivi per i quali essa ritiene che le
A-5737/2020 Pagina 13 informazioni vadano trasmesse all’autorità richiedente italiana, rispettiva- mente in motivi per cui la domanda di assistenza amministrativa italiana vada accolta, vero è anche che tale motivazione standardizzata e tali considerazioni generali non pregiudicano il suo diritto di essere sentita. Nonostante l’uso di paragrafi standardizzati e considerazioni generali e co- muni ad altre decisioni in ambito di assistenza amministrativa – giustificato nel contesto di un’amministrazione che emana decisioni di massa – gli argomenti giuridici esposti dall’autorità inferiore nella decisione impugnata risultano chiari e permettono di comprendere le ragioni per cui le censure sollevate dalla ricorrente con scritto del 18 settembre 2020 non sono state da lei considerate come decisive. Nella fattispecie, è segnatamente il caso per gli argomenti che rispondono alle censure circa la sospetta provenien- za illecita dei dati all’origine della domanda e la questione inerente alla ne- cessità di indagare al riguardo (cfr. decisione impugnata, consid. 6), l’as- senza di rilevanza verosimile (cfr. decisione impugnata, consid. 4), le restri- zioni allo scambio di informazioni, quale il segreto bancario (cfr. decisione impugnata, consid. 5), l’asserito domicilio in uno Stato terzo e la non pertinenza del codice domicilio italiano « 111 » (cfr. decisione impugnata, consid. 4.6). Da un esame della decisione impugnata, risulta quindi che la medesima è sufficientemente motivata affinché la ricorrente possa comprenderne la portata e contestarla con cognizione di causa, così come richiesto dal diritto di essere sentito (cfr. consid. 3.1.1 del presente giudizio), ciò che peraltro essa ha fatto. Con il ricorso 16 novembre 2020, la ricorrente ha potuto infatti contestare pienamente in questa sede detta decisione, indicando i motivi per cui ritiene la domanda di assistenza amministrativa italiana come inammissibile, rispettivamente perché i suoi dati non dovreb- bero essere trasmessi all’autorità richiedente italiana. Anche ad avere ancora dubbi al riguardo, ogni eventuale violazione del suo diritto di essere sentito in rapporto alla motivazione standardizzata della decisione impugnata – che come visto non è qui il caso – va comunque considerata come sanata in questa sede (cfr. consid. 3.1.4 del presente giudizio), dal momento che la ricorrente ha potuto esporre nuovamente le proprie censure e che il Tribunale entrerà nel loro merito, per quanto necessario, nel contesto del presente giudizio. Visto quanto precede, detta censura va pertanto respinta. 4. Nel caso in disamina, oggetto del litigio è la decisione finale del 15 ottobre
A-5737/2020 Pagina 14 2020 dell’autorità inferiore con cui quest’ultima ha accolto la domanda collettiva del 10 luglio 2017 di assistenza amministrativa in materia fiscale inoltrata dall’autorità richiedente italiana, sulla base dell’art. 27 CDI CH-IT. In tale contesto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di esaminare l’am- missibilità della predetta domanda, sia dal punto di vista formale che da quello materiale, alla luce delle puntuali censure sollevate dalla ricorrente. A tal fine, di seguito, il Tribunale richiamerà preliminarmente i principi appli- cabili alla presente fattispecie (cfr. consid. 4.1 segg. del presente giudizio). 4.1 4.1.1 L’assistenza amministrativa con l’Italia è retta dall’art. 27 CDI CH-IT. Tale disposizione, insieme a quelle del Protocollo aggiuntivo, si fonda, sul piano formale e materiale, sul Modello di convenzione dell’Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE; di seguito: MC OCSE) e sulla politica svizzera in materia di convenzioni in questo ambito (cfr. Messaggio del 12 agosto 2015 concernente l’approvazione di un Protocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e l’Italia per evitare le doppie imposizioni, FF 2015 5631, 5635 e 5637 [di seguito: Messaggio CDI CH-IT]). Per analogia alla giurisprudenza del Tribunale federale resa in merito alla Convenzione del 26 febbraio 2010 tra la Confederazione Svizzera e il Regno dei Paesi Bassi per evitare la doppia imposizione in materia di imposte sul reddito (RS 0.672.963.61; di seguito: CDI CH-NL; cfr. DTF 143 II 136 consid. 5.3.2 [concernente la CDI CH-NL]), anche la CDI CH-IT e il Protocollo aggiuntivo che ne fa parte integrante devono essere qui considerati come un’unità interpretativa. Da ciò deriva che sia la CDI CH-IT che il Protocollo aggiuntivo sono qui vincolanti ex art. 190 Cost. Nella loro versione in vigore dal 13 luglio 2016, modificata dagli artt. I e II del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015, l’art. 27 CDI CH-IT e le disposizioni del Protocollo aggiuntivo trovano applicazione per quelle domande di informazioni presentate al 13 luglio 2016 o dopo tale data, che si riferiscono a fatti e, o, circostanze esistenti o realizzate il 23 febbraio 2015 o dopo questa data (cfr. art. III par. 2 del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015; RU 2016 2769, 2771; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5637; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.1.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.1.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 3.3.1). Tale è segnatamente il caso della domanda di assistenza amministrativa in oggetto, presentata il 10 luglio 2017 dall’autorità richiedente italiana e riguardante il periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017.
A-5737/2020 Pagina 15 4.1.2 Le disposizioni dell’art. 27 CDI CH-IT sono precisate alla lett. e bis del Protocollo aggiuntivo. Detta norma disciplina in particolare le esigenze formali a cui deve sottostare la domanda di informazioni (cfr. Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636), prevedendo al n. 2 che le autorità fiscali dello Stato richiedente forniscono le seguenti informazioni alle autorità fiscali dello Stato richiesto quando presentato una richiesta di informazioni secondo l’art. 27 CDI CH-IT: (i) l’identità della persona oggetto del controllo o dell’inchiesta; (ii) il periodo di tempo oggetto della domanda; (iii) la descrizione delle informazioni richieste, nonché indicazioni sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali informazioni dallo Stato richiesto; (iv) lo scopo fiscale per cui le informazioni sono richieste; (v) se sono noti, il nome e l’indirizzo del detentore presunto delle informazioni richieste. Il Protocollo aggiuntivo precisa inoltre che queste esigenze (lett. i-v) non devono essere interpretate in modo da ostacolare uno scambio effettivo di informazioni (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636). In merito alla lista d’indicazioni circa il contenuto di una domanda di assistenza che lo Stato richiedente è tenuto a fornire nel contesto delle CDI (cfr. art. 6 cpv. 2 LAAF applicabile a titolo sussidiario), la giurisprudenza del Tribunale federale considera che detta lista è concepita in modo tale che se lo Stato richiedente vi si conforma scrupolosamente, lo stesso è di principio reputato fornire le informazioni sufficienti a dimostrare la « rilevanza verosimile » della sua domanda (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.2.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.1.2; A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 3.2). 4.2 Giusta l’art. 27 par. 1 CDI CH-IT, le autorità competenti degli Stati contraenti si scambiano le informazioni verosimilmente rilevanti per appli- care le disposizioni della presente Convenzione oppure per l’amministra- zione o l’applicazione del diritto interno relativo alle imposte di qualsiasi natura o denominazione riscosse per conto degli Stati contraenti, delle loro suddivisioni politiche o enti locali nella misura in cui l’imposizione prevista non sia contraria alla Convenzione. Il requisito della rilevanza verosimile – ovvero, la condizione « verosimilmente rilevante » (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo) – è dunque la chiave di volta del sistema di scambio
