Bundesgericht Tribunal fédéral Tribunale federale Tribunal federal

9C_284/2025

Sentenza del 4 luglio 2025

III Corte di diritto pubblico

Composizione Giudici federali Moser-Szeless, Presidente, Parrino, Beusch, Cancelliere Savoldelli.

Partecipanti al procedimento A.________, patrocinato dagli avv. Peter A. Jäggi e Federica Nicolosi, ricorrente,

contro

Divisione delle contribuzioni della Repubblica e Cantone Ticino, viale Stefano Franscini 6, 6501 Bellinzona, opponente.

Oggetto Imposta federale diretta e imposta cantonale e comunale, periodi fiscali 2016-2021, richiesta di garanzie,

ricorso contro la sentenza della Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino del 17 aprile 2025 (80.2023.286-288).

Fatti:

A.

A.a. Il cittadino svizzero A.________ ha risieduto a Londra fino al 1° gennaio 2020, per poi trasferirsi nel Cantone Ticino (dapprima a U., in seguito a V.).

A.b. Il 19 ottobre 2023, il Capo del Dipartimento federale delle finanze ha autorizzato l'Amministrazione federale delle contribuzioni a svolgere un'inchiesta fiscale speciale, giusta l'art. 190 segg. LIFD (RS 642.11), in collaborazione con le autorità cantonali interessate, nei confronti di due società con sede a W.________ (TI) (B.________ Sagl in liquidazione) e a Malta (C.________ Ltd), nonché di D.________ e di A., residenti in Italia rispettivamente a V.. L'autorizzazione si basava su una domanda nella quale veniva avanzato il sospetto che il fondo d'investimento di diritto lussemburghese E.________ fosse gestito nel Cantone Ticino da D.________ e A.________, con la conseguenza che i ricavi derivanti dalla gestione e specificatamente le "management fees" rispettivamente le "performance fees" andassero contabilizzati e tassati in Ticino e non all'estero.

B.

B.a. A seguito di tale inchiesta, il 9 novembre 2023 l'Ufficio esazione e condoni del Cantone Ticino ha notificato ad A.________ tre (recte: quattro) richieste di garanzia relative ai periodi fiscali dal 2016 al 2021.

Per l'imposta federale diretta, in applicazione dell'art. 169 LIFD, l'autorità fiscale ha domandato fr. 850'000.- oltre a interessi del 4% dal 10 novembre 2023 (incluse spese e multe). Di questo importo, fr. 15'000.- riguardavano A.________ (periodi fiscali dal 2019 al 2021), mentre fr. 835'000.- (periodi fiscali dal 2016 al 2021) erano di pertinenza della B.________ Sagl, ma A.________ era considerato responsabile solidale giusta gli art. 55 e 177 LIFD. Per l'imposta cantonale, in applicazione dell'art. 248 della legge tributaria del Cantone Ticino del 21 giugno 1994 (LT/TI; RL/TI 640.100), l'autorità fiscale ha domandato fr. 875'000.- oltre a interessi del 2.5% dal 10 novembre 2023 (incluse spese e multe). Di questo importo, fr. 25'000.- riguardavano A.________ (periodi fiscali dal 2019 al 2021), mentre fr. 850'000.- (periodi fiscali dal 2016 al 2021) erano di pertinenza della B.________ Sagl, ma A.________ era considerato responsabile solidale giusta gli art. 64 e 260 LT/TI. Per l'imposta comunale di U., in applicazione dell'art. 248 LT/TI, l'autorità fiscale ha chiesto fr. 20'000.- più interessi del 2.5% dal 10 novembre 2023 (incluse spese e multe) per i periodi fiscali dal 2019 al 2021 (importo riguardante solo A.). Per l'imposta comunale di W., in applicazione dell'art. 248 LT/TI, l'autorità fiscale ha chiesto fr. 670'000.- più interessi del 2.5% dal 10 novembre 2023 (incluse le spese) per i periodi fiscali dal 2016 al 2021, per imposte di pertinenza della B. Sagl, per il pagamento delle quali A.________ era considerato responsabile solidale giusta gli art. 64 e 260 LT/TI.

