Incarto n. 80.2016.228
Lugano 7 novembre 2017
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini e Flavio Amadò, giudice supplente
segretaria
Sabrina Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 9 settembre 2016 contro la decisione del 11 agosto 2016 in materia di rimborso dell’imposta preventiva 2014.
Fatti
A. In data 10 maggio 2015 RI 1, domiciliata a __________ (__________), ha esposto nella propria dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale 2014, tra i redditi da sostanza mobiliare elencati nel Modulo 2, rubrica B (beni non soggetti ad imposta preventiva), un reddito lordo di CHF 23'502.50 conseguito da un deposito di CHF 712'993.-- detenuto presso la succursale di __________ della banca __________.
Con decisione di tassazione IC/IFD 2014 del 16 dicembre 2015, nel frattempo cresciuta in giudicato, l’RS 1 ha accertato i redditi esposti dalla contribuente, concedendole un rimborso del’IP pari a CHF 53.55 e riferito ai redditi indicati dalla contribuente nel Modulo 2, rubrica A (beni soggetti ad imposta preventiva).
B. Con successivo scritto del 14 maggio 2016 all’UT, la contribuente ha comunicato di essersi resa conto, solo dopo la crescita in giudicato della decisione di tassazione, di “non avere richiesto il rimborso dell’imposta preventiva per CHF 7'472.50”, allegando la valutazione fiscale della banca al 31 dicembre 2014 e chiedendo come potere recuperare “l’imposta in questione”.
L’UT di Lugano-Città, dopo avere considerato il predetto scritto come un’ulteriore domanda di rimborso dell’IP assolta nel 2014, ha negato il rimborso con decisione 11 luglio 2016 per intervenuta perenzione ex art. 23 LIP, in quanto la contribuente non avrebbe regolarmente notificato i redditi colpiti da IP nella propria dichiarazione d’imposta.
C. La contribuente ha quindi interposto reclamo il 22 luglio 2016 sostenendo di essersi sbagliata nel compilare la dichiarazione d’imposta 2014, tratta in inganno dagli estratti conti bancari a suo dire non sufficientemente chiari. La reclamante ha ritenuto che tale “omissione per negligenza” nella propria dichiarazione dei redditi non avrebbe dovuto comunque comportare la perenzione del suo diritto al rimborso prima dello spirare del termine di tre anni.
D. Con decisione su reclamo dell’11 agosto 2016 dell’Ufficio di tassazione, il reclamo è stato respinto e la decisione impugnata riconfermata in quanto i redditi dichiarati non corrisponderebbero ai redditi lordi realizzati. In particolare l’estratto fiscale della banca, prodotto dopo la crescita in giudicato della decisione di tassazione, indica redditi da sostanza mobiliare provenienti da un deposito presso __________ pari a CHF 30'975.–, di cui CHF 21'350.– soggetti ad IP, e CHF 9'625.– non soggetti ad IP. La contribuente nella propria dichiarazione d’imposta 2014 si è tuttavia limitata a dichiarare i redditi al netto dell’IP pari a CHF 23'502.50, omettendo così di dichiarare quale reddito la differenza di CHF 7'472.50, pari all’IP assolta, con conseguente perenzione del diritto al rimborso.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 si aggrava ora contro la predetta decisione. Non contesta di avere omesso l’indicazione dei redditi in parola al lordo dell’imposta preventiva (CHF 21'350.--) nella rubrica A del Modulo 2 della propria dichiarazione d’imposta 2014, rispettivamente CHF 9'625.— nella rubrica B, ma contesta qualsiasi intenzionalità al riguardo. A mente della ricorrente la dichiarazione dei redditi non è stata omessa, ritenuto che il reddito globale, ancorché al netto dell’imposta preventiva assolta (CHF 23'502.50), è stato effettivamente esposto nella rubrica B del Modulo 2. L’esposizione del reddito nella rubrica sbagliata del Modulo 2, ed al netto dell’imposta preventiva, è da ricondursi ad un’errata compilazione del modulo, di cui anche l’UT avrebbe potuto rendersi conto in base alla documentazione prodotta in sede di dichiarazione d’imposta, correggendo di conseguenza l’errore in sede di tassazione. Non avendo omesso di dichiarare i propri redditi, la ricorrente non ritiene quindi perento il proprio diritto al rimborso, esercitato entro tre anni, e postula in sostanza la riforma della decisione impugnata, nel senso che le venga concesso il rimborso dell’imposta preventiva assolta nel 2014 pari a CHF 7'472.50.--.
F. L’RS 1, con osservazioni del 13 settembre 2016, ribadisce la correttezza del proprio operato, ribadendo che la contribuente ha erroneamente dichiarato il reddito al netto dell’imposta preventiva. Errore, così osserva l’UT, che avrebbe in effetti potuto essere intuito dal tassatore già in base alla documentazione presentata dalla contribuente in sede di tassazione. Tuttavia l’istanza di rimborso (rubrica C del Modulo 2, non compilata ma firmata) sarebbe stata comunque presentata in modo non conforme. Inoltre, dal profilo procedurale, lo scritto della contribuente del 14 maggio 2016 non andava considerato come una nuova istanza di rimborso, ma semmai come un reclamo contro la precedente decisione di tassazione IC/IFD 2014. Ritenuto che i termini per un reclamo erano comunque trascorsi, e non restituibili, il reclamo andava quindi respinto in quanto irricevibile.
Diritto
2.2.1
Ai sensi dell’art. 29 cpv. 1 LIP il diritto al rimborso dell'imposta preventiva va fatto valere con istanza scritta all'Autorità competente. Secondo l’art. 29 cpv. 2 LIP l'istanza può essere presentata al più presto dopo la fine dell'anno civile in cui è venuta a scadere la prestazione imponibile. Il diritto al rimborso si estingue, ex art. 32 cpv. 1 LIP, se l'istanza non è presentata nei tre anni successivi alla fine dell'anno civile in cui è venuta a scadere la prestazione imponibile. L’art. 64 cpv. 2 dell’Ordinanza federale del 19 dicembre 1966 sull’imposta preventiva (OIPrev; RS 642.211) precisa che l’istanza di rimborso deve essere presentata su modulo ufficiale e può essere formulata da un medesimo avente diritto di regola una sola volta l'anno. Pure se nella prassi vengono normalmente utilizzati per le domande di rimborso i formulari predisposti dalle Autorità fiscali cantonali, l’art. 64 cpv. 2 OIPrev è comunque una disposizione d’ordine, senza alcuna conseguenza diretta per l’amministrato in caso non ne rispetti il contenuto, purché le istanze siano conformi ai requisiti prescritti dalla legge (Zwahlen, in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. II/2, 2a ediz., Basilea 2012, n. 6 ad art. 29 LIP).
Le istanze devono essere presentate all’Autorità competente, entro il termine di tre anni ex art. 32 cpv. 1 LIP, ed in forma scritta, devono esporre l’elenco dei redditi colpiti da IP per i quali si postula il rimborso, e recare la firma del richiedente con la quale questi dichiara di esercitare il proprio diritto al rimborso per rapporto a determinati redditi imposti (“Deklarationsklausel”). Ad esempio non adempiono a tali requisiti richieste di rimborso presentate per posta elettronica, facendo loro difetto uno degli elementi essenziali della forma scritta, segnatamente la firma autografa del richiedente (sentenza 2C_538/2016 dell’ 8 dicembre 2016 consid. 3.2; sentenza 2C_128/2011 del 10 giugno 2011 consid. 2.4).
2.2.
Nella fattispecie, la reclamante ha sottoscritto in data 10 maggio 2015, contestualmente alla presentazione della propria dichiarazione d’imposta 2014, anche il formulario predisposto dall’Autorità fiscale ticinese per la presentazione della richiesta di rimborso dell’imposta preventiva, ovvero sia la rubrica C del Modulo 2, senza tuttavia compilarlo. La ricorrente spiega di essersi accorta di avere per sbaglio indicato i redditi soggetti a IP nella rubrica sbagliata del Modulo 2 solo dopo la crescita in giudicato della decisione della tassazione, e comunque sia solo dopo la presentazione della propria dichiarazione d’imposta 2014.
A tale riguardo si rileva che la mancata esplicita indicazione dei redditi soggetti ad IP nella rubrica C non adempierebbe il requisito della forma scritta, requisito che non sarebbe peraltro adempiuto anche nel caso in cui un contribuente esponesse i redditi, ma non sottoscrivesse la richiesta di rimborso (Zwahlen, op. cit., n. 3 ad art. 29 LIP). Inoltre la ricorrente, che si è rivolta all’Autorità fiscale il 14 maggio 2016 indicando esplicitamente di essersi sbagliata nel non avere richiesto prima il rimborso dell’imposta preventiva per CHF 7'472.50, nemmeno si può ritenere che abbia comunque implicitamente formulato tale richiesta con la dichiarazione d’imposta 2014. La ricorrente, se pur per errore, ha anzi indicato i redditi colpiti da imposta preventiva della rubrica B del Modulo 2 (quella riservata ai redditi non soggetti all’imposta preventiva), ciò che impone di escludere che la ricorrente abbia presentato, per rapporto all’IP assolta sui redditi ricordati in ingresso, una domanda di rimborso, né esplicitamente, esponendo i redditi lordi colpiti da IP nella rubrica C (domanda di rimborso), né implicitamente, elencandoli nella rubrica A (beni soggetti ad imposta preventiva).
L’UT, con la decisione di tassazione del 16 dicembre 2015 riferita all’IC e all’IFD 2014, non può quindi avere statuito su di una richiesta di rimborso che l’amministrata non aveva presentato con la dichiarazione d’imposta.
2.3.
A ragione pertanto, con la decisione dell’11 luglio 2016, lo stesso UT ha considerato lo scritto del 14 maggio 2016 della ricorrente non come un reclamo contro una sua decisione (non resa) su di una richiesta (non presentatagli), ma come un’istanza di rimborso, tempestiva ex art. 32 cpv. 1 LIP e presentata in forma scritta ex art. 29 cpv. 1 LIP.
L’eccezione, sollevata dall’autorità fiscale nelle osservazioni al ricorso, secondo cui il ricorso sarebbe irricevibile, è pertanto infondata e va respinta.
In merito al diniego della restituzione dell’imposta preventiva, occorre ora determinare se si giustifica la perdita del diritto al rimborso ex art. 23 LIP, ritenuto che per il rimanente la richiesta di rimborso del 14 maggio 2016 rispetta il termine triennale di perenzione temporale ex art. 32 cpv. 2 LIP.
3.2.
Secondo l’art. 23 LIP, chiunque, contrariamente alle prescrizioni di legge, non dichiara alle Autorità fiscali competenti un reddito colpito dall’imposta preventiva, o la sostanza da cui esso proviene, perde il diritto al rimborso dell'imposta preventiva dedotta da tale reddito.
Secondo il Tribunale federale le prescrizioni legali di cui l’art. 23 LIP sanziona la violazione sono, in particolare, gli articoli 124 cpv. 2 e 125 cpv. 1 LIFD, norme che impongono al contribuente di dichiarare egli stesso i suoi elementi imponibili (“Pflicht zur Selbstdeklaration”; cfr. Zweifel, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2b, 2a ediz., Basilea 2008, n. 18 ad art. 124 LIFD), coerentemente con la procedura di tassazione mista applicabile in materia di imposta sul reddito e sulla sostanza (cfr. Zwahlen, op. cit., n. 3 ad art. 23 LIP, secondo cui l’art. 23 LIP si fonda sul principio dell’autodichiarazione [“Grundsatz der Selbstdeklaration”] proprio del sistema delle imposte dirette).
Ne consegue che il contribuente che voglia salvaguardare il diritto al rimborso dell’imposta preventiva, deve dichiarare egli stesso gli elementi di reddito e di sostanza. In generale, quest’obbligo è adempiuto menzionando gli elementi in questione nell’elenco dei titoli allegato alla dichiarazione d’imposta (sentenza 2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 5 e 7.3; sentenza dell’11 ottobre 2011 n. 2C_95/2011, in ASA 81 p. 71 = RF 66/2011 p. 963 = RDAF 2012 II p. 72, consid. 3; cfr. decisione CDT dell’ 8 settembre 2014, consid. 2.2, inc. 80.2014.90; decisione CDT del 29 dicembre 2015, consid. 2.2, inc. 80.2014.76/77).
3.3.
Il contribuente deve inoltre dichiarare spontaneamente i redditi sottoposti all'imposta preventiva.
Come già ricordato in precedenti decisioni della Camera, poco importa – ad esempio – che le Autorità fiscali possano rendersi conto del carattere incompleto della dichiarazione e avere accesso alle informazioni mancanti, domandandole o effettuando un paragone con incarti fiscali di terzi. Di principio, il fisco deve in effetti poter presupporre che il contribuente ha compilato la sua dichiarazione in maniera esatta e completa, in conformità agli obblighi che gli incombono, segnatamente giusta l'art. 124 cpv. 2 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD; RS 642.11) e l'art. 42 cpv. 1 della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14). Un dovere di indagine ulteriore da parte del fisco è dato di regola solo se la dichiarazione fiscale contiene degli errori evidenti (sentenza 2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 3.2, con riferimento alla sentenza 2C_95/2011 dell'11 ottobre 2011 consid. 2.1 e ulteriori rinvii).
3.4.
In seguito all’evoluzione della giurisprudenza del Tribunale federale, ed in particolar modo a due sentenze (2C_95/2011 dell’11 ottobre 2011 e 2C_80/2012 del 16 gennaio 2013), che avevano negato la conformità di due circolari dell’ AFC con l’art. 23 LIP, l’AFC ha adottato la nuova Circolare n. 40 dell’11 marzo 2014 (“Perdita del diritto delle persone fisiche al rimborso dell’imposta preventiva secondo l’art. 23 LIP”). La stessa non ha forza di legge e non vincola né i contribuenti né i Tribunali, ma nella misura in cui riflette il testo reale del testo di legge e ne propone un’interpretazione corretta ed adeguata al caso di specie, anche le istanze di ricorso ne possono tenere conto. L’Alta Corte ha peraltro già ritenuto conforme ad una corretta interpretazione dell’art. 23 LIP la circolare in parola (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 4.2 ed ulteriori riferimenti; decisione CDT del 29 dicembre 2015, consid. 2.3, inc. 80.2015.76/77).
Al paragrafo 3.1, la Circolare n. 40 dell’AFC considera dichiarata correttamente, ex art. 23 LIP, l’esposizione, nella prima dichiarazione d’imposta, dei redditi colpiti dall’imposta preventiva o la sostanza da cui essi provengono. Inoltre, i redditi dichiarati successivamente dal contribuente, ma prima della crescita in giudicato della decisione di tassazione ordinaria, possono essere ancora considerati dichiarati spontaneamente ai sensi della predetta norma, a condizione che il contribuente non abbia omesso l’esposizione dei redditi o della sostanza intenzionalmente o con l’intento di commettere una sottrazione d’imposta, e questo comportamento è stato scoperto dalle Autorità fiscali.
Al fine di evitare la perenzione del diritto al rimborso, ex art. 23 LIP, non è comunque sufficiente la sola dichiarazione della sostanza da cui il reddito proviene (cfr. Fischer/Ramp, Kreisschreiben 40 der ESTV – Verwirkung der Verrechnungssteuer-Rückerstattung – Trend zu Formalisierung und zur Bürokratisierung?, in ST 2014 p. 503 ss., in particolare 510-511).
3.5.
Nella fattispecie è pacifico che la dichiarazione d’imposta 2014, presentata dalla contribuente il 10 maggio 2015, non espone i redditi soggetti ad IP nella rubrica A (beni soggetti all’imposta preventiva) del Modulo 2, bensì nella rubrica B (beni non soggetti all’imposta preventiva). La contribuente ha inoltre allegato alla propria dichiarazione la valutazione del portafoglio al 31 dicembre 2014, rilasciata dalla banca __________, nella quale sono indicati chiaramente il capitale, i redditi e le imposte trattenute. La ricorrente ha indicato nella rubrica B il reddito netto del deposito presso la predetta banca, riprendendo la cifra netta, evidenziata in grassetto nell’estratto conto bancario, di CHF 23'502.50. L’estratto conto bancario allegato, anche al fine di permettere all’UT di verificare la correttezza dell’esposizione del reddito, pure indica l’IP assolta sui redditi di fonte svizzera. Peraltro, anche l’UT nelle proprie osservazioni osserva che il tassatore avrebbe potuto rendersi conto dell’evidente errore della ricorrente nell’avere esposto il reddito al netto e nella rubrica sbagliata.
A tale riguardo, occorre quindi chiedersi se tale errore sia tale da rendere incompleta ex art. 124 cpv. 2 LIFD la dichiarazione d’imposta 2014 (nel frattempo cresciuta in giudicato), e quindi ora perento ex art. 23 LIP il diritto al rimborso postulato il 14 maggio 2016.
3.6.
La ricorrente ha esposto nella propria dichiarazione dei redditi sia il capitale sia il reddito netto indicati sull’estratto conto della banca al 31 dicembre 2014, allegandolo alla propria dichiarazione d’imposta. Nell’estratto conto è indicata anche l’IP trattenuta dai redditi soggetti a tale imposta. L’errore di compilazione in cui è incorsa la ricorrente, indicando nella rubrica B anziché nella rubrica A dell’elenco titoli gli elementi imponibili, è quindi evidente (cfr. consid. 3.3) e come tale poteva essere corretto dall’UT.
Per quanto ora rilevante, tale errore non consente comunque di concludere che la contribuente sia venuta meno al suo obbligo ex art. 124 e 125 LIFD di presentare una dichiarazione completa, veritiera, e supportata dall’estratto bancario indicante i redditi e le relative trattenute d’imposta. La ricorrente in particolare non ha omesso di indicare i propri redditi e di fornire la documentazione bancaria atta a verificare in modo in vero liquido l’esatta composizione dei redditi e delle relative trattenute (cfr. sentenza 2A.182/2002 del 25 aprile 2003 consid. 3.4.1, e contrario).
Da questo profilo quindi la dichiarazione dei redditi soggetti ad IP è avvenuta spontaneamente ed il diritto al rimborso non è perento ex art. 23 LIP. Essendo per il rimanente la domanda di rimborso, presentata in forma scritta il 14 maggio 2016, tempestiva ex art. 32 cpv. 2 LIP, la ricorrente ha diritto al rimborso dell’IP assolta nel 2014 sui redditi in parola.
Si osserva infine che la CDT ha pure recentemente indicato che l’esposizione del reddito e la domanda di rimborso possono avvenire in due diversi periodi, se le ulteriori condizioni per ammetterne la spontaneità sono date, stante il divieto del formalismo eccessivo (decisione CDT n. 80.2016.16/17/18 del 7 aprile 2017, consid. 2.6.2, con riferimento alla sentenza del Tribunale amministrativo di Glarona del 10 febbraio 2010, inc. VG.2008.00166, consid. 6a, riportata in: Die Praxis der Bundessteuern, II. Teil, Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Band 2, n. 84).
3.7.
Per quanto su esposto, non si ritengono integrate le condizioni per ammettere la perenzione del diritto al rimborso.
Ne consegue che la decisione dell’UT di Lugano-Città, che nega il rimborso per intervenuta perenzione, deve essere riformata.
Per questi motivi,
visti per le spese l’art. 1 del Regolamento cantonale di applicazione concernente la Legge federale sull’imposta preventiva, il computo globale d’imposta e la trattenuta supplementare USA del 18 ottobre 1994, nonché l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
§ Di conseguenza, l’istanza di rimborso è accolta. A RI 1 è riconosciuto il rimborso dell’imposta preventiva assolta nel 2014 pari a CHF 7'472.50.
Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 56 LIP; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
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per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: