Abt ei l un g I A-52 0 /2 0 07 {T 0 /2 } U r t e i l v o m 2 9 . S e p t e m b e r 2 0 0 9 Richter Thomas Stadelmann (Vorsitz), Pascal Mollard, André Moser, Gerichtsschreiber Keita Mutombo. Staat A._______, vertreten durch das Departement für ..., Beschwerdeführer, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV), Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Mehrwertsteuer; Vorsteuerkürzung (Art. 38 Abs. 8 MWSTG). B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l Be s e tzu n g Pa r te ie n Ge ge n s ta nd
A- 52 0 /20 0 7 Sachverhalt: A. A.aDie Stadtgemeinde B._______ reichte bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) mit Schreiben vom 19./26. Juli 2001 ein Ge- such zur Option für die Versteuerung ausgenommener Umsätze ein. Das Gesuch betraf Mietumsätze aus der Vermietung des Contact Cen- ters an die P._______ (P.). Mit Schreiben vom 17. September 2001 übermittelte die Stadtgemeinde B. der Verwaltung zudem den ausgefüllten Fragebogen zur Abklärung der Mehr- wertsteuerpflicht. Am 16. Januar 2002 bewilligte die ESTV der Stadt- gemeinde B._______ die Option für die beantragte Liegenschaft rückwirkend ab 1. August 2001. Gleichzeitig trug sie diese gestützt auf den besagten Fragebogen (ebenfalls) per 1. August 2001 als Steuerpflichtige im Sinn von Art. 21 in Verbindung mit Art. 26 Abs. 1 Bst. b und Art. 27 Abs. 1 des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 (MWSTG, SR 641.20) unter der Nr. ...41 im Register für Mehrwertsteuerpflichtige ein. A.bAm 13. November 2003 ersuchten die Stadtgemeinde B._______ und der Kanton A._______ um Zustellung eines Fragebogens zwecks Anmeldung als Mehrwertsteuerpflichtige für Umsätze aus der Vermietung von Liegenschaften. Zur Begründung gaben sie an, per
A- 52 0 /20 0 7 Fr. 200'857.-- Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins zu 5% seit 30. April 2003 nach. C. Mit dem als "Einsprache" bezeichneten Schreiben vom 6. Oktober 2004 bestritt die Stadtgemeinde B._______ diese Nachforderung. Da- raufhin bestätigte die ESTV ihre Forderung von Fr. 200'857.-- (samt Verzugszinsen) mit formellem Entscheid vom 26. Januar 2005. Obwohl die Nachforderung bisher nur von Seiten der Stadtgemeinde B._______ angefochten worden war, erliess die ESTV ihren Entscheid gegen die einfache Gesellschaft und somit auch gegen den Kanton A._______ (s. act. 17). Sie begründete ihre Nachforderung mit der Kürzung der geltend gemachten Vorsteuern infolge der vom Kanton A._______ sowie vom Bund für die Finanzierung der Umbauarbeiten erhaltenen zinslosen Darlehen sowie der vom Kanton A._______ für die Herabsetzung des Mietpreises zugesprochenen Subventionen. D. Gegen diesen Entscheid erhoben der Kanton A._______ am 18. Februar 2005 und die Stadtgemeinde B._______ am 24. Februar 2005 je separat Einsprache mit den übereinstimmenden Begehren, den besagten Entscheid aufzuheben. Der Kanton A._______ beantragt zudem, es sei festzustellen, dass er bis zum 1. Oktober 2003 für die Vermietung des "X.-Gebäudes" in B. nicht mehrwertsteuerpflichtig gewesen sei. Dies zumal er für den Zeitraum vom 1. August 2001 bis 1. Oktober 2003 nicht für die freiwillige Versteuerung optiert habe. Die Stadtgemeinde B._______ begründete ihren Antrag damit, dass es sich bei den vom Bund und vom Kanton gewährten Darlehen nicht um eine Subventionierung handle. Mit Einspracheentscheid vom 4. Dezember 2006 wurden die beiden vorgenannten Einsprachen abgewiesen. Darüber hinaus wurde festge- stellt, dass die einfache Gesellschaft Stadtgemeinde B._______ und Kanton A._______ der ESTV für das 3. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2004 zu Recht Fr. 200'857.-- Mehrwertsteuern zuzüglich Verzugszins zu 5% seit 30. April 2003 bezahlt habe. E.Gegen diesen Einspracheentscheid erhob (nunmehr einzig) der Kanton A._______ (Beschwerdeführer) am 18. Januar 2007 Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK). Dabei beantragte er, der angefochtene Entscheid sei in Gutheissung der Beschwerde aufzuheben. Es sei zudem festzustellen, dass er bis Se ite 3
