B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l

Corte I A-1813/2021

S e n t e n z a d e l 17 o t t o b r e 2 0 2 2 Composizione

Giudici Raphaël Gani (presidente del collegio), Keita Mutombo, Iris Widmer, cancelliere Manuel Borla

Parti

A._______, ..., ricorrente,

contro

Ufficio federale delle dogane e della sicurezza dei confini (UDSC), Ambito direzionale Perseguimento penale Taubenstrasse 16, 3003 Berna, autorità inferiore.

Oggetto

Riscossione posticipata di dazio doganale ed imposta sul va- lore aggiunto (IVA).

A-1813/2021 Pagina 2 Fatti: A. La società a garanzia limitata A., con sede a Bellinzona, è iscritta nel Registro di Commercio del Cantone Ticino – secondo quanto risultante dal relativo estratto – dal 2 aprile 2001 (...) e gestisce il negozio di gastro- nomia « B. » situato in via ... a .... La A._______ ha per scopo statutario « [...] la produzione, il commercio, l’import-export di prodotti ali- mentari e di gastronomia e la logistica, nonché assumere rappresentanze. Partecipare ad imprese commerciali o industriali simili [...] ». B. B.a Durante un controllo doganale della vettura ... (immatricolata in Sviz- zera, TI ...) effettuato il 24 gennaio 2017 a Ligornetto, gli agenti del Corpo delle guardie di confine hanno constatato la presenza di 507.8 kg di derrate alimentari (salumeria e formaggi) appena importate dall’Italia senza essere dichiarate dal signor C., titolare e gerente della ditta individuale D. di ..., con sede a ... (di seguito: D.), iscritta nel Regi- stro di commercio del Cantone Ticino (CHE-...) dal ... 2014 fino alla sua radiazione, avvenuta il ... 2019. Insieme al C., sulla ..., era pre- sente la moglie di quest’ultimo, la signora E., domiciliata a ... (Ita- lia). Al momento invece del superamento del confine doganale, essa pre- cedeva a piedi il marito in qualità di ricognitrice e lo avvertiva telefonica- mente che l’Ufficio doganale di Novazzano non era sorvegliato ; quest’ul- timo invece entrava nel territorio doganale svizzero, attraversando il con- fine su un furgone ... (immatricolato in Svizzera, TI ...), poi parcheggiato nei dintorni del fermo, dove peraltro veniva scoperta una cella frigorifera, utilizzata dal C. per immagazzinare i prodotti destinati ai clienti della D.. B.b Dall’inchiesta penale doganale condotta dall’Amministrazione federale delle dogane, Ambito direzionale perseguimento penale, Antifrode dogana- le Sud (di seguito: AD Sud) è emerso che tra il 1° gennaio 2016 e il 24 gen- naio 2017, data del giorno del fermo, in numerose occasioni il signor C. ha personalmente importato sul territorio elvetico ingenti quan- tità (30'905,10 kg) di derrate alimentari (salumeria e formaggi), senza tut- tavia annunciarle nel regime di immissione in libera pratica e quindi senza che i tributi in entrata (CHF 262'084.80 di dazi doganali e CHF 18'737.00 di IVA sull’importazione), alle quali le derrate erano soggette, fossero ri- scossi.

A-1813/2021 Pagina 3 Secondo quanto ritenuto dall’AD Sud, tali specialità italiane, acquistate in Italia, sarebbero state importate sostanzialmente per soddisfare le coman- de di clienti svizzeri, che il signor C._______ avrebbe raccolto direttamente o tramite l’aiuto di uno dei suoi collaboratori, ovvero uno degli intermediari operanti nelle differenti regioni linguistiche. B.c La verifica della documentazione contabile della D., in parti- colare delle fatture indirizzate sia alla A. sia al B., ha per- messo all’AD Sud di stabilire che la A., durante il periodo incrimi- nato, avrebbe comandato, pagato e ricevuto in consegna i prodotti prove- nienti dall’Italia e mai sottoposti al trattamento doganale prescritto dalla legge. B.d Con due lettere del 15 dicembre 2020, l’AD Sud spiegando le proprie intenzioni circa la riscossione posticipata dei tributi gravanti le derrate ali- mentari, ha dato la possibilità sia alla A._______ sia al B._______ di eser- citare il loro diritto di essere sentiti entro un termine di 20 giorni. In ossequio al termine citato, con lettera del 4 gennaio 2021, la A., esprimendosi ugualmente anche a nome del B., ha sostenuto in- nanzitutto che i prodotti sarebbero stati consegnati rispettando tutte le nor- mative vigenti e che i prezzi della merce acquistata erano sì concorrenziali, ma in linea con quelli stabiliti da altre aziende ticinesi. Sulla fattura sarebbe stato presente il numero di contribuente IVA e il pagamento della fattura sarebbe avvenuto in modo regolare e dichiarato. Concludendo, la A._______ ha ribadito che le fatture comprendenti anche i dazi e l’IVA sa- rebbero già state saldate dalla D._______ e correttamente dichiarate all’autorità competente. B.e Con decisione di riscossione posticipata del 19 marzo 2021 (di seguito: decisione 1), l’AD Sud ha imposto alla A._______ il pagamento dei tributi doganali per importo totale di 1'531.95 franchi (= CHF 1'254.75 di dazi do- ganali e CHF 94.95 di IVA all’importazione), ai quali si aggiunge un inte- resse di mora di 182.25 franchi. Con una seconda decisione di riscossione posticipata del 19 marzo 2021 (di seguito: decisione 2), l’AD Sud ha imposto, oltre alla precitata decisione concernente la A., anche il B. al pagamento dei tributi do- ganali per un importo totale di 1'103.80 (= CHF 1'029.55 di dazi doganali e CHF 74.25 di IVA all’importazione), ai quali si aggiunge un interesse di mora di 139.05 franchi.

