Abt ei l un g I A-15 7 8 /2 00 6 {T 0 /2 } U r t e i l v o m 2 . O k t o b e r 2 0 0 8 Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richterin Marianne Ryter Sauvant, Gerichtsschreiberin Nadine Mayhall. X._______, ..., vertreten durch ..., Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Mehrwertsteuer (1. Quartal 2001 bis 4. Quartal 2002). B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l Be s e tzu n g Pa r te ie n Ge ge n s ta nd
A- 15 78 /2 0 0 6 Sachverhalt: A. X._______ betreibt in ... ein Coiffeurgeschäft für Damen und Herren. Am 20. Juni 2003 führte ein Inspektor der Eidgenössischen Mehrwert- steuerverwaltung (ESTV) eine Kontrolle im Betrieb von X._______ durch. Dabei kam er zum Ergebnis, dass X._______ in den Geschäfts- jahren 1998 bis 2002 eine "ungenügende Bruttogewinnmarge" erzielt habe. Dies veranlasste den Inspektor der ESTV dazu, die steuerbaren Umsätze nach pflichtgemässem Ermessen durch Schätzung festzule- gen. Nach Darstellung der ESTV ging er dazu vom verbuchten Mate- rialaufwand aus, den er um das Hilfsmaterial und die Mehrwertsteuer bereinigte und auf 15 % des Umsatzes exkl. Mehrwertsteuer ansetzte. Vom hochgerechneten Umsatz exkl. Mehrwertsteuer berechnete er die Mehrwertsteuer zum Normalsatz, addierte sie zum hochgerechneten Umsatz und legte so den kalkulierten Umsatz inkl. Mehrwertsteuer fest. Zur Berechnung der kalkulierten Steuerzahllast brachte er von der – auf Grundlage des kalkulierten Umsatzes berechneten – Mehrwert- steuer die Vorsteuer auf dem Materialaufwand zuzüglich der Pauscha- le in Höhe von 0.7 % bzw. von 0.6 % des Umsatzes für den übrigen Aufwand in Abzug. Die so kalkulierten Umsätze und Steuerzahllasten lagen in den Jahren 1997, 1999 und 2000 unter Fr. 75'000.-- bzw. un- ter Fr. 4'000.--, während in den Jahren 1998, 2001 und 2002 sowohl die Umsatzlimite wie auch die Steuerzahllastlimite überschritten wa- ren. Gestützt auf dieses Ergebnis ging die ESTV davon aus, dass die Vor- aussetzungen für eine Eintragung ins Mehrwertsteuerregister seit dem
A- 15 78 /2 0 0 6 B. Nach durchgeführter Korrespondenz teilte der inzwischen mandatierte Rechtsvertreter von X._______ der ESTV am 29. August 2003 mit, er sei aufgrund der ihm vorliegenden Akten zum Schluss gelangt, dass die im Betrieb von X._______ erzielten Umsätze keine Mehrwertsteu- erpflicht nach sich ziehen würden. Infolgedessen bestehe auch kein Grund zur Einreichung einer Unterstellungserklärung. Für den Fall, dass die ESTV an ihrer Ermessenseinschätzung festhalte, sei eine an- fechtbare Verfügung zu erlassen und seiner Mandantin vorab das rechtliche Gehör zu gewähren. Im Übrigen könne es nicht Sache sei- ner Mandantin sein, das Nichterzielen von Umsätzen zu beweisen; der Nachweis für den geltend gemachten Steueranspruch bzw. die zugrun- de gelegten Umsätze sei vielmehr von der Steuerverwaltung zu erbrin- gen. C. Angesichts der fehlenden Unterstellungserklärung unter die Saldosteu- ersätze stornierte die ESTV am 3. September 2003 die EA Nr. ... mit der Gutschriftsanzeige (GS) Nr. ... bzw. die EA Nr. ... mit der GS Nr. ... und berechnete die Steuer neu zum Normalsatz. Mit EA Nr. ... erhob sie gleichentags für die Abrechnungsperiode 1. Semester 1998 bis 2. Semester 2000 eine Steuerforderung in Höhe von Fr. 15'949.-- zu- züglich Verzugszins ab 31. Dezember 1999 bzw. mit EA Nr. ... für die Abrechnungsperiode 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2002 eine Steuerforderung in Höhe von Fr. 12'954.-- zuzüglich Verzugszins ab 15. April 2002. Zudem forderte die ESTV X._______ auf, die Vorsteuer nachträglich anhand einer Liste und den Originalbelegen geltend zu machen. Mit Verfügung vom 22. September 2003 bestätigte die ESTV sowohl die Steuerpflicht ab dem 1. Januar 1998 wie auch die Steuernachfor- derung in Höhe von Fr. 15'949.-- zuzüglich Verzugszins gemäss EA Nr. ... . Ebenso bestätigte die ESTV mit Verfügung vom 22. Sep- tember 2003 die Steuernachforderung in Höhe von Fr. 12'954.-- zuzüg- lich Verzugszins gemäss EA Nr. ... . D. Am 23. Oktober 2003 erhob X._______ Einsprache gegen diese bei- den Verfügungen der ESTV vom 22. September 2003. Sie beantragte, die jeweils angefochtene Verfügung sei – unter Kosten- und Entschädi- gungsfolgen – aufzuheben. Zudem sei X._______ nicht in das Register der Steuerpflichtigen einzutragen. Zur Begründung brachte X._______ Se ite 3
A- 15 78 /2 0 0 6 im Wesentlichen vor, dass die Voraussetzungen für eine Ermessens- taxation nicht erfüllt seien und die ESTV mit der Übernahme schemati- scher Werte ohne Berücksichtigung der Besonderheiten des in Frage stehenden Betriebs in Willkür verfallen sei. Auf entsprechende Einladung der ESTV eine Liste der in der Abrech- nungsperiode 2002 angefallenen Vorsteuern samt den entsprechen- den Belegen einzureichen, reichte X._______ 22. Februar 2006 die einverlangte Liste und die Originalbelege ein. E. E.aMit Entscheid vom 14. März 2005 (recte: 14. März 2006; fortan un- ter dem korrekten Datum) hiess die ESTV die Einsprache von X._______ betreffend die Abrechnungsperioden 1. Semester 1998 bis 2. Semester 2000 gut und stellte fest, dass X._______ in den Jahren 1998 bis 2000 nicht steuerpflichtig gewesen sei. Zur Begründung gab die ESTV an, die ESTV nehme eine rückwirkende Eintragung ins Steu- erregister nur dann vor, wenn die Umsatz- und die Steuerzahllastlimite während einer Mehrzahl der relevanten Abrechnungsperioden über- schritten worden sei; dies