A- 52 0 /20 0 7 zum 1. Oktober 2003 für die Vermietung des "X.-Gebäudes" in B. nicht mehrwertsteuerpflichtig sei und keine Steuern schulde. Das Bundesverwaltungsgericht, welches per Anfang 2007 an die Stelle der SRK getreten war, bestätigte am 25. Januar 2007 den Eingang der Beschwerde. F. Innerhalb der Vernehmlassungsfrist kam die ESTV mit dem wiederer- wägungsweise erlassenen Entscheid vom 16. April 2007 auf ihren Ein- spracheentscheid vom 4. Dezember 2006 zurück. Dabei hielt sie (in neuerlicher Abweisung der Einsprachen) am (ursprünglichen) Erkennt- nis vollumfänglich fest. Zur Begründung wies die ESTV darauf hin, dass der Kanton A._______ und die Stadtgemeinde B._______ gemeinsam den Mietvertrag mit der X._______ Immobilien AG und den Untermietvertrag mit den P._______ abgeschlossen hätten. Damit seien diese gegen aussen – in Ermangelung einer anderen Gesellschaftsform – als einfache Gesellschaft aufgetreten. Als einfache Gesellschaft hätten sie bei der ESTV für die Versteuerung ihrer Umsätze (mit der Möglichkeit des Vorsteuerabzugsrechts auf ihren Aufwendungen) gemeinsam zu optieren. Eine Aufteilung der zugemieteten und weitervermieteten Räumlichkeiten und der damit verbundenen Umsätze und Vorumsätze zwischen den Gesellschaftern gebe es nicht. Die Einreichung eines Gesuchs zur Option der von der Steuer ausgenommenen Mietumsätze liege zweifelsohne im Bereich der normalen Geschäftsführung. Insofern müsse sich der Kanton A._______ das durch die Stadtgemeinde B._______ eingereichte und (allein) unterzeichnete Optionsgesuch entgegenhalten lassen. Weil die Stadtgemeinde B._______ zinslose Darlehen vom Kanton A._______ und vom Bund sowie vom Ersteren zudem Subventionen erhalten habe, sei gestützt auf Art. 38 Abs. 8 MWSTG eine verhältnismässige Kürzung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen. Abweichend vom ursprünglichen Entscheid stellte die ESTV neu (einzig) fest, dass die Übertragung der Liegenschaft nicht im Meldeverfahren stattgefunden habe. G. Mit Stellungnahme vom 18. Mai 2007 teilte der Beschwerdeführer mit, dass er ungeachtet des besagten Wiedererwägungsentscheids an sei- ner Beschwerde und damit auch an den gestellten Begehren (oben Se ite 4
A- 52 0 /20 0 7 Bst. E) festhalte. Zur Begründung wies der Beschwerdeführer nament- lich nochmals darauf hin, dass er im Gegensatz zur Stadtgemeinde B._______ nicht bereits ab dem 1. August 2001 für die Vermietung des X.-Gebäudes optiert habe. Ebensowenig sei er bereits damals im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen worden, son- dern erst nach dem Kauf der Liegenschaft per 1. Oktober 2003. Erst zu diesem Zeitpunkt sei er zusammen mit der Stadtgemeinde B. unter der neuen MWST-Nr. ...26 registriert worden. Er und die Stadtgemeinde B._______ könnten deshalb und aufgrund der fehlenden Vertretungsbefugnis der Letzteren auch nicht als ein einziges Steuersubjekt betrachtet werden. Eine Kürzung des Vorsteuerabzugs dürfe zudem allenfalls nur bei der Stadtgemeinde B._______ – nicht jedoch bei ihm – vorgenommen werden. Dies weil die "Subventionen" (Darlehen und Kostenbeiträge für die Her- absetzung des Mietpreises) ausschliesslich der Stadtgemeinde B._______ ausgerichtet worden seien. H. In ihrer Vernehmlassung vom 12. Juli 2007 beantragte die ESTV die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und bekräftigte zur Be- gründung nochmals ihre bereits im Wiedererwägungsentscheid vorge- brachten Argumente (vgl. oben Bst. F). Auf die Begründungen in den Eingaben der Parteien wird – soweit ent- scheidwesentlich – im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen einge- gangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschwerde an die SRK. Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SRK hängi- gen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun- desverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss Art. 37 VGG das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezem- ber 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung der Beschwerde sach- Se ite 5
A- 52 0 /20 0 7 lich wie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VGG). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten. 2. 2.1Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die entgeltliche Liefe- rung von Gegenständen, die entgeltlich erbrachten Dienstleistungen, der Eigenverbrauch sowie der entgeltliche Bezug von Dienstleistungen aus dem Ausland, sofern sie nicht ausdrücklich von der Besteuerung ausgenommen oder befreit sind (Steuerobjekt; Art. 5 MWSTG, Art. 18 und 19 MWSTG). Eine Lieferung liegt u.a. vor, wenn ein Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung (z.B. Vermietung und Verpachtung, vgl. Art. 253 ff. des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]) überlassen wird (Art. 6 Abs. 2 Bst. b MWSTG). 2.1.1Die aus der Überlassung von Grundstücken und Grundstückstei- len zum Gebrauch oder zur Nutzung erzielten Umsätze sind grund- sätzlich von der Steuer ausgenommen (Art. 18 Ziff. 21 Satz 1 MWSTG). Eine Grundstücksvermietung im Sinne der Steuerausnahme liegt vor, wenn der Vermieter dem Mieter ein Gebäude oder einen Ge- bäudeteil (Wohnung oder Stockwerk) zum Gebrauch überlässt. 2.1.2Zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität oder zur Vereinfachung der Steuererhebung kann die ESTV unter bestimmten Voraussetzun- gen und auf schriftliches Gesuch hin die Option für die Versteuerung bestimmter von der Mehrwertsteuer ausgenommener, im Inland er- brachter Leistungen bewilligen (Art. 26 Abs. 1 MWSTG; so genannte Option für die objektive Steuerpflicht). Gemäss Verwaltungspraxis ist die Option insbesondere für Umsätze aus der (entgeltlichen) Überlas- sung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung nur dann möglich, wenn der Leistungsempfänger im Re- gister der Steuerpflichtigen eingetragen ist und die Leistungen für einen geschäftlich begründeten Zweck, d.h. namentlich zur Erzielung von steuerbaren Leistungen, bezieht. Dabei muss die Option für jedes einzelne Objekt mit dem entsprechenden, vollständig ausgefüllten und unterschriebenen Formular (Form. Nr. 760 für Immobilien) beantragt werden (Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer der ESTV, Rz. 694, 696 und 699). 2.1.3Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Ein- nahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferung, seine Dienstleistung und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich ge- Se ite 6
A- 52 0 /20 0 7 samthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 MWSTG). Steuer- pflichtig sind namentlich natürliche Personen, Personengesellschaften, juristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbstän- dige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechts- fähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 21 Abs. 2 MWSTG). Zu Letzteren zählt insbesondere auch die einfache Gesellschaft. Die entscheidenden Kriterien sind dabei lediglich das Tä- tigen von Umsätzen unter gemeinsamer Firma und die Beteiligung mehrerer Personen. Mithin kommt es also (in Bezug auf die Mehrwert- steuerpflicht) nicht auf die zivilrechtliche Rechtsform, sondern allein auf den Marktauftritt eines am Wirtschaftsverkehr teilnehmenden Ge- bildes an (vgl. GERHARD SCHAFROTH/DOMINIK ROMANG, mwst.com, Kommen- tar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, N 16 zu Art. 21 MWSTG; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts 2A.269/2006 vom 20. Juni 2008 E. 3.2 mit weiteren Hinweisen auf die Lehre). 2.2Unter der einfachen Gesellschaft ist die vertragsmässige Verbin- dung von zwei oder mehreren Personen zur Erreichung eines ge- meinsamen Zweckes mit gemeinsamen Kräften oder Mitteln zu ver- stehen (Art. 530 Abs. 1 OR). Dies bedeutet und bewirkt insbesondere Folgendes: 2.2.1Die einfache Gesellschaft ist eine vertragliche Verbindung, die formfrei und selbst durch konkludentes Verhalten der Beteiligten einge- gangen werden kann (BGE 124 III 363 E. II/2a; 108 II 204 E. 4, je mit Hinweisen). Sie ist Grund- und Subsidiärform der Gesellschaftstypen. Gegenstand der Einigung ist ausschliesslich die gemeinsame Zweck- verfolgung und die Tatsache der Beitragspflicht (vgl. LUKAS HANDSCHIN, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Rolf Watter [Hrsg.], Basler Kom- mentar zum schweizerischen Privatrecht, Obligationenrecht II, 2. Aufl., Basel etc. 2002 [nachstehend: BK OR], N 1 und 2 zu Art. 530 OR, auch zum Folgenden). Eine bewusste Gesellschaftsbildung ist nicht er- forderlich: Die einfache Gesellschaft kann also auch entstehen, ohne dass sich die Beteiligten bewusst mit dem Willen zusammenschlies- sen, eine einfache Gesellschaft zu bilden und sich den daraus resultie- renden Normen zu unterwerfen. In vielen Fällen nehmen die Beteilig- ten die Bildung der einfachen Gesellschaft nicht wahr (vgl. BGE 124 III 363 E. II/2a, 116 II 707 E. 2a). 2.2.2Gemäss Art. 535 Abs. 1 OR steht die Geschäftsführung allen Gesellschaftern zu, soweit sie nicht durch Vertrag oder Beschluss Se ite 7
A- 52 0 /20 0 7 einem oder mehreren Gesellschaftern oder Dritten ausschliesslich übertragen ist. Steht die Geschäftsführung entweder allen oder mehre- ren Gesellschaftern zu, so kann jeder von ihnen ohne Mitwirkung der übrigen handeln, wobei jeder andere zur Geschäftsführung befugte Gesellschafter das Recht hat, durch seinen Widerspruch die Handlung zu verhindern, bevor sie vollendet ist (Art. 535 Abs. 2 OR). 2.2.3Mit der Zuweisung der Geschäftsführungsbefugnis an Gesell- schafter oder Dritte ist indes zur Vertretungsbefugnis nach aussen nichts festgestellt; diese folgt der Regelung in Art. 543 OR (vgl. HANDSCHIN, a.a.O., N 4 zu Art. 535 OR) bzw. den Regeln über die direk- ten Stellvertretung (vgl. Art. 11 Abs. 1 und 2 MWSTG): 2.2.3.1Handelt ein Gesellschafter im eigenen Namen, begründet sein Handeln keine unmittelbare Wirkung für die übrigen Gesellschafter, auch wenn er für Rechnung der Gesellschaft tätig wird; vielmehr wird er allein dem Dritten gegenüber berechtigt und verpflichtet (vgl. Art. 543 Abs. 1 OR). Gleiches gilt beim Vorliegen einer stillen Gesell- schaft, bei welcher der stille Gesellschafter nach aussen nicht aufzu- treten wünscht. Auch hier werden einzig der bzw. die Hauptgesell- schafter aus der Geschäftstätigkeit allein berechtigt und verpflichtet (vgl. CHRISTOPH M. PESTALOZZI/SUZANNE WETTENSCHWILER, in: BK OR, a.a.O., N 3 und 4 zu Art. 543 OR). Gemäss gefestigter Rechtsprechung kann eine reine Innengesellschaft (stille Gesellschaft), die nach aussen nicht in Erscheinung tritt, nicht steuerpflichtig sein, weil das Stellvertre- tungsverhältnis – soll es steuerlich anerkannt werden – offengelegt werden muss (vgl. Art. 11 MWSTG). Deren Umsätze werden derjeni- gen Person zugerechnet, die nach aussen auftritt (Urteile des Bundes- gerichts 2A.269/2006 vom 20. Juni 2008 E. 3.2, 2A.410/2006 vom 18. Januar 2007 E. 7.2, je mit Hinweisen; ferner: Urteile des Bundes- gerichts vom 24. August 1990, veröffentlicht in Archiv für Schweizeri- sches Abgaberecht [ASA] 60 S. 153 E. 4, vom 25. April 1980, veröf- fentlicht in ASA 49 S. 501 E. 2; Entscheid der SRK 2004-003 vom 20. Oktober 2006 E. 2c/cc mit weiteren Hinweisen). 2.2.3.2Gestütz auf Art. 543 Abs. 3 OR gilt hingegen die Vermutung, dass jeder Gesellschafter, dem die Geschäftsführung überlassen ist, nach aussen (d.h. Dritten gegenüber) zur Vertretung der Gesellschaft bzw. sämtlicher Gesellschafter ermächtigt ist. Diese Bestimmung soll namentlich im Verhältnis zu Dritten laut Bundesgericht deren Vertrau- en darauf stützen, dass ein Gesellschafter, dem die Geschäftsfüh- Se ite 8
A- 52 0 /20 0 7 rung überlassen ist, auch mit der entsprechenden Vertretungsmacht ausgestattet ist. Entscheidend sei dabei – so das höchstinstanzliche Gericht –, auf welche Geschäftsführungsbefugnis der aussenstehen- de Dritte aufgrund des Verhaltens der Beteiligten nach Treu und Glauben schliessen durfte und musste. Nur ein von den Beteiligten nach aussen hin kundgegebenes Gesellschaftsverhältnis, aus dem die Geschäftspartner in guten Treuen die Geschäftsführungsbefugnis der handelnden Person ableiten können, vermöge schutzwürdiges Vertrauen in deren Vertretungsmacht zu begründen. Ist solches Ver- trauen aber gegeben, können sich die Gesellschafter laut Bundesge- richt der Vertretungswirkung nicht dadurch entziehen, dass sie die Vermutung von Art. 543 Abs. 3 OR "umstossen", indem sie nachwei- sen, dass es aufgrund ihrer internen Abmachung an der Vertretungs- macht fehlte. Insoweit bleibe es dabei – wie das Bundesgericht dies (in Anschliessung an die herrschende Lehre wenn auch bloss obiter dictu) bereits in zwei früheren Entscheiden festgestellt hatte –, dass die gesetzliche Vermutung gegenüber gutgläubigen Dritten unwider- legbar sei. Wurde die entsprechende Vertrauensgrundlage geschaf- fen, so sei den Mitgesellschaftern im Übrigen auch der Einwand ver- wehrt, der sich als Vertreter ausgebende Gesellschafter sei in Wirk- lichkeit gar nicht geschäftsführungsberechtigt gewesen. Fehle es hin- gegen an einem berechtigten Vertrauen des Dritten in das Bestehen einer einfachen Gesellschaft mit entsprechender Geschäftsführungs- befugnis der Beteiligten, so gelange Art. 543 Abs. 3 OR nicht zur An- wendung. Der Dritte könne sich diesfalls nicht auf die gesetzliche Vermutung der Vertretungsmacht stützten (BGE 124 III 355 E. 4 mit Hinweisen). 2.3 2.3.1Nach Art. 33 Abs. 1 MWSTG wird die Steuer vom Entgelt be- rechnet; dieses stellt die Bemessungsgrundlage dar (vgl. BGE 126 II 443 E. 6). Zum Entgelt gehört alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet (Art. 33 Abs. 2 MWSTG). Nur jene Zuwendungen des Abnehmers ge- hören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusam- menhang mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren Rechts- grund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leis- tungsaustauschverhältnis haben. Getreu dem Wesen der Mehrwert- steuer als Verbrauchsteuer ist auch hier die Sicht des Verbrauchers bzw. des Leistungsempfängers massgeblich. Begriff und Umfang des Entgelts definieren sich folglich aus der Optik des Abnehmers: Berech- Se ite 9
A- 52 0 /20 0 7 nungsgrundlage ist letztlich, was der Verbraucher (Abnehmer) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuwenden bzw. um die Leistung zu erhalten (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungs- gerichts A-1626/2006 und A-1627/2006 vom 20. April 2009 E. 2.3, A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 2.5, A-1386/2006 vom 3. April 2007 E. 2.3, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 96, 228; DIETER METZGER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2000, S. 110 Rz. 3). 2.3.2Nicht zum Entgelt gehören Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand (Art. 33 Abs. 6 Bst. b MWSTG). Im schweizeri- schen Recht gibt es keine allgemein anerkannte Umschreibung des Subventionsbegriffs; auch das MWSTG definiert den Begriff nicht. Das Bundesgericht umschreibt Subventionen allgemein als Leistungen kraft öffentlichen Rechts, die anderen Rechtspersonen für bestimmte Zwecke zukommen, ohne dass dies zu einer unmittelbaren Gegenleis- tung an den Subventionsgebenden führt. Mit der Subventionierung will der Subventionsgeber beim Empfänger ein bestimmtes Verhalten her- vorrufen, das zur Erreichung bestimmter, im öffentlichen Interesse lie- gender Zwecke geeignet erscheint. Sind mit der Geldleistung der öf- fentlichen Hand keine spezifischen Leistungen verknüpft und ist der Subventionsempfänger frei, wie er – allenfalls im Rahmen eines allge- meinen Leistungsauftrags an ihn – die zur Förderung des angestreb- ten Zwecks notwendigen Massnahmen treffen will, so deutet dies auf eine Subvention hin. Abgesehen von dieser Verhaltensbindung des Subventionsempfängers erfolgt die Subventionierung ohne wirtschaftli- che Gegenleistung. Subventionen sind damit von vornherein nicht Ge- genstand eines mehrwertsteuerrechtlichen Leistungsaustauschs, sie sind nicht Entgelt für eine vom Subventionsempfangenden zu erbrin- gende marktwirtschaftliche Leistung und fliessen folgerichtig nicht in die Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer ein (BGE 126 II 443 E. 6b bis 6e; Urteil des Bundesgerichts vom 25. August 2000, veröf- fentlicht in ASA 71 S. 170 f. E. 6; Urteil des Bundesgerichts 2A.273/2004 vom 1. September 2005 E. 2.2, 2.3; Urteile des Bundes- verwaltungsgerichts A-1626/2006 und A-1627/2006 vom 20. April 2009 E. 2.4.1, A-1548/2006 vom 3. September 2008 E. 3.2, A-1354/2006 + A-1409/2006 vom 24. August 2007 E. 3.2.1). Se it e 10
A- 52 0 /20 0 7 2.4Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände oder Dienst- leistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann sie in ihrer Steuerabrechnung die ihr von anderen Steuerpflichtigen mit den Anga- ben nach Art. 37 MWSTG in Rechnung gestellte Steuer für Lieferun- gen und Dienstleistungen abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 MWSTG). In diesem Zusammenhang bestimmt Art. 38 Abs. 8 MWSTG, dass der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen ist, soweit ein Steuer- pflichtiger namentlich Subventionen oder andere Beiträge der öffentli- chen Hand erhält. Dieser Ordnung entsprechend sind somit "Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand" nicht Bestandteil der Bemessungs- grundlage für die Mehrwertsteuer, das heisst, sie unterliegen der Steuer nicht. Andererseits geben sie jedoch auch keinen Anspruch auf Abzug der Vorsteuer, weshalb das Vorsteuerabzugsrecht verhältnis- mässig zu kürzen ist, soweit ein Steuerpflichtiger solche Beiträge er- hält. 3. Im vorliegenden Fall macht der Beschwerdeführer geltend, für den Zeitraum vor dem 1. Oktober 2003 (für die Versteuerung der ausge- nommenen Umsätze aus Mietvertrag) nicht optiert zu haben. Dement- sprechend sei er für diese Zeit auch nicht im Register der Mehrwert- steuerpflichtigen eingetragen gewesen. Er habe erst nach dem Kauf der Liegenschaft per 1. Oktober 2003 optiert und sei zusammen mit der Stadtgemeinde B._______ unter der neuen MWST-Nr. ...26 regis- triert worden. Für die Zeit vor dem Erwerb der Liegenschaft könne er zusammen mit der Stadtgemeinde B._______ auch nicht als ein einzi- ger Steuerpflichtiger betrachtet werden. Dies weil nur Letztere optiert habe und für jene Steuerperiode freiwillig steuerpflichtig gewesen sei. Selbst unter Annahme einer einfachen Gesellschaft sei die Stadtge- meinde B._______ hingegen nicht ermächtigt gewesen, für ihn zu handeln und zu optieren, zumal auch keine Steuervertretung vorgelegen habe. Nachfolgend gilt es zunächst festzustellen, ob und ab welchem Zeit- punkt die ESTV aufgrund des Verhaltens des Beschwerdeführers und/ oder der Stadtgemeinde B._______ grundsätzlich davon ausgehen durfte, diese seien in einer einfachen Gesellschaft verbunden, in deren Rahmen einer der Gesellschafter zur Geschäftsführung und damit zur Vertretung des anderen Gesellschafters befugt war. Se it e 11
A- 52 0 /20 0 7 3.1Aus den Akten ergibt sich, dass zum einen die Stadtgemeinde B._______ und der Beschwerdeführer gemeinsam als Mieter sowie zum anderen die X._______ Immobilien AG als Vermieterin am 21. Mai 2002 (mit Mietbeginn 1. August 2001) den Mietvertrag für die im Vertrag genauer bezeichneten Geschäftsräumlichkeiten im "X.-Gebäude, ...", unterzeichnet haben (vgl. act. 33). Diese Geschäftsräumlichkeiten wurden sodann durch die Stadtgemeinde B. und den Beschwerdeführer mit undatiertem Mietvertrag für eine Mindestvertragsdauer von zehn Jahren (d.h. laut Vertrag "bis mindestens 31. Juli 2011") an die P._______ untervermietet (vgl. act. 36). Des Weiteren ist erstellt, dass die Stadtgemeinde B._______ und der Beschwerdeführer mit Kaufvertrag vom 8. September 2003 von der X._______ Immobilien AG für einen mehrfachen Millionenbe- trag per 1. Oktober 2003 die "Parzelle Nr. ..., ... in B." (entspricht der Liegenschaft, in welcher sich die vorerwähnten, bis dato gemieteten und untervermieteten Geschäftsräumlichkeiten befinden) gekauft haben (vgl. act. 37). Schliesslich bestreitet keine der Parteien, dass das (erste) Gesuch vom 19./26. Juli 2001 für die Optie- rung betreffend das "X.-Gebäude: Erdgeschoss, 1., 2. und 3. Obergeschoss und Attika, Total 3'189.10 m²" (act. 2 und 3), welches als Eigentümerin der Liegenschaft noch die X._______ Immobilien AG auswies, von der Stadtgemeinde alleine (kollektiv zu zweien) unter- zeichnet und eingereicht worden war. Dasselbe gilt in Bezug auf das (zweite) "Gesuch für die Versteuerung ausgenommener Umsätze (Im- mobilien)" vom 26. November 2003, mit dem Unterschied, dass als "Antragsteller" unter der betreffenden Rubrik (neu) die Stadtgemeinde B._______ und der Beschwerdeführer als "Eigentümer" der besagten Liegenschaft aufgeführt wurden (s. act. 11). 3.2In tatsächlicher Hinsicht besteht für das Bundesverwaltungsgericht somit kein Zweifel dafür, dass der Beschwerdeführer und die Stadtge- meinde B._______ im (bzw. bereits ab dem) Jahr 2001 eine einfache Gesellschaft eingingen. Denn ganz offensichtlich waren sie sich – den erwähnten und unbestrittenen Vertragswerken zufolge (E. 3.1) – darü- ber einig, mit gemeinsamen Mitteln die fraglichen Geschäftsräum- lichkeiten von der X._______ Immobilien AG (zunächst) zu mieten bzw. im Jahr 2003 sogar zu kaufen, um diese gewinnbringend den P._______ weiter zu vermieten. Darin lag und liegt bis heute die erforderliche Zweckverbindung, welche die Annahme der einfachen Gesellschaft (als gesellschaftsrechtliche Subsidiärform) grundsätzlich rechtfertigt. Dass sich namentlich die Stadtgemeinde B._______ Se it e 12
A- 52 0 /20 0 7 dieser rechtlichen Bindung (zum Beschwerdeführer) scheinbar nicht bewusst war (vgl. insbesondere die Schreiben der Stadtpräsidentin vom 19. bzw. 26. Juli sowie vom 17. September 2001 an die ESTV; act. 1, 3 und 4), ist für das Zustandekommen der einfachen Ge- sellschaft wie erwähnt ohne Belang (E. 2.2.1). 3.3Dem Beschwerdeführer ist hingegen insoweit zuzustimmen, als den Akten nicht zu entnehmen ist, dass er oder die Stadtgemeinde B._______ für den Zeitraum vor dem Erwerb der betreffenden Liegen- schaft (per 1. Oktober 2003) namentlich der ESTV gegenüber ein Ge- sellschaftsverhältnis kundgetan hätten. Bezeichnenderweise wurde das Optionsgesuch vom 19./26. Juli 2001 wie erwähnt einzig durch die Stadtgemeinde B._______ unterzeichnet und bei der ESTV einge- reicht; von einem Gesellschaftsverhältnis mit dem Beschwerdeführer war zu diesem Zeitpunkt noch keine Rede. Indem die Stadtgemeinde B._______ im eigenen Namen handelte, erweckte sie bei der ESTV vielmehr den Eindruck, sie sei alleinige Mieterin und Untervermieterin der fraglichen Geschäftsräumlichkeiten. Insofern lag de facto eine stille Gesellschaft vor, weshalb wie erwähnt einzig die Stadtgemeinde B._______ als "Hauptgesellschafterin" aus der Geschäftstätigkeit berechtigt und verpflichtet wurde (vgl. oben E. 2.2.3.1). Dementspre- chend bestand für die ESTV im Rahmen der Bewilligung des ersten Optionsgesuchs bzw. (rückwirkend) anlässlich ihrer Kontrolle von vornherein kein Anlass, bei der (damaligen) Gesuchstellerin (selbst "im Sinne einer Praxislösung") von einer einfachen Gesellschaft auszugehen. Dies auch nicht in Anbetracht des dem Optionsgesuch bzw. dem Begleitschreiben vom 19. Juli 2001 beigelegten Vertrags vom 19. Dezember 2000 zwischen den P._______ einerseits und dem Beschwerdeführer sowie der Stadtgemeinde B._______ andererseits betreffend "Errichtung des Customer Contact Center ... der P._______ AG in B." (s. act. 1). Diesem Vertrag lässt sich nämlich nicht explizit entnehmen, wer die Umsätze aus der Vermietung des Contact Centers ("X.-Gebäude") vereinahmte und zu jener Zeit berechtigt war, in Bezug auf die vermieteten Geschäftsräumlichkeiten ein entsprechendes Optionsgesuch zu stellen. Den Akten zufolge erwähnte die Stadtgemeinde B._______ den Be- schwerdeführer erstmals im eingereichten "Fragebogen zur Abklärung der Mehrwertsteuerpflicht" vom 26. November 2003 als Miteigentümer bzw. Mitgesellschafter und kreuzte als Rechtsform die einfache Gesell- schaft an (s. act. 11). Auch wenn dieses zweite, nunmehr im Namen Se it e 13
A- 52 0 /20 0 7 der einfachen Gesellschaft eingereichte Optionsgesuch erneut nur durch die Stadtgemeinde B._______ unterzeichnet wurde, durfte sich die ESTV – im Gegensatz zum ersten Optionsgesuch – für die Zeit ab