A-1813/2021 Pagina 4 C. C.a Con due ricorsi di uguale tenore, il 19 aprile 2021 le sopraccitate deci- sioni sono state impugnate davanti al Tribunale amministrativo federale (di seguito: il Tribunale). Entrambi i ricorsi sono stati firmati e timbrati a nome della A._______ (di seguito: la ricorrente o l’insorgente). Nei precitati ri- corsi, la ricorrente ha postulato la congiunzione delle procedure A- 1813/2021 e A-1814/2021, relative rispettivamente alla A._______ e al « B._______ ». Nel merito, la ricorrente ha postulato l’annullamento delle decisioni impugnate. C.b Con due risposte del 25, rispettivamente del 28 giugno 2021, l’AD Sud si è detta favorevole alla congiunzione delle precitate procedure. Per il re- sto, l’autorità inferiore si è riconfermata essenzialmente nelle proprie deci- sioni di riscossione posticipata del 19 marzo 2021, postulando la reiezione dei ricorsi e il pagamento delle spese processuali in capo al ricorrente. C.c Con decisione incidentale del 17 agosto 2022, il Tribunale ha rettificato la procedura A-1814/2021 concernente il « B._______ », nella misura in cui solo la A._______ è ora parte alla procedura in quanto assoggettata alla riscossione posticipata dei tributi pronunciata nelle due decisioni del 19 marzo 2021. Le procedure A-1813/2021 e A-1814/2021 sono inoltre state congiunte in un'unica procedura, ovvero la A-1813/2021. D. Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessari, nei considerandi in diritto del presente giudizio.

Diritto: 1. 1.1 Il Tribunale amministrativo federale è competente per giudicare i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 della legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA, RS 170.021), emanate delle au- torità menzionate all’art. 33 della legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF, RS 173.32), tra cui figura l’UDSC; sono ri- servate le eccezioni di cui all’art. 32 LTAF (cfr. art. 31 LTAF), che non rien- trano qui in conto. Lo scrivente Tribunale è dunque competente per diri- mere la presente vertenza.

A-1813/2021 Pagina 5 1.2 La procedura di ricorso davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla PA, sempre che la LTAF non disponga altrimenti (cfr. art. 37 LTAF; art. 2 cpv. 4 PA, sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 di- cembre 2021 consid. 1.2; A-4510/2018 del 20 maggio 2019 consid. 1.2; A-3322/2018 dell’11 dicembre 2018 consid. 1; cfr. inoltre l’art. 116 cpv. 4 della legge federale del 18 marzo 2005 sulle dogane [LD, RS 631.0]). La riserva dell’art. 3 lett. e PA concerne esclusivamente la procedura di im- posizione doganale iniziale (cfr. MARTIN KOCHER, in: Kocher/Clavadetscher [ed.], Handkommentar Zollgesetz, 2009 [di seguito: Handkommentar ZG], n°12 ad art. 116 LD), ad esclusione dei rimedi giuridici (cfr. sentenza del TAF A-5996/2017 del 5 settembre 2018 consid. 1.4; KOCHER, Handkom- mentar ZG, n°10 ad art. 116 LD; NADINE MAYHALL, in: Waldmann/Weissen- berger [ed.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahren, 2 a ed., 2016 [di se- guito: Praxiskommentar VwVG], n°8 ad art. 2 VwVG), tra i quali rientrano i rimedi interni all’Amministrazione (cfr. sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 1.2; A-6590/2017 del 27 novembre 2018 con- sid. 1.2 con rinvii [in: Revue Douanière 1/2020 pag. 25 segg.]). 1.3 La ricorrente, particolarmente toccata dalle due decisioni impugnate, della quale è la destinataria, ha un interesse degno di protezione al loro annullamento o alla loro modifica e ha manifestamente diritto di ricorrere davanti al Tribunale amministrativo federale (cfr. art. 48 cpv. 1 PA). Le de- cisioni impugnate sono del 19 marzo 2021, pertanto i ricorsi del 19 aprile 2021 sono stati interposti tempestivamente. Le esigenze di contenuto e di forma previste dalla legge sono rispettate (cfr. art. 52 PA). Visto quanto pre- cede, i ricorsi sono ricevibili in ordine e devono essere esaminati nel merito. 1.4 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale, la ricorrente può invo- care la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del po- tere di apprezzamento (art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o incom- pleto dei fatti giuridicamente rilevanti (art. 49 lett. b PA) e l’inadeguatezza (art. 49 lett. c PA, cfr. HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Verwal- tungsrecht, 7 a ed. 2016, n. 1146 segg.; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAY- SER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3 a ed. 2022, n. 2.149). 1.5 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti (cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione impugnata tantomeno dalle argomentazioni delle parti (cfr. MOOR/POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3 a ed. 2011, pag. 300 seg.). L’art. 2 cpv. 1 PA esclude inoltre in materia fiscale l’applicazione degli artt. 12 segg. PA, ma