sei für den erwähnten Zeitraum jedoch nicht der Fall. E.bGleichentags wies die ESTV die Einsprache von X._______ be- treffend die Abrechnungsperioden 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2002 teilweise ab. Sie hielt fest, dass sowohl die Umsatz- wie auch die Steuerzahllastlimite in der Abrechnungsperiode 2001 überschritten worden sei; entsprechend sei somit eine Steuerpflicht ab 1. Januar 2002 gegeben. Die ESTV setzte sodann die Steuerforderung für die Abrechnungsperiode 2002 auf Fr. 5'845.30 zuzüglich Verzugszins seit 15. Oktober 2002 fest. F. Mit (innert Nachfrist verbesserter) Beschwerde vom 24. April 2006 an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) beantragte X._______ (Beschwerdeführerin) die kostenpflichtige Aufhebung des Einspracheentscheids der ESTV vom 14. März 2006 betreffend Ab- rechnungsperiode 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2002, soweit die Einsprache der Beschwerdeführerin abgewiesen und überhaupt ein Mehrwertsteuerbetrag festgesetzt worden sei. Des Weiteren sei festzu- stellen, dass die Beschwerdeführerin in der Abrechnungsperiode
A- 15 78 /2 0 0 6 gewesen sei und sie somit auch keine Mehrwertsteuer schulde. Zusätzlich ersuchte sie um Zusprechung einer Parteientschädigung. Mit Vernehmlassung vom 12. Juni 2006 schloss die ESTV auf kosten- pflichtige Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschwerde an die SRK (Art. 65 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.201], in der Fassung vom 1. Januar 2001 [AS 2000 1300], aufgehoben per 31. Dezember 2006). Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt, so- fern es zuständig ist, die zu diesem Zeitpunkt bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfah- ren (VwVG, SR 172.021), soweit das Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) nichts anderes bestimmt (Art. 2 Abs. 4 VwVG; Art. 37 VGG); die Beurteilung der noch hängigen Rechtsmittel erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 VGG). Gemäss Art. 31 VGG be- urteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügun- gen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnah- me nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor. Die Vor- instanz ist zudem als eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG zu quali- fizieren. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig. Auf die im Übrigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist ein- zutreten. 2. 2.1Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die dazu gehörige Verordnung vom 29. März 2000 (MWSTGV, SR 641.201) in Kraft getreten. Die vorliegende Beschwerde richtet sich nur noch ge- gen den Einspracheentscheid der ESTV vom 14. März 2006 betreffend Abrechnungsperiode 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2002. Der massgebliche Sachverhalt hat sich somit im zeitlichen Geltungsbereich Se ite 5
A- 15 78 /2 0 0 6 dieser Gesetzgebung ereignet und ist demnach auch nach dieser zu beurteilen. 2.2Der Mehrwertsteuer unterliegen insbesondere die Umsätze, die durch steuerpflichtige Personen im Inland mit entgeltlich erbrachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen getätigt werden (Art. 5 lit. a und b MWSTG). Steuerpflichtig ist in diesem Zusammenhang grundsätzlich, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder beruf- liche Tätigkeit selbstständig ausübt, sofern seine Lieferungen und sei- ne Dienstleistungen im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- über- steigen (Art. 21 Abs. 1 MWSTG). Eine Ausnahme von der Steuerpflicht besteht insofern, als die nach Abzug der Vorsteuer verbleibende Steu- er (Steuerzahllast) regelmässig nicht mehr als Fr. 4'000.-- beträgt; die- se Ausnahme bleibt auf Jahresumsätze bis zu Fr. 250'000.-- be- schränkt (Art. 25 Abs. 1 lit. a MWSTG; vgl. dazu ESTV, Spezialbro- schüre Nr. 02, Steuerpflicht bei der Mehrwertsteuer, gültig mit Einfüh- rung des MWSTG per 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2007, Ziff. 2.2.3). Bei bestehenden Betrieben, für welche bei Aufnahme der Tätigkeit keine Steuerpflicht gegeben war, beginnt die Steuerpflicht am
A- 15 78 /2 0 0 6 11. September 2008 E. 3.1 mit zahlreichen Hinweisen). Bei fest- gestellter Steuerpflicht hat er sodann selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Ta- gen nach Ablauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwert- steuerbetrag (Steuer vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern. Die ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwert- steuerbetrages nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten nicht nachkommt (Art. 60 MWSTG; vgl. CAMENZIND/ HONAUER/VALLENDER, a.a.O., S. 569, Rz. 1680). Ein Verstoss des Steuer- pflichtigen gegen diesen Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, da der Steuerpflichtige durch das Missachten dieser Vorschrift die ord- nungsgemässe Erhebung der ihn betreffenden Mehrwertsteuer ge- fährdet ([anstelle vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.1; Entscheid der SRK vom 19. Mai 2004, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 68.131 E. 2b mit weiteren Hinweisen). 