Der Beschwerdeführer macht des Weiteren geltend, selbst nach seiner Option vom 1. Oktober 2003 dürfe eine Kürzung des Vorsteuerabzugs allenfalls nur bei der Stadtgemeinde B._______ vorgenommen werden. Denn die durch ihn ausgerichteten Subventionen (IHG- Darlehen und Kostenbeiträge für die Herabsetzung des Mietpreises) seien ausschliesslich der Stadtgemeinde B._______ ausgerichtet worden. Somit bestehe in Bezug auf ihn gar kein adäquater Se it e 14
A- 52 0 /20 0 7 Zusammenhang zwischen den Subventionen und Kostenbeiträgen einerseits und der verfügten Vorsteuerkürzung andererseits. Diesen Ausführungen des Beschwerdeführers kann sich das Bundes- verwaltungsgericht nicht uneingeschränkt anschliessen. 4.1In diesem Zusammenhang ist nochmals auf den Vertrag vom 19. Dezember 2000 zwischen den P._______ einerseits und dem Beschwerdeführer sowie der Stadtgemeinde B._______ andererseits betreffend "Errichtung des Customer Contact Center ... der P._______ AG in B." zurückzukommen (s. act. 1). Darin hat sich der Be- schwerdeführer gegenüber den anderen Vertragsparteien dazu ver- pflichtet, namentlich sicherzustellen, dass für die betreffenden Räum- lichkeiten des X.-Gebäudes sämtliche Ausbauten und Infra- strukturen bis zu einem Kredit von drei Millionen ohne Kostenfolgen für die P._______ ausgeführt resp. dass diese Kosten zwischen der X._______ Immobilien AG, ihm (d.h. dem Beschwerdeführer) und der Stadtgemeinde B._______ aufgeteilt werden. In der Folge beschloss das (damalige) Departement für Volkswirt- schaft, Institutionen und Sicherheit des Kantons A._______ am 16. November 2001 unter anderem, "der Stadtgemeinde B._______ für die Herabsetzung des Mietpreises des «X.-Gebäudes» in B., an die X._______ Immobilien AG für die Jahre 2001 bis 2010 eine Beteiligung von 50% der erbrachten Leistungen von Fr. 356'000.-- zu gewähren, was einer jährlichen Subvention von Fr. 178'000.-- entspricht" (s. act. 31). Dieser Entscheid stützte sich namentlich auf das (dazumal) einschlägige Gesetz zur Förderung der Wirtschaft und das Reglement über Investitionshilfe zu Gunsten von Infrastrukturvorhaben und Finanzhilfen zur Industrie- und Gewerbeförderung sowie das Gesuch der Stadtgemeinde B._______ betreffend die Beteiligung des Staates an der Herabsetzung des Mietpreises an den Räumlichkeiten des "X.-Gebäudes" für das Contact Center P. ... in B.. Gestützt auf den soeben erwähnten Departementsbeschluss vom 16. November 2001 schlossen die Schweizerische Eidgenossenschaft sowie der Beschwerdeführer (Gläubiger) und die Stadtgemeinde B. (Schuldnerin) mit Datum vom 10. Dezember 2002 einen öffentlich-rechtlichen Darlehensvertrag ab (s. act. 32). Demgemäss wurden der Stadtgemeinde B._______ "für den Umbau des X.-Gebäudes in B." sowohl ein Bundesdarlehen von Se it e 15
A- 52 0 /20 0 7 Fr. 1'000'000.-- ("einemillion") als auch ein Kantonsdarlehen (gemäss dem einschlägigen Investitionshilfegesetz) von Fr. 3'000'000.-- ("dreimillionen") für die Dauer von zehn Jahren zinslos gewährt. Dabei wurde vereinbart, dass die Rückzahlung des Bundesdarlehens durch jährliche Amortisationen von Fr. 100'000.-- und dasjenige des Kantons mit jährlichen Amortisationen von Fr. 335'000.-- (letzte Rate Fr. 320'000.--) zu erfolgen hat. Laut Darlehensvertrag kann der Vertrag durch das zuständige Departement auf Ende eines Monats unter Beachtung einer Frist von sechs Wochen gekündigt werden, sollte das Darlehen "nicht zweckentsprechend" verwendet werden. 4.2Vorliegend steht fest, dass die jährlichen Beteiligungen des Be- schwerdeführers sowie die beiden zinslosen Darlehen der öffentlichen Hand zweckgebunden "für die Herabsetzung des Mietpreises [...]" bzw. "für den Umbau des "X.-Gebäudes in B." ausgerichtet wurden. Die Beiträge dienten somit der Erhaltung einer aufgrund der notwendigen Investitionen an sich unrentablen Tätigkeit, d.h. in casu der Vermietung des "X.-Gebäudes" an die P.. Insbesondere sollten für die Region neue Arbeitsplätze und damit zusätzliche Steuererträge (s. Zusatzblatt zu act. 31) geschaffen werden. Mithin verfolgten die jährlichen Kantonsbeiträge sowie die beiden zinslosen Darlehen öffentliche (namentlich wirt- schaftspolitische) Interessen, weshalb es sich dabei – bzw. in Bezug auf die Darlehen im Ausmass der sonst marktüblichen Verzinsung – zweifellos um Subventionen handelte. 4.3Soweit für die Versteuerung der Umsätze aus der Vermietung der besagten Geschäftsräume optiert wurde – was vorliegend für die Zeit ab 1. Oktober 2003 (d.h. nach dem Liegenschaftserwerb) unbestritte- nermassen der Fall ist –, führen die entrichteten Subventionen in An- wendung von Art. 38 Abs. 8 MWSTG zu einer verhältnismässigen Vor- steuerkürzung zu Lasten der einfachen Gesellschaft (vgl. oben E. 2.4). Dabei ist unwesentlich – worauf die ESTV zu Recht hinweist –, dass der Beschwerdeführer, der die betreffenden Subventionen in seiner Funktion als "öffentliche Hand" bewilligte und entrichtete, gleichzeitig als Gesellschafter am subventionierten Projekt beteiligt war und es immer noch ist. Denn indem der Beschwerdeführer die besagten Sub- ventionen verfügte, handelte er hoheitlich und wie gesagt im öffentli- chen Interesse; als Gesellschafter und (Mit-)Empfänger derselben Subventionen indessen wie ein Privater (vgl. Urteil des Bundesgerichts Se it e 16
A- 52 0 /20 0 7 2A.410/2006 vom 18. Januar 2007 E. 7). Die Beschwerde ist diesbe- züglich abzuweisen. Für die Zeit vom 1. August 2001 bis 30. September 2003 (d.h. vor dem Liegenschaftserwerb) gilt es hingegen zu beachten, dass die ESTV die hier bestrittene verhältnismässige Vorsteuerkürzung einzig hinsichtlich der ihr gegenüber abgerechneten Umsätze vorgenommen hat. Diese Abrechnungen wurden durch die Stadtgemeinde unter Angabe ihrer damaligen MWST-Nr. ...41 wiederum (wie dies bereits beim erwähnten ersten Optionsgesuch der Fall war) im eigenen Namen eingereicht. Eine allfällige Vorsteuerkürzung für den besagten Zeitraum (vor dem Liegenschaftserwerb) würde sich daher nur zu Lasten der Stadt- gemeinde B._______ (d.h. bezüglich deren Mehrwertsteuer-Nummer) rechtfertigen, da wie erwähnt nur diese sich der ESTV gegenüber be- rechtigt und verpflichtet hat (vgl. oben E. 3.4, 1. Absatz). 4.4Damit ist die Beschwerde insoweit teilweise gutzuheissen, als der Beschwerdeführer für die Zeit vom 1. August 2001 bis 30. September 2003 mangels Option nicht steuerpflichtig war. Eine verhältnismässige Vorsteuerkürzung zu Lasten des Beschwerdeführers rechtfertigt sich daher für den besagten Zeitraum nicht. Infolgedessen ist die bestritte- ne Nachforderung der ESTV gegenüber der einfachen Gesellschaft Stadtgemeinde B._______ und Beschwerdeführer auf das zulässige Mass zu kürzen. Die erforderliche Kalkulation im Einzelnen vorzuneh- men, ist jedoch nicht Aufgabe des Bundesverwaltungsgerichts. Die Sa- che ist deshalb zur Neuberechnung der zulässigen Vorsteuerkürzung infolge Erhalt von Subventionen (im Sinn der Erwägungen) an die ESTV ins Einspracheverfahren zurückzuweisen. Nur am Rande sei darauf hingewiesen, dass es der ESTV im Rahmen dieser Neuberechnung unbenommen bleibt, den Restbetrag ihrer Nachforderung (aus verhältnismässiger Vorsteuerkürzung) soweit rechtens der Stadtgemeinde B._______ gegenüber geltend zu machen. 5. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde im Sinn der Erwägungen teil- weise gutzuheissen (E. 4.4), im Übrigen jedoch abzuweisen (E. 4.3). 5.1Die Verfahrenskosten sind auf Fr. 3'000.-- festzusetzen. Da der Beschwerdeführer nur teilweise obsiegt, hat er die ermässigten Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 4 des Re- Se it e 17
A- 52 0 /20 0 7 glements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Diese sind ihm im Umfang von Fr. 1'500.-- aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- zu verrechnen. Der Überschuss von Fr. 1'500.-- ist dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zu erstatten. Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG). 5.2Die teilweise obsiegende Partei hat Anspruch auf eine reduzierte Parteientschädigung für die ihr erwachsenen notwendigen Kosten (Art. 7 Abs. 1 und 2 VGKE). Die Parteientschädigung umfasst die Kos- ten der Vertretung sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Partei (Art. 8 i.V.m. Art. 9 ff. und Art. 13 VGKE). Der Beschwerdeführer hat keinen Vertreter beigezogen, so dass ihm hieraus keine Kosten entstanden sind. Zudem wurden keine weiteren notwendige Auslagen (Spesen oder Verdienstausfall, vgl. Art. 13 VGKE) geltend gemacht. Eine Parteientschädigung ist deshalb nicht auszurichten. Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird im Sinn der Erwägungen teilweise gutgeheissen. Ziffer 2 des Einspracheentscheids vom 16. April 2007 betreffend ge- schuldeter Mehrwertsteuer wird aufgehoben und die Sache zur neuen Berechnung der Vorsteuerabzugskürzung an die Vorinstanz zurückge- wiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.-- werden dem Beschwerdeführer im Umfang von Fr. 1'500.-- auferlegt und mit dem geleisteten Kosten- vorschuss von Fr. 3'000.-- verrechnet. Die Differenz in Höhe von Fr. 1'500.-- wird dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückerstatten. 3. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: -den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde) Se it e 18
A- 52 0 /20 0 7 -die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter:Der Gerichtsschreiber: Thomas StadelmannKeita Mutombo Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtli- chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh- ren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unter- schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizu- legen (vgl. Art. 42 BGG). Versand: Se it e 19