A-1813/2021 Pagina 6 lo scrivente Tribunale tiene nondimeno in conto i principi costituzionali che tali disposizioni esprimono (cfr. sentenze del TAF A-2479/2019 del 14 luglio 2021 consid. 2.2.1; A-5446/2016 del 23 maggio 2018 consid. 2.2). I principi della massima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tutta- via limitati: l’autorità competente procede spontaneamente a constatazioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 122 V157 consid. 1; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3). Il principio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa, indicando in particolare i mezzi di prova e motivando la loro richiesta (cfr. art. 52 cpv. 1 PA; DTF 128 II 139 consid. 2b). Il dovere processuale di collaborazione riguardante in partico- lar modo il ricorrente che interpone un ricorso al Tribunale amministrativo federale nel proprio interesse comprende l’obbligo di apportare le prove necessarie, d’informare il giudice sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario rischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove (cfr. art. 52 PA; DTF 119 III 70 con- sid. 1; sentenza del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 1.5). 2. Nel caso in disamina, il litigio porta sulla riscossione posticipata di tributi doganali sull’importazione di 244.30 kg di derrate alimentari (salumeria e prodotti caseari), soggette a 1'254.75 franchi di dazio doganale, 94.95 fran- chi di IVA e 182.25 franchi di interessi di mora (cfr. decisione 1), rispettiva- mente sulla riscossione posticipata dei tributi doganali relativi all’importa- zione di 110.30 kg di derrate alimentari (sempre salumeria e prodotti ca- seari), soggette a 1'029.55 franchi di dazio doganale, 74.25 franchi di IVA e 139.05 franchi di interessi di mora (cfr. decisione 2). Nei due gravami di uguale tenore, la ricorrente non contesta l’acquisto della citata merce, bensì lamenta di essere (solidalmente) debitrice delle obbligazioni doganali gravanti le derrate alimentari in oggetto. 3. 3.1 Secondo la legislazione doganale (cfr. art. 7 LD), le merci introdotte nel territorio doganale sono soggette all’obbligo doganale e devono essere tassate conformemente alla LD e alla legge federale del 9 ottobre 1986 sulle tariffe sulle dogane (LTD, RS 632.10). Gli allegati della LTD precisano le tariffe doganali. Sono fatte salve le deroghe previste in trattati, in dispo- sizioni speciali di legge o in ordinanze emanate dal Consiglio federale che si fondano sulla LTD (cfr. art. 2 cpv. 1 LD; art. 1 cpv. 2 LTD).

A-1813/2021 Pagina 7 3.2 Giusta l’art. 1 cpv. 2 lett. c della legge federale del 12 giugno 2009 con- cernente l’imposta sul valore aggiunto (LIVA, RS 641.20), la Confedera- zione riscuote a titolo d’imposta sul valore aggiunto un’imposta sull’impor- tazione di beni (imposta sulle importazioni, cfr. art. 50 segg. LIVA). La LD è applicabile all’imposta sull’importazione di beni purché le disposizioni della LIVA non dispongano altrimenti (cfr. art. 50 LIVA; XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 5 a ed. 2021, §16 n°388). Soggiacciono all’imposta sull’importazione le importazioni di beni, compresi le prestazioni di servizi e i diritti ivi contenuti (cfr. art. 52 cpv. 1 lett. a LIVA). L’oggetto dell’imposta sulle importazioni è il medesimo di quello dell’imposta in materia di dazi doganali (cfr. sentenza del TAF A-7049/2015 del 6 aprile 2016 consid. 5.2). L’importazione della merce, ovvero la sua immissione nel territorio doga- nale, è l’elemento generatore dell’IVA sull’importazione, cioè l’elemento da cui l’obbligazione doganale ha origine. Un atto a titolo oneroso (« entgeltli- ches Umsatzgeschäft ») non è richiesto (cfr. sentenze del TAF A- 1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 3.2; A-957/2019 del 9 dicembre 2019 [sentenza confermata dalla sentenza del TF 2C_97/2020 del 18 mag- gio 2020]; A-825/2016 del 10 novembre 2016 consid. 4.2). 3.3 Giusta l’art. 21 cpv. 1 LD, chiunque introduce o fa introdurre merci nel territorio doganale o le prende successivamente in consegna deve presen- tarle o farle presentare senza indugio e intatte all’ufficio doganale più vi- cino. In base all’art. 26 LD in combinato disposto con l’art. 75 dell’ordinanza del 1° novembre 2006 sulle dogane (OD, RS 631.01), nella cerchia delle persone assoggettate all’obbligo di dichiarazione rientrano segnatamente i trasportatori di merci, la persona incaricata della presentazione, l’importa- tore, il destinatario, il mittente e il mandante. Secondo poi l’art. 51 cpv. 1 LIVA in combinato disposto con l’art. 70 cpv. 2 e 3 LD, il debitore doganale è assoggettato al pagamento del dazio doganale e dell’imposta sulle im- portazioni. Debitore doganale è chiunque trasporta o fa trasportare merci attraverso il confine doganale (cfr. art. 70 cpv. 3 lett. a LD). Oltre ai traspor- tatori di merci, vengono compresi anche coloro che fanno effettivamente introdurre la merce nel territorio doganale (cfr. sentenza del TF 2C_420/2013 del 4 luglio 2014 consid. 3.4). È inoltre considerato debitore doganale (b) chiunque è tenuto a presentare la dichiarazione doganale o è incaricato di presentarla e (c) la persona per conto della quale la merce è importata o esportata (cfr. art. 70 cpv. 2 LD; sentenza del TF 2C_535/2019 del 23 luglio 2020 consid. 5; DTAF 2015/35 consid. 3.3.2). Va ricordato che conformemente alla volontà del legislatore, la cerchia delle persone assoggettate all’imposta deve essere interpretato in maniera estesa (cfr. sentenza del TF 2C_177/2018 del 22 agosto 2019 consid. 5.4; LYSANDRE PAPADOPOULOS, Notion de débiteur de la dette douanière: fer de