2.4 2.4.1Zu den Obliegenheiten des Steuerpflichtigen gehört insbesonde- re die Buchführungspflicht (vgl. dazu die Urteile des Bundesgerichts 2A.552/2006 vom 1. Februar 2007 E. 3.1, 2A.109/2005 vom 10. März 2006 E. 2.1 f.). Gemäss Art. 58 Abs. 1 MWSTG hat der Mehrwertsteu- erpflichtige seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Mehr- wertsteuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abzieh- baren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig er- mitteln lassen. Die mehrwertsteuerliche Buchführungspflicht knüpft nach dem klaren Wortlaut von Art. 58 Abs. 1 MWSTG und sachgerechterweise an eine bestehende Mehrwertsteuerpflicht an ("Die steuerpflichtige Person...."). Insofern missverständlich, da logisch nicht denkbar, ist da- mit die Aussage, das Mehrwertsteuerrecht gebiete die Führung von Geschäftsbüchern in oberwähntem Sinn schon betreffend Feststellung der Steuerpflicht, besteht doch vor Entstehung der Steuerpflicht eben gerade noch keine steuerpflichtige Person, welche unter den Anwen- dungsbereich von Art. 58 Abs. 1 MWSTG fallen könnte. Da indessen die Selbstveranlagung auch die Anmeldepflicht umfasst (Art. 56 MWSTG), sind auch Unternehmerinnen und Unternehmer, die noch nicht mehrwertsteuerpflichtig sind, gehalten, durch geeignete Mass- nahmen periodisch zu überprüfen, ob sie der Mehrwertsteuerpflicht Se ite 7
A- 15 78 /2 0 0 6 unterliegen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1544/2006 vom 11. September 2008 E. 3.2 mit Hinweisen). 2.4.2Über die Buchführungspflicht kann die ESTV nähere Bestim- mungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie im Rahmen des Erlas- ses der Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige (in erster Auflage er- schienen im Herbst 1994; im Frühling 1997 für Mehrwertsteuerpflichti- ge neu herausgegeben, neu herausgegeben per 1. Januar 2001 als Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer [Wegleitung 2001] und per 1. Ja- nuar 2008 als Wegleitung 2008 zur Mehrwertsteuer) Gebrauch ge- macht. In der – vorliegend einschlägigen – Wegleitung 2001 sind ge- nauere Angaben enthalten, wie eine derartige Buchhaltung auszuge- stalten ist (Rz. 878 ff.). Alle Geschäftsvorfälle müssen fortlaufend, chronologisch und lückenlos aufgezeichnet werden (Rz. 884) und alle Eintragungen haben sich auf entsprechende Belege zu stützen, so dass die einzelnen Geschäftsvorfälle von der Eintragung in die Hilfs- und Grundbücher bis zur Steuerabrechnung und bis zum Jahresab- schluss sowie umgekehrt leicht und genau verfolgt werden können («Prüfspur»; vgl. Rz. 893 f.). 3. 3.1Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachver- halt offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV nach Art. 60 MWSTG eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Mit Art. 60 MWSTG hat der Gesetzgeber die vorgängige Regelung von Art. 48 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) übernommen, die ihrerseits bereits auf der zur Warenumsatzsteuer (WUST) ergangenen Rechtsprechung basiert (PASCAL MOLLARD, TVA et taxation par estimation, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 69 S. 512). Die zu Art. 48 MWSTV sowie zur Ermessenstaxation unter der Herrschaft der WUST etablierte Rechtsprechung bleibt somit auch für die Auslegung und An- wendung von Art. 60 MWSTG anwendbar (Urteil des Bundesgerichts 2A.552/2006 vom 1. Februar 2007 E. 3.2). Diese Bestimmung ist auch heranzuziehen, falls mangels Aufzeichnungen – worunter nicht nur Ge- schäftsbücher im Sinne von Art. 58 Abs. 1 MWSTG zu verstehen sind (vgl. dazu MOLLARD, a.a.O., S. 518) – die tatbeständlichen Grundlagen zur Beantwortung der Frage, ob überhaupt eine Steuerpflicht vorliegt, nicht einwandfrei ermittelt werden können (zur Ermessensveranlagung als Sachverhaltsermittlung durch Schätzung vgl. grundlegend Se ite 8
A- 15 78 /2 0 0 6 BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 404 und zur Rechtslage bei den direkten Steuern THOMAS STADELMANN, Beweislast oder Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen, veröffentlicht in SteuerRevue [StR] 2001, S. 258 ff., S. 260). 3.2Art. 60 MWSTG unterscheidet nach dem Gesagten zwei voneinan- der unabhängige Konstellationen, welche zu einer Ermessenstaxation führen. Die erste ist diejenige der ungenügenden Aufzeichnung. In die- sem Fall hat eine Schätzung insbesondere auch dann zu erfolgen, wenn – bei feststehender Steuerpflicht – die Verstösse gegen die for- mellen Buchhaltungsvorschriften als derart gravierend zu qualifizieren sind, dass sie die materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen ([anstelle vieler] BGE 105 Ib 181 E. 4a; Urteil des Bun- desgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.1; Urteile des Bundes- verwaltungsgerichts A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 2.3). Zweitens kann selbst eine formell einwandfreie Buchführung die Durchführung einer Schätzung erfordern, wenn die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht über- einstimmen. Dies ist nach der Rechtsprechung der Fall, wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäftsergebnisse von den von der Steu- erverwaltung erhobenen branchenspezifischen Erfahrungszahlen we- sentlich abweichen, vorausgesetzt der Steuerpflichtige ist nicht in der Lage, allfällige besondere Umstände, auf Grund welcher diese Abwei- chung erklärt werden kann, nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen ([anstelle vieler] Urteil des Bundesgerichts vom 28. August 1985, veröffentlicht in ASA 58 S. 380 E. 2b; Urteile des Bundesverwal- tungsgerichts A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 2.3, A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.5; Entscheid der SRK vom 3. Dezember 2003, veröffentlicht in VPB 68.73 E. 2b). 3.3 3.3.1Während für die Beurteilung, ob die erste Konstellation von Art. 60 MWSTG vorliegt, insbesondere durch Ausführungsvorschriften klare und auch für die Frage der Feststellung der Steuerpflicht durch- aus brauchbare Kriterien etabliert worden sind (vgl. dazu oben, E. 2.4), hängt die zweite Konstellation davon ab, ob die ausgewiese- nen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt "offensichtlich" nicht übereinstimmen. Die tatbeständliche Voraussetzung der Ermessensta- xation wird damit in besonders offener Weise umschrieben, so dass der Schluss, der Tatbestand sei erfüllt, nach einer wertenden Konkreti- sierung verlangt. Dieses normative Konzept wird in der Lehre als un- Se ite 9
A- 15 78 /2 0 0 6 bestimmter Gesetzesbegriff bezeichnet (PIERRE TSCHANNEN/ULRICH ZIM- MERLI, Allgemeines Verwaltungsrecht, 2. Aufl., Bern 2005, § 26 Rz. 25; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungs- recht, 5. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2006 Rz. 445). Dasselbe gilt für die oben erwähnte Konkretisierung dieser Konstellation durch die Recht- sprechung (dargelegt in E. 3.2): Die tatbestandsmässige Voraus- setzung der "wesentlichen" Abweichung von den branchenspezifi- schen Erfahrungszahlen ist ebenfalls als unbestimmter Rechtsbegriff zu qualifizieren. Zusammenfassend kann somit festgehalten werden, dass Art. 60 MWSTG die Voraussetzungen der Ermessenstaxation zu- mindest für die zweite Konstellation in unbestimmt gehaltener Weise umschreibt. 3.3.2So genannte offene Normen, welche durch Offenheit oder Unbe- stimmtheit charakterisiert sind und mit Generalklauseln, unbestimmten Rechtsbegriffen und Ermessensbefugnissen arbeiten, deren "Freiräu- me" die Verwaltung aufzufüllen hat, sind in der Regel auf die Komplexi- tät und Veränderlichkeit der zu regelnden Sachverhalte sowie auf die entsprechend gewandelten Anforderungen an die öffentliche Verwal- tung, von welcher flexibles und zeitgerechtes Reagieren auf sich wan- delnde Sachverhalte und Erkenntnisse verlangt wird, zurückzuführen (BGE 127 V 431 E. 2b/bb; für die Lehre vgl. TSCHANNEN/ZIMMERLI, a.a.O., § 19 Rz. 27; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 428). Die für flexibles Verwaltungshandeln notwendige Verminderung der Normdichte steht ihrerseits im Spannungsfeld zum Bestimmtheitserfordernis des Legali- tätsprinzips von Art. 5 Abs. 1 BV, das die Gewährleistung der Rechts- sicherheit und der Rechtsgleichheit bezweckt (BGE 127 V 431 E. 2b/cc; TSCHANNEN/ZIMMERLI, a.a.O., § 19 Rz. 26; HÄFELIN/MÜL- LER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 427). Zwar darf das Gebot der Bestimmtheit rechtlicher Normen gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht in absoluter Weise verstanden werden; verlangt ist lediglich eine den jeweiligen Verhältnissen angemessene optimale Bestimmtheit bzw. eine unter Berücksichtigung aller massgebenden Gesichtspunkte, namentlich auch der Voraussehbarkeit der Verhältnisse, optimale De- terminierung (BGE 127 V 431 E. 2b/aa, unter Verweis auf MARTIN WIRTHLIN, Das Legalitätsprinzip im Bereich des Planungs- und Bau- rechts, veröffentlicht in Aktuelle Juristische Praxis [AJP] 2001 S. 516; BGE 117 Ia 472 E. 3e). Der Verminderung der Voraussehbarkeit der Verhältnisse und damit der Rechtssicherheit, die mit der Anwendung von offenen Normen einhergeht, ist gemäss herrschender Lehre und bundesgerichtlicher Rechtsprechung jedoch mit materiellrechtlichen Se it e 10
A- 15 78 /2 0 0 6
und verfahrensrechtlichen Sicherungen sowie mit besonderen Anfor-
derungen an die Begründungspflicht zu begegnen (TSCHANNEN/ZIMMERLI,
a.a.O., § 26 Rz. 2 in fine; BGE 127 V 431 E. 2b/cc unter Verweis auf
THOMAS COTTIER, Die Verfassung und das Erfordernis der gesetzlichen
Grundlage, Diss. Bern 1983, 2. erg. Aufl., Chur 1991, S. 206); die
Unbestimmtheit der anzuwendenden Norm ist durch verfahrensrecht-
liche Garantien gewissermassen zu kompensieren (BGE 127 V 431
liches Gehör im Verwaltungsverfahren des modernen Staates, Diss.
Bern 1999, S. 74 f.; PIERRE MOOR, Principes de l'activité étatique et
responsabilité de l'Etat, in: Thürer/Aubert/Müller, Verfassungsrecht der
Schweiz, Zürich 2001, S. 265 ff., S. 271; WIRTHLIN, a.a.O., S. 516).
3.3.3Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind somit umso
strengere Anforderungen an die Begründung zu stellen, je grösser die
den Behörden durch unbestimmte Gesetzesbegriffe und Ermessens-
spielräume eingeräumten Freiräume und je vielfältiger die tatsächli-
chen Voraussetzungen sind, die bei deren Ausfüllen berücksichtigt
werden müssen (grundlegend: BGE 112 Ia 107 E. 2b; vgl. auch BGE
129 I 232 E. 3.3 in fine, unter Verweis auf BGE 112 Ia 107 E. 2b; BGE
104 Ia 201 E. 5g; MARK VILLIGER, Die Pflicht zur Begründung von Verfü-
gungen, veröffentlicht in Schweizerisches Zentralblatt [ZBl] 90/1989
S. 137 ff., insbesondere S. 154; LORENZ KNEUBÜHLER, Die Begründungs-
pflicht: Eine Untersuchung über die Pflicht der Behörden zur Begrün-
dung ihrer Entscheide, Diss. Bern 1998, S. 33 und 186 f.; BGE 128 I
327 E. 4.1 und BGE 127 V 431 E. 2b/cc: Kompensierung der Unbe-
stimmtheit der Rechtsgrundlage durch eine Stärkung der Verfahrens-
rechte). Ebenso ist die Begründungsdichte abhängig von der Eingriffs-
intensität des Entscheides: Je stärker ein Entscheid in individuelle
Rechte eingreift, desto höher sind die Anforderungen an die Begrün-
dung zu stellen (grundlegend: BGE 112 Ia 107 E. 2b).
Gerade in solchen Fällen kann die Begründungspflicht im Sinne einer
Selbstkontrolle zur Rationalisierung der Entscheidfindung beitragen
und verhindern, dass sich die Behörde von unsachlichen Erwägungen
leiten lässt (BGE 129 I 232 E. 3.3 in fine unter Verweis auf BGE 112 Ia
107 E. 2b; näher zur Selbstkontrollfunktion der Begründung KNEU-
BÜHLER, a.a.O., S. 95 ff.). Schliesslich ist auch zu bedenken, dass eine
sachgerechte Anfechtung und Überprüfung von Entscheiden, die in
Anwendung von offenen Normen ergangen sind, nur möglich ist, wenn
Se it e 11
A- 15 78 /2 0 0 6 die zuständige Instanz die Gründe für ihren Entscheid darlegt (BGE 133 I 270 E. 3.1, 129 I 232 E. 3.3). 4. 4.1Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, sei es betreffend die Feststellung der Steuerpflicht, sei es bezüglich Höhe des zu versteuernden Umsatzes und damit betreffend Höhe der zu entrichtenden Steuer, so ist die ESTV nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach pflichtgemässem Ermessen vorzuneh- men. Die Fälle, in denen die Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungspflich- ten nicht wahrnehmen bzw. keine, unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen über ihre Umsätze (bzw. hinsichtlich Feststel- lung/Überprüfung der Steuerpflicht) führen, dürfen keine Steueraus- fälle zur Folge haben (Urteil des Bundesgerichts 2A.552/2006 vom
A- 15 78 /2 0 0 6 vorhandene Belege sind soweit als möglich bei der Schätzung mitzu- berücksichtigen. Sie können durchaus als Basiswerte der Ermessens- taxation fungieren (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.3, A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 2.3, A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.3; HANS GERBER, Die Steuerschätzung [Veranlagung nach Er- messen], in Steuer Revue [StR] 1980, S. 307). 5. 5.1Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspra- cheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Be- schwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 lit. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 lit. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 lit. c VwVG; ANDRÉ MOSER, in André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor eidgenössischen Re- kurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 2.59). 5.2Das Bundesverwaltungsgericht überprüft das Vorliegen der Vor- aussetzungen für die Vornahme einer Ermessenstaxation – als Rechtsfrage – uneingeschränkt ([anstelle vieler] Urteile des Bundes- verwaltungsgerichts A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.4, A-1636/2006 und A-1637/2006 vom 2. Juli 2008 E. 2.5). Als ausser- halb der Verwaltungsorganisation und Behördenhierarchie stehendes, von der richterlichen Unabhängigkeit bestimmtes Verwaltungsgericht auferlegt dieses sich trotz des möglichen Rügegrundes der Unange- messenheit bei der Überprüfung von zulässigerweise erfolgten Ermes- sensveranlagungen jedoch eine gewisse Zurückhaltung und reduziert dergestalt seine Prüfungsdichte. Grundsätzlich setzt das Bundesver- waltungsgericht – wie vormals die SRK – nur dann sein eigenes Er- messen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung grössere Ermessensfehler unterlaufen sind ([anstelle vieler] Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.4, A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 1.4; Entscheide der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d/cc). Diese Praxis wurde am 22. November 2007 höchstrichterlich bestätigt (Urteil des Bundesgerichts 2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 4.3). 5.3Gemäss der allgemeinen Beweisleistregel trägt die Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende und steuererhöhende Tatsa- Se it e 13
A- 15 78 /2 0 0 6 chen, während der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und steuermindernden Tatsachen beweisbelastet ist (anstelle vieler vgl. dazu das Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in ASA 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.4, A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 2.4, je mit Hinweisen; Entscheid der SRK vom 18. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.49 E. 3b/bb; BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 454). Für das Vorliegen der Vorausset- zungen zur Vornahme einer Ermessenseinschätzung ist nach den all- gemeinen Regeln die ESTV beweisbelastet (Urteile des Bundesver- waltungsgerichts A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 2.4, A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.4, A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.5; vgl. MOLLARD, a.a.O., S. 527). Gelangt das Gericht somit in freier Beweiswürdigung nicht zur Überzeugung, eine der beiden tatbestandsmässig vorausgesetzten Konstellationen von Art. 60 MWSTG (vgl. dazu oben, E. 3.2) habe sich verwirklicht, so ist gemäss der objektiven Beweislastregel zu Ungunsten der ESTV zu entscheiden (vgl. dazu ausführlich die Urteile des Bundesverwaltungs- gerichts A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 2.4). Nachdem sich das Bundesverwaltungsgericht bei der Überprüfung der Zweckmässigkeit des angefochtenen Entscheids Zurückhaltung aufer- legt (vgl. dazu oben, E. 5.2 in fine), kann sich der Steuerpflichtige gegen eine zulässigerweise (vgl. zu den Voraussetzungen oben, E. 3.1 f.) durchgeführte Ermessenseinschätzung nicht mit allgemeiner Kritik zur Wehr setzen. Der Steuerpflichtige hat vielmehr darzulegen, dass die von der ESTV vorgenommene Schätzung offensichtlich feh- lerhaft ist und auch den Beweis für ihre vorgebrachten Behauptungen erbringen (anstatt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.3 unter Verweis auf MOLLARD, a.a.O., S. 559 und die dort zitierte Rechtsprechung). Waren die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation im Einzelfall erfüllt und hat die ESTV damit zulässigerweise eine Schätzung nach Ermessen durchgeführt, so obliegt es somit – in Umkehr der allgemei- nen Beweislastregeln – dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Un- richtigkeit der Schätzung zu erbringen (anstatt vieler: Urteil des Bun- desgerichts 2A.642/2004 vom 14. Juli 2005 E. 5.4; Entscheid der SRK vom 18. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.49 E. 3b/bb; Urteile des Bundesverwaltungsgericht A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.5.4, A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 2.4). Se it e 14
A- 15 78 /2 0 0 6 6. 6.1In einem ersten Schritt ist somit darüber zu befinden, ob die Vor- instanz zu Recht das Vorliegen der Voraussetzungen für eine Ermes- senstaxation bejaht hat. Erst und nur falls dies bejaht werden kann, gilt es in einem zweiten Schritt zu überprüfen, ob sich die Ermessensver- anlagung in ihrer Höhe als korrekt erweist. 6.2Gemäss dem Kontrollbericht des Inspektors der ESTV vom 4. Juli 2003 (Kontrollbericht) hat dieser am 20. Juni 2003 die Buchhaltungen und die entsprechenden Geschäftsabschlüsse der Beschwerdeführerin für die Periode 1. Januar 1998 bis 31. Dezember 2002 einer vertieften Kontrolle unterzogen; den formellen Zustand der Geschäftsbücher be- zeichnete er als ordentlich. Diese Feststellung blieb während des gan- zen Verfahrensablaufs unbestritten. Als Grund für die Ermessensein- schätzung wird dementsprechend nicht ein Verstoss gegen formelle Buchführungsvorschriften, sondern eine "ungenügende Bruttogewinn- marge" in den Geschäftsjahren 1998 bis 2002 angegeben. Dem be- sagten Kontrollbericht lässt sich weiter entnehmen, dass der Brutto- gewinn mit dem Erlös aus Service/Handel abzüglich Materialaufwand gleichzusetzen ist (Kontrollbericht, Bemerkungen, Ziff. 4). Mit Ent- scheid vom 22. September 2003 wurde die Beschwerdeführerin rück- wirkend auf den 1. Januar 1998 der Mehrwertsteuer unterstellt und zu Steuernachzahlungen verpflichtet; als Begründung wird im Schreiben der ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, vom 22. September 2003, wiederum eine "ungenügende Bruttogewinnmarge" angegeben. 6.3Mit Einsprache vom 23. Oktober 2003 brachte die Beschwerdefüh- rerin dagegen sinngemäss vor, die ESTV habe die Erfüllung der Vor- aussetzungen von Art. 60 MWSTG nicht dargelegt. Zu diesem Punkt hält die Vorinstanz in ihrem Entscheid vom 14. März 2006 lediglich fest: "Die Geschäftsbücher des Einsprechers wiesen vor allem in den Jahren 1998 und 2002 weit über dem Erfahrungswert liegende Materialanteile aus. Die ESTV sah sich deshalb veranlasst, die steuerbaren Umsätze nach pflichtgemässem Ermessen kalkulatorisch zu ermitteln." Gemäss Art. 60 MWSTG kann selbst eine einwandfreie Buchhaltung die Durchführung einer Schätzung erfordern, wenn die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht über- einstimmen; dies ist nach der Rechtsprechung insbesondere dann der Fall, wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäftsergebnisse von den von der Steuerverwaltung erhobenen branchenspezifischen Erfah- Se it e 15
A- 15 78 /2 0 0 6 rungszahlen wesentlich abweichen (vgl. dazu oben, E. 3.2). Diese Vor- aussetzung der Ermessenseinschätzung ist unter Verwendung von un- bestimmten Gesetzesbegriffen formuliert worden, was gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Erhöhung der Anforderun- gen an die Begründungspflicht nach sich zieht (siehe dazu oben, E. 3.3). Ebenso ist vorliegend zu berücksichtigen, dass eine Bejahung dieser Voraussetzung – trotz Vorliegen einer formell korrekten Buch- haltung – zu einer Schätzung der Umsätze des Steuerpflichtigen führt, für deren Unrichtigkeit – in Umkehr der allgemeinen Beweislastregeln – der Steuerpflichtige beweisbelastet ist (vgl. oben, E. 5.3 in fine). Auch diese verfahrensrechtliche Schlechterstellung des Steuerpflichti- gen rechtfertigt hohe Anforderungen an die Begründung des Vorlie- gens der oben genannten Voraussetzungen für eine Ermessenstaxa- tion (siehe dazu oben, E. 3.3 in fine). Die Ausführungen der Vorinstanz genügen den mit der Verwendung von offenen Normen einhergehenden Anforderungen an die Begrün- dungsdichte klar nicht. So wird anlässlich der Behandlung der Voraus- setzungen der Ermessenstaxation die Höhe des Prozentsatzes von ausgewiesenen Materialanteilen gemessen am Gesamtumsatz nicht dargelegt. Ebenso fehlt im Rahmen der Prüfung, ob eine Ermessen- staxation zulässig sein soll, der Massstab, gemessen an welchem der für die Begründung einer Abweichung erfolgende Vergleich stattfinden soll. Im Rahmen der Festlegung dieses Massstabes darf sich die Ver- waltungsbehörde im Übrigen nicht an Durchschnittswerten ausrichten, sondern hat dabei die gesamte Streubreite der branchenspezifischen Erfahrungszahlen zu beachten: Um namentlich dem Rechtsgleichheits- gebot Rechnung zu tragen, kann für den besagten Vergleich nur die gesamte Bandbreite (zwischen Minimal- und Maximalwert) der Erfah- rungszahlen massgebend sein (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 3.4.5). Keine Ausführungen finden sich sodann zur Abweichung der Geschäftszahlen der Be- schwerdeführerin von diesem der gesamten Streubreite der branchen- spezifischen Erfahrungszahlen Rechnung tragenden Wert, welchen die Verwaltung als Masstab ihrem Vergleich zugrunde gelegt hat. Von zusätzlich ausschlaggebender Bedeutung ist vorliegend jedoch, dass die Begründung des angefochtenen Entscheids keinerlei Ausfüh- rungen zur Erfüllung der tatbeständlich vorausgesetzten Wesentlich- keit der Abweichungen enthält, die eine im Sinne von Art. 60 MWSTG "offensichtliche" Nichtübereinstimmung der Buchhaltung mit dem wirk- Se it e 16
A- 15 78 /2 0 0 6 lichen Sachverhalt begründen würde. Der angefochtene Entscheid ist somit bereits aufgrund der Verletzung der Begründungspflicht (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 35 Abs. 1 VwVG; Art. 5 Abs. 1 i.V.m. Art. 29 Abs. 2 BV) aufzuheben. 6.4Die Begründungspflicht dient insbesondere auch der Selbstkon- trolle der Behörden. Eine den verfassungsrechtlichen Anforderungen genügende Begründungsdichte hätte vorliegend aller Voraussicht nach auch die Widersprüchlichkeit der Begründung des angefochtenen Ent- scheids zu Tage gebracht (vgl. unten E. 7.2) 7. 7.1Ausführlich dargelegt hat die Vorinstanz hingegen die Methode, welche bei der Durchführung der Ermessenstaxation angewendet wor- den ist. Selbst wenn die vorinstanzlichen Ausführungen zur Methode der Ermessenstaxation als solche zur Beantwortung der Frage, ob die Voraussetzungen der Ermessenstaxation vorliegend erfüllt seien, her- angezogen werden könnten, was vorliegend offen bleiben kann, so vermöchten diese das Gericht in freier Beweiswürdigung nicht davon zu überzeugen, dass sich vorliegend eine der beiden tatbestandsmä- ssig vorausgesetzten Konstellationen von Art. 60 MWSTG verwirklicht hat. 7.2 7.2.1Ausgangspunkt der Veranlagung nach Ermessen bildete der ver- buchte Materialaufwand, der um das Hilfsmaterial und die Mehrwert- steuer bereinigt und auf 15 % des Umsatzes exkl. Mehrwertsteuer an- gesetzt wurde. Vom hochgerechneten Umsatz exkl. Mehrwertsteuer wurde anschliessend die Mehrwertsteuer zum Normalsatz berechnet, zum hochgerechneten Umsatz addiert und so der kalkulierte Umsatz inkl. Mehrwertsteuer festgesetzt. Wie bereits ausgeführt (E. 4.2), hat die ESTV bei der Anwendung von Erfahrungszahlen deren Streubreite zu beachten, wenn eine den indi- viduellen Verhältnissen gerecht werdende Schätzung erfolgen soll. Im angefochtenen Entscheid finden sich neben der Angabe des durch- schnittlichen Warenaufwandes von 12 % bis 13 % (exklusive Mehr- wertsteuer) des Gesamtumsatzes für Damen- und Herrencoiffeurbe- triebe in ländlichen Gebieten keine weiteren Angaben zur gesamten Bandbreite. Die ESTV hat jedoch berücksichtigt, dass der Materialan- teil der Beschwerdeführerin aufgrund des Umstandes, dass sie nur einen geringen Anteil ihres Umsatzes mit Dienstleistungen an Herren Se it e 17
A- 15 78 /2 0 0 6 und Kindern erbringt, über dem Durchschnitt von 12 % bis 13 % liegen muss und diesen für ihre Umsatzkalkulation auf 15 % angesetzt. Vor- liegend kann somit davon ausgegangen werden, dass die ESTV ge- mäss ihren Erfahrungswerten für den Betrieb der Beschwerdeführerin – unter Berücksichtigung ihrer besonderen Verhältnisse – einen Mate- rialanteil in der Höhe von 15 % des Gesamtumsatzes als angemessen betrachtet: "Insofern hat die ESTV mit der Annahme eines Materialanteils (Materialauf- wand exkl. MWST in % des verbuchten Umsatzes) von 15 % das ihr aufer- legte Ermessen offensichtlich pflichtgemäss ausgeübt." Die ESTV führt im angefochtenen Entscheid weiter aus, dass die Buchhaltung der Beschwerdeführerin für die Jahre 1999 bis 2001 auch einen Materialanteil ausweist, der sich in diesem Rahmen bewegt: "(Hierfür spricht die Tatsache, dass) die Einsprecherin gemäss ihren Auf- zeichnungen in den drei Jahren 1999 bis 2001 einen Materialanteil ausge- wiesen hat, der nur wenig über 15 % liegt, nämlich im doppelten Geschäfts- jahr 1999/2000 bei 15.2 % und im Jahr 2001 bei 16.5 %." Die Abweichung der verbuchten Angaben vom Wert, den die Vorin- stanz aufgrund der Verhältnisse im Einzelfall der Beschwerdeführerin als angemessen betrachtet – vorliegend 15 % Anteil des Materials am verbuchten Umsatz – bezeichnet die Vorinstanz ausdrücklich als ge- ring: "(Ausserdem) hat die Einsprecherin selbst in den Jahren 1999 bis 2001 Ma- terialanteile (Materialaufwand exkl. MWST in Prozent des verbuchten Um- satzes) ausgewiesen, die nur ganz wenig über diesen 15 % lagen." 7.2.2Werden diese Überlegungen auf die Beurteilung der Frage über- tragen, ob vorliegend die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation als erfüllt angesehen werden können, so ist diese Frage zu verneinen. Liegt der den individuellen Verhältnissen im Betrieb der Beschwerde- führerin Rechnung tragende und vorliegend nach Darstellung der Vor- instanz massgebende Materialanteil in Prozent des Gesamtumsatzes bei 15 %, so rechtfertigt eine ausdrücklich als gering bezeichnete Ab- weichung davon in der Höhe von 1.5 % für das vorliegend interessie- rende Geschäftsjahr 2001 noch keine Ermessenstaxation. Gemäss Art. 60 MWSTG ist eine solche nur unter der Voraussetzung möglich, dass die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen, was gemäss der Rechtsprechung dann der Fall ist, wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäfts- Se it e 18
A- 15 78 /2 0 0 6 ergebnisse von den von der Steuerverwaltung erhobenen branchen- spezifischen Erfahrungszahlen – die in ihrer ganzen Bandbreite gemäss den individuellen Verhältnissen des Steuerpflichtigen zu würdigen sind – wesentlich abweichen. Zusammenfassend kann somit festgehalten werden, dass das Gericht auch unter diesem Gesichtspunkt in freier Würdigung der vorinstanz- lich festgehaltenen Sachverhaltselemente nicht zur Überzeugung ge- langt ist, dass im vorliegend interessierenden Geschäftsjahr 2001 die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation gemäss Art. 60 MWSTG als erfüllt angesehen werden können. Nachdem für das Vorliegen der Voraussetzungen zur Vornahme einer Ermessenseinschätzung nach den allgemeinen Regeln die ESTV beweisbelastet ist, muss entspre- chend der objektiven Beweislastregel zu Ungunsten der ESTV ent- schieden werden. 7.3Bei bestehenden Betrieben, für welche bei der Aufnahme der Tä- tigkeit keine Steuerpflicht gegeben war, beginnt die Steuerpflicht am
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde vollumfänglich gutzuheis- sen. Es wird festgestellt, dass die Beschwerdeführerin am 1. Januar 2002 nicht steuerpflichtig war und die Steuernachforderung für die Se it e 19
A- 15 78 /2 0 0 6 Steuerperiode 1. Quartal 2002 bis 4. Quartal 2002 in der Höhe von Fr. 5'845.30 zuzüglich Verzugszins seit 15. Oktober 2002 nicht schul- det. Damit erübrigen sich weitere Ausführungen zu den Vorbringen der Beschwerdeführerin betreffend Materialaufwand in den Jahren 1998 und 2002 sowie zu der von der ESTV angewendeten Methode zur Durchführung der Ermessenseinschätzung. 9. 9.1Bei diesem Verfahrensausgang sind der obsiegenden Beschwer- deführerin und der Vorinstanz keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 VwVG). Der einbezahlte Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 600.-- ist der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Entscheides zurückzuerstatten. 9.2Im Übrigen hat die Vorinstanz die obsiegende Beschwerdeführerin für die ihr erwachsenen notwendigen Kosten zu entschädigen. Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung und allfällige weitere Auslagen der Partei, inklusive Mehrwertsteuer; das Gericht setzt die Parteientschädigung aufgrund der eingereichten Kostennoten oder, mangels Einreichung einer solchen, aufgrund der Akten fest. Das Anwaltshonorar wird dabei nach dem notwendigen Zeitaufwand be- messen, wobei der Stundenansatz mindestens Fr. 200.-- und höchs- tens Fr. 400.-- beträgt. Die Auslagen der Vertretung werden aufgrund der tatsächlichen Kosten ausbezahlt (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Mit Kostennote vom 18. September 2008 hat die Beschwerdeführerin für das vorliegende Beschwerdeverfahren einen Zeitaufwand von ... Stunden geltend gemacht, für die Höhe des Honorars jedoch auf das richterlichen Ermessen verwiesen. Die Vorinstanz hat die Be- schwerdeführerin demnach für das vorliegende Beschwerdeverfahren mit Fr. ... (inkl. Mehrwertsteuer) zu entschädigen. Für die – für das gesamte Verfahren – geltend gemachten Auslagen in Höhe von Fr. ... (inkl. Mehrwertsteuer) erscheint ein Ersatz von Fr. ... (inkl. Mehrwertsteuer) als angemessen. 9.3Ferner hatte die Beschwerdeführerin im Verfahren vor der ESTV eine Parteientschädigung beantragt. Da die ESTV die Einsprache ab- gewiesen hat, wurde dem Antrag entsprechend auch nicht stattgege- ben. Es ist angesichts der vorliegenden Gutheissung zu prüfen, ob der Se it e 20
A- 15 78 /2 0 0 6 Beschwerdeführerin auch für das Verfahren vor der ESTV eine Partei- entschädigung zuzusprechen ist. Art. 68 Abs. 1 MWSTG (zur Anwendbarkeit von Art. 68 MWSTG vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.68/2003 und 2A.69/2003 vom 31. Au- gust 2004, je E. 9; ausführlich: Entscheid der SRK vom 10. Januar 2006, veröffentlicht in VPB 70.56, E. 4a) sieht – unabhängig vom Ver- fahrensausgang – die Kostenlosigkeit des Veranlagungs- und des Ein- spracheverfahrens vor. Gemäss Art. 68 Abs. 2 MWSTG können hin- gegen Kosten von Untersuchungshandlungen derjenigen Person auf- erlegt werden, die sie schuldhaft verursacht hat; dies ist insbesondere dann der Fall, wenn ein Steuerpflichtiger seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen ist (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1452/2006 vom 24. Januar 2008 E. 2.2, A-1435/2006 und A-1584/2006 vom 8. Februar 2007 E. 2.1). Praxisgemäss hat um- gekehrt auch die ESTV eine Parteikostenentschädigung nur dann aus- zurichten, wenn ihr ebenfalls ein solches schuldhaftes Verhalten vor- geworfen werden kann (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1385/2006 vom 3. April 2008 E. 9.2; Entscheid der SRK vom 8. Juni 2004, VPB 68.161 E. 5). Eine Pflichtverletzung der ESTV kann vorliegend in der mangelhaften Begründung des angefochtenen Entscheids erblickt werden (vgl. oben E. 6). Die Vorinstanz hat somit die Beschwerdeführerin in Abweichung von der Regel gemäss Art. 68 Abs. 1 MWSTG für das vorinstanzliche Einspracheverfahren zu entschädigen. Mit Kostennote vom 18. Sep- tember 2008 hat die Beschwerdeführerin für das vorinstanzliche Ein- spracheverfahren einen Zeitaufwand von ... Stunden geltend gemacht; die Höhe des Honorars solle jedoch nach richterlichem Ermessen bestimmt werden. Die Vorinstanz hat die Beschwerdeführerin demnach für das vorinstanzliche Einspracheverfahren mit Fr. ... (inkl. Mehr- wertsteuer) zu entschädigen. Für die – für das gesamte Verfahren – geltend gemachten Auslagen in Höhe von Fr. ... (inkl. Mehrwertsteuer) erscheint ein Ersatz von Fr. ... (inkl. Mehrwertsteuer) als angemessen. Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Der Einspracheentscheid der ESTV vom 14. März 2006 wird aufgehoben. Es wird im Sinne der Er- wägungen festgestellt, dass die Beschwerdeführerin am 1. Januar 2002 nicht mehrwertsteuerpflichtig war und die von der Vorinstanz Se it e 21
A- 15 78 /2 0 0 6 geltend gemachte Steuernachforderung für die Steuerperiode 1. Quar- tal 2002 bis 4. Quartal 2002 in der Höhe von Fr. 5'845.30 zuzüglich Verzugszins seit 15. Oktober 2002 nicht schuldet. 2. Es werden keine Verfahrenskosten auferlegt. Der von der Beschwerde- führerin geleistete Kostenvorschuss von Fr. 600.-- wird ihr nach Eintritt der Rechtskraft dieses Entscheids zurückerstattet. 3. Die Vorinstanz hat die Beschwerdeführerin für das vorliegende Be- schwerdeverfahren und für das vorinstanzliche Einspracheverfahren mit insgesamt Fr. ... zu entschädigen. 4. Dieses Urteil geht an: -die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) -die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter:Die Gerichtsschreiberin: Michael BeuschNadine Mayhall Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtli- chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh- ren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unter- schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizu- legen (vgl. Art. 42 BGG). Se it e 22
A- 15 78 /2 0 0 6 Versand: Se it e 23