A-5737/2020 Pagina 16 d’informazioni (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.1 con rinvii; [tra le tante] sen- tenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.1). L’apprezzamento del requisito della rilevanza verosimile delle informazioni richieste è in primo luogo di competenza dello Stato richiedente. Non spetta pertanto allo Stato richiesto rifiutare una domanda di assistenza o la tra- smissione d’informazioni, solo perché da lui considerate prive di pertinenza per l’inchiesta o il controllo sottostante (cfr. art. 27 par. 4 CDI CH-IT; DTF 144 II 206 consid. 4.3 con rinvii; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4 [che evoca in particolare una « ripartizione dei ruoli » tra Stato richiedente e Stato richiesto]). La condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta sia in casi relativi ad un singolo contribuente (identificato con il nome oppure altrimenti) sia in casi relativi ad una pluralità di contribuenti (identificati con il nome oppure altrimenti; cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo). Il ruolo dello Stato richiesto si limita ad un controllo della plausibilità; egli deve limitarsi a verificare l’esistenza di un rapporto tra la fattispecie illustrata e i documenti richiesti, tenendo presente la presunzio- ne della buona fede dello Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 185 con- sid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.2). Il requisito della rilevanza verosimile è adempiuto se, al momento della formulazione della domanda, esiste una ragionevole probabilità che le informazioni richieste abbiano un nesso con le circostanze illustrate e quindi si rilevino pertinenti al fine dell’inchiesta o del controllo nello Stato richiedente. Ne consegue quindi che di principio lo Stato richiesto non può respingere una domanda di assistenza amministrativa poiché sarebbe giunto ad una diversa conclusione (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sen- tenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.3). 4.3 4.3.1 Il riferimento a informazioni « verosimilmente rilevanti » ha lo scopo di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio possibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere
A-5737/2020 Pagina 17 una ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni (« fishing expe- dition ») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari fiscali di un determinato contribuente non è verosimile (cfr. lett. e bis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; art. 7 lett. a LAAF; DTF 146 II 150 consid. 6.1.2; 144 II 206 consid. 4.2; 143 II 136 consid. 6; sentenza del TF 2C_1162/2016 del 4 ottobre 2017 consid. 9.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5893/2017 dell’8 ottobre 2019 consid. 2.4 con rinvii). Il divieto delle « fishing expe- ditions » corrisponde al principio della proporzionalità (cfr. art. 5 cpv. 2 Cost.), al quale deve conformarsi ogni domanda di assistenza ammini- strativa (cfr. DTF 139 II 404 consid. 7.2.3). Ciò indicato, non è atteso dallo Stato richiedente che ognuna delle sue richieste conduca necessariamente a una ricerca fruttuosa corrispondente (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.1; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.1). 4.3.2 Una domanda di informazioni non costituisce una « fishing expe- dition » per il semplice fatto che essa non precisa il nome o l’indirizzo (o entrambi) del contribuente oggetto di un controllo o di inchiesta fiscale. L’identificazione del contribuente deve ciononostante essere possibile con altre modalità, sulla base delle informazioni trasmesse dallo Stato richie- dente (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-3060/2018 del 3 novembre 2020 consid. 4.2; A-6226/2017 del 21 marzo 2019 consid. 4.2.2 con rinvii; ANDREA OPEL, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt [ed.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 10 n. 64). Ciò è il caso delle domande raggruppate (« Gruppenersuchen ») ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF fondate sull’art. 27 CDI CH-IT che identificano i contribuenti interessati mediante un modello di comportamento, la lett. e bis n. 3 del Protocollo precisando infatti che la condizione « verosimilmente rilevante » può essere soddisfatta anche nei casi relativi ad una pluralità di contribuenti, identificati con il nome oppure altrimenti. Analogo discorso vale altresì per le domande collettive (chiamate anche domande su lista; « Listenersuchen ») che – a differenza delle domande raggruppate – non identificano le persone interessate mediante un modello di comportamen- to, bensì per nome o per mezzo di un elenco di numeri, come i numeri di carta di credito o di conto corrente bancario. Le domande collettive vanno considerate come un insieme di richieste individuali. Per motivi di economia procedurale, l’autorità richiedente riunisce queste richieste in una domanda congiunta, ma in linea di principio potrebbe anche presentarle individual- mente (cfr. DTF 146 II 150 consid. 4.4; 143 II 628 considd. 4.4 e 5.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 4.2 con rinvii). A differenza di un modello di comportamento definito, un numero di
A-5737/2020 Pagina 18 carta di credito o di conto rappresenta un elemento di identificazione individuale, per cui in tali casi non si è confrontati con una domanda raggruppata ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF (cfr. DTF 146 II 150 considd. 4.4 e 4.5 con rinvii; sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 mar- zo 2022 consid. 4.3.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.2). 4.3.3 Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, le domande di assistenza amministrativa che non identificano nominalmente le persone interessate devono essere sottoposte a un esame più attento per escludere la fishing expedition (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 139 II 404 con- sid. 7.2.3 seg.). A tal fine, il Tribunale federale ha elaborato i tre seguenti criteri con riferimento al Commentario OCSE (cfr. OCSE, Model Tax Con- vention on Income and on Capital: Condensed Version 2017 [di seguito: Commentario OCSE]) sull’art. 26 MC OCSE (cfr. DTF 146 II 150 con- sid. 6.1.3; 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.3):
A-5737/2020 Pagina 19 essere indicazioni concrete di una possibile violazione degli obblighi fiscali. Non sono ammesse richieste presentate a scopo di imposizione senza che vi siano sospetti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 136 con- sid. 6.1.2). Per contro, lo Stato richiedente non deve dimostrare con una probabilità prossima alla certezza che il comportamento viola il diritto fiscale, essendo sufficienti dei sospetti concreti (cfr. DTF 146 II 150 con- sid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2; 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 con- sid. 9.5; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 con- sid. 4.2.2.3 con rinvii). Se i sospetti presentati sono sufficienti deve essere accertato sulla base di una valutazione globale. Laddove si tratti di una lista potenziali contribuenti fiscali, individuati per il tramite di un numero di conto, i sospetti non devono necessariamente riferirsi alle singole persone, bensì in generale alle persone appartenenti a questo gruppo (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.4). A seconda delle circostanze, il modo in cui lo Stato richiedente è venuto a conoscenza della lista può costituire anche un indizio del fatto che i titolari del conto non hanno adempiuto i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3). 4.4 4.4.1 Il principio della buona fede (cfr. art. 26 della Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati [RS 0.111; di seguito: CV]) trova applicazione, quale principio d’interpretazione e d’esecuzione dei trattati, nell’ambito dello scambio d’informazioni ai sensi delle Convenzioni di doppia imposizione (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.3; 143 II 202 consid. 8.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-506/2018 del 15 no- vembre 2019 consid. 3.1.4 con rinvii; A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4 con rinvii), come la CDI CH-IT. La buona fede di uno Stato è presunta nelle relazioni internazionali (principio dell’affidamento). Nel contesto dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, detta presun- zione implica che lo Stato richiesto non può, di principio, mettere in dubbio le allegazioni dello Stato richiedente, a meno che sussistano dei seri dubbi. Detto in altri termini, le dichiarazioni dello Stato richiedente vanno conside- rate corrette, fintanto che una contraddizione manifesta non risulta dalle circostanze (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4). Nel caso contrario, il principio dell’affidamento non si oppone ad una domanda di chiarimento allo Stato richiesto; il rove- sciamento della presunzione della buona fede di uno Stato dovendosi in ogni caso fondare su fatti constatati e concreti (cfr. DTF 144 II 206 con- sid. 4.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4; 142 II 161 consid. 2.1.3; [tra le tante] sentenza del TAF A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4