B.b. Le richieste di garanzia nei confronti di A.________ sono state motivate dalle autorità fiscali nel modo seguente:

"Nell'ambito degli accertamenti effettuati dall'ispettorato fiscale della Divisione delle contribuzioni, è emerso che l'attività del contribuente sembrerebbe essere strutturata in maniera tale da permettere a quest'ultimo di sottrarre importanti elementi patrimoniali all'imposizione del fisco. In particolare, egli avrebbe altresì partecipato e collaborato attivamente nelle sottrazioni fiscali commesse dalla B.________ Sagl in liq., W., per quanto attiene ai redditi generati dalla gestione del fondo di investimento E. illecitamente trasferiti a società estere. In qualità di organo di fatto di B.________ Sagl in liq., W.________, viene pertanto reso responsabile del pagamento delle pretese d'imposta dovute dalla società ai sensi degli artt. 260 LT e 177 LIFD (istigazione, complicità, concorso in sottrazione d'imposta), risp. degli artt. 64 LT e 55 LIFD (responsabilità solidale per le imposte dovute da una persona giuridica). Il credito e il pagamento dell'imposta dovuta dalla persona fisica e dalla società sembrerebbero oggettivamente minacciati."

B.c. Con sentenza del 17 aprile 2025, la Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino ha tutelato l'agire dell'autorità fiscale, respingendo il ricorso interposto da A.________ contro le garanzie.

C.

Con ricorso in materia di diritto pubblico del 22 maggio 2025, A.________ ha impugnato la sentenza della Corte cantonale davanti al Tribunale federale, domandando che, in sua riforma, le richieste di garanzia emanate nei suoi confronti siano annullate. In via subordinata, postula che la sentenza cantonale sia annullata e che l'incarto sia rinviato all'istanza inferiore, "affinché emetta una nuova decisione che tenga in considerazione tutte le censure esposte".

Diritto:

I. Ammissibilità e oggetto del litigio

L'impugnativa concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto le eccezioni previste dall'art. 83 LTF ed è diretta contro una decisione finale (art. 90 LTF; DTF 134 II 349 consid. 1.4; sentenza 9C_93/2024 del 12 settembre 2024 consid. 1) che è stata resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore (art. 86 cpv. 1 lett. d e cpv. 2 LTF). Essa è stata presentata nei termini (art. 46 cpv. 1 lett. a in relazione con l'art. 100 cpv. 1 LTF), dal destinatario del giudizio contestato, con interesse a insorgere (art. 89 cpv. 1 LTF), e va esaminata come ricorso in materia di diritto pubblico (art. 82 segg. LTF).

Oggetto di litigio sono le richieste di garanzia che l'Ufficio esazione e condoni del Cantone Ticino ha notificato ad A.________.

2.1. Una richiesta di garanzie in materia fiscale, basata sul diritto federale o sul diritto cantonale, costituisce una misura cautelare ai sensi dell'art. 98 LTF (DTF 134 II 349 consid. 1.2). Con un ricorso al Tribunale federale contro queste misure si può fare valere solo la violazione di diritti costituzionali (art. 98 LTF), presentando una motivazione precisa (art. 106 cpv. 2 LTF; sentenze 9C_195/2025 del 7 maggio 2025 consid. 2.2.2 e 2.4.1; 9C_93/2024, citata, consid. 2.2).

2.2. Chiamato a esprimersi sulla conformità ai diritti costituzionali di una richiesta di garanzie, il Tribunale federale valuta le censure presentate in modo sommario, limitandosi a un esame prima facie della situazione (sentenza 9C_598/2023 del 22 novembre 2023 consid. 2.1.3). Procedendo in tal senso, esso si basa di regola sull'accertamento dei fatti che risulta dal giudizio impugnato (art. 105 cpv. 1 LTF), ciò che vale anche nella fattispecie, perché il ricorrente non contesta i fatti accertati in sede cantonale e le precisazioni che fa nel gravame non possono essere prese in considerazione (DTF 143 IV 500 consid. 1.1; sentenza 9C_447/2024 del 15 gennaio 2025 consid. 3.2.2).

II. Critiche di natura formale

Sul piano formale, i l ricorrente lamenta la violazione del diritto di essere sentito. La sentenza cantonale lederebbe tale garanzia perché sarebbe "affetta da motivazione lacunosa e arbitraria" e perché riterrebbe sanata una violazione dell'art. 29 cpv. 2 Cost. commessa dall'autorità fiscale. Nonostante la documentazione che quest'ultima ha prodotto davanti all'istanza inferiore in merito al calcolo delle imposte oggetto delle richieste di garanzia, continuerebbe in realtà a mancare "una chiara individuazione di quelli che sarebbero gli elementi imponibili alla base dei calcoli effettuati".

3.1. Dall'art. 29 cpv. 2 Cost. sono dedotte diverse garanzie e, tra queste, il diritto ad una decisione motivata. Per giurisprudenza, la motivazione di una decisione è sufficiente e l'art. 29 cpv. 2 Cost. è rispettato quando una parte è messa in condizione di rendersi conto della portata del provvedimento che la concerne e di poterlo impugnare con cognizione di causa (DTF 143 III 65 consid. 5.2). In quest'ottica, non è necessario che l'autorità giudiziaria discuta tutti i fatti, i mezzi di prova e le censure formulati. Basta che esponga, almeno in breve, i motivi che l'hanno indotta a decidere in un senso piuttosto che in un altro (DTF 142 II 154 consid. 4.2; 138 I 232 consid. 5.1).

Una violazione del diritto di essere sentiti non eccessivamente grave può essere sanata. Occorre però che l'autorità di ricorso che la rileva disponga dello stesso potere di esame dell'autorità precedente (DTF 145 I 167 consid. 4.4; 142 II 218 consid. 2.8.1).

3.2. Una lesione dell'art. 29 cpv. 2 Cost. non è dimostrata in relazione a nessuno dei due aspetti indicati nel gravame.

3.2.1. Le ragioni che hanno portato l'istanza inferiore a tutelare l'agire dell'autorità fiscale sono chiare. Il ricorrente non le condivide, perché ritiene che con gli elementi a disposizione le garanzie non potessero essere confermate, ma questa è una questione di merito, che andrà esaminata alla luce degli altri diritti costituzionali che possono essere invocati giusta l'art. 98 LTF e, in particolare, del divieto d'arbitrio, qui richiamato insieme all'art. 29 cpv. 2 Cost. (precedente consid. 3).

3.2.2. Sempre di merito e non di natura formale è anche la critica formulata in relazione al considerando 1 del giudizio impugnato, nel quale la Corte cantonale ha prospettato la lesione del diritto di essere sentiti da parte dell'autorità fiscale, per poi considerarla sanata dopo che quest'ultima aveva fornito ulteriori dati relativi al calcolo delle imposte e delle multe dovute. In effetti, il ricorrente non contesta la possibilità che - quale unica istanza giudiziaria di ricorso con pieno potere d'esame (art. 110 LTF) - la Camera di diritto tributario potesse sanare un'eventuale lesione dell'art. 29 cpv. 2 Cost. compiuta in precedenza, ma sostiene che quanto prodotto avrebbe dovuto portare l'istanza inferiore a non confermare le garanzie richieste.

III. Imposta federale diretta

4.1. Nella sentenza impugnata, la Corte cantonale ha esposto il quadro legale e la giurisprudenza, indicando tra l'altro quanto segue:

(a) affinché una richiesta di garanzie ai sensi dell'art. 169 cpv. 1 LIFD risulti giustificata, è necessario che: 1) sussista uno dei motivi di garanzia menzionati nella norma, cioè l'assenza di domicilio in Svizzera o il fatto che i diritti del fisco sembrino compromessi; 2) sia resa verosimile l'esistenza di un credito d'imposta; 3) la somma domandata dal fisco non appaia, a prima vista, manifestamente eccessiva (sentenza 9C_598/2023, citata, consid. 7); (b) la condizione della verosimiglianza dell'esistenza di un credito d'imposta dev'essere verificata a titolo pregiudiziale e in base a un esame prima facie della situazione; se l'imposta dovuta non è ancora stata accertata definitivamente, anche l'importo presunto è vagliato in maniera sommaria (sentenza 9C_598/2023, citata, consid. 7).

4.2. Detto ciò, l'istanza precedente ha aggiunto di concordare con le autorità fiscali ticinesi in merito al fatto che la garanzia dev'essere richiesta in primo luogo nei confronti del contribuente tenuto all'obbligo di pagare un'imposta, ma che essa si può domandare anche a tutte quelle persone che per legge potrebbero essere chiamate a rispondere del debito d'imposta (sentenza impugnata, consid. 4).

4.3. Partendo dal quadro descritto, la Camera di diritto tributario ha quindi condiviso l'operato di queste autorità, confermando la liceità delle richieste di garanzia, sia per le imposte imputate al ricorrente personalmente che per quelle dovute dalla B.________ Sagl in liquidazione (sentenza impugnata, consid. 5).

5.1. Davanti al Tribunale federale, il ricorrente si lamenta a vario titolo dell'esito cui sono giunti i Giudici ticinesi. Benché riconosca di dovere presentare censure specifiche (art. 98 LTF) e che il Tribunale federale si limita a un esame prima facie delle stesse (precedente consid. 2), formula tuttavia gran parte del suo gravame come se si rivolgesse a una Corte d'appello, con pieno potere di cognizione sia in fatto che in diritto, denunciando come l'istanza inferiore non abbia "adeguatamente considerato" taluni aspetti, non abbia "coerentemente limitato" l'ambito temporale delle richieste di garanzia, ecc.

Di conseguenza, queste critiche non possono essere approfondite (art. 98 LTF) e - dopo avere già detto delle censure riguardanti l'art. 29 cpv. 2 Cost. (precedente consid. 3) - restano da esaminare solo quelle presentate in relazione al divieto d'arbitrio. In effetti, l'insorgente - che è patrocinato da avvocati - lamenta pure una violazione del principio di proporzionalità, ma la critica è nuovamente inammissibile, perché questo principio non è un diritto costituzionale e in una procedura retta dall'art. 98 LTF non può essere richiamato a titolo indipendente (art. 106 cpv. 2 LTF; sentenze 2C_523/2020 del 4 novembre 2020 consid. 1.2; 2C_543/2018 del 30 ottobre 2018 consid. 4.2).

5.2. Una decisione è arbitraria quando non si fonda su motivi seri e oggettivi o appare priva di senso e di scopo, è in manifesto contrasto con la situazione di fatto, lede gravemente una norma o un principio giuridico indiscusso, oppure urta in modo scioccante con il sentimento di giustizia ed equità (DTF 144 I 170 consid. 7.3; 141 III 564 consid. 4.1).

Una violazione del divieto d'arbitrio è data solo se l'istanza precedente ha emanato un giudizio manifestamente insostenibile sia nella motivazione che nel risultato. II fatto che una soluzione diversa potrebbe entrare in linea di conto o sarebbe addirittura preferibile non comporta l'arbitrio (DTF 144 I 318 consid. 5.4).

5.3. Secondo il ricorrente il giudizio impugnato violerebbe il divieto d'arbitrio perché fa "derivare obblighi fiscali riferiti a periodi anteriori al 2020 da un contratto di lavoro con decorrenza dal 2019".

Andrebbe inoltre considerato che il contratto di lavoro "non ha determinato l'instaurazione di un domicilio fiscale del contribuente in Ticino a partire da tale anno", e che anche il generico riferimento al "coinvolgimento attivo" a partire dal 2016 nella F.________ Ltd, che deteneva a sua volta la B.________ Sagl, è "privo di qualsiasi riscontro concreto in merito a una presenza fisica effettiva del ricorrente sul territorio svizzero".

5.4. Ora, alla luce dell'art. 98 LTF, il compito dell'insorgente era quello di dimostrare un'interpretazione o un'applicazione insostenibile delle disposizioni legali ritenute determinanti, ovvero dell'art. 169 LFID e/o delle altre norme che hanno condotto la Camera di diritto tributario a confermare le garanzie pecuniarie richieste dall'autorità fiscale, sia a titolo personale sia a titolo solidale nei confronti della B.________ Sagl in liquidazione (precedente consid. B.a e B.b; sentenza 2C_815/2021 del del 23 dicembre 2021 consid. 3.3.4).

Un confronto con tali disposti non viene però svolto, di modo che l'arbitrio non è sostanziato. In effetti, l'insorgente si limita a mettere l'accento su degli aspetti di fatto - quali il momento in cui avrebbe concluso un contratto di lavoro con la B.________ Sagl in liquidazione e il momento in cui si sarebbe trasferito in Svizzera - senza spiegare perché, non considerandoli decisivi, la Corte cantonale avrebbe leso il divieto d'arbitrio nell'applicazione delle norme cui la stessa si è riferita. D'altra parte, sempre argomentando in questo senso non considera nemmeno che l'istanza inferiore ha confermato il vincolo di solidarietà dell'insorgente non perché era dipendente della società citata, bensì perché ne sarebbe stato uno degli organi di fatto rispettivamente a causa dei reati che egli avrebbe commesso e che sarebbero oggetto di accertamenti più specifici nell'ambito dell'inchiesta ordinata dal Capo del Dipartimento federale delle finanze nell'ottobre 2023 (precedenti consid. A e B; giudizio impugnato, consid. 5.3 seg.).

5.5. Il rigetto di tutte le censure relative a diritti costituzionali formulate dal ricorrente giusta l'art. 98 LTF, alle quali era circoscritto l'esame prima facie della fattispecie (art. 106 cpv. 2 LTF; precedente consid. 2), comporta di conseguenza anche il rigetto del ricorso presentato in materia di imposta federale diretta nel suo complesso.

IV. Imposta cantonale e comunale

Riguardo alla richiesta di garanzie, la legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14) non impone al legislatore cantonale nessun tipo di armonizzazione specifica, limitandosi a sancire che i Cantoni possono assimilare le richieste di garanzia delle autorità fiscali cantonali ai decreti di sequestro giusta l'articolo 274 della legge federale dell'11 aprile 1889 sull'esecuzione e il fallimento (art. 78 LAID; sentenza 2C_77/2019 del 17 marzo 2021 consid. 8). Ciò non di meno, il tenore, il senso e lo scopo dell'art. 248 cpv. 1 LT/TI corrispondono a quelli dell'art. 169 cpv. 1 LIFD, e le censure del ricorrente sono state presentate in relazione a entrambe le imposte, senza distinzioni, di modo che quanto esposto in materia di imposta federale diretta vale ugualmente per le imposte cantonali (sentenze 9C_195/2025, citata, consid. 2.2.1; 9C_93/2024, citata, consid. 5.2; 2C_77/2019, citata, consid. 8). Pertanto, il ricorso dev'essere respinto anche in questo ambito.

V. Spese e ripetibili

Per quanto precede, il ricorso dev'essere respinto sia per l'imposta federale diretta che per le imposte cantonali. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza (art. 66 cpv. 1 LTF). Non vengono assegnate ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF).

Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:

In materia di imposta federale diretta, il ricorso è respinto.

In materia di imposte cantonali, il ricorso è respinto.

Le spese giudiziarie di fr. 10'000.- sono poste a carico del ricorrente.

Comunicazione alle parti, alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino e all'Amministrazione federale delle contribuzioni.

Lucerna, 4 luglio 2025

In nome della III Corte di diritto pubblico del Tribunale federale svizzero

La Presidente: Moser-Szeless

Il Cancelliere: Savoldelli