A-1813/2021 Pagina 8 lance de l’Administration des douanes, Revue douanière 1/2018, pag. 30). Soprattutto Ia nozione di mandante deve essere interpretata in senso più esteso di quella prevista dal diritto civile. Infatti nel campo di applicazione dell’art. 70 cpv. 2 LD, rientra anche la persona che ha manifestato di essere pronta ad accettare la merce, provocando così l’importazione (cfr. senten- ze del TF 2C_201/2013 del 24 gennaio 2014 consid. 6.7.2; 2C_747/2009 dell’8 aprile 2010 consid. 4.2; 2A.82/2005 23 agosto 2005 consid. 2.1.2 con rinvii). Data la sua predisposizione all’acquisto, anche in assenza di un ordine preventivo (cfr. sentenze del TF 2C_912/2016 del 20 settembre 2016 consid. 5.3; 2A.608/2004 dell’8 febbraio 2005 consid. 4.1) viene con- siderata mandante la persona che ha la predisposizione ad accettare la merce. I dazi e le imposte gravanti le importazioni di beni devono quindi essere pagati da tutte le persone assoggettate ai dazi doganali, indipen- dentemente dal loro statuto di fornitori o acquirenti di merci, di proprietari o di commercianti o ancora di semplici consumatori. Decisivo per l’assogget- tamento è quindi solamente che le condizioni di cui all’art. 70 LD siano adempiute. Irrilevante è per contro che la persona assoggettata all’obbli- gazione doganale sia immatricolata nel registro dei contribuenti dell’Ammi- nistrazione federale delle contribuzioni (in seguito: AFC) in qualità di per- sona assoggettata all’IVA (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 3.3 con rinvii; A-2553/2019 e A-1835/2019 del 14 gennaio 2021 consid. 3.3, A-1234/2017 del 17 aprile 2019 consid. 6.4.1; CAMENZIND et al., Handbuch zum Mehrwertsteuerge- setz, 3 a ed. 2012, pag. 898; DIETER METZGER, Kurzkommentar zum Mehr- wertsteuergesetz, 2000, pag. 220; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehr- wertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, 1999, pagg. 4 e 172). Infine va ricordato che i debitori doganali rispondono solidalmente dell’obbligazione doganale; il regresso fra di loro è disciplinato dal diritto privato (cfr. art. 70 cpv. 3 LD). 4. 4.1 Giusta l’art. 118 cpv. 1 LD, chiunque, intenzionalmente o per negli- genza, sottrae tutti o parte dei tributi doganali omettendo di dichiarare la merce, occultandola, dichiarandola inesattamente o in qualsiasi altro modo (lett. a) oppure procaccia a sé o a un terzo un profitto doganale indebito (lett. b) commette frode doganale. Analogamente, l’art. 96 LIVA prevede che commette sottrazione d’imposta chiunque, intenzionalmente o per ne- gligenza, riduce il credito fiscale a scapito dello Stato nell’ambito di un pe- riodo fiscale, non dichiarando tutte le entrate, esagerando l’entità delle en- trate provenienti da prestazioni esenti dall’imposta, non dichiarando tutte le spese che soggiacciono all’imposta sull’acquisto o dichiarando troppe

A-1813/2021 Pagina 9 spese che danno diritto alla deduzione dell’imposta precedente (lett. a), ot- tenendo un rimborso indebito (lett. b) o ottenendo un condono dell’imposta ingiustificato (lett. c). In entrambi i casi, la legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA, RS 313.0) è applicabile (cfr. art. 128 cpv. 1 LD, rispettivamente art. 103 LIVA). 4.2 4.2.1 Giusta l’art. 12 cpv. 1 lett. a DPA, se per effetto di un’infrazione alla legislazione amministrativa federale a torto una tassa non è stata riscossa, tassa e interessi compresi vanno pagati o restituiti indipendentemente dalla punibilità di una data persona. È obbligata al pagamento la persona che ha fruito dell’indebito profitto, segnatamente quella obbligata al pagamento della tassa (cfr. art. 12 cpv. 2 DPA). In materia doganale, si tratta in parti- colare della persona che rientra nel campo di applicazione dell’art. 51 LIVA, rispettivamente art. 70 cpv. 2 LD, che è considerato debitore dell’importo eluso sia in materia di dazi doganali che d’imposta sulle importazioni (cfr. consid. 3.3 del presente giudizio). Secondo infatti una giurisprudenza costante, tale persona è ipso facto considerata aver fruito dell’indebito pro- fitto di cui all’art. 12 cpv. 2 DPA (cfr. sentenze del TF 2C_426/2020 del 23 luglio 2020 consid. 8; 2C_414/2013 del 2 febbraio 2014 consid. 3; 2A.82/2005 del 23 agosto 2005 consid. 3.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.1 con rinvii; A-2553/2019 e A-1835/2019 del 14 gennaio 2021 consid. 4.2.1). Il solo fatto di trarre un vantaggio patrimoniale dal mancato pagamento dei tributi dovuti costituisce un indebito profitto ai sensi dell’art. 12 cpv. 2 DPA. L’applicazione della citata norma non dipende per contro né da una re- sponsabilità penale specifica, né da una colpa, né tantomeno dal promovi- mento di una procedura penale (cfr. DTF 129 II 385 consid. 3.4.3; 114 Ib 94 consid. 5b; 107 Ib 198 consid. 6c; sentenza del TF 2C_201/2013 del 24 gennaio 2014 consid. 7.4; sentenze del TAF A-6884/2018 dell’8 aprile 2020 consid. 2.5; A-5865/2017 dell’11 luglio 2019 consid. 4.1; cfr. già, JEAN GAUTHIER, La loi fédérale sur le droit pénal administratif, in: Mémoires pu- bliés par la Faculté de droit de l’Université de Genève, vol. 46, 1975, pag. 23 segg., pagg. 43/44; lo stesso, Les infractions fiscales soumises à la loi fédérale sur le droit pénal administratif, in: RDAF 1999 II pag. 56 segg., spec. pag. 59). È sufficiente che l’indebito profitto, a seguito del mancato pagamento della tassa (o del tributo), scaturisca da una violazio- ne oggettiva della legislazione amministrativa federale (cfr. sentenza del TF 2C_492/2014 del 20 ottobre 2017 consid. 4.4). Poco importa quindi che la persona assoggettata nulla sapesse dell’infrazione o che non ne abbia da questa tratto un vantaggio personale (cfr. DTF 129 II 160 consid. 3.2;

A-1813/2021 Pagina 10 115 Ib 358 consid. 3a; sentenze del TF 2C_420/2013 del 4 luglio 2014 con- sid. 3.2 [riassunto in: Revue fiscale 69/2014 pag. 705]; 2C_415/2013 del 2 febbraio 2014 consid. 4.4; [tra le tante] sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.1 con rinvii; A-5865/2017 dell’11 luglio 2019 consid. 4.1). 4.2.2 Secondo tuttavia una dottrina recente (cfr. VALÉRIE PARIS, L’assujet- tissement subséquent selon l’art. 12 DPA est-il encore et toujours une arme efficace de l’arsenal de lutte contre les infractions en matière de TVA, in: OREF [ed.], Au carrefour des contributions – Mélanges de droit fiscal en l’honneur de Monsieur le Juge Pascal Mollard, 2020, pagg. 171-196), le terze persone non obbligate al pagamento della tassa (cfr. art. 12 cpv. 2 DPA) sono assoggettate al suo pagamento o alla sua restituzione solo se sono state effettivamente avvantaggiate da un indebito profitto de- rivante da un’infrazione all’IVA, rispettivamente ai dazi doganali (cfr. sen- tenza del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.2). L’indebito profitto di cui all’art. 12 cpv. 2 DPA può consistere in un aumento degli attivi o in una diminuzione dei passivi. Generalmente è il caso di un vantaggio patrimoniale generato dal non avvenuto pagamento dei tributi dovuti, il cui risultato porta effettivamente a una diminuzione rispettivamen- te a un non-aumento dei passivi (cfr. PARIS, op. cit., pag. 183; sentenza del TAF A-4673/2014 del 21 maggio 2015 consid. 5.5 con rinvii). In questo senso, il mancato pagamento dei dazi doganali e dell’IVA sull’importazione si traduce in un profitto, poiché i passivi non sono aumentati come invece si sarebbe verificato nel caso in cui fossero stati pagati. Contrariamente a quello che vale per le persone obbligate al pagamento della tassa (benefi- ciarie quindi di un vantaggio diretto), non esiste una presunzione legale irrefragabile a proposito dell’ottenimento di un profitto per le persone non obbligate al pagamento (beneficiarie quindi di un vantaggio indiretto; cfr. PARIS, op. cit., pag. 182). Poiché non sussiste alcuna presunzione le- gale, è compito dell’AFC, rispettivamente dell’UDSC, provare che anche la terza persona ha ottenuto un indebito profitto. È per esempio il caso in cui l’importatore non paga l’imposta sulle importazioni e l’acquirente beneficia così di un prezzo d’acquisto inferiore sulle merci importate. Non è in questo caso tuttavia necessario che il terzo sia punibile per ricettazione fiscale ai sensi dell’art. 99 LIVA, sufficiente è che abbia potuto beneficiare dell’inde- bito profitto (cfr. PARIS, op. cit., pag. 182; sentenza del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.2). Secondo la giurisprudenza dello scrivente Tribunale, il terzo in buona fede beneficiario di un indebito profitto deve essere protetta (cfr. [tra le tante]

A-1813/2021 Pagina 11 sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.2; A-820/2014 del 21 ottobre 2014 consid. 3.4.3; PARIS, op. cit., pag. 182; EI- CKER/FRANK/ACKERMANN, Verwaltungsstrafrecht und Verwaltungsstrafver- fahrensrecht, 2012, pag. 93 con rinvii). È per esempio il caso di un rivendi- tore o di un consumatore finale che, non essendo a conoscenza dell’infra- zione in atto, acquista la merce a un prezzo inferiore rispetto al prezzo pre- visto sul mercato, ottenendo così un vantaggio di prezzo (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-820/2014 del 21 ottobre 2014 consid. 3.4.3). La prote- zione della terza persona in buona fede dovrebbe ispirarsi a quella prevista per la confisca (cfr. art. 70 del Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 [CP, RS 311.0]) o per i risarcimenti (cfr. art. 71 CP). Secondo tali di- sposizioni, la confisca o la richiesta di risarcimento non può essere ordinata se un terzo ha acquistato le merci ignorando i fatti che l’avrebbero giustifi- cata, nella misura in cui abbia fornito una controprestazione adeguata o la confisca costituisca nei suoi confronti una misura eccessivamente severa (cfr. art. 70 cpv. 2 e 71 cpv. 1 ultima frase CP; DTF 115 IV 175 con- sid. 2b/bb; sentenza del TF 6B_664/2014 del 22 febbraio 2018 consid. 8.3; sentenza del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.2; PARIS, op. cit., pag. 183; MICHEL DUPUIS et al., Petit Commentaire, Code pénal, 2 a ed. 2017, n. 18 ad art. 70 CP e n. 7 ad art. 71 CP). 4.2.3 Il credito di riscossione posticipata fondato sull’art. 12 DPA si basa sul credito iniziale alla quale la Confederazione ha diritto in virtù della legi- slazione fiscale e doganale. Tale credito di riscossione posticipata non è quindi un nuovo credito, bensì un’aggiunta del credito iniziale (cfr. sentenza del TF 2C_723/2013 del 1° dicembre 2014 consid. 2.6; REMO ARPAGAUS, Zollrecht, in: Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht, vol. XII, 2 a ed. 2007, n. 511). L’art. 12 DPA costituisce pertanto la base legale indi- pendente all’origine di una procedura di recupero d’imposta nei confronti del contribuente (cfr. sentenza del TF 2C_366/2007 del 3 aprile 2008 con- sid. 5; sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.3; A-5865/2017 dell’11 luglio 2019 consid. 4.2; A-1357/2016 del 7 novembre 2017 consid. 7.3). 4.2.4 Pur essendo contenuta in una legge penale a causa del suo legame con il diritto penale, l’art. 12 DPA è una norma di diritto fiscale applicabile in materia di diritto doganale e in materia di IVA sull’importazione (cfr. art. 128 cpv. 1 LD e art. 103 cpv. 1 LIVA; sentenza del TF del 4 agosto 1999, pubblicata in: Archives 68 pag. 438 consid. 2b con riferimenti citati; sentenze del TAF A-5865/2017 dell’11 luglio 2019 consid. 4.2; A-1107/2018 del 17 settembre 2018 consid. 2.6.1; PASCAL MOLLARD et al., Traité TVA, 2009, pag. 555, n. 468). Tale disposizione è una norma fiscale

A-1813/2021 Pagina 12 normale (« normale Abgabenorm ») la cui applicazione non deve essere stabilita all’interno di una procedura penale amministrativa, bensì all’in- terno di una procedura amministrativa (cfr. sentenze del TF 2C_201/2013 già citato consid. 7.4; 2A.603/2003 del 10 maggio 2004 consid. 2.4 seg.; sentenze del TAF A-5865/2017 dell’11 luglio 2019 consid. 4.2; A-6021/2007 del 23 dicembre 2009 considd. 3.1, 3.2 e 3.5). La procedura regolata all’art. 12 DPA relativa all’obbligo di pagamento dei tributi non pa- gati a causa di un’infrazione alla legislazione amministrativa è quindi net- tamente distinta dalla procedura penale (cfr. sentenze del TF 2C_492/2017 del 20 ottobre 2017 consid. 7.1 seg.; 2C_263/2014 del 21 gennaio 2015 consid. 4.2.1; 2C_201/2013 del 24 gennaio 2014 consid. 7.4; [tra le tante] sentenze del TAF A-1552/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.2.4; A-5865/2017 dell’11 luglio 2019 consid. 4.2). 5. 5.1 In concreto, nelle due decisioni del 19 marzo 2021, le autorità doganali hanno appurato, ciò che non è contestato dalla ricorrente, che quest’ultima ha ordinato e acquistato prodotti di salumeria (prosciutto cotto e crudo, bre- saola, coppa, salame, guanciale, ecc.) e caseari (burrata, mozzarella di bufala, grana padano ecc.) alla D._______ per un totale di 147.30 kg (cfr. decisione 1), rispettivamente per un totale di 110.30 kg (cfr. deci- sione 2). Le derrate alimentari in questione venivano importate dall’Italia e sono quindi delle merci soggette ai dazi doganali e all’IVA sull’importazione (cfr. art. 7 LD in combinato disposto con l’art. 1 LTD e l’art. 52 cpv. 1 lett. a LIVA). Tale operazione di importazione veniva svolta, ciò che non è qui contestato, dal signor C., titolare e gerente della società individuale D.. Di più, l’inchiesta condotta dalle autorità doganali ha permesso di stabilire che l’assoggettato, il signor C., non ha pagato i dazi doganali e l’IVA sull’importazione, innescando così la successiva proce- dura di riscossione posticipata. 5.2 Nei due gravami di uguale tenore, la ricorrente sostiene innanzitutto che si sarebbe rifornita di prodotti alimentari presso la D. pagando regolarmente la fattura, IVA compresa. In effetti, la D._______ avrebbe emesso sempre regolare fattura, non ci sarebbe stato quindi alcun motivo per pensare che la merce venduta non fosse in regola. Inoltre, venendo gli ordini evasi dalla D._______ stessa, la ricorrente lamenta che non sarebbe mai esistito un contatto diretto fra lei e i fornitori esteri della D._______. Per quanto detto, la ricorrente conclude all’esclusione da ogni sorta di coinvol- gimento (cfr. ricorsi del 21 aprile 2021).

A-1813/2021 Pagina 13 5.3 Lo scrivente Tribunale non può tuttavia fare proprie le argomentazioni appena esposte per i seguenti motivi. 5.3.1 In primo luogo, per ritenere la ricorrente debitrice solidale dei tributi gravanti le derrate alimentari in oggetto non è necessario che un’infrazione penale sia stata commessa. Non è inoltre necessario che una procedura penale sia promossa rispettivamente che un’infrazione penale sia confer- mata in una sentenza nei suoi confronti, poiché risulta accertato che per i 147.30 kg (cfr. decisione 1) rispettivamente per i 110.30 kg (cfr. deci- sione 2) di derrate alimentari ricevute dalla ricorrente non sono stati ri- scossi tributi fiscali. Risulta poi dall’incarto che la ricorrente si rifaceva direttamente al signor C._______ per la comanda delle merci di provenienza italiana. Bisogna quindi ammettere che la stessa ha indotto il signor C._______ a fornirle merci che sapeva, o doveva perlomeno presumere, si trovassero in Italia e che dovevano quindi venire importate per poter soddisfare la propria co- manda. In questo senso la ricorrente ha dimostrato la sua generale predi- sposizione ad accettare e acquistare le merci importate. In quanto destina- taria finale, rientra quindi nella nozione, da interpretare in senso più estesa di quella prevista dal diritto civile, di mandante, cioè la persona che ha ma- nifestato di essere pronta ad accettare la merce e per conto della quale viene importata. L’insorgente rientra di conseguenza nel campo di applica- zione dell’art. 70 cpv. 2 LD (cfr. consid. 3.3 del presente giudizio). Che il rappresentante della ricorrente sia in buona fede, non essendo a conoscenza dell’omessa dichiarazione da parte del signor C., cosa che per altro non è messa in dubbio dallo scrivente Tribunale, non ha alcuna importanza. Non sono infatti determinanti la colpa o il comporta- mento di una terza persona. Allo stesso modo, nemmeno il regolare paga- mento delle fatture recanti l’IVA soccorre la ricorrente nella propria tesi. In- fatti il solo criterio decisivo è l’assoggettamento ai dazi doganali (cfr. art. 70 LD) e all’imposta sulle importazioni (cfr. art. 51 LIVA). Non viene peraltro messo in discussione che la ricorrente non abbia lei stessa oltrepassato il confine italo-svizzero con le merci in oggetto o che non abbia mai preso contatto diretto con i fornitori esteri della D.. Tuttavia, è sufficiente il superamento del confine delle derrate alimentari in questione per essere assoggettati all’obbligazione doganale e all’IVA sulle importazioni. Sapere poi se la ricorrente, al momento dell’ordine, ignorava o meno se la merce fosse già importata o dovesse ancora esserlo non ha importanza, perché in entrambi i casi essa aveva manifestato una predisposizione all’acquisto. L’insorgente in quanto persona per conto della quale le merci sono state

A-1813/2021 Pagina 14 ordinate e importate è una persona assoggettata ai sensi dell’art. 51 LIVA in combinato disposto con l’art. 70 cpv. 2 lett. c LD al pari del signor C.. In qualità di mandante e quindi di debitore dell’obbligazione doganale, la ricorrente ha beneficiato ipso facto di un indebito profitto e rientra nel campo di applicazione dell’art. 12 DPA. In tal modo è considerata come direttamente avvantaggiata e obbligata al pagamento dei tributi, non è quindi necessario stabilire se è peraltro avvantaggiata indirettamente ai sensi dell’art. 12 cpv. 2 DPA. Può in particolare essere lasciata aperta la questione di sapere se il rappresentante della ricorrente è stata avvantag- giata per via di un acquisto di merci a un prezzo inferiore a quello richiesto normalmente dal mercato per una merce similare o se sia un’acquirente in buona fede (cfr. consid. 4.2.2 del presente giudizio). 5.3.2 Visto quanto precede, la ricorrente è quindi solidalmente debitrice dei dazi doganali e dell’IVA sull’importazione delle merci da lei comandate, al pari del signor C.. È dunque a giusto titolo che l’autorità inferiore l’ha assoggettata al pagamento dei tributi precitati, poiché la stessa è ef- fettivamente debitrice dell’importo di 1'349.70 franchi (dazi doganali: CHF 1'254.75; IVA: CHF 94.95) (cfr. decisione 1), rispettivamente di 1'103.80 (dazi doganali: CHF 1'029.55; IVA: CHF 74.25) (cfr. decisione 2). 5.3.3 Dal momento che è presente una violazione oggettiva della legisla- zione amministrativa federale, la ricorrente non può invocare il fatto di non essere a conoscenza del mancato pagamento di tale importo da parte del signor C._______ rispettivamente di non essere a conoscenza che quest’ultimo poteva aver commesso un’infrazione. La ricorrente è infatti te- nuta a pagare l’imposta pur non essendo a conoscenza dell’obbligo di di- chiarare le merci e pur non traendo alcun vantaggio personale dalle infra- zioni commesse (cfr. sentenza del TAF A-4158/2016 del 4 aprile 2017 con- sid. 3.5.3). Va tuttavia fatto presente che il signor C._______ è al pari debitore dell’im- porto di 1'349.70 franchi (cfr. decisione 1), rispettivamente di 1'103.80 fran- chi (cfr. decisione 2). Ciò non significa però che la ricorrente è in tal modo esonerata dal pagamento, rispettivamente dal suo statuto di debitrice. Al contrario, è solidalmente debitrice col signor C._______. Deriva proprio da questa solidarietà la possibilità per le autorità doganali di riscuotere l’im- porto dei tributi non pagati presso tutti i debitori dell’obbligazione doganale,

A-1813/2021 Pagina 15 compresa la ricorrente. Spetterà poi alla ricorrente, se vorrà, agire nei con- fronti del signor C._______ per richiedere la somma dell’importo pagato (cfr. consid. 3.3 in fine del presente giudizio). 5.3.4 Infine, le due obbligazioni doganali dagli importi di 1'349.70 franchi, rispettivamente di 1'103.80 franchi, sono esigibili dal 24 gennaio 2017, cioè dal momento in cui l’omissione della dichiarazione è stata scoperta, con la conseguenza che un interesse di mora è dovuto a partire da questa data sulle somme totali di cui sopra (cfr. art. 57 LIVA; art. 69 lett. c LD in combi- nato disposto con l’art. 50 LIVA). Visto quanto precede, si deve concludere che è a giusto titolo che le auto- rità doganali hanno reso due decisioni di riscossione posticipata nei con- fronti della ricorrente per un valore totale di 1'349.70 franchi (cfr. deci- sione 1), rispettivamente di 1'103.80 franchi (cfr. decisione 2). L’importo dei tributi non riscossi corrisponde ai 147.30 kg, rispettivamente ai 110.30 kg di prodotti di salumeria e caseari importati per conto della ricor- rente. Quest’ultima, che non contesta i calcoli della base imponibile svolti dall’autorità inferiore, è quindi debitrice dei precitati importi in ragione del suo assoggettamento all’obbligazione doganale e all’IVA sull’importazione, pur non sussistendo alcuna colpa nei suoi confronti. In considerazione delle motivazioni qui sopra esposte, lo scrivente Tribunale conclude per- tanto alla reiezione del ricorso. 6. Tenuto conto dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di pro- cedura sono poste a carico della ricorrente, qui parte integralmente soc- combente (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie, tenuto conto della con- giunzione delle due cause A-1813/2021 e A-1814/2021 avvenuta con la decisione incidentale del 17 agosto 2022, le spese processuali ammontano complessivamente a 600 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF). Nella misura in cui la ricorrente ha versato a suo tempo un anticipo spese di 500 franchi nell’in- carto A-1813/2021 e un secondo anticipo spese di ugualmente 500 franchi nell’incarto A-1814/2021, l’importo di 600 franchi verrà detratto dai due an- ticipo spese versati a suo tempo dalla ricorrente alla crescita in giudicato del presente giudizio. Il saldo rimanente di 400 franchi (= CHF1'000 – CHF 600) le verrà invece restituito.

(Il dispositivo è indicato alla pagina seguente)

A-1813/2021 Pagina 16

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun- cia: 1. I ricorsi sono respinti. 2. Le spese processuali, pari a 600 franchi, sono poste a carico della ricorrente. Detto importo verrà detratto dai due anticipo spese di 500 fran- chi l’uno versati dalla ricorrente negli incarti A-1813/2021 e 1814/2021. L’importo rimanente di 400 franchi le verrà invece restituito, alla crescita in giudicato del presente giudizio. 3. Questa sentenza è comunicata alla ricorrente e all'autorità inferiore.

I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente.

Il presidente del collegio: Il cancelliere:

Raphaël Gani Manuel Borla

A-1813/2021 Pagina 17 Rimedi giuridici: Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 LTF). Il termine è reputato osservato se gli atti scritti sono consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine (art. 48 cpv. 1 LTF). Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte ricorrente – i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).

Data di spedizione:

A-1813/2021 Pagina 18 Comunicazione a: – ricorrente (atto giudiziario) – autorità inferiore (n. di rif. ...; atto giudiziario)