A-5737/2020 Pagina 20 con rinvii). In virtù del principio dell’affidamento, lo Stato richiesto è vinco- lato alla fattispecie e alle dichiarazioni presentate nella domanda di assi- stenza, nella misura in cui quest’ultime non possono essere immediata- mente confutate (« sofort entkräftet ») in ragione di errori, lacune o contrad- dizioni manifeste (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del 21 dicem- bre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii). In tale contesto, non si può esigere dallo Stato richiedente che, oltre a dover menzionare nella domanda la fattispecie rilevante, l’esposizione fornita sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni. Ciò non sa- rebbe infatti compatibile con lo scopo dell’assistenza amministrativa, poi- ché proprio con le informazioni ed i documenti richiesti allo Stato richiesto, lo Stato richiedente cerca di chiarire i punti rimasti all’oscuro (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 7.2.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del 21 dicem- bre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii). 4.4.2 Ora, salvo nel caso in cui la presa in considerazione di un fatto notorio lasci trasparire immediatamente che le indicazioni fornite dall’autorità ri- chiedente nella propria domanda di assistenza amministrativa sono mani- festamente erronee o che lo Stato richiesto sospetta l’esistenza di una situazione descritta all’art. 7 LAAF, rispettivamente nel caso in cui vi sia un palese abuso di diritto o emergano domande legittime circa la tutela dell’or- dine pubblico svizzero o internazionale, le regole di procedura previste dalla LAAF non impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informa- zioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.4; 142 II 218 consid. 3.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.4.2; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.2; A-1296/2020 del 21 dicem- bre 2020 consid. 4.2.3.2 con rinvii). 4.4.3 Non si entra nel merito di una domanda di assistenza amministrativa se viola il principio della buona fede, « in particolare se si fonda su informa- zioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero » (cfr. art. 7 lett. c LAAF). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa alle do- mande di assistenza fondate sui dati rubati, per reati vanno intesi dei reati effettivamente punibili in Svizzera. Ciò presuppone, oltre all’adempimento delle condizioni oggettive della norma penale svizzera di cui si presume la
A-5737/2020 Pagina 21 violazione, la competenza ratione loci della Svizzera (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6). L’art. 7 lett. c LAAF mira a concretizzare il principio della buona fede nell’ambito dell’assistenza amministrativa in correlazione con le domande fondate su delle informazioni ottenute mediante reati puniti in Svizzera (cfr. XAVIER OBERSON, La mise en oeuvre par la Suisse de l’art. 26 MC OCDE, in: IFF Forum für Steuerrecht 2012, pag. 17). Nell’ambito dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, la Svizzera può aspettarsi che lo Stato richiedente si comporti in modo corretto nei suoi confronti, in particolare in relazione a situazioni che possono rientrare nell’art. 7 lett. c LAAF, e che rispetti gli impegni assunti in merito alle modalità di applica- zione della CDI interessata. Se questo sia il caso o meno è una questione che deve essere decisa in ogni singolo caso. Fatto salvo il caso in cui lo Stato richiedente acquista dati rubati in Svizzera allo scopo di presentare una domanda di assistenza amministrativa, il principio della buona fede tra gli Stati non è violato per il solo fatto che la domanda di assistenza si basa su dati di origine illecita. Inoltre, il rifiuto di uno Stato di confermare l’origine lecita dei dati che hanno portato alla domanda non è di principio sufficiente a qualificare l’approccio come contrario alla buona fede (cfr. sentenza TF 2C_648/2017 del 17 luglio 2018 consid. 3.4). Peraltro, una domanda viola la fiducia legittima che la Svizzera può riporre nell’impegno preso dallo Stato richiedente, se quest’ultimo fornisce la garanzia (« Zusicherung ») che nessuno dei dati rubati a una banca sul territorio svizzero sarà utiliz- zato nel contesto di una domanda di assistenza amministrativa e presenta comunque una tale domanda, in relazione causale diretta o indiretta con i dati rubati. In tal caso, se si è in presenza di dati provenienti da reati effettivamente punibili secondo il diritto svizzero (ai sensi della giurispru- denza; cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6), l’art. 7 lett. c LAAF trova applica- zione e la Svizzera deve rifiutare l’assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.4.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.4). 4.5 Il principio della specialità esige che lo Stato richiedente utilizzi le infor- mazioni ricevute dallo Stato richiesto unicamente nei confronti delle perso- ne e dei comportamenti per i quali esso ha richiesto ed ottenuto dette infor- mazioni (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT). La giurisprudenza ha ricordato il carattere personale del suddetto principio, nel senso che lo Stato richie- dente non può utilizzare nei confronti di terzi le informazioni che ha ricevuto tramite l’assistenza amministrativa, a meno che questa possibilità risulti dalle leggi di entrambi gli Stati e l’autorità competente dello Stato che forni- sce le informazioni autorizzi tale utilizzo (cfr. DTF 147 II 13 consid. 3.4; 146 I 172 consid. 7.1.3). Sulla base del principio dell’affidamento, la Svizzera
A-5737/2020 Pagina 22 può ritenere che lo Stato richiedente, con il quale è legato da un accordo di assistenza amministrativa, rispetterà il principio della specialità (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.5; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.5; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.6). 4.6 4.6.1 La domanda di assistenza soggiace altresì al rispetto del principio della sussidiarietà, secondo cui lo Stato richiedente deve sfruttare tutte le fonti d’informazioni abituali previste dalla sua procedura fiscale interna pri- ma di richiedere le informazioni (cfr. lett. e bis n. 1 del Protocollo aggiuntivo). In assenza di elementi concreti, rispettivamente di seri dubbi al riguardo, non vi è alcuna ragione per rimettere in discussione l’adempimento del principio della sussidiarietà, allorquando uno Stato presenta una domanda di assistenza amministrativa, in ogni caso quando lo stesso dichiara di aver sfruttato tutte le fonti d’informazione abituali previste dalla sua procedura fiscale interna prima di richiedere informazioni o di aver agito conforme- mente alla Convenzione (cfr. DTF 144 II 206 consid. 3.3.2; sentenze del TF 2C_514/2019 del 17 agosto 2020 considd. 4.4-4.5; 2C_904/2015 dell’8 dicembre 2016 consid. 7.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.6.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.1; A-1296/2020 del 21 dicem- bre 2020 consid. 4.2.5 con rinvii). 4.6.2 Il principio della sussidiarietà non implica per lo Stato richiedente d’esaurire l’integralità delle fonti di informazione, bensì quelle abituali. Una fonte d’informazione non può più essere considerata come « abituale » se comporta uno sforzo sproporzionato per lo Stato richiedente – rispetto a una domanda di assistenza amministrativa – o se le probabilità di successo sono considerate molto basse (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2). Il principio della sussidia- rietà risulta – di principio – violato, se lo Stato richiedente ha già emanato una decisione sui punti per i quali richiede l’assistenza e non fornisce alcuna spiegazione comprovante ch’esso intende riconsiderare tale deci- sione. Ciò sancito, non è escluso che uno Stato richiedente possa neces- sitare di informazioni in merito ad una procedura già conclusa, ad esempio se ha motivo di pensare che la decisione possa essere oggetto di revisione. In tal caso, la Svizzera è tuttavia in diritto d’aspettarsi una spiegazione al riguardo, affinché sia possibile comprendere ciò che motiva la domanda di assistenza. Il criterio decisivo per la concessione dell’assistenza ammini- strativa rimane la rilevanza verosimile delle informazioni richieste (cfr. al riguardo, consid. 4.2 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenze del
A-5737/2020 Pagina 23 TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.6.1; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.2; TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2 con rinvii). 4.7 Devono essere rispettate pure le norme procedurali applicabili nello Stato richiedente e nello Stato richiesto. L’AFC dispone tuttavia dei poteri procedurali necessari per imporre alle banche di fornire tutti i documenti richiesti che soddisfano la condizione (cfr. consid. 4.2 del presente giudi- zio) della rilevanza verosimile (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.7; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.7; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.8). 4.8 Una domanda di assistenza amministrativa può avere quale scopo quello d’accertare la residenza fiscale di una persona (cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 161 consid. 2.2.2). Può succedere che un contribuen- te, considerato dallo Stato richiedente come uno dei suoi residenti fiscali secondo i criteri del suo diritto interno, possa essere considerato come residente fiscale di un altro Stato secondo i criteri del diritto interno di quell’altro Stato. Tuttavia, per costante giurisprudenza, la determinazione della residenza fiscale a livello internazionale è una questione di merito che non deve essere affrontata dallo Stato richiesto allo stadio dell’assistenza amministrativa (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.1; 142 II 218 consid. 3.6). Allorquando la persona interessata dalla domanda di assistenza ammini- strativa è considerata da due Stati come uno dei suoi contribuenti, la que- stione della conformità alla Convenzione, in concreto, ai sensi dell’art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT, deve essere valutata alla luce dei criteri applicati dallo Stato richiedente per considerare questa persona come uno dei suoi contribuenti. In questo contesto, il ruolo della Svizzera in quanto Stato richiesto non è quello di statuire lei stessa nell’ambito della procedura di assistenza amministrativa sull’esistenza di un conflitto di residenza, ma si limita a verificare che il criterio di assoggettamento fiscale a cui fa ricorso lo Stato richiedente sia tra quelli previsti dalla disposizione della Conven- zione applicabile alla determinazione della residenza fiscale (cfr. DTF 145 II 112 consid. 3.2; 142 II 161 consid. 2.2.2; sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.2). L’unica costellazione in cui il Tribunale federale accetta che la Svizzera verifichi il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente è il caso in cui la persona interes- sata è soggetta a un’imposizione illimitata in Svizzera (cfr. DTF 142 II 161). In questa situazione di potenziale doppia imposizione, la Svizzera può verificare che il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente corrisponda a uno dei criteri di determinazione del domicilio
A-5737/2020 Pagina 24 fiscale contenuti nella CDI in essere tra la Svizzera e lo Stato richiedente. Ad esempio, se la qui ricorrente fosse stata assoggettata all’imposizione illimitata in Svizzera – ciò che non è qui il caso –, l’AFC avrebbe allora dovuto verificare che il criterio di assoggettamento fiscale si trovi all’art. 4 CDI CH-IT e che l’imposizione in Italia non porti quindi a un risultato « contrario alla Convenzione » ai sensi dell’art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT (cfr. parimenti DTF 142 II 161 consid. 2.2.2). Questo problema specifico non si pone quindi per definizione, quando la persona interessata dichiara di essere residente fiscale di uno Stato terzo (cfr. sentenza del TF 2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.6; sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.8; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8). Ciò posto, lo Stato richiedente non è tenuto ad aspettare l’esito della controversia sul principio della residenza fiscale, prima di presentare una domanda di assistenza amministrativa, tanto più che la richiesta può anche essere destinata a consolidare la sua posizione sulla residenza fiscale del contribuente interessato. In effetti, in questa fase, lo Stato richiedente chie- de specificamente informazioni per determinare se i suoi sospetti sul lega- me fiscale con il suo territorio della persona interessata dalla richiesta sono fondati. Inoltre, lo Stato richiedente deve poter fare una richiesta anche in caso di conflitto effettivo di residenza, per ottenere dallo Stato richiesto i documenti che sosterebbero il suo credito in concorrenza con quello di quest’ultimo o di uno Stato terzo. In particolare, occorre tenere conto della situazione in cui un contribuente soggetto a un’imposizione illimitata in Svizzera o in uno Stato terzo e di fatto residente nello Stato richiedente, ad esempio perché ha mantenuto la sua residenza permanente in tale Stato (cfr. DTF 142 II 218 cosid. 3.7; 142 II 161 consid. 2.2.2). Se il conflitto di competenza si concretizza, spetterà al contribuente interessato dalla dop- pia imposizione lamentarsi presso le autorità competenti, cioè le autorità nazionali degli Stati interessati, secondo i rimedi previsti dal diritto interno (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.2); se del caso, la doppia imposizione internazionale sarà evitata mediante le regole di determinazione della residenza fiscale internazionale previste dalla convenzione applicabile tra gli Stati interessati o mediante il ricorso alla procedura amichevole (cfr. art. 26 par. 1 CDI CH-IT; cfr. DTF 145 II 112 consid. 2.2.2; 142 II 218 consid. 3.7; sentenze del TAF A-1732/2022 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 4.8; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.9 con rinvii). 5. Stabiliti i principi applicabili, il Tribunale deve innanzitutto esaminare se la
A-5737/2020 Pagina 25 domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 – che di fatto è domanda collettiva, composta da otto domande fondate su otto liste di numeri di conti bancari e/o di polizze assicurative (cfr. consid. 1.2 del presente giudizio) – adempie ai requisiti formali alla base della sua ammissibilità, fornendo in maniera sufficiente tutte le informazioni richieste dall’art. 27 par. 1 CDI CH-IT nonché dalla lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo (cfr. consid. 4.1.2 del presente giudizio, circa i requisiti formali). 5.1 5.1.1 Per quanto attiene all’identità delle persone interessate, la domanda le identifica individualmente sulla base di numeri di conti bancari, di polizze assicurative e di altri numeri bancari noti presso la banca B., contenuti in otto liste ivi allegate (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 7). Secondo le predette liste, l’identità delle persone può essere stabilita sulla base dei numeri ivi indicati, che si riferiscono ai conti detenuti presso la predetta banca; questi sono i « numeri di polizza » e i « CIF » (Client Identification Number, ovvero il numero cliente). Di fatto, questi numeri consentono alla banca B. di identificare le persone interessate in modo univoco e inequivocabile – come è il caso della qui ricorrente – ragione per cui si deve ritenere adempiuto il primo requisito della lett. e bis
n. 2 del Protocollo aggiuntivo (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.1). Nello specifico, la domanda qui applicabile è fondata sulla lista di cui sub 3.a.(4) concernente 707 rapporti finanziari, dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo « MIS_Dom_Name », rispettivamente l’attribuzione di un codice domicilio « 111 » riferito all’Italia. Fatta estrazione del criterio del domicilio su cui si statuirà in un secondo momento (cfr. considd. 6.2.1-6.2.5 del presente giu- dizio), dal profilo meramente formale le indicazioni fornite dall’autorità richiedente italiana nella lista appaiono sufficienti per identificare le perso- ne interessate (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.1). 5.1.2 Circa il periodo fiscale interessato dalla domanda, si osserva come inizialmente tale domanda indicasse quale periodo fiscale interessato dalla richiesta d’informazioni il periodo « Dal 01/01/2014 a data corrente » (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 9). A seguito di un primo scambio di corrispondenza intercorso tra l’autorità inferiore e l’autorità richiedente italiana, quest’ultima l’8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC, pag. 7) ha poi delimitato il periodo fiscale interessato dalla domanda collettiva al
A-5737/2020 Pagina 26 31 dicembre 2016, ciò in applicazione della CDI CH-IT. Dopo un ulteriore scambio di corrispondenza tra dette autorità, in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC, pag. 3) la GdF ha ulteriormente modificato il periodo fiscale circoscrivendolo – in applicazione della CDI CH-IT – agli anni 2015-2017, e meglio al periodo « dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017 ». Detto nuovo periodo fiscale ricade sotto il campo di applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT e della lett. e bis del Protocollo aggiuntivo, nella loro versione attuale (cfr. consid. 4.1.1 del presente giudizio), sicché si deve ritenere che anche sotto il punto di vista del periodo fiscale le informazioni fornite dalla domanda sono sufficienti (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.2). Ora, il fatto che il periodo fiscale sia stato modificato più volte dall’autorità richiedente italiana, non ne inficia la validità formale. Se è vero che il periodo fiscale 2014 non ricade sotto l’applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT, nonché della lett. e bis del Protocollo aggiuntivo, vero è anche che nulla impedisce all’autorità richiesta di chiedere all’autorità richiedente di correg- gere la propria domanda di assistenza amministrativa, laddove non con- forme ai requisiti formali, tale prerogativa essendo espressamente prevista dall’art. 22 cpv. 2 LAAF, nonché dall’art. 6 cpv. 6 LAAF. Analogo discorso vale per l’estensione del periodo fiscale anche all’anno 2017, ciò quand’anche la domanda sia di per sé stata inoltrata il 10 luglio 2017. Nulla vieta infatti all’autorità richiedente italiana di modificare la propria domanda nel corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di estendere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. Nel caso in disamina, ciò è quanto avvenuto (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.2). 5.1.3 Per quanto concerne la descrizione delle informazioni richieste, si osserva come la domanda le indichi in maniera sufficiente. La descrizione delle informazioni richieste – esposta in dettaglio nei fatti, sub lett. A.d, a cui si rinviano le parti – è stata precisata dalla GdF in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC; cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A- 1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.3). 5.1.4 Circa lo scopo fiscale, la domanda precisa ch’essa è « [...] diretta a consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai sog- getti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n. 167/90 da essi com- messe [...] » (cfr. fatti, sub lett. A.b), rispettivamente formulata al fine della
A-5737/2020 Pagina 27 riscossione dell’imposta sul reddito (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 11), così come previsto dall’art. 27 CDI CH-IT. Pure tale indicazione è sufficien- te sotto il profilo della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.4). Il fatto che la domanda non menzioni in dettaglio le basi legali del diritto fiscale italiano non permette di ritenere che lo scopo fiscale non sia stato indicato in maniera sufficiente. L’unico fattore decisivo è la descrizione dello scopo fiscale della domanda. Non è importante per lo Stato richiesto sapere quale articolo preciso di quale legge specifica sarà eventualmente applicabile dopo che le informazioni saranno state trasmesse. L’autorità richiesta non è in grado di controllare l’esattezza della base giuridica della legge straniera. Ciò che è importante è determinare perché o come l’infor- mazione richiesta è in linea con lo scopo fiscale dello Stato richiedente. Pertanto, nel caso in questione, l’indicazione, anche in forma abbreviata, di una base giuridica italiana è più che sufficiente, tenuto conto che lo scopo fiscale era altrimenti ampiamente descritto nella domanda. L’indica- zione fornita nel caso in disamina sembra essere sufficiente alla luce dei requisiti formali della CDI CH-IT e del Protocollo aggiuntivo. Ora, tenuto anche conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio), si deve partire dal presupposto che quanto da lui indicato è corretto, salvo in presenza di errori manifesti, ciò che non è qui il caso (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.4). 5.1.5 Da ultimo, la domanda indica quale presunto detentore delle informa- zioni la banca B._______, fornendone le generalità (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 15). Tale informazione è indubbiamente sufficiente sotto il profilo della lett. e bis n. 2 del Protocollo aggiuntivo (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.1.5). 5.2 Da quanto precede discende che tutti i requisiti formali sono di principio soddisfatti, sicché dal profilo formale la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4), risulta ammissibile (cfr. sentenza del TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 6.2). 6. Ciò constatato, per il Tribunale si tratta dunque di esaminare ancora se dal punto di vista materiale l’autorità inferiore poteva o meno dare seguito alla predetta domanda di assistenza, alla luce della recente giurisprudenza del Tribunale federale e delle censure sollevate dalla ricorrente.
A-5737/2020 Pagina 28 6.1 6.1.1 La ricorrente ritiene innanzitutto che la domanda di assistenza ammi- nistrativa italiana del 10 luglio 2017 lederebbe il principio della buona fede, e meglio l’art. 7 lett. c LAAF, nella misura in cui detta domanda si fonde- rebbe su dati di origine illecita. Più nel dettaglio, stando alla fattispecie de- scritta nella domanda e ripresa dall’autorità inferiore, una divisione informa- tica della banca D._______ avrebbe consegnato i dati di innumerevoli contribuenti alle autorità italiane, tra cui anche i dati bancari della ricorrente. Così facendo, detta banca avrebbe fornito non solo dati estranei alla procedura in esame svoltasi a Milano, ma addirittura dati riguardanti un cliente di una banca svizzera. Sottolineando di non aver mai avuto rela- zione con la banca D._______ o altra struttura del gruppo B., essa ritiene che la trasmissione dei suoi dati in Italia da parte della banca B. sarebbe avvenuta in maniera illegale, in palese violazione del segreto bancario ex art. 47 della legge federale dell’8 novembre 1934 sulle banche e le casse di risparmio (LBCR, RS 952.0), rispettivamente degli artt. 143 e 143 bis del Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 (CP, RS 311.0) – norme accessorie alla violazione del segreto bancario e del segreto d’affari – nonché dell’art. 144 del Codice di diritto processuale pe- nale svizzero del 5 ottobre 2007 (CPP, RS 312.0), che regola l’utilizzo delle prove acquisite illegittimamente dalle autorità. Secondo la ricorrente, si tratterebbe di una manifesta notizia di reato, per cui tutte le autorità che ne vengono a conoscenza dovrebbero denunciare il fatto alle autorità penali competenti (cfr. ricorso 16 novembre 2020, punti n. 28-39 e 48-50). Detto ciò, la ricorrente – accennando a vari pareri e messaggi del Consiglio federale, ad una lettera dell’Ufficio federale di giustizia, che non occorre qui evocare in dettaglio – sottolinea poi che la Svizzera si sarebbe impegnata a non fornire l’assistenza amministrativa in caso di domande fondate su dati acquisiti illegalmente ai sensi del diritto svizzero, sicché già per tale motivo la domanda in oggetto andrebbe respinta (cfr. ricorso 16 novembre 2020, punti n. 40-47). In tale contesto, la ricorrente chiede l’acquisizione dalle autorità preposte alla domanda di assistenza amministrativa italiana in oggetto, di tutti i dati, le informazioni, i protocolli, le corrispondenze e quant’altro in merito alla consegna dei dati da parte dei funzionari del B._______ alla GdF; essa chiede inoltre che vengano individuati tra i funzionari della B._______ i testimoni che avrebbero consegnato le informazioni alla GdF (cfr. ricorso 16 novembre 2020, punto n. 28). 6.1.2 Al riguardo, il Tribunale ricorda innanzitutto come la questione della sussistenza di un eventuale comportamento costitutivo di una violazione del principio della buona fede ai sensi dell’art. 7 lett. c LAAF vada esami- nata nel singolo caso. Ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale,
A-5737/2020 Pagina 29 lo Stato richiedente viola il principio della buona fede quando non rispetta un’eventuale impegno a non utilizzare dati provenienti da atti effettiva- mente punibili secondo il diritto svizzero e inoltra comunque una domanda che presenta un nesso causale diretto o indiretto con tali dati o nel caso in cui è provato ch’esso ha acquistato dei dati acquisiti illegalmente per fondare la sua domanda (cfr. consid. 4.4.3 del presente giudizio; [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.1.2). 6.1.3 Nello specifico, l’autorità richiedente italiana non si è mai impegnata a non inoltrare una domanda fondata su dei dati ottenuti illegalmente. In assenza di un tale impegno, il semplice fatto che la domanda si fondi su dati eventualmente rubati non basta, a lui solo, a ritenere la sussistenza di un comportamento dello Stato richiedente contrario alla buona fede. Il fatto che, come traspare dal Messaggio CDI CH-IT relativo all’art. I del Pro- tocollo di modifica concernente l’art. 27 CDI CH-IT (cfr. Messaggio CDI CH- IT, FF 2015 5631, 5636), la Svizzera si sia impegnata a non concedere l’assistenza amministrativa in materia fiscale all’Italia se la domanda di assistenza si basa su dati ottenuti illegalmente, non è, in questo contesto, decisivo. In effetti, ai sensi della giurisprudenza dell’Alta Corte, nell’esame dell’ammissibilità di una domanda, è innanzitutto decisivo se lo Stato richiedente si sia o meno impegnato a non presentare una domanda fonda- ta su dei dati rubati (cfr. consid. 4.4.3 del presente giudizio). Altra è la que- stione a sapere se il divieto previsto dal diritto svizzero all’art. 7 lett. c LAAF, che è stato ricordato all’Italia al momento della negoziazione del Protocollo di modifica, debba avere una qualche rilevanza nel caso in questione. Detta questione sarà trattata ai considd. 6.1.6 e 6.1.7 del presente giudizio (cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.1.3). 6.1.4 Ciò premesso, per quanto attiene all’origine dei dati alla base della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, l’autorità richiedente italiana ha in sostanza indicato quanto segue. A seguito di una verifica fiscale presso la stabile organizzazione di C., la stabile organizzazione di B. e D., la GdF avrebbe potuto constatare l’esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta della banca B., volta all’occultamento della reale situazione patrimoniale di numerosi contribuenti italiani. Detta verifica fiscale si sarebbe conclusa mediante il versamento all’Erario italiano di una somma pari a circa 101 milioni di euro. In parallelo, la GdF avrebbe effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate alla Procura della Repubblica di Milano, nell’ambito di un procedimento penale accesso per l’ipotesi di
A-5737/2020 Pagina 30 riciclaggio quale presupposto per la responsabilità amministrativa delle società ed enti ex D.Igs. n. 231 del 2001. Tale procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si sarebbe concluso con una sentenza di condanna per il predetto reato, a seguito del quale la banca B._______ avrebbe versato la somma complessiva di 8.5 milioni di euro (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 1). Sarebbe in tale contesto, ovvero nell’ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, che la GdF avrebbe acquisito, anche « [...] mediante l’ausilio di personale dell’Information Technology di B., documenti informatici nella disponibilità dei dipendenti delle società sub 1. e relativi a 18'126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte italiani [...] ». Con l’ausilio delle banche dati in uso all’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, la GdF avrebbe infine potuto individuare otto liste di numeri di conto bancario, di polizza assicurativa e altri numeri, per i quali ha ritenuto la sussistenza di un sospetto di non adempimento degli obblighi fiscali verso l’Erario italiano (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 2; parimenti fatti sub. lett. A.b; cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.1.4). L’8 novembre 2018, la GdF ha poi ribadito quanto segue, circa l’origine dei dati (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC, punto 1): « [...] Therefore, please note that the information requested in our previous letter is based on data acquired from the ltalian offices of companies belonging to the "B. Group", in the framework of criminal proceedings that, following a plea bargaining request, resulted in a judgement of conviction under Legislative Decree no. 231 of 2001, pronounced against the mentioned Swiss institute concerning the predicate crime of the laundering of proceeds deriving from the commission of tax crimes. In summary, within the framework of fiscal and judicial police investigations conducted by the Guardia di Finanza Economic-Financial Police Unit in Milan into companies of the B._______ Group, computerised documentation available to the employees of the Swiss Group was obtained, also through the assistance of personnel of the B._______ Information Technology, regarding 18,126 positions (basically divided between insurance policies and other financial relations) opened by subjects, predominantly ltalian, for an underlying capital of € 18,221,354,346.00 [...] ». Da quanto precede risulta che i dati alla base della domanda – ovvero le otto liste di numeri di conto e/o di polizze assicurative – sono stati verosimil- mente acquisiti dalla GdF nell’ambito delle verifiche fiscali e delle inchieste penali effettuate sul territorio italiano nei confronti del Gruppo di
A-5737/2020 Pagina 31 B., rispettivamente della banca B.. Più concretamente, sarebbe stato il « personale dell’Information Technology di B._______ » a fornirle i dati informatici contenuti nei computer dei dipendenti del Gruppo di B._______ in Italia. Detto in altri termini, questi dati sembrerebbero essere stati acquisiti dalla GdF sul territorio italiano (cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.1.4). 6.1.5 Ora, vero è che la domanda non fornisce informazioni cronologiche né circa le verifiche fiscali e le indagini penali esperite sul territorio italiano, né circa le otto liste di numeri di polizza assicurativa e di conti bancari otte- nute in tale contesto, sicché non è possibile stabilire a quando esse rimon- tino precisamente. A lei sola, tale imprecisione non è tuttavia sufficiente a mettere in dubbio la veridicità e l’attendibilità delle informazioni fornite dall’autorità richiedente italiana, non essendoci agli atti indizi lascianti pen- sare che quanto da lei indicato sia manifestamente erroneo o, ancora peggio, ch’essa abbia in malafede dichiarato il falso. Tanto più che, come giustamente segnalato dalla stessa GdF nella sua domanda, la vicenda alla sua base – e meglio lo scandalo dell’occultamento della reale situazio- ne patrimoniale ed economica di numerosi contribuenti italiani, clienti della banca B., all’Erario italiano – e l’origine italiana di dette liste sono un fatto notorio emerso pure sugli organi di stampa nazionali italiani (cfr. p.es. gli articoli seguenti: FiscoEquo, Maxi-riciclaggio da 14 miliardi: B. indagata a Milano, 19.03.2016, < https://www.fiscoequo.it/ maxi-riciclaggio-da-14-miliardi-credit-suisse-indagata-a-milano/ >, consul- tato il 25.07.2022; L’Espresso, B._______ indagata per frode miliardaria: agli atti il « manuale del perfetto evasore », 09.03.2016, < https://espresso. repubblica.it/inchieste/2016/03/09/news/credit-suisse-indagata-per-frode- miliardaria-agli-atti-il-manuale-del-perfetto-evasore-1.253375/ >, consulta- to il 25.07.2022; Il Sole 24 ore, B._______ indagata a Milano: nel mirino 14 miliardi finiti all’estero con finte polizze vita, 09.03.2021, < https://st.ilsole24ore.com/art/finanza-e-mercati/2016-03-09/soldi-corren- tisti-all-estero-credit-suisse-indagata-milano-122708.shtml?Uuid=ACeJqo kC&st=true >, consultato il 25.07.2022). In tale contesto, tenuto altresì conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. con- sid. 4.4.1 del presente giudizio), si deve partire dal presupposto che le informazioni fornite dalla GdF sono corrette. Peraltro, sempre tenuto conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente, il Tribunale non ha alcun motivo di dubitare della legalità delle misure adottate dalla GdF alla base dell’ottenimento dei dati consegnatoli dal « personale dell’Infor- mation Technology di B.______ » (cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.1.5).
A-5737/2020 Pagina 32 6.1.6 Vero è che, oggettivamente, il fatto che i dati bancari svizzeri si trovi- no sul territorio italiano – segnatamente quelli della ricorrente senza il suo consenso – potrebbe costituire una violazione dell’art. 47 LBCR, cioè una violazione del segreto bancario svizzero, come censurato dalla ricorrente. Tuttavia, nessun procedimento penale è stato aperto in Svizzera per questi fatti, tantomeno è stata emessa una condanna in Svizzera. Di conse- guenza, non si può ammettere, senza questi elementi, che ci sia stato un atto illecito in Svizzera ai sensi dell’art. 7 lett. c LAAF (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6, parimenti consid. 4.4.3 del presente giudizio). Inoltre, nulla è dato di sapere circa il nesso di causalità tra questi fatti e l’avvenuta acquisizione di dati in Italia (cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.1.6). Analogo discorso vale per gli artt. 143 e 143 bis CP e l’art. 144 CPP invocati dalla ricorrente, che non entrano nel presente giudizio in linea di conto. In assenza di elementi concreti ed accertati rispetto alla sussistenza di reati penali ai sensi del diritto svizzero, in applicazione del principio di fiducia, nulla permette infatti allo scrivente Tribunale di mettere in dubbio le dichiarazioni dell’autorità richiedente e dunque di ritenere che la sua domanda sarebbe stata presentata sulla base di dati rubati ai sensi del diritto svizzero, così come richiesto dall’art. 7 lett. c LAAF (cfr. consid. 4.4.3 del presente giudizio). 6.1.7 Quand’anche si dovesse poi ritenere tale acquisizione come illecita – ciò che non è però verosimilmente qui il caso – tale evenienza non sarebbe ancora sufficiente per ritenere che i dati siano stati acquisiti in maniera illecita a seguito di un reato ai sensi del diritto svizzero. Per l’applicazione dell’art. 7 lett. c LAAF a seguito ad una violazione del segreto bancario ex art. 47 LBCR – così come invocato dalla ricorrente – è infatti decisivo il coinvolgimento di una banca assoggettata alla LBCR, ciò che però non risulta essere qui il caso, dal momento che le banche coinvolte che hanno fornito i dati si trovano tutte in Italia e non ricadono sotto l’applicazione della LBCR. Le succursali estere delle banche svizzere non sono infatti assog- gettate alla LBCR (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.6.1). Poco importa dunque sapere se le banche in Italia che hanno fornito i dati all’autorità richiedente italiana siano o meno delle succursali estere della banca B._______ in Svizzera. In ogni caso, come sancito poc’anzi (cfr. consid. 6.1.4 del presente giudizio), nulla permette di mettere in dubbio la veridicità delle dichiarazioni della GdF e di ritenere ch’essa abbia invero ottenuto i dati direttamente dalla banca B._______ in Svizzera e non da un istituto in Italia. Per una tale trasmissione, la GdF avrebbe se del caso dovuto passare per il tramite dell’assistenza giudiziaria, ciò che non sembra però
A-5737/2020 Pagina 33 essere qui il caso. Inoltre, nulla lascia poi pensare che la banca in Svizzera avrebbe in qualche modo trasmesso i dati all’Italia, violando il segreto bancario dei suoi clienti. Il fatto che in alcuni casi l’indicazione del domicilio italiano nelle predette liste possa poi essersi avverato erroneo per talune delle persone interessate, così come rilevato dalla banca B._______ in data 31 gennaio 2020 (cfr. atto n. 10 dell’inc. AFC, pag. 4), non è tale né da far dubitare della buona fede dell’autorità richiedente italiana, né da far ritenere ch’essa abbia commesso un abuso di diritto. Peraltro, non va di- menticato che dallo Stato richiedente non è possibile esigere che l’esposi- zione fornita sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni, dal momento che proprio con le informazioni ed i documenti richiesti lo stesso cerca di chiarire punti rimasti all’oscuro (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.1.7). 6.1.8 In tale situazione, la richiesta della ricorrente in merito all’acquisizione da parte delle autorità preposte alla domanda di assistenza amministrativa italiana di dati, informazioni, protocolli e corrispondenze a proposito della consegna dei dati in oggetto da parte dei funzionari del B._______ alla GdF al fine di indagare ulteriormente circa il carattere illecito o meno alla base della domanda di assistenza in oggetto non è poi qui in alcun caso rilevante, dal momento che un tale accertamento non appare necessario, in assenza di seri indizi in tal senso. Come visto, le regole di procedura previste dalla LAAF non impongono infatti allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informazioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.2 del presente giudizio). Tuttalpiù che, come già fatto presente nella decisio- ne incidentale del 5 gennaio 2022, non spetta allo scrivente Tribunale individuare ed accertare gli asseriti responsabili della citata banca, sulla sola base dei sospetti sollevati – e rigettati dal Tribunale – lo stesso non essendo un’autorità penale e non potendo nemmeno condurre eventuali inchieste sul territorio italiano. In tale contesto, pure la richiesta di notifica di reato appare qui infondata. 6.1.9 In definitiva, non è possibile ritenere che la domanda in oggetto si fondi direttamente su dati ottenuti illegalmente, i dati alla sua base essendo stati rinvenuti durante le indagini penali in Italia. Non è nemmeno possibile ritenere che l’autorità richiedente italiana abbia acquisito dei dati acquisiti illegalmente ai sensi del diritto svizzero per fondare la propria domanda. Ne consegue che non è qui ravvisabile alcun caso di applicazione dell’art. 7 lett. c LAAF, sicché si deve ritenere che la domanda in oggetto non è
A-5737/2020 Pagina 34 fondata su dati rubati ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale. Le censure della ricorrente al riguardo vanno pertanto respinte. 6.2 6.2.1 La ricorrente censura poi l’assenza di rilevanza verosimile delle infor- mazioni oggetto della domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, per i seguenti motivi. A suo avviso, la CDI CH-IT e il relativo Protocollo aggiuntivo sarebbero inapplicabili al suo caso, considerato ch’essa non avrebbe mai avuto la propria sede in Italia, bensì in uno Stato terzo, ovvero nel Principato del Liechtenstein, come si evincerebbe dall’estratto del registro di commercio (cfr. doc. B). Sarebbe dunque a torto che la banca B._______ le avrebbe attribuito un codice domicilio italiano (« 111 »). In tali circostanze, nella misura in cui il conto bancario in oggetto sarebbe situato in Svizzera, essa non avrebbe violato alcun obbligo tributario nei confronti del fisco italiano. Nessun elemento permetterebbe inoltre di ritenere nei suoi confronti un comportamento evasivo, tantomeno i procedimenti in Italia contro la banca B._______ che non avrebbero alcun collegamento con la domanda di assistenza in oggetto (cfr. ricorso 16 novembre 2020, punti n. 23-27, 33-34). 6.2.2 Per quanto attiene alla predetta censura, si impongono innanzitutto le seguenti considerazioni in merito alla validità del criterio di assoggetta- mento fiscale scelto ed utilizzato dall’autorità richiedente italiana nella sua domanda a fondamento di un obbligo fiscale in Italia. In concreto, nella sua domanda la GdF ha precisato che « [...] i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla riconducibilità all’Italia delle singo- le posizioni in relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, il domicilio, ovvero il Paese di riferi- mento degli intestatari in Italia (codice Paese “111”; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit, ecc.) [...] ». Da quanto precede, risulta dunque che l’Italia utilizza quale criterio principale di assoggettamento fiscale in Italia quello del domicilio italiano. Ora, le liste che utilizzano il criterio del codice domicilio quale criterio di assoggettamento fiscale sono in linea con la giurisprudenza dello scrivente Tribunale resa nel contesto di una domanda collettiva francese, secondo cui i codici domicilio che figurano nelle liste costituiscono criteri sufficienti per ritenere le persone che figurano in queste liste come imponibili in uno Stato nel periodo in esame (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1; parimenti [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.3.2).
A-5737/2020 Pagina 35 Ciò rilevato, nello specifico la domanda qui in esame è fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4) di 700 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo « MIS_Dom_Name ». Per questa lista, il criterio di assoggettamento fiscale in Italia è dunque rappresentato dal domicilio italiano. Ne consegue che detto criterio di assoggettamento è sufficiente ai sensi della giurisprudenza citata poc’anzi per identificare le persone inte- ressate dalla domanda collettiva in oggetto (cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1732/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.3.2). 6.2.3 Altra è invece la questione a sapere se in presenza di un domicilio estero – tenuto conto degli elementi relativi all’assenza di un domicilio in Italia, così come censurato dalla ricorrente – viene meno la rilevanza veros- imile delle informazioni richieste, segnatamente del codice domicilio italia- no e delle liste allegate alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 che fanno appello a tale criterio. Ora, su tale questione il Tribunale ha già avuto modo di pronunciarsi nell’ambito di una domanda collettiva francese anch’essa fondante l’assog- gettamento fiscale sul criterio del codice domicilio, giungendo alla conclu- sione che il criterio di rilevanza verosimile non viene meno (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3). Per quanto qui necessario, il Tribunale rileva che, come visto (cfr. consid. 6.2.2 del presente giudizio), nello specifico i codici di domicilio italiano che figura- no nelle liste costituiscono dei criteri sufficienti per ritenere le persone che figurano in queste liste come imponibili in Italia nel periodo in esame. In tali circostanze, tenuto altresì conto del fatto che è appurato che la qui la ricor- rente figura con un codice di domicilio italiano « 111 » nella lista sub. 3.a.(4) allegata alla domanda italiana in oggetto, si deve ritenere che il criterio di assoggettamento fiscale invocato dallo Stato richiedente italiano nello spe- cifico, ossia quello del domicilio, sia apparentemente plausibile (cfr. [tra le tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 con- sid. 7.3.2 con rinvii). Ciò a maggior ragione se si considera che nel caso della domanda italiana il codice di domicilio si è rilevato corretto per le 3'297 posizioni rinvenute nell’ambito delle indagini finora condotte in Italia dall’autorità richiedente italiana, così come giustamente rilevato dall’auto- rità inferiore (cfr. decisione impugnata, consid. 4.6). Che poi su tale lista figuri altresì un altro codice – e meglio il codice « 125 » nei campi « Nazio- nalità » e « Domicilio » – non inficia a lui solo la validità del criterio di as- soggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente italiano (cfr. [tra le
A-5737/2020 Pagina 36 tante] sentenza TAF A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.3.2). 6.2.4 Ciò sancito, la questione di sapere se il criterio del domicilio concorra con un criterio d’assoggettamento fiscale dello Stato terzo – nel Principato del Liechtenstein, nello specifico – in cui la ricorrente sostiene di avere la propria sede non deve essere esaminata dal Tribunale. In presenza di un conflitto di residenza, la Svizzera deve di principio limitarsi, in qualità di Stato richiesto, a verificare se il criterio d’assoggettamento invocato dallo Stato richiedente è contemplato dalla norma convenzionale applicabile concernente la determinazione formale del domicilio. Il Tribunale non dispone infatti né dei mezzi materiali, né della competenza formale per statuire sul conflitto di residenza quando riceve una domanda di assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-6473/2020 del 10 agosto 2022 con- sid. 6.2.4; A-1732/2021 e A-1733/2021 del 23 marzo 2022 consid. 7.3.3; A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3). 6.2.5 Contrariamente a quanto ritenuto dalla ricorrente, l’eventuale sussi- stenza di un domicilio/di una sede in uno Stato terzo diverso quindi dai due Stati contraenti alla CDI CH-IT, non inficia in ogni caso l’applicabilità della CDI CH-IT alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 e, conseguentemente, alla stessa ricorrente. La domanda mira infatti ad ottenere informazioni proprie ad accertare la sussistenza di contribuenti italiani, presumibilmente domiciliati in Italia, conformemente all’art. 4 par. 1 CDI CH-IT. Che dalle informazioni richieste possa poi eventualmente risul- tare un domicilio diverso da quello italiano indicato dalla GdF, non comporta l’inapplicabilità della CDI CH-IT e/o l’assenza di rilevanza verosimile di tali informazioni (cfr. sentenza del TAF A-6473/2020 del 10 agosto 2022 consid. 6.2.5). Ora, dal momento che nel caso della ricorrente, la stessa figura sulla lista sub. 3.a.(4) con un codice domicilio italiano, spetterà – se vorrà – a quest’ultima fare valere dinanzi alle competenti autorità italiane la sussistenza di un domicilio in uno Stato terzo, rispettivamente l’assenza di un qualsiasi obbligo fiscale nei confronti del fisco italiano in correlazione al conto bancario situato in Svizzera. 6.2.6 Visto quanto precede, la censura della ricorrente circa l’assenza di un domicilio italiano, e la conseguente inapplicabilità della CDI CH-IT non- ché del Protocollo aggiuntivo che ne conseguirebbe, non è tale da inficiare la validità del criterio del codice domicilio italiano e quindi la rilevanza verosimile delle informazioni richieste dall’autorità richiedente italiana, sicché la stessa va qua respinta.
A-5737/2020 Pagina 37 6.3 In conclusione, alla luce dei considerandi che precedono, si deve ritenere che la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4), soddisfa tutti i requisiti materiali alla base della sua ammissibilità, sicché risulta qui ammissibile anche dal profilo materiale. 7. In definitiva, alla luce di quanto precede, il ricorso della ricorrente va integralmente respinto. In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di procedura sono poste a carico della ricorrente qui parte integralmente soccombenti (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie, le spese processuali – comprensive di quelle relative alla decisione incidentale del 5 gennaio 2021 – ammontano complessivamente a 5'000 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF), importo che verrà detratto interamente dall’anticipo spese di 5'000 franchi versato da lei a suo tempo, alla crescita in giudicato del presente giudizio. Non vi sono poi i presupposti per l’assegnazione alla ricorrente di un’inden- nità a titolo di spese ripetibili (cfr. art. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispetti- vamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario). 8. Contro la presente decisione, relativa ad un’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale (cfr. art. 83 lett. h LTF). Il termine ricorsuale è di 10 giorni dalla sua notificazione. Il ricorso inoltre è ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell’art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. art. 84a LTF). Il Tribunale federale è il solo competente a determinare il rispetto di tali condizioni. (Il dispositivo è indicato alla pagina seguente)
A-5737/2020 Pagina 38 Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia: 1. Il ricorso è respinto. 2. Le spese processuali di 5'000 franchi sono poste a carico della ricorrente. Alla crescita in giudicato del presente giudizio, tale importo verrà dedotto dall’anticipo spese di 5'000 franchi versato dalla ricorrente. 3. Non vengono assegnate indennità a titolo di spese ripetibili. 4. Questa sentenza è comunicata alla ricorrente e all’autorità inferiore. I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente.
La presidente del collegio: La cancelliera:
Annie Rochat Pauchard Sara Pifferi
A-5737/2020 Pagina 39 Rimedi giuridici: Contro le decisioni nel campo dell’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 10 giorni dalla sua notificazione, soltanto se concerne una questione di diritto di importan- za fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (art. 82, art. 83 lett. h, art. 84a, art. 90 e segg. e 100 cpv. 2 lett. b LTF). Il termine è reputato osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale federale oppure, all’indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l’ultimo giorno del termine (art. 48 cpv. 1 LTF). Negli atti scritti occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. Inoltre, gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l’indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte ricorrente – i do- cumenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF). Data